Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 788/2015 de 20 de Febrero de 2019

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN SEGUNDA

Núm. de Recurso:0000788/2015

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:07238/2015

Demandante:PRAMACAN SL

Procurador:ASUNCIÓN SÁNCHEZ GONZÁLEZ

Letrado:LEOPOLDO MARCOS SÁNCHEZ

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IImo. Sr.:D. MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA

S E N T E N C I A Nº:

IImo. Sr. Presidente:

D. JESÚS MARÍA CALDERÓN GONZALEZ

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA

D. FRANCISCO GERARDO MARTINEZ TRISTAN

Dª. CONCEPCIÓN MÓNICA MONTERO ELENA

Dª. SANDRA MARIA GONZÁLEZ DE LARA MINGO

Madrid, a veinte de febrero de dos mil diecinueve.

Ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, se ha tramitado el recurso nº 788/2015 seguido a instancia de PRAMACAN SL, que comparecen representadas por el Procurador Dª. Asunción Sánchez González y asistido por Letrado D. Leopoldo Marcos Sánchez, contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 8 de octubre de 2015 (Rec. 1070/2013); siendo la Administración representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado. La cuantía ha sido fijada en 241.539,55 €.

Antecedentes

PRIMERO.-Con fecha 9 de diciembre de 2015, se presentó escrito interponiendo recurso contencioso-administrativo.

SEGUNDO.-Tras varios trámites se formalizó demanda el 30 de marzo de 2016. Presentado la Abogacía del Estado escrito de contestación el 11 de mayo de 2016.

TERCERO.-No se recibió el juicio a prueba. Procediéndose a señalar para votación y fallo el día 7 de febrero de 2018.

Siendo Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.- Sobre la Resolución recurrida.

Se interpone recurso contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 8 de octubre de 2015 (Rec. 1070/2013), desestimando el recurso de alzada interpuesto contra la decisión del TEAR de Castilla y León de 31 de enero de 2013, que a su vez confirmó la liquidación y acuerdo sancionador por el IS correspondiente al ejercicio 2007.

Sin perjuicio de una exposición más detallada de los hechos y examen de los motivos, el núcleo esencial del debate se encuentra en la aplicación del art 134 del TRLIS, es decir, se trata de un supuesto de presunción de obtención de rentas.

SEGUNDO.- Sobre la existencia de desviación de poder.

A.- El motivo se desarrolla en las pp. 13 y ss. de la demanda. La recurrente comienza por rechazar el reproche efectuado por el TEAC, para el cual el recurso de alzada reitera las alegaciones efectuadas ante el TEAR, sin rebatir sus argumentos. No obstante, al margen de que el reproche sea más o menos correcto, lo cierto es que es irrelevante, pues el TEAC analiza los motivos esgrimidos por la ahora demandante.

En la demanda se sostiene que la Inspección debió remitir los hechos al Ministerio Fiscal, por existir delito; que no se ha sancionado a la empresa POVEDA TABERNERO que emitió las facturas falseadas y, por último, que no dio traslado al SEPBLAC -blanqueo de capitales-.

El argumento es contestado por la Inspección en las pp. 13 a 15 del Acuerdo de liquidación y por el TEAR en las pp. 5 a 7. El TEAC, en la p. 14 se remite y reitera a los argumentos del TEAR. La Abogacía del Estado añade que, en todo caso, de estimarse el motivo, no estaríamos ante un supuesto de desviación de poder, sino ante un defecto de procedimiento.

B.- En opinión de la Sala no existe desviación de poder.

La Administración, al estar sometida en su actuación a la Ley y al Derecho, sólo puede ejercer sus potestades, por amplias que sean, para fines de interés público y en concreto para atender a las finalidades previstas en las normas que regulan su actividad. Si utiliza las potestades concedidas por la ley con una finalidad distinta incurre en desviación de poder.

En esta línea cabe citar la STS de 14 de abril de 2014 (Rec. 4881/2011 )en la que se razona: 'No podemos compartir esa visión del acontecer enjuiciado. En efecto, como ilustra nuestra jurisprudencia [pueden consultarse las sentencias de 15 de junio (Rec. 85/03 ), 26 de abril de 2007 (Rec. 3031/04 ), 25 de marzo de 2009 (Rec. 11169/04 ), y 23 de diciembre de 2010 (Rec. 2970/06 ), la desviación de poder, conectada constitucionalmente con las facultades de control de los tribunales sobre el ejercicio de la potestad reglamentaria y la legalidad de la actuación administrativa, y su sometimiento a los fines que la justifican ( artículo 106.1 de la Constitución Española ), tiene lugar cuando una Administración pública, en este caso la tributaria, utiliza las potestades que le atribuye el ordenamiento jurídico para una finalidad distinta de la prevista en la norma que se la otorga..'.

Pues bien, difícilmente puede hablarse en este caso de desviación de poder cuando la actuación de la Administración en el ejercicio de sus potestades ha estado dirigida a la regularización de la situación fiscal de la recurrente.

En el fondo, creemos, lo que sostiene la recurrente es que, en su opinión, la actuación de la Administración ha estado dirigida contra ella, en lugar de dirigirse contra POVEDA TABERNERO. Entidad a la que, como veremos, la demandante considera responsable de lo ocurrido al aportar datos falsos a la Inspección. Pues, ya lo anticipamos, la esencia del litigio consiste en optar por la versión dada por POVEDA TABERNERO o por la de PRAMACAN.

En todo caso, como razona con acierto la Abogacía del Estado, las conductas que se reprochan a la Administración podrían calificarse, a lo sumo, como infracciones procedimentales, pero en ningún caso como desviación de poder. En concreto:

1.- Comenzando por la primera, entiende la recurrente que como la cuota defraudada supera los 120.000 €, la Administración debió suspender las actuaciones y remitirlas al Ministerio Fiscal. Es sin duda cierto que atendiendo a la cuantía - quantum debeatur-estaríamos ante un delito contra la Hacienda Pública tipificado en el art 305 del Código Penal . Este extremo no es discutido por la Administración.

Ahora bien, que la cuota defraudada supere los 120.000 € no supone que, automáticamente, las actuaciones deban remitirse al Ministerio Fiscal. En efecto, existe consenso doctrinal y jurisprudencial en que el delito de defraudación tributaria exige dolo. En contra de lo que pudiera parecer la determinación de cuando existe 'dolo' a efectos penales no es sencilla, como se infiere, entre otras, de la STS (Penal) de 25 de junio de 2010 (Rec. 519/2009 ),el tipo subjetivo 'exige un comportamiento doloso', abarcando el dolo 'el conocimiento de concurre una situación típica, esto es, la existencia de una relación jurídico-tributaria con el Fisco, generadora de deudas tributarias;el'conocimiento de la omisión de la declaración tributaria (ausencia de la acción jurídicamente debida), conocimiento de la capacidad individual y concreta para efectuar la pertinente declaración tributaria, conocimiento de la producción del resultado típico cifrado en el perjuicio.....proveniente de la omisión jurídicamente debida, conocimiento de que ese resultado es evitable precisamente con la verificación de la acción jurídicamente debida (declaración tributaria) y, por último, conocimiento de las circunstancias de hecho sobre las que se fundamenta el deber jurídico específico extrapenal'.

De la complejidad de la materia da cuenta, entre otras, la discusión sobre el juego del dolo eventual en éste tipo de infracciones. Así la STS (Penal) de 26 de diciembre de 2005 (Rec. 2052/2004 ), sostuvo el juego en el ámbito del delito fiscal de la denominada 'ignorancia deliberada', razonando que 'que en los tipos previstos en nuestro Código incurre en responsabilidad, incluso quien actúa con ignorancia deliberada (willful blindness), respondiendo en unos casos a título de dolo eventual, y en otros a título de culpa. Y ello, tanto si hay representación, considerando el sujeto posible la procedencia delictiva de los bienes, y pese a ello actúa, confiando en que no se producirá la actuación o encubrimiento de su origen, como cuando no la hay, no previendo la posibilidad de que se produzca un delito de blanqueo, pero debiendo haber apreciado la existencia de indicios reveladores del origen ilegal del dinero. Existe un deber de conocer que impide cerrar los ojos ante las circunstancias sospechosas'.Sin embargo, la posterior STS de 3 de noviembre de 2016 (Rec. 469/2016 ), razonando sobre la misma materia afirma que el juego de la 'ignorancia deliberada' en el delito fiscal 'ha sido fuertemente criticado en la doctrina porque se lo entendió como una transposición del 'willful blindness' del derecho norteamericano y porque se considera que no resulta adecuado a las exigencias del principio de culpabilidad, cuyo rango constitucional ha puesto de manifiesto el Tribunal Constitucional. Asimismo se ha llamado la atención sobre el riesgo de que la fórmula de la 'ignorancia deliberada' ¬cuya incorrección idiomática ya fue señalada en la STS de 20 de julio de 2006 - pueda ser utilizada para eludir 'la prueba del conocimiento en el que se basa la aplicación de la figura del dolo eventual ', o, para invertir la carga de la prueba sobre este extremo'.

No pretendemos adentrarnos en un terreno, el penal, que no nos corresponde; pero si hemos creído conveniente destacar que la decisión de la Administración de remitir las actuaciones al Ministerio Fiscal no puede ser automática y realizarse en cuanto la cuota defraudada supere los 120.000 €. Lejos de ello exige un juicio complejo. En la elaboración de ese juicio la Administración puede equivocarse, pero ello no supone que exista desviación de poder.

Es cierto que una de las singularidades del delito contra la Hacienda Pública es que el conocimiento de los hechos delictivos -notitia criminis-, suele llegar tras la actividad inspectora de la Administración, de hecho, la doctrina habla de 'actuación administrativa en la fase prejurisdiccional'. Tampoco existe duda de que la Hacienda Pública, los funcionarios que la integran, tienen la obligación de denunciar los delitos públicos - art 262 LECr - y pueden incurrir en responsabilidad en caso de no hacerlo.

Pero también lo es y así lo entiende la mejor doctrina, que la Administración debe de huir de la aplicación de criterios automáticos y remitir las actuaciones en cuanto constate la superación de la cuantía establecida en el art 305 del CP . Por el contrario, debe valorar si la conducta es dolosa y existen serios indicios de fraude. Si se admite que este es el proceder de una 'buena Administración', a la que tienen derecho los administrados, es inevitable que, en ocasiones, por exceso o por defecto, el juicio pueda ser discutible; pero, insistimos, no puede sostenerse que en tales casos exista desviación de poder.

Y es que, al margen de que pueda ser discutible la calificación efectuada por la Administración, en la sanción no se habla de dolo, sino de 'falta de cualquier mínimo interés y diligencia en el obligado tributario, a la hora de cumplir con sus obligaciones fiscales'.Y lo que resulta más curioso: sostiene la recurrente que se debieron remitir las actuaciones al Ministerio Fiscal -el Acuerdo de liquidación indica que le sorprende esta petición que le sometería al riesgo de condena penal- por existir delito, que como hemos visto exige dolo y sin embargo al impugnar la sanción sostiene, por el contrario, que no existe culpa. Si la culpa, en opinión de la propia demandante es inexistente o por lo menos dudosa, ¿ cómo puede sostener que la Inspección debió remitir las actuaciones al Ministerio Fiscal por existir un delito que exige el dolo?

2.- Es cierto que no se ha sancionado a POVEDA TABERNERO, la Administración reconoce este hecho. Sostiene la sociedad demandante que, aun admitiendo la versión de aquella entidad frente a la suya, de lo que no cabe duda es que emitió facturas falsas o falseadas y que tal conducta debió ser sancionada.

La Sala no puede afirmar que la conducta de esta entidad deba o no ser sancionada, para ello sería necesario un previo expediente que con todas las garantías hubiese concluido en la imposición de una sanción. Pero en todo caso, al margen de que la conducta de esta entidad mereciese o no sanción, de lo que se trata es de saber si el hecho de que no fuese sancionada invalida la liquidación y la sanción impuesta a la recurrente y la respuesta debe ser negativa.

En efecto, de lo que se trata es de analizar la legalidad de la liquidación y sanción impugnadas. Y, como veremos, en opinión de la Sala, tanto una como otras deben ser confirmadas. En el fondo, lo que pretender el recurrente es un tratamiento igualitario, es decir, como no se sanciona a una de las entidades implicadas, no procede que se sancione a la sociedad recurrente.

Pero este argumento no es admisible: En efecto, al margen de que no sabemos con certeza si la conducta de POVEDA TABERNERO era merecedora de sanción y de que las conductas sancionadas sean distintas -no estamos ante un caso en el que la misma sanción se aplique a una entidad y a la otra no por los mismos hechos-; lo que no puede pretenderse es un tratamiento igualitario en la ilegalidad. El razonamiento de la recurrente es que como es ilegal que no se sancione a POVEDA TABERNERO también es ilegal que se le sancione. Pero la igualdad de trato sólo puede pretenderse dentro de la legalidad, al margen de la responsabilidad en que pudiera incurrir quien no sancionó debiendo hacerlo.

Esta doctrina, conforme a la cual no puede pretenderse la aplicación del principio de igualdad en la ilegalidad, es patrimonio común de la jurisprudencia europea. Así, se contiene en laSTGUE (8ª) de 16 de octubre de 2014 ( T-459/13 )y la STC de 21 de abril de 1997 (RA 2259/1993),donde se afirma con rotundidad que 'este Tribunal viene reiterando que no existe un derecho a la igualdad en la ilegalidad'.En el mismo sentido y entre otras, la STS de 11 de diciembre de 2000 (Rec. 55496/1996 ),dictada en materia sancionadora, que analiza un supuesto en el que algunas conductas fueron sancionadas y otras no, afirmando que: 'La falta de instrucción de expediente disciplinario constituiría, en su caso, ya que carecemos de datos para un pronunciamiento definitivo sobre ello, una conducta ilegal de la Administración, pero es doctrina reiterada del Tribunal Constitucional que el principio de igualdad ante la ley no significa un imposible derecho a la igualdad en la ilegalidad, de manera que en ningún caso aquel a quien se aplica la ley puede considerar violado el citado principio constitucional por el hecho de que la ley no se aplique a otros que asimismo la han incumplido'.En el mismo sentido, la más reciente STS de 15 de marzo de 2016 (Rec. 2011/2013 ).

Dicho de otro modo, la posible ilegalidad que pudiese haberse cometido al no sancionar a POVEDA TABERNERO no se soluciona con otra ilegalidad, es decir, dejando sin sancionar una conducta punible.

3.- Lo propio cabe decir del incumplimiento de lo establecido en la Orden EHA/1439/2006.La Orden regula la 'Declaración de movimientos de medios de pago en el ámbito de prevención del blanqueo de capitales'.Es cierto que conforme el apartado 8.1 de la Orden: 'Toda autoridad o funcionario, incluidos los de arancel, se cerciorará del cumplimiento de la presente Orden y pondrá en conocimiento del Servicio Ejecutivo de la Comisión de Prevención del Blanqueo de Capitales e Infracciones Monetarias los posibles incumplimientos'.

Pero dejando al margen que se haya cumplido o no esta obligación, lo cierto es que dicho incumplimiento no invalidaría ni la liquidación, ni la sanción impuestas, al margen de las consecuencias jurídicas que pueda tener aquel.

El motivo se desestima.

TERCERO.-Sobre la presunción de obtención de rentas.

A.- Aunque la recurrente articula varios motivos en las pp. 23 y ss., la Sala, sin dejar de contestar a los mismos, por razones expositivas, procederá a darles una respuesta conjunta.

Como hemos anticipado, esta es la cuestión central del recurso. A la misma se refiere el Acuerdo de liquidación en las pp. 15 y ss. El TEAR en las pp. 8 y s. El TEAC en las pp. 14 y ss. Y, por último, la Abogacía del Estado en las pp. 3 y 4 -la Abogacía del Estado también examina los argumentos de forma conjunta-.

B.- Establece el art. 134 del TRLIS establece una presunción de obtención de rentas en aquellos casos en los que existen bienes o derechos no contabilizados o declarados.

Interpretando esta norma, la jurisprudencia, en la STS de 21 de febrero de 2013 (Rec. 1978/2010 )razona que'el precepto establece dos presunciones legales de existencia de rentas no declaradas, una primera cuando existan elementos patrimoniales cuya titularidad corresponda al sujeto pasivo y no se hallen registrados en los libros de contabilidad, o se haya ocultado parcialmente su valor, y otra segunda cuando se hayan registrado deudas inexistentes. En el primer caso permite que el importe en que se valoren los bienes pueda minorarse en el valor de las deudas efectivas contraídas por el sujeto pasivo para financiar la adquisición y también sin contabilizar, sin perjuicio de que puedan aflorar rentas ocultas en un momento temporal diferente con motivo de la amortización y pago de intereses del pasivo no contabilizado. El citado precepto se configura como un elemento de cierre similar a la figura de los incrementos no justificados de patrimonio en IRPF, tendente precisamente a evitar que ciertas rentas ocultadas escapen de tributación, a cuyo efecto se gravan cuando se manifiestan, teniendo el alcance de una presunción 'iuris tantum', cuya eficacia, tal y como tiene declarado el Tribunal Supremo, respecto de los incrementos justificados, en sentencia de 9 de julio de 1986 , '... consiste en dispensar de toda prueba sobre el tema a la Administración Pública e invertir la carga probatoria'.Por ello, concluye el Tribunal, estaremos ante un problema de prueba, la Administración deberá acreditar la concurrencia de los presupuestos de hecho exigidos por el art. 134 TRLIS. Es decir, la Administración debe probar que existe, en este caso, dinero perteneciente a la entidad no contabilizado, operando la presunción legal.

C.- Como se trata de un problema esencialmente de carga de la prueba es conveniente indicar como hechos relevantes:

1.- El inicio de actuaciones inspectoras se comunicó el 18 de marzo de 2010. Consta en el acta relativa al IVA -p. 3- que la Inspección había iniciado actuaciones contra la entidad POVEDA TABERNERO y que de las mismas se deducía que PRAMACAN le había hecho una entrega el 13 de enero de 2007, de 700.000 € como primer pago de adquisición de un solar.

2.- En la primera comparecencia se aportó escritura notarial de fecha 6 de noviembre de 2007 en la que, al parecer, se eleva a público un contrato privado de compraventa celebrado en enero de 2007. En dicho contrato POVEDA TABERNERO vende a PRAMACAN una finca por 3.737.000 € y, en lo que nos interesa, se dice que se pactó el pago de 700.000 € en doce pagos de 58.333 €, pagos que comenzaron el 1 de abril y finalizaron el 30 de septiembre de 2007. Adjuntándose las correspondientes facturas emitidas por POVEDA TABERNERO en la escritura pública -algunas sin firma- y el resto de los talones acreditativos del resto de los pagos -en las pp. 21 y ss. del expediente puede verse copia de las facturas-.

3.- En la diligencia de 10 de mayo de 2010, el actuario pone en conocimiento del representante de PRAMACAN que, según las actuaciones seguidas a POVEDA TABERNERO, aquella habría entregado 700.000 € en metálico a esta última como primer pago de un solar, el 13 de enero de 2007.

Al actuario hace referencia a la declaración del apoderado de Poveda Tabernero SL, D. Florentino ; como D. Gaspar , que actuaba en representación de la empresa que había intervenido como mediadora de la operación de compraventa del solar.

El primero de ellos sostiene que existía un contrato privado de fecha 13 de enero de 2007 en el que se pactó un primer pago de 700.000 € y que el mismo se rompió el día de la firma de la escritura. Posteriormente se elaboró segundo contrato privado, al que se puso la misma fecha y en el que pactó el pago a plazos que consta en la escritura.

El actuario hace constar que ni en la contabilidad, ni en los extractos bancarios de PRAMACAN consta que el 13 de enero de 2007 o en fechas próximas se hubiese realizado movimiento de efectivo por 700.000 €.

Si constan contabilizados varios pagos por un total de 642.689,65 € por el concepto 'Entrega POVED'.

Por el contrario, en la contabilidad de POVEDA TABERNERO consta la entrega de 700.000 € el 13 de enero de 2007, de los que 580.000 son ingresados el mismo día en la cuenta del BANCO DE CASTILLA y el resto, 120.000 €, se ingresan en caja para hacer frente al pago de las comisiones de mediación el lunes 15 de enero de 2007. No consta, sin embargo, en la contabilidad de esta entidad el ingreso correspondiente a las facturas adjuntadas a la escritura.

El Inspector pregunto al representante de PRAMACAN sobre los hechos que manifestó que la única explicación que podía dar era la derivada de los hechos contenidos en la escritura pública y documentación adjunta.

Consta aportado el primer contrato privado firmado por las dos partes y fechado el 13 de enero de 2007 en el que se pactó la entrega de 700.000 € a plazos.

4.- Consta diligencia con la representación de POVEDA TABERNERO -D. Jeronimo - de 29 de abril de 2010, expone que los 580.000 € ingresados en cuenta corriente proceden de la entrega en efectivo que se le hizo ese mismo día por D. Jon en representación y representante de PRAMACAN B83079962. Esa cantidad es complementaria de los 120.000 euros que con esa misma techa se ingresan en Caja, tal como aparece reflejado en el libro Diario, que se ha aportado al procedimiento de inspección, en el asiento 4 de 13-01 -2007. Cantidad esta última que se corresponde con otro asiento contable de 15 de enero de 2007 por el que se paga a la mediadora Dª. Claudia , la cantidad de 117.600 € -descontada la retención por IRPF-. Aportando copia sin firmar del segundo contrato.

Es importante destacar que al folio 10 del informe de disconformidad el actuario afirma que se 'han cotejado [las declaraciones de la representación de POVEDA TABERNERO* con el ingreso de 580.000 € en una entidad bancaria en billetes de 500 € ese mismo día 13 de enero de 2007'.

Recogiéndose en el acta: 'Como resumen de toda la operación realizada el día 13 de enero de 2007 el representante manifiesta que el gerente de Pramacan SL se presentó ese día en la sede de Poveda Tabernero SL con dinero en efectivo, en concreto, con paquetes de billetes de 500 euros con precinto del BBVA. hasta un total de 700.000 euros. Que previamente no se había concretado esta forma de pago, pues aunque ese día verbalmente se había hablado de la constitución de arras por ese importe, y para eso habían concertado el encuentro, no se precisó que ésa pudiera ser la forma de pago. Que ese día era sábado. Que ante dicha situación llamaron a la sucursal del Banco de Castilla para hacerles saber que tenían un problema con el efectivo y que tenían la necesidad de hacer una entrega de ese dinero. Que también en ese día redactaron el contrato privado en el que se establecieron las cláusulas de la operación de compraventa. Que como prueba de que lo que ha afirmado es cierto propone la prueba testifical de una de las personas, a su entender imparcial, que asistieron al encuentro para que diga cómo sucedieron los hechos'.

5.- Posteriormente existe un acta en la que comparece D. Gaspar . En la que se hace constar:

'Como resumen de toda la operación realizada el día 13 de enero de 2007 manifiesta que él mismo estuvo presente en calidad de persona que representaba a la empresa que había intervenido como mediadora de la operación de compraventa de un solar.

Que el gerente de Pramacan SL se presentó ese día en la sede de Poveda Tabernero SL con dinero en efectivo, en concreto, con paquetes de billetes de 500 euros con precinto del BBVA, hasta un total de 700.000 euros.

Que ese día era sábado. Que ante dicha situación se llamó a la sucursal del Banco de Castilla para hacerles saber que Poveda Tabernero SL tenía un problema con el efectivo y que tenían la necesidad de hacer el depósito de ese dinero.

Que también en ese día redactaron el contrato privado en el que se establecieron las cláusulas de la operación de compraventa.

Que en ese mismo contrato también estampó su firma a petición del gerente de Pramacan SL.

El literal del contrato es el que en este mismo día ha aportado et representante de Poveda Tabernero SL. El actuario se lo ha mostrado y afirma que si que es el mismo'.

Es decir, según este testigo, existió un primer contrato fechado en enero de 2007 en el que se pactó un único pago y que dice coincidir con la copia no firmada que aportó POVEDA TABERNERO.

Este documento se encuentra en el ordenador de la entidad y según 'pantallazo' de sus propiedades se elaboró el 13 de enero de 2007 se imprimió el 13 de enero de 2007.

6.- La representación de POVEDA TABERNERO presentó en diligencia de 12 de mayo de 2010 un acta notarial. En ella el Notario indica que da fe de que ha efectuado un pantallazo del que se infiere que el documento firmado -segundo contrato que fijo pagos a plazos-, según se infiere del pantallazo fue impreso y elaborado en junio de 2007 y lo mismo ocurre con las facturas anteriores a dicha fecha que se adjuntaron con la escritura.

7.-A los folios 202 y ss. consta como la Inspección analizó las cuentas de la entidad vinculada PROCOMBE. Indicándose tras su análisis que 'no hubo transferencias de fondos de las cuentas de la entidad Procombe SL a la entidad Pramacan SL'.

Los análisis de las cuentas de PROCOMBE y PRAMACAN se detallan en las pp. 4 y ss. del informe de disconformidad.

8.- La sociedad, presentó el 17 de julio de 2009 una declaración complementaria por el concepto de 'otras correcciones' por suma de 615.000 €.

D.- El problema del caso de autos es que existen dos versiones contradictorias, respaldadas con distintas pruebas, siendo preciso decidirse por una de ellas. Siendo fundamental fijar como hecho probado si, efectivamente, como sostiene la Administración, la entidad recurrente entregó en enero de 2007 la cantidad de 700.000 €.

La Administración se inclina por la versión de POVEDA TABERNERO, de forma que gran parte de los esfuerzos de la recurrente se dirigen a cuestionar dichas pruebas y valorarlas de una forme diferente -pp. 23 y ss-. La Sala considera, sin embargo, más creíble la versión por la que ha optado la Administración.

Ante la existencia de dos versiones contradictorias, la Sala debe acudir a las denominadas presunciones judiciales reguladas en el art 386 de la LEC , es decir, la Sala debe comprobar si la Administración, al valorar la prueba partiendo de ciertos hechos demostrados ha realizado un razonamiento 'preciso y directo según las reglas del criterio humano'.Entendiendo la doctrina que la expresión 'reglas del criterio humano' equivale a 'razonabilidad'.

Pues bien, la Sala comparte las argumentaciones del TEAR en las pp. 12 y ss. de la Resolución. En esencia, al margen de remitir a lo razonado, la Sala quiere indicar que, en efecto, 'la parte formal de la operación (la escritura pública, facturas recibidas y aportadas por la compradora) parece indicar que la entrega de los 700.000 € se realizó en pagos parciales';pero frente a dicha realidad consta probado 'el ingreso de 580.000 € en la cuenta de la vendedora en la fecha de firma del contrato privado, lo que concuerda tanto con la factura emitida por la entidad intermediaria como con las manifestaciones realizadas por su representante así como concuerda también con las manifestaciones y la contabilidad de la vendedora'.Para la Sala es muy relevante el hecho de que conste un ingreso en una entidad bancaria en cuenta de POVEDA TABERNERO -entidad que recibió el dinero- coincidente con la fecha de la operación, partiendo de este dato quedan reforzadas el resto de las pruebas, que concuerdan con la existencia de dicho ingreso, invitando a dar mayor credibilidad a la versión de POVEDA TABERNERO, tal y como entendió la Administración. Aparte de que, en efecto, no suele ser habitual suscribir un contrato de compraventa, en el que no se abona ninguna señal de forma inmediata. Con todos los respetos para la recurrente y su esfuerzo argumental nos parece más razonable la conclusión a la que llegó la Administración.

E.- Partiendo del anterior hecho opera el art. 134 TRLIS y, por lo tanto, la regularización fue correcta. Ahora bien, la demandante alega que, el 15 de julio de 2009 -antes del inicio de las actuaciones inspectoras-, presentó una declaración complementaria relativa al IS del ejercicio 2006, en la que autoliquidó un resultado contabilizado de 615.000 €.

A dicho argumento da respuesta la Inspección en la p. 20 del acta de disconformidad. En efecto, consta que el obligado tributario 'quiere dar a entender que los fondos tienen su origen en un resultado no contabilizado en dicho ejercicio 2006',pero la Inspección razona que 'el obligado no concreta en que consiste ese resultado no contabilizado'.

Lo anterior sería suficiente, pero es que, además, la Inspección razona que 'no se acredita ni su existencia [de los fondos] ni su importe, ni la fecha en que dispone de ellos'y lo que es más importante 'no se ha concatenado de forma directa por el interesado el nexo origen-aplicación de fondos que debería existir para considerar justificados los pagos efectuados en enero de 2007'.

Por ello, a falta de mayor prueba, entiende la Sala que el TEAC tiene razón cuando afirma que 'tampoco se logra...acreditar el origen de los 700.000 € con los que se efectuó el pago a POVEDA TABERNERO SL el 13 de enero de 2007' -p. 20-. Y es que como razona con acierto la Abogacía del Estado 'dicho resultado puede tener diversas causas y ninguna de ellas corresponderse a un ingreso en caja'.

Además, se indica en las pp. 20 y 21 del acta de disconformidad que 'alega el interesado que los fondos retirados proceden del importe retirado a final de 2006 de una cuenta bancaria BBVA. Sin embargo, esas manifestaciones carecen de valor ya que no viene acompañadas de una mínima prueba. Habría de poderse acreditar que los fondos salen ese mismo día de una cuenta concreta correspondiente a la entidad, y a este respecto no se han aportado datos documentales, ni se han probado otras fuentes de origen de los fondos utilizados'.

Por todas estas razones la Sala estima que el Acuerdo de liquidación fue correcto, procediendo desestimar los motivos articulados en la demanda.

CUARTO.-Sobre la sanción.

Entrando en el examen de la sanción la parte demandante articula varios argumentos. Analizaremos todos ellos, aunque su examen, en algunos casos, se realizarán de forma conjunta.

A.- Infracción del principio de presunción de inocencia y falta de acreditación de la culpabilidad e infracción del art. 178 LGT .

No es objeto de discusión que el principio de culpabilidad opera en materia sancionadora. Ya hemos expuesto que existe una prueba razonable de la que se infiere que la sociedad recurrente abonó una cantidad en metálico, cantidad cuyo origen no ha justificado, por lo que con arreglo no sólo a la presunción legal, sino también conforme a las reglas del 'criterio humano'es razonable concluir que posee ingresos o rentas no contabilizados y, por ende, no declarados, con lesión para el interés general de la Hacienda Pública. La Sala estima que esta prueba de cargo es suficiente, por lo que no existe lesión del principio de presunción de inocencia al haberse roto la referida presunción mediante la prueba aportada.

En el caso de autos, como se razona en el Acuerdo sancionador, el obligado tributario 'ha presentado una declaración errónea',pues ha quedado probada la existencia de rentas no declaradas y esa omisión en la declaración, pone de manifiesto, como mínimo 'la falta de cualquier mínimo interés y diligencia en el obligado tributario a la hora de cumplir con sus obligaciones fiscales... es pues evidente que el interesado conocía que los recursos utilizados en la realización del pago efectico que se cita en el acuerdo de liquidación no procedían de rentas por las que hubiera tributado efectivamente, ....su conducta es voluntaria y culpable y por ende merece el reproche sancionador'.

Parece que la Sala comparte, estando motivada la culpabilidad; pues como razona el TEAC -p. 23- 'el afloramiento de unas rentas no declaradas suponen, cuanto menos, un notorio descuido del sujeto pasivo en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias'.

B.- El Acuerdo aplica la agravante de ocultación de datos del art. 184.2 LGT . Conforme a dicha norma, 'existe ocultación de datos a la Administración tributaria cuando se presenten declaraciones o se presenten declaraciones en las que se....omitan total o parcialmente operaciones, ingresos, rentas,.....que incida en la determinación de la deuda tributaria, siempre que la incidencia de la deuda derivada de la ocultación en relación con la base de la sanción sea superior al 10 por 100'.

En realidad, se vuelve a insistir en la falta de prueba. Pero lo cierto es que una vez que hemos concluido que abonó una cantidad no declarada, es lógico concluir que concurre la agravante de ocultación. El Acuerdo sancionador motiva adecuadamente la agravación -p.23 de la Resolución del TEAC donde se reproduce-. Repárese en que, como se razona por el TEAC en la p. 24, el art 4 del RD 2063/2004 , establece que se entenderá que existe ocultación 'aun cuando la Administración pudiera conocer la realidad de las operaciones o datos omitidos por declaraciones de terceros, por requerimientos de información o por el examen de la contabilidad, libros o registros y demás documentación del propio sujeto infractor'.

Y es que, en efecto, la ocultación se aprecia comparando la declaración presentada con lo verificado por la inspección, de forma tal que si la declaración es veraz, aunque sea errónea, no existirá ocultación; por el contrario cuando no lo sea por la omisión total, como ocurre en el caso enjuiciado, de una operación, renta, etc., existirá ocultación.

Se confirma la sanción.

CUARTO.- Sobre las costas.

Procede imponer las costas a la parte demandante - art 139 LJCA -.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente y general aplicación, la Sala dicta el siguiente

Fallo

Desestimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora Dª. Asunción Sánchez González en nombre y representación de PRAMACAN SL contra, la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 8 de octubre de 2015 (Rec. 1070/2013), la cual confirmamos por ser ajustadas a Derecho. Con imposición de costas a la parte demandante.

Intégrese sentencia en el libro de su clase y una vez firme remítase testimonio de la misma junto con el expediente administrativo al lugar de procedencia de éste.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el art 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Magistrado Ponente de la misma, D.MANUEL FERNÁNDEZ LOMANA GARCÍA estando celebrando audiencia pública en el mismo día de la fecha, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional.