Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 687/2016 de 19 de Diciembre de 2019

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEGUNDA

Núm. de Recurso:0000687/2016

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:06873/2016

Demandante:APARTAMENTOS CANARIOS S.L.

Procurador:JUAN C. ESTÉVEZ FERNÁNDEZ-NOVOA

Letrado:MARTA CABEZAS GONZÁLEZ

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IImo. Sr.:D. JAVIER EUGENIO LÓPEZ CANDELA

S E N T E N C I A Nº:

IImo. Sr. Presidente:

D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. MANUEL FERNÁNDEZ-LOMANA GARCÍA

D. FRANCISCO GERARDO MARTINEZ TRISTAN

Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA

D. JAVIER EUGENIO LÓPEZ CANDELA

Madrid, a diecinueve de diciembre de dos mil diecinueve.

Visto el recurso contencioso-administrativo que ante esta Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y bajo el número 687/2016, se tramita a instancia de la entidad APARTAMENTOS CANARIOS S.L.,representada por el Procurador Don Juan C. Estévez Fernández-Novoa, y asistida por la letrada Sra. Marta Cabezas González, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 6 de octubre de 2016, R.G 7369/2015, relativa al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2007;y en el que la Administración demandada ha estado representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado, siendo la cuantía del mismo 835.855,97 euros.

Antecedentes

PRIMERO.-La parte indicada interpuso este recurso en fecha 21 de marzo de 2.017 respecto de los actos antes aludidos, admitido a trámite y reclamado el expediente administrativo, se entregó este a la parte actora para que formalizara la demanda, lo que hizo en tiempo; y en ella realizó un exposición fáctica y la alegación de los preceptos legales que estimó aplicables, concretando su petición en el suplico de la misma, en el que solicitó la anulación de la resolución del TEAC de 6.10.2016, la confirmación de la del TEAR de 7.4.2015, así como la anulación de la liquidación impugnada.

SEGUNDO.-De la demanda se dio traslado al Abogado del Estado, quien en nombre de la Administración demandada contestó en un relato fáctico y una argumentación jurídica que sirvió al mismo para concretar su oposición al recurso en el suplico de la misma, en el cual solicitó la confirmación del acuerdo impugnado.

TERCERO.-Continuado el proceso por sus trámites, y evacuado el trámite de Conclusiones, a través del cual las partes, por su orden, han concretado sus posiciones y reiterado sus respectivas pretensiones, quedaron los autos pendientes de señalamiento cuando por turno correspondiese.

CUARTO.-Finalmente se señaló para votación y fallo el día 5 de diciembre de 2019, fecha en que efectivamente se deliberó y votó.

QUINTO.-En la tramitación del presente recurso contencioso-administrativo se han observado las prescripciones legales exigidas en la Ley reguladora de esta Jurisdicción, incluida la del plazo para dictar sentencia. Y ha sido Ponente el Ilmo. Sr. D. Javier Eugenio López Candela,quién expresa el criterio de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.-El presente recurso contencioso administrativo se interpone por la representación de la entidad APARTAMENTOS CANARIOS S.L, contra la resolución del TEAC de 6.10.2016, R.G 7369/2015, que estima el recurso del alzada del Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la AEAT, interpuesto contra la resolución del TEAR de Canarias, Sala de Santa Cruz de Tenerife, de 7.4.2015, que estima la reclamación económico-administrativa nº 38-02640-2012 promovida contra el acuerdo de liquidación de la Dependencia Regional de Inspección de la Agencia Tributaria de Canarias por Impuesto de Sociedades, ejercicio de 2.007, procedente de acta de disconformidad nº 72058236.

SEGUNDO.- Son hechos acreditados en autos que derivan del expediente administrativo, los siguientes:

Con fecha 16 de abril de 2012, se incoa al obligado tributario acta de disconformidad A02-72058236 por el concepto Impuesto de Sociedades, ejercicio de 2.007, proponiéndose una liquidación de la que resulta una deuda tributaria a ingresar por importe de 835.855,97 €, de los que 596.202,85 corresponden a cuota, 118.059,45 € a intereses de demora y 121.593,67 €. La fecha de inicio de las actuaciones fue el día 15/11/2010 y, a los efectos del plazo máximo de 12 meses de duración de las mismas, regulado en el artículo 150 de la LGT, del tiempo total transcurrido hasta la fecha del acta no se deben computar 144 días.

Durante los ejercicios objeto de comprobación, la entidad obligada tributaria estuvo dada de alta en los siguientes epígrafes del Impuesto sobre Actividades Económicas: 833.2: PROMOCIÓN INMOBILIARIA DE EDIFICACIONES 861.2: ALQUILER DE LOCALES INDUSTRIALES Y OTROS ALQUILERES N.C.O.P.

Respecto al ejercicio objeto de comprobación, año 2007, se comprueba si se ha realizado correctamente la materialización de la RIC dotada en el año 2003, cuyo se importe se elevó a 4.029.707,93 €, habiendo invertido en deuda pública 1.764.261,99 € y 2.265.445,94 € en inmuebles, es decir, se materializó dentro del plazo, que finalizaba el 31/12/2007, todo el importe dotado.

La inversión realizada en el año 2004, en 'Bonos Cabildo Tenerife', por un importe de 952.000 €, materializa 93.738,01 € de la RIC dotada en el año 2002, y el resto, 858.261,99 € materializa la RIC dotada en el año 2003. El resto de inversiones realizadas en deuda pública, materializan, exclusivamente, la RIC dotada en el año 2003, es decir, la inversión en deuda pública que materializa la RIC dotada en el año 2003, se eleva a 1.764.261,99 €. La inversión realizada en el año 2005, documentada en la 'Escritura Pública con número de Protocolo 3.223', de fecha 22.12.2005, por la que se adquieren 11 locales y 22 plazas de aparcamiento materializa, 93.738,01€ de la RIC dotada en el año 2002, y el resto, 1.356.261,99 €, materializa la RIC dotada en el año 2003. En escritura de fecha 22.12.2005, nº de protocolo se adquieren 3 viviendas unifamiliares. La inversión realizada en el año 2007, documentada en la 'Escritura Pública con número de Protocolo 4.866', de fecha 20.12.2007, por la que se adquieren 5 viviendas, materializa, 90.816,05 € de la RIC dotada en el año 2004, y el resto, 609.183,95 €, materializa la RIC dotada en el año 2003. El resto de inversiones inmobiliarias, materializan, exclusivamente, la RIC dotada en el año 2003, es decir, la inversión en inmuebles que materializa la RIC dotada en el año 2003, se eleva a 2.264.445,94 €. La sociedad 'Apartamentos Canarios SL' en el año 2005, cuando realiza las primeras inversiones inmobiliarias, se dedicaba a la 'Promoción inmobiliaria de edificaciones' (desde el 01/07/2001) y al 'Alquiler de locales industriales y otros alquileres n.c.o.p.' (desde el 02/11/2005). Por lo que se refiere a las inversiones realizadas en deuda pública, cumplen lo dispuesto en la letra b) del apartado 4 del artículo 27 de la Ley 19/1994, por lo tanto, se trata de una inversión apta y la materialización, de la RIC dotada en el ejercicio 2003, que asciende a 1.764.261,99 €, la Inspección la consideró correcta.

Respecto a la inversión en activos fijos inmobiliarios, la Inspección consideró que a la fecha de finalización del plazo máximo (31/12/2007), no han cumplido las condiciones de efectiva puesta en funcionamiento, es decir, a fecha de finalización del plazo máximo (31/12/2007), al entender que no se ha producido el alquiler de los mismos, lo que equivale, según la Inspección, a falta de materialización, realizando la Inspección la regularización oportuna. El hecho de haber incumplido dichos requisitos, respecto a la RIC dotada en 2003, afecta al cálculo de la dotación de la propia RIC del ejercicio 2007, no procediendo, en el año 2007, dotación ninguna a la RIC, por lo cual debe ingresar en el Tesoro Público las cantidades que se deriven como consecuencia de la reducción, por la dotación a la RIC, realizada en el ejercicio 2007 por importe de 174.483,20 €. Además, también se reclaman los intereses de demora correspondientes.

El incumplimiento detectado en el periodo objeto de comprobación, es que no se ha producido la efectiva puesta en funcionamiento de parte de los activos adquiridos, dentro del plazo máximo, asemejándose este incumplimiento, a falta de materialización de, parte, de las cantidades destinadas a la Reserva para Inversiones en Canarias correspondiente al periodo 2003. La falta de materialización, debido a la efectiva puesta en funcionamiento, de las cantidades destinadas a la Reserva para Inversiones, que no se ha materializado de forma correcta, debía haber sido objeto de regularización voluntaria, según la Inspección, por parte del obligado tributario, integrando en la base imponible del periodo 2007, las cantidades que en su día dieron lugar a la reducción de la misma, y que no cumplen los requisitos, puesto que el plazo voluntario para presentar la declaración del IS del año 2007, finalizaba el día 28/07/2008, conociendo el obligado tributario, que en esa fecha había incumplido su compromiso (el cuál adquirió en el ejercicio 2003, cuando en el año 2004, realizó la dotación oportuna, con cargo a los beneficios obtenidos en el año 2003) de adquirir activos fijos materiales situados en el archipiélago canario y ser utilizados en el mismo al servicio de una actividad económica del sujeto pasivo, lo que exigía su efectiva puesta en funcionamiento como máximo el 31/12/2007. Por ello, es objeto de regularización el incumplimiento detectado con respecto a la RIC dotada en el ejercicio 2003, procediendo el aumento de la base imponible del periodo 2007, en 1.834.508,95 euros, siendo la deuda tributaria de 835.855,97 euros, resultado 596.202,85 euros por cuota y 118.059,45 euros por intereses de demora.

Frente a dicha resolución se formuló reclamación económico-administrativa, que fue estimada por el TEAR de Canarias en resolución de 27.3.2015. Interpuesto recurso de alzada por el Director del Departamento de Inspección en fecha 12.6.2015 fue estimada la alzada por resolución de 6 de mayo de 2016 del Tribunal Económico Administrativo Central.

TERCERO.-Para la resolución del recurso deberemos tener en cuenta lo que constituye doctrina sobre el alcance la mencionada reserva de inversiones en Canarias, sobre la cual se ha referido el TS en sentencias, entre otras, de fecha 12.12.2007, recurso 2860/2002, 20.12.2003 y 21.6.2003, cuya doctrina ha sido seguida por las de esta Sala, como las de fecha 27.9.2007, recurso 466/20004, 6 de abril y 6 de mayo de 2.004, 20 de junio de 2.002, por todas, de la Sección 2ª, y de 23.12.2009, recurso 49/2009, o de 11 de junio de 2.008, recurso 339/2006, por todas, de la Sección 4ª.

Dicha institución, eje del sistema fiscal canario, arranca de La Ley 30/1972, de 22 de julio, sobre Régimen Económico Fiscal de Canarias, que eleva el importe de las deducciones de la base imponible por dotaciones al FPI, del 50% señalado en los artículos 34 del Decreto 3359/1967 y 52 del Decreto 3313/1966 por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Actividades y Beneficios Comerciales e Industriales al 90%, respecto a las dotaciones que se hagan durante los 10 años siguientes a la entrada en vigor de la propia Ley (beneficio que se aplica a las sociedades y establecimientos -y, también, a las empresas individuales, cualquiera que sea la actividad a que se dediquen- situados en Canarias y siempre que la inversión correspondiente se realice y permanezca en el archipiélago).

Es decir, se mantienen como sujetos pasivos beneficiarios de deducción: las sociedades, las entidades jurídicas y las personas físicas, sean empresas individuales o ejerzan actividad por cuenta propia, que destinen sus beneficios al FPI. Este régimen que queda ratificado por la Ley 5/1983, de 29 de junio, de Presupuestos Generales del Estado (Medidas Urgentes en Materia Presupuestaria, Financiera y Tributaria), que, en su Disposición Transitoria Segunda.1 establece que «se prorroga hasta el 31 de diciembre de 1983 el Régimen del FPI previsto en el artículo 21 de la Ley 30/1972.

La Ley 20/1991, de 7 de junio, referente al IRPF y al IS, diseña un sistema de incentivos a la Inversión en Canarias en el que, homologándose su regulación, se conserva y respeta la peculiaridad existente hasta ahora, aglutinando el IRPF y el IS, a los efectos de la regulación de la deducción por Inversiones en Canarias, disponiendo en el artículo 92.2.4 que, asimismo, dicho régimen se aplicará a las personas físicas que realicen actividades empresariales y profesionales en Canarias, con los mismos condicionantes y restricciones que establezcan las normativas del IRPF para la aplicación a los sujetos pasivos de los incentivos o estímulos a la inversión establecidos en el IS...

El art.27 de dicha Ley, en la redacción aplicable al caso dispone:

Artículo 27. Reserva para inversiones en Canarias.

1. Las sociedades y demás entidades jurídicas sujetas al Impuesto sobre Sociedades tendrán derecho a la reducción en la base imponible de este impuesto de las cantidades que, con relación a sus establecimientos situados en Canarias, destinen de sus beneficios a la reserva para inversiones de acuerdo con lo dispuesto en el presente artículo.

2. La reducción a que se refiere el apartado anterior se aplicará a las dotaciones que en cada período impositivo se hagan a la reserva para inversiones hasta el límite del 90 por 100 de la parte de beneficio obtenido en el mismo período que no sea objeto de distribución, en cuanto proceda de establecimientos situados en Canarias.

En ningún caso la aplicación de la reducción podrá determinar que la base imponible sea negativa.

A estos efectos se considerarán beneficios no distribuidos los destinados a nutrir las reservas, excluida la de carácter legal. Tampoco tendrá la consideración de beneficio no distribuido el correspondiente a las rentas que se hayan beneficiado de la deducción establecida en el artículo 36 ter de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades .

Las asignaciones a reservas se considerarán disminuidas en el importe que eventualmente se hubiese detraído de los fondos propios, ya en el ejercicio al que la reducción de la base imponible se refiere, ya en el que se adoptara el acuerdo de realizar las mencionadas asignaciones.

3. La reserva para inversiones deberá figurar en los balances con absoluta separación y título apropiado y será indisponible en tanto que los bienes en que se materializó deban permanecer en la empresa.

4. Las cantidades destinadas a la reserva para inversiones en Canarias deberán materializarse en el plazo máximo de tres años, contados desde la fecha del devengo del impuesto correspondiente al ejercicio en que se ha dotado la misma, en la realización de alguna de las siguientes inversiones...:

a) La adquisición de activos fijos situados o recibidos en el archipiélago canario, utilizados en el mismo y necesarios para el desarrollo de actividades empresariales del sujeto pasivo o que contribuyan a la mejora y protección del medio ambienteen el territorio canario...

5. Los elementos en que se materialice la reserva para inversiones, cuando se trate de elementos de los contemplados en el apartado a) del artículo anterior, deberán permanecer en funcionamiento en la empresa del mismo sujeto pasivo durante cinco años como mínimo o durante su vida útil si fuera inferior, sin ser objeto de transmisión, arrendamiento o cesión a terceros para su uso..

8. El cumplimiento de los requisitos contemplados en este artículo podrá acreditarse por los medios de prueba admitidos en derecho. A estos efectos, la dotación de la reserva se podrá entender probada cuando el sujeto pasivo haya presentado dentro del plazo legalmente establecido la declaración tributaria en la que aplique el incentivo regulado en este artículo.

La disposición de la reserva para inversiones con anterioridad al plazo de mantenimiento de la inversión o para inversiones diferentes a las previstas, así como el incumplimiento de cualquier otro de los requisitos establecidos en este artículo, dará lugar a la integración en la base imponible del ejercicio en que ocurrieran estas circunstancias de las cantidades que en su día dieron lugar a la reducción de la misma.

Sobre la parte de cuota derivada de lo previsto en el párrafo anterior se girará el interés de demora correspondiente, calculado desde el último día del plazo de ingreso voluntario de la liquidación en la que se realizó la correspondiente reducción de la base imponible.

CUARTO.- Presupuesto lo anterior, sin ser objeto de debate el requisito temporal de la inversión como la aptitud de los activos situados en el archipiélago canario, para responder a la cuestión sobre el momento en que debe entenderse que entran en funcionamiento los bienes adquiridos, cuyo plazo no establece el art.27 en la redacción aplicable, no cabe obviar, que debemos traer a colación los precedentes tanto de esta Sala de fecha 31.5.2019, recurso 769/2015, Fj 4º, como la doctrina del TSJ de Canarias que cita la actora en las que se ha revelado que el propósito del obligado tributario de puesta en el mercado inmobiliario de bienes en arrendamiento antes de la finalización del plazo previsto para hacer efectiva la inversión objeto de la dotación debe entenderse suficiente, conforme a la normativa vigente, para entender cumplida la finalidad de la doctación, toda vez que la existencia o no de un contrato de arrendamiento no depende de la exclusiva voluntad del obligado tributario. Así, tal voluntad de puesta en el mercado inmobiliario equivale, en el presente caso, a la entrada en funcionamiento de los bienes adquiridos, y ello se deduce de los siguientes indicios, conforme a lo previsto en el art.386 de la LEc 1/2000, en relación con el art.108.2 de la LGT 58/2003:

- De la contratación con empresas inmobiliarios para arrendar dichos inmuebles mediante contrato y notas de encargo.

- De la publicitación en Internet de dichas viviendas para su arrendamiento.

- Del ofrecimiento de las mismas a la bolsa de la Vivienda Joven de Canarias para su ofrecimiento a jóvenes.

- La disposición de local y empleado exigidos por el art.25 de la Ley 40/1998 del IRPF.

- El Alta en el IAE en el epígrafe nº 861.2 sobre alquiler de locales.

Ello alcanza, incluso hasta los últimos bienes adquiridos en diciembre de 2.007, toda vez que tampoco ha justificado la Inspección el propósito de la obligada tributaria de retrasar su adquisición hasta su último momento, siendo la actora la primera interesada en ponerlos en explotación, pudiéndose así hablar de una verdadera afectación a la actividad económica de la empresa.

Por último, es irrelevante que la mayoría de los bienes adquiridos hayan sido alquilados después del 31.12.2007, si como hemos indicado, y conforme a lo expuesto se entiende cumplido el requisito de entrada en funcionamiento en el plazo exigido por las razones indicadas cuando se trate de la puesta en el mercado arrendaticio de los bienes adquiridos.

En cuanto a la posibilidad aportar medios de prueba en la vía económico-administrativa cuando no lo fueron en la vía administrativa hay que recordar la nueva doctrina del Tribunal Supremo sobre esta cuestión acogida ya desde la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 10.9.2018, recurso 1246/2017, siempre que respete las exigencias de la buena fe, lo que parece concurrir en el presente caso.

Por último, la cita por el TEAC de la STS de 22.3.2012, recurso 2998/2008, no guarda la suficiente relación con el supuesto de autos, al no tratarse de un supuesto de arrendamiento de bienes.

En consecuencia, y sin necesidad de entrar en el examen de los demás motivos formulados, acreditada la entrada en funcionamiento en el plazo exigido, procede estimar el recurso, anular la resolución del TEAC impugnada y liquidación de fecha 20 de julio de 2.012, confirmando la resolución del TEAR de Canarias de 7.4.2015.

QUINTO.-Con arreglo al artículo 139.1 de la LJCA, procedería condenar en costas a la demandada, al haberse estimado el presente recurso contencioso-administrativo. Sin embargo, el recurso plantea relevantes dudas de derecho que revelan la razonabilidad de la impugnación de la demandada.

Fallo

En atención a lo expuesto y en nombre de Su Majestad El Rey, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional,ha decidido:

1º.- ESTIMARel recurso contencioso-administrativo interpuesto por , contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, de fecha 6 de octubre de 2016, a que las presentes actuaciones se contraen, la cual anulamos por no ser conforme a derecho, confirmando la dictada por el TEAR de Canarias, Sala de Santa Cruz de Tenerife de 27 de marzo de 2.015, y anulando la liquidación de fecha 20 de julio de 2.012 en lo que constituye objeto del presente recurso contencioso-administrativo.

2º.- No hacer especial pronunciamiento en cuanto al pago delas costas procesales.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen a los efectos legales, junto con el expediente administrativo, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma D. JAVIER EUGENIO LOPEZ CANDELA estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional.