Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 627/2017 de 22 de Enero de 2021

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEGUNDA

Núm. de Recurso:0000627/2017

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:04170/2017

Demandante:PROMO CASABELLA S.L.

Procurador:MARÍA ENCARNACIÓN ALONSO LEÓN

Letrado:ANDRÉS FERNÁNDEZ NARANJO

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IImo. Sr.:D. JAVIER EUGENIO LÓPEZ CANDELA

S E N T E N C I A Nº :

IImo. Sr. Presidente:

D. MANUEL FERNÁNDEZ-LOMANA GARCÍA

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. FRANCISCO GERARDO MARTINEZ TRISTAN

D. JAVIER EUGENIO LÓPEZ CANDELA

D. RAFAEL MOLINA YESTE

Madrid, a veintidos de enero de dos mil veintiuno.

Visto el recurso contencioso-administrativo que ante esta Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y bajo el número 627/2017, se tramita a instancia de la entidad PROMO CASABELLA S.L.,representada por la Procuradora Doña María Encarnación Alonso León, y asistida por el letrado Sr. Andrés Fernández Naranjo, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 9 de mayo de 2.017, R.G 6049/2015, relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2005,y en el que la Administración demandada ha estado representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado, siendo la cuantía del mismo 168.308,34 euros.

Antecedentes

PRIMERO.-La parte indicada interpuso este recurso en fecha 19.7.2017 respecto de los actos antes aludidos, admitido a trámite y reclamado el expediente administrativo, se entregó este a la parte actora para que formalizara la demanda, lo que hizo en tiempo; y en ella realizó un exposición fáctica y la alegación de los preceptos legales que estimó aplicables, concretando su petición en el suplico de la misma, en el que solicitó la anulación de la resolución del TEAC de 9.5.2017, así como la anulación de la liquidación y sanción impugnada de las que deriva.

SEGUNDO.-De la demanda se dio traslado al Abogado del Estado, quien en nombre de la Administración demandada contestó en un relato fáctico y una argumentación jurídica que sirvió al mismo para concretar su oposición al recurso en el suplico de la misma, en el cual solicitó la confirmación del acuerdo impugnado.

TERCERO.-Continuado el proceso por sus trámites, por auto de fecha 5.10.2018 se acordó el recibimiento del proceso a prueba, formulando las partes escrito de conclusiones, manifestando lo que tenían por conveniente, y quedando los autos pendientes de señalamiento cuando por turno correspondiese.

CUARTO.-Finalmente se señaló para votación y fallo el día 21 de enero de 2.021, fecha en que efectivamente se deliberó y votó.

QUINTO.-En la tramitación del presente recurso contencioso-administrativo se han observado las prescripciones legales exigidas en la Ley reguladora de esta Jurisdicción, incluida la del plazo para dictar sentencia, siendo la cuantía del procedimiento de 168.308,34 euros. Y ha sido Ponente el Ilmo. Sr. D. Javier Eugenio López Candela,quién expresa el criterio de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.-El presente recurso contencioso administrativo se interpone contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 9 de mayo de 2.017, R.G 627/2017, por la que se desestima el recurso de alzada interpuesto contra la resolución del TEAR de Cataluña de fecha 2.3.2015 que desestima la reclamación económico-administrativa interpuesta por la actora, confirmando la liquidación impugnada, y estima parcialmente la reclamación NUM000 interpuesta contra la sanción impugnada, proviniendo dichos acuerdos de liquidación y sanción de la Dependencia Regional de Inspección Tributaria de la Delegación Especial de la Agencia Tributaria de Cataluña, por Impuesto de Sociedades, ejercicio 2005.

SEGUNDO.- Son hechos acreditados en autos que derivan del expediente administrativo, los siguientes:

1.- La fecha del inicio de las actuaciones de comprobación fue el día 14 de diciembre de 2.009, notificada el 17.12.2009, siendo las mismas de carácter general en relación con IS de 2005 e IVA del 4º trimestre de 2.005, siendo después ampliada al IVA de 2.005, 1º, 2º y 3º trimestre. La actora tiene como objeto social la promoción inmobiliaria, consistente en la participación en la construcción, venta y desarrollo de edificios.

2.- Con fecha 20.11.2010, se incoa al obligado tributario acta de disconformidad A02- NUM001 por el concepto Impuesto de Sociedades, ejercicio 2005. En fecha 28.2.2011 se formula liquidación por el Inspector Regional Adjunto fijando la deuda tributaria en cuantía de 168.308,34 euros, siendo por cuota 128.863,76 euros y por intereses de demora 34.444,58 euros.

3.- El objeto de la regularización en el presente pleito viene dado por los hechos siguientes:

- Incremento de los ingresos declarados ( indemnización de ALLIANZ CIA DE SEGUROS Y REASEGUROS S.A, préstamos de los socios que se consideran inexistentes).

- Disminución de los gastos deducibles ( facturas en las que se incluyen bienes y servicios destinados a los socios).

Igualmente fue incoado expediente sancionador que concluyó, tras el previo trámite de alegaciones, con el acuerdo sancionador de fecha 28.2.2011, que aprecia la existencia de infracción prevista en el art.191 de la LGT 58/2003, tipo del 75%, por infracción grave, cambiando la calificando de la propuesta, siendo la cuantía de la misma de 96.647,82 euros.

4. El interesado formuló frente a dicha liquidación y acuerdo sancionador sendas reclamaciones económico-administrativas ante el TEAR de Cataluña, siendo desestima la interpuesta contra el acuerdo de liquidación y anulada parcialmente la sanción, por resolución de fecha 2.3.2015, apreciando la improcedencia de la sanción respecto a la presunción de rentas por activos no contabilizados.

Recurrida en alzada en fecha 26.6.2015, fue desestimada y confirmada la resolución del TEAR de Cataluña.

TERCERO.-Posición de las partes.

La parte actora reitera los mismos argumentos expuestos en la vía económica administrativa, centrándose el objeto del presente recurso en los siguientes motivos:

- Prescripción del derecho de la Administración tributaria a liquidar la deuda tributaria por transcurso del plazo de duración de las actuaciones inspectoras.

- Improcedencia de considerar la liquidación como definitiva, siendo provisional.

- Acreditación de que la cantidad restituida a la sociedad por Aquilino, administrador de la sociedad ha sido de 321.000 euros.

- Improcedencia de la sanción por falta de motivación del elemento subjetivo.

La Administración demandada, reitera, en esencia, los argumentos expuestos en la resolución del TEAC de 9 de mayo de 2017, sin que pueda decirse que haya prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria ese ejercicio al haber existido obstaculización de las actuaciones inspectoras que ha supuesto la existencia de 314 días de dilaciones imputables al obligado tributario. El segundo de los motivos constituye una irregularidad no invalidante, y el tercero no ha sido suficientemente acreditado por la actora.

CUARTO.- En relación con el primero de los motivos, procede, pues, examinar, en el presente caso, la prescripción del derecho a liquidar la deuda tributaria por el transcurso del plazo de duración de las actuaciones inspectoras conforme al art. 150.1 de la LGT 58/2003, así como del art. 104 del RGAT (RD 1065/2007, de 25 de julio).

La jurisprudencia del Tribunal Supremo ( STS de 24.1.2011, recurso 5990/2007 y 26.1.2011, recurso 964/2009, 19.4.2012, recurso 541/2011, 19.10.2012, recurso 4421/2009, por todas), y de esta Audiencia Nacional (Sentencias 25.10.2012, recurso 419/2009, 22.11.2012, recurso 27/2010 y 29.11.2012, recurso 316/2009, 24.1.2013, recurso 24/2010, por todas) ha venido manteniendo que en caso de entrega parcial de la documentación requerida, en la medida en que permita la continuación de las actuaciones inspectoras no puede hablarse de dilación. Pero hay que tener en cuenta también lo establecido en el Reglamento de Inspección, que exige la entrega completa la documentación requerida para que no tenga lugar la apreciación de la existencia de dilación, permitiendo la continuación del procedimiento pese a la existencia de dilaciones ( art. 102.7 del RD 1065/2007).

Por otro lado, esta Sala se ha venido produciendo en el sentido de que resulta suficiente la advertencia habida en el acuerdo de inicio de actuaciones sobre los efectos derivados del retraso en la aportación de la documentación complementaria ( SAN de 25.7.2019, recurso 320/15, que recuerda las del Tribunal Supremo de fecha 13.12.2011, recurso 127/2008 y 19.4.2012, recurso 541/2011, por todas).

Por consiguiente, hay que estar al examen del motivo central de la argumentación por la que el TEAC y la Inspección consideran que no se ha producido la aportación íntegra de la documentación requerida en las sucesivas diligencias, lo que se hacía tardíamente. La actora tan solo admite como dilaciones computables los períodos de solicitudes de aplazamiento ( 6 días de los 314 imputados).

Respecto del inicio del cómputo a partir del requerimiento de 21.7.2009 debe ser rechazado por corresponder a ejercicios y conceptos distintos de los ahora examinados.

En todo caso, y como cuestión previa no deja de ser cierto, como indica la Abogacía del Estado, que la actora plantea este motivo ex novo en el escrito de demanda, sin justificar por qué no lo hizo antes, lo que nos aproximaría a una cuestión nueva ( STS de 9.2.2012, recurso 2210/2010, 16.5.2013, recurso 5114/2010, 24.4.2014, recurso 492/2012, 16.10.2014, recurso 760/2013, 21.6.2016, recurso 1312/2015, 19.7.2016, recurso 2553/2015), por su índole fáctica y jurídica, cuyo planteamiento le quedaría vedado en esta vía.

Por razones de tutela judicial efectiva y dando respuesta a la cuestión planteada también se observa que una reiterada jurisprudencia del Tribunal Supremo, ha tenido en cuenta que cuando ha habido un transcurso elevado de las actuaciones inspectoras y se ha apreciado que la duración del procedimiento, con exclusión de las dilaciones imputadas, ha sido muy corta, así como se han imputado períodos de paralización muy largos, ello responde en el fondo a una actuación dilatoria de los órganos de Inspección, que no puede descargarse en el obligado tributario. Así v.g STS 19.4.2012, recurso 641/2011, por todas, o SAN de 9.10.2008, recurso 91/2006. Éste pudiera ser, aparentemente el caso de autos. Sin embargo, llama poderosamente la atención en el presente recurso, y en este sentido puede decirse que no concurre una actuación muy próxima a la buena fe del contribuyente, que la actora no haya expresado en el escrito de demanda las razones por las que se ha aportado tardíamente la documentación. Han existido en el procedimiento las advertencias oportunas por parte de la Inspección recogidas en las diligencias, y es evidente que ha afectado al resultado de la regularización, que pudo haber concluido antes. La propia liquidación, en los folios 21 y 22 expresa pormenorizadamente las diligencias practicadas, su resultado, y cuándo se ha entregado la documentación que faltaba, lo que motiva suficientemente su actuación, y que la actora reproduce en los folios 7 y 8 del escrito de demanda. Y frente a ello nada justifica la actora sobre su retraso, al margen de exponer una doctrina general sobre las 'diligencias argucia'.

Que no se haya sancionado a la actora por tal retraso en la remisión de la documentación no significa que el mismo no haya existido.

Lo expuesto determina, pese a que el procedimiento inspector duró 76 días más allá del plazo legal que no se entienda transcurrido el plazo de duración de las actuaciones inspectoras conforme al art 150.1 de la LGT 58/2003 por la existencia de los períodos de interrupción injustificada expresados en el acuerdo de liquidación.

QUINTO.-En relación con el segundo de los motivos, basado en que la liquidación debió tener carácter de definitiva y no de provisional, lo que supondría una infracción de los art.148 y 101 de la LGT 58/2003 y de los art.178 y 190 del RGAT ( RD 1065/2007 de 27 de julio), al ser la actuaciones de carácter general lo cierto es que dicho motivo debe ser desestimado; no solamente porque como bien indica la Abogacía del Estado, se trataría de una mera irregularidad no invalidante, sino que se trata también de un error material claramente subsanable, lo que refleja la propia liquidación en el folio 24 cuando indica que dicha liquidación tiene carácter provisional.

SEXTO.- Para responder al tercero de los motivos impugnados, consistente en la aplicación de una presunción de rentas del art.134 del RDL 1/2004, recordaremos lo que ha expuesto la Jurisprudencia del Tribunal Supremo en relación con la carga de la prueba en el ámbito tributario y la interpretación del art.105 de la LGT 58/2003. En este sentido ha venido expresando la doctrina del Tribunal Supremo, recogida, entre otras, en sentencias de fecha 11.10.2004, recurso 7938/1999, o 29.11.2006, recurso 5002/2001:

'Dos son los criterios teóricos que se han sostenido -dijimos entonces- en relación con la carga de la prueba.

Uno de ellos es el que propugna el principio inquisitivo, de manera que pesa sobre la Administración la función de acreditar toda la verdad material, incluso aquello que resulte favorable para el obligado tributario. Esta concepción parte de que la Administración, en su labor de aplicar el sistema tributario, no actúa en defensa de un interés propio, sino del general. Y éste no es otro que el conseguir la efectiva realización del deber de contribuir establecido en el artículo 31de la Constitución . No puede afirmarse con propiedad que existan hechos que favorezcan a la Administración, sino que ésta debe conseguir la efectividad de los principios constitucionales acreditando tanto la realización del hecho imponible como los presupuestos de hecho de eventuales beneficios fiscales.

Sin embargo, en nuestro Derecho ha regido y rige la otra concepción que puede denominarse clásica regida por el principio dispositivo y plasmada en el art. 114de la LGT/1963 (también en el art. 105.1 LGT/2003 , según la cual cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración debe probar la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales. Si bien es verdad que nuestra jurisprudencia ha matizado, en ciertas situaciones, el rigor del principio establecido en el mencionado art. 114LGT/1963 , desplazando la carga de la pruebahacia la Administración por disponer de los medios necesarios que no están al alcance de los sujetos pasivos (Cfr. SSTS de 25 de septiembre de 1992 y 14 de diciembre de 1999 )'...

La prueba practicada en vía judicial, oficio a la entidad Banco Popular, no ha desvirtuado lo expuesto por la Inspección, en relación con la acreditación de que la cantidad retirada por la actora, 961.619,36 euros, fue posterior a la de ingreso por el administrador de 321.000 euros, y no solo porque no se disponga de la documental correspondiente. Ambas operaciones se realizaron el 15.12.2005, siendo, por tanto, la primera posterior a la segunda, como se deduce del expediente, de modo que la primera de las operaciones fue grabada a las 16.11 horas; a la misma hora que otra de ingreso de 25.000 euros. Por consiguiente, si como dice la actora la hora de la grabación del ingreso de 321.000 euros fue posterior a su realización, a él le corresponde su acreditación mediante la justificación pertinente, siendo hecho que le incumbe como constitutivo de su pretensión, conforme a lo dispuesto en el art.217.2 de la LEC 1/2000, y a falta de otro dato en contrario, estaremos a lo contestado por el Banco en el sentido de que el ingreso de 321.000 euros se produjo a las 9.15 horas del mismo día.

Por otro lado, no existe ninguna razón para que dicho ingreso de 321.000 euros, se considere aportaciones de los socios, como entiende la actora, pues dicho ingreso no fue declarado, y las aportaciones de los socios, de tener tal carácter, debieron también declararse como tales, lo que no aconteció. Y por último, que la oficina bancaria cierre a las 14.30 horas no impide que no se puedan realizar operaciones por la tarde de forma telemática.

SÉPTIMO.-En relación con la falta de motivación del acuerdo sancionador, exigida por el art.211.3 de la LGT 58/2003, hemos de recordar que la imposición de una sanción tributaria debe respetar las exigencias del principio de culpabilidad ( STS de 27.6.2008, recurso 396/2004, 12.7.2010, recurso 4466/2007, 27.12.2012, recurso 210/2009, 7.2.2013, recurso 5897/2010, 18.7.2013, rec 2424/2010, 8.2.2017, rec 3849/2015, por todas). Sobre la aplicación de este principio al ámbito sancionador tributario hay que recordar la doctrina del Tribunal Supremo, recogida, entre otras, en la sentencia de fecha 28.1.2013, recurso 539/2009, la cual indicaba:

'Esta Sala se viene pronunciando sobre cuestiones similares a las nos ocupa habiéndose conformado un cuerpo doctrinal sobre la materia en el sentido de que no basta para justificar y acreditar la concurrencia del elemento subjetivo que las normas aplicables sean claras, precisando en numerosas ocasiones que la no concurrencia de alguno de los supuestos del artículo 77.4 de la LGT antigua, no era suficiente para fundamentar la sanción porque el principio de presunción de inocencia garantizado en el artículo 24.2 CE no permite razonar la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable -como ha sucedido en el caso enjuiciado- o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el artículo 77.4 Ley de 1963 (actual art. 179.2 Ley 58/2003 ), entre otras razones, porque dicho precepto no agota todas las hipótesis posibles de ausencia de culpabilidad. A este respecto, conviene recordar que el art. 77.4.d ) Ley General Tributaria establecía que la interpretación razonable de la norma era, 'en particular', el vigente artículo 179.2.d) Ley 58/2003 , dice entre otros supuestos, uno de los casos en los que la Administración debía entender necesariamente que el obligado tributario había 'puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios'; de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente.

Añadir que ya en la sentencia de 15 de enero de 2009 , decíamos que 'no puede fundarse la existencia de infracción en la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la Administración tributaria o en la simple constatación de la falta de un ingreso de la deuda tributaria, porque el mero dejar de ingresar no constituía en la Ley General Tributaria de 1963 -ni constituye ahora- infracción tributaria, y porque no es posible sancionar por la mera referencia al resultado, sin motivar específicamente de donde se colige la existencia de culpabilidad. Así lo ha puesto de manifiesto también, en términos que no dejan lugar a dudas, el Tribunal Constitucional en la [...] STC 164/2005 , alseñalar que se vulnera el derecho a la presunción de inocencia cuando se 'impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio'. En este punto, la sentencia que venimos reproduciendo, recordaba las de 6 de junio de 2008 (casación para la unificación de doctrina 146/04 fJ 6 º), 18 de abril de 2007 (casación 3267/02 ).

Por tanto, no correspondía al obligado tributario justificar o explicar cuál ha sido la interpretación razonable que ha sustentado su conducta, o qué fines son los que perseguía, sino que incumbe a la propia Administración que sanciona descartar y comprobar, con la debida motivación, que los criterios hermenéuticos a los que llegó la entidad no estaban justificados ni amparados por la norma aplicada. Como decimos, lo contrario supondría una suerte de inversión de la carga de prueba, inaceptable en nuestro derecho sancionador. Lo que ha de llevarnos a estimar el recurso en este punto por contener lasentencia de instancia una doctrina contraria a la correcta...

Dicha sentencia también recuerda que

'En definitiva, la existencia de culpabilidad debe aparecer «debidamente fundada en la resolución administrativa sancionadora» ( Sentencia de 22 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 2422/2003 , FD Quinto), de tal forma que «desde la perspectiva de los citados arts. 24.2 lo que debe analizarse es si «la resolución administrativa sancionadora» contenía «una argumentación suficiente acerca del elemento subjetivo del tipo infractor» ( Sentencia de 6 de mayo de 2010 (rec. cas. Núm. 427/2005 FD Octavo]. Por lo tanto, ningunarelevancia jurídica posee el que se la culpabilidad se encuentre justificada en la sentencia impugnada, puesto que esta se limita, debe limitarse, a que efectivamente la resolución sancionadora contiene suficiente y motivadamente el juicio sobre la culpabilidad de la conducta que ha resultado sancionada..'

Y es así que del acuerdo sancionador se deduce el fundamento de la sanción impuesta, concurriendo tanto el elemento objetivo como subjetivo, especialmente este último, referentes a la estimación de que la conducta del obligado tributario fue negligente, al haber obviado la conducta debida que debió haber desarrollado cuando hizo la declaración, a efectos de lo dispuesto en el art. 183.1 de la LGT. Además, no se aprecia la concurrencia de ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad previstas en el artículo 179.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, así como la inexistencia de una interpretación razonable de la norma, conforme exige el art.179.2 de la LGT 58/2003, ante la inexistencia de supuestos exculpatorios de la responsabilidad.

A este respecto conviene tener en cuenta que la determinación de la existencia de motivación o no en un acuerdo sancionador depende de cada caso concreto, sin que puedan valer referencias generales, siendo lo esencial de dicha motivación que se expresen las razones que permitan conocer al sancionado los fundamentos del mencionado acuerdo sancionador. Pero en este sentido conviene recordar que a las sanciones tributarias no se les puede exigir un deber de motivación superior y absoluto en relación con las sentencias penales, o con las que se imponen como consecuencia de otras infracciones administrativas, pues no son las sanciones tributarias de mayor condición ni ello deriva de la LGT 58/2003 en su art.211.3 de la LGT 58/2003.

En el acuerdo sancionador se expresa claramente los elementos del tipo infractor, constitutivos de una infracción grave, conforme al art.191 de la Ley 58/2003.

En este sentido expresa la STS 12.6.2019, recurso 586/2018, de la Sala II:

'El juez debe imponer las sanciones de acuerdo con los anteriores criterios y se le exige, para excluir todo atisbo de arbitrariedad que motive su decisión. En efecto, el derecho a la tutela judicial efectiva comprende, entre otras facetas, el de obtener una resolución judicial motivada y razonada en derecho y que no sea arbitraria o irrazonable, conforme a los artículos 120.3 y 24 de la Constitución . La exigencia de motivación no precisa exteriorizar en todo caso un razonamiento judicial exhaustivo y pormenorizado de todos los aspectos y perspectivas que las partes puedan tener sobre la cuestión que se decide, sino que deben considerarse suficientemente motivadas aquellas resoluciones judiciales que vengan apoyadas en razones que permitan conocer cuáles han sido los criterios jurídicos esenciales de la decisión. Basta que la motivación cumpla ladoble finalidad de exteriorizar el fundamento de la decisión adoptada y permita su eventual control jurisdiccional ( STC 5 de abril de 1990 ).

Y la STS de 15.1.2019, recurso 10387/18, también de la Sala II indica :

' Es cierto que en ocasiones también ha recordado esta Sala (STS. 27.9.2006), que el Tribunal Constitucional interpretando los arts. 24 y 120 CE ha señalado que una motivación escueta y concisa no deja, por ello, de ser tal motivación, así como una fundamentación por remisión no deja tampoco de serlo, ni de satisfacer la indicada exigencia constitucional ( SSTC, 5/87, 152/87, Sala Primera, 7.10.1987 y 174/87, Sala Primera, de 3-11-1987, no exigiéndose que las resoluciones judiciales tengan un determinado alcance o intensidad en el razonamiento empleado...'

Y en esta misma línea sobre el alcance de la motivación de la culpabilidad en el ámbito penal, también la Sentencia 24.4.2018, recurso 1551/2017, de la Sala II.

Por ello, puede decirse que en el ámbito del proceso penal el juicio de culpabilidad alcanza a la determinación de los elementos del tipo, grado de participación, la existencia de dolo o culpa y la concurrencia de causas de inculpabilidad. Y es en el ámbito tributario sancionador donde de forma análoga debe reflejarse debidamente la concurrencia de los elementos de tipo que fundamentan la sanción, el grado responsable del actor en concepto de dolo o negligencia, bastando la simple inobservancia, así como la concurrencia de causas que excluyen la culpabilidad, teniendo en cuenta que, sobre todo, el fundamento de la responsabilidad del sancionado se basa en la existencia o no de otra conducta exigible, lo cual explica la concurrencia en el caso de la existencia o no de una interpretación razonable de la norma, pues si ésta existe, no es exigible otra conducta distinta, con independencia de que la actora formulase o no alegaciones al acta.

Este juicio de reprochabilidad, basado en la infracción de una norma objetiva de valoración, y una norma subjetiva de determinación, ha tenido lugar en el acuerdo sancionador impugnado, sobre todo, sin que pueda exigirse a la Administración mayores consideraciones -las citas jurisprudenciales o de precedentes administrativos no lo son-, para determinar la concurrencia del elemento objetivo y subjetivo de la culpabilidad, y sin que tampoco pueda concluirse de toda la jurisprudencia invocada por la actora mayores cotas de motivación que las expresadas en el acuerdo impugnado, el cual habremos de confirmar, al expresar los mencionados factores determinantes de la apreciación de la culpabilidad, toda vez que además la actora ha podido alegar cuanto ha tenido por conveniente, conociendo las razones por las que se le sanciona, sin que haya concretado qué elementos de la motivación de la resolución se hallaban ausentes, o qué la faltó por indicar a la resolución impugnada...

En el caso presente de los folios 21 y 22 de la resolución impugnada se deducen los fundamentos de la culpabilidad de la resolución impugnada, como infracción grave a la que se ha impuesto el tipo del 75%, y basados en la existencia de una actuación negligente, culposa, siendo exigible otra conducta distinta, sin que concurra ninguna causa de exclusión de responsabilidad, al no observar las reglas elementales de cuidado, conforme al art.179 de la LGT 58/2003, a la hora de declarar los gastos deducibles, cuya prueba de su realidad le corresponde, e ingresos no declarados, así como al incluir gastos que corresponden a los particulares no afectos a la actividad. En este sentido, ha de resaltarse que la actora no reproduce en el escrito de demanda la totalidad de la motivación expuesta en el acuerdo sancionador. El motivo, por tanto, debe ser desestimado.

Procede, por tanto, la desestimación del recurso y la confirmación de la resolución impugnada en autos

OCTAVO.-Con arreglo al artículo 139.1 de la LJCA, al haberse desestimado el recurso contencioso-administrativo debe ser condenada en costas la actora, conforme al criterio del vencimiento objetivo.

Fallo

En atención a lo expuesto, y en nombre de Su Majestad El Rey, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional,ha decidido:

1º.- DESESTIMARel recurso contencioso-administrativo interpuesto por PROMO CASABELLA S.L.,representada por la Procuradora Doña María Encarnación Alonso León contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 9 de abril de 2.017, R.G 3659/2015 a que las presentes actuaciones se contraen, la cual se confirma por ser conforme a derecho, así como la liquidación impugnada.

2º.- Condenar a la parte actora al pago de las costas procesales.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. JAVIER EUGENIO LOPEZ CANDELA estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional.