Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 122/2017 de 12 de Junio de 2019

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN CUARTA

Núm. de Recurso:0000122/2017

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:00125/2017

Demandante: Octavio

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IImo. Sr.:D. IGNACIO DE LA CUEVA ALEU

S E N T E N C I A Nº:

IIma. Sra. Presidente:

Dª. MARÍA ASUNCIÓN SALVO TAMBO

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. IGNACIO DE LA CUEVA ALEU

D. SANTOS HONORIO DE CASTRO GARCIA

Dª. ANA MARTÍN VALERO

Madrid, a doce de junio de dos mil diecinueve.

Visto por la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional el presente recurso tramitado con elnúmero 122/2017, interpuestopor D. Octavio , representados por el Procurador D. Rodrigo Pascual Peña, contra la resolución de 2 de febrero de 2017, dictada por el Tribunal Económico- administrativo Central (TEAC) en la reclamación núm. NUM000 , desestimatoria del recurso de alzada deducido contra la dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid en fecha 25 de julio de 2013, recaída en la reclamaciones acumuladas, interpuestas contra acuerdo de liquidación derivado de acta suscrita en disconformidad por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2007, importe 338.266,67 € y contra acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria por importe 145.325,85€.

Ha comparecido como parte demandada la Administración General del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- La parte actora interpuso ante esta Sala con fecha de 7 de marzo de 2017, recurso contencioso-administrativo contra la resolución antes mencionada, que fue admitido a trámite mediante Decreto de fecha 8 de marzo de 2017, con la consiguiente reclamación del expediente administrativo.

SEGUNDO.- La parte actora formalizó la demanda mediante escrito presentado el 24 de octubre de 2017,en el cual, tras exponer los hechos y los fundamentos de derecho que estimó aplicables, terminó literalmente, suplicando:'Declare no ser conforme a Derecho, anule y deje sin efecto la resolución de fecha 6 de febrero de 2017, del Tribunal Económico Administrativo Central de Madrid, notificada el 10 de febrero de 2017, relativa a las reclamaciones acumuladas NUM001 , NUM002 y NUM003 , seguida contra el Acuerdo de liquidación dictado por la Dependencia Regional de Inspección Tributaria de la Delegación Especial de la AEAT de Madrid, por el concepto Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2007'.

TERCERO.- El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado el 13 de diciembre de 2017, en el cual, tras exponer los hechos y refutar cada uno de los argumentos de derecho de la actora, terminó suplicando la desestimación íntegra del recurso interpuesto.

CUARTO.- Admitida la prueba propuesta por la parte actora, se presentaron por las partes escritos de conclusiones, tras lo cual se señaló para votación y fallo el día 19 de junio de 2019 fecha en que tuvo lugar.

Siendo Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. IGNACIO DE LA CUEVA ALEU, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna en este proceso la resolución de 2 de febrero de 2017, dictada por el Tribunal Económico-administrativo Central (TEAC) en la reclamación núm. NUM000 , desestimatoria del recurso de alzada deducido contra la dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid en fecha 25 de julio de 2013, recaída en la reclamaciones acumuladas, interpuestas contra acuerdo de liquidación derivado de acta suscrita en disconformidad por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2007, importe 338.266,67 € y contra acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria por importe 145.325,85€.

SEGUNDO.-La liquidación originariamente impugnada trae causa de las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación relativas al IRPF de los ejercicios 2005, 2006 y 2007, iniciadas el 14 de junio de 2010, si bien el presente proceso se refiere únicamente a la regularización del ejercicio 2007

Don Octavio , es único socio y administrador de la sociedad TRASPAPELAT SL, clasificada en el epígrafe de I.A.E. (Empresario) 965.4, correspondiente a empresas de espectáculos. En el ejercicio 2007, la sociedad TRASPAPELAT SL obtuvo ingresos de explotación por importe de 762.238,59 euros, todos ellos relacionados con actividades en las que intervenía como artista su único socio Octavio . El objeto de los contratos con los que se corresponden dichos ingresos es la participación directa y personal de don Octavio en series de televisión, espacios publicitarios, cine, teatro, así como otros eventos, mediante la prestación de servicios artísticos. De otro lado, las retribuciones percibidas en el citado ejercicio por don Octavio , procedentes de TRASPAPELAT SL, ascendieron a 72.121,44€, las cuales declaró el demandante en el IRPF como rendimientos del trabajo personal.

Dada la vinculación existente entre el demandante y la sociedad de la que es único socio y administrador [ art. 16, apartado 3, letras a ) y b) del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , en redacción dada por la Ley 36/2006], la regularización consistió en la estimación por el valor de mercado de las operaciones vinculadas entre el demandante y TRASPAPELAT SL, al entender que concurren los requisitos y condiciones establecidos en la normativa de aplicación. En concreto, el art. 41 de la Ley 35/2006 del IRPR establece respecto a las operaciones vinculadas que:

'La valoración de las operaciones entre personas o entidades vinculadas se realizará por su valor normal de mercado, en los términos previstos en el artículo 16 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades .'

Por su parte, el art. 16 del TRLIS, ya citado, en su apartado 4, en redacción dada por Ley 36/2006 , señala los métodos a aplicar para la determinación del valor de mercado. En su apartado 1.a) establece:

'.1º. Para la determinación del valor normal de mercado se aplicará alguno de los siguientes métodos:

a) Método del precio libre comparable, por el que se compara el precio del bien o servicio en una operación entre personas o entidades vinculadas con el precio de un bien o servicio idéntico o de características similares en una operación entre personas o entidades independientes en circunstancias equiparables, efectuando, si fuera preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación.'

Para efectuar la corrección valorativa de la prestación del demandante en favor de la sociedad de acuerdo con el sistema del precio libre comparable, en la liquidación se atiende a la circunstancia de que la entidad carece de medios y bienes adscritos a la actividad (no tiene ningún empleado, ni inmuebles afectos a la misma, etc), de manera que los ingresos de la entidad obedecen a contratos en los cuales la intervención del demandante como actor de televisión, cine, teatro, anuncios publicitarios y eventos artísticos resulta condición necesaria e imprescindible para la contratación. El activo fundamental empelado es precisamente las cualidades artísticas del demandante, como por lo demás es común en este tipo de mercado.

De este modo, se considera que el análisis de comparabilidad puede realizarse con el comparable interno disponible. Esto es, el valor de la prestación realizada por el demandante para la entidad es precisamente el que obtiene la entidad de los terceros por la prestación de los servicios a través de la intervención personalísima del demandante, si bien efectuando las correcciones precisas mediante su minoración en los gastos fiscalmente deducibles por necesarios con la obtención de los ingresos por parte TRASPAPELAT, S.L.

Una vez estimado a valor de mercado de la prestación del demandante para la entidad, la regularización consiste en incrementar la base imponible en la diferencia entre los rendimientos del trabajo declarados y los valorados según el valor de mercado.

La liquidación se practicó el 22 de junio de 2011, notificándose el 27 de junio de 2011, si bien, por un error de transcripción, el acuerdo de liquidación notificado se iniciaba en el último párrafo del antecedente tercero del acuerdo. Tal error se subsanó mediante otro acuerdo de 14 de julio de 2011 en el que se incorporan los antecedentes omitidos (16 páginas), notificado el día 15 del mismo mes de julio.

En paralelo a las actuaciones seguidas con el demandante se regularizó a la entidad TRASPAPELAT S.L., por el mismo ejercido del Impuesto sobre Sociedades.

TERCERO.-En un primer motivo de impugnación el demandante aduce que ha prescrito el derecho de la Administración a liquidar el ejercicio 2007. Sostiene que la liquidación se notificó inicialmente el día 17 de junio de 2011 sin comprender su texto íntegro, y después se completó el 15 de julio de 2011 con la parte de la liquidación que no había sido incluida en la primera notificación. De manera que puede decirse que el acuerdo de liquidación nunca fue notificado con su texto íntegro y, en consecuencia, no ha existido notificación eficaz del mismo, razón por la cual no habríadies ad quemdel término de la prescripción del derecho de la Administración a liquidar, habiéndose producido por ello la prescripción a tenor de lo dispuesto en el art. 66 LGT .

La Sala no puede compartir la argumentación del demandante en este punto. Ciertamente el art. 104 LGT regula el contenido de las liquidaciones y, consecuentemente, todo él habrá de contenerse en la notificación de la liquidación. De hecho, a tenor de lo dispuesto en su apartado 2,'a los solos efectos de entender cumplida la obligación de notificar dentro del plazo máximo de duración de los procedimientos, será suficiente acreditar que se ha realizado un intento de notificación que contenga el texto íntegro de la resolución.'Este precepto, incardinado en las reglas de los procedimientos de aplicación de los tributos y no en el procedimiento de inspección, resulta de aplicación también a este último por expresa disposición del art. 150.1, según el cual 'a efectos de entender cumplida la obligación de notificar y de computar el plazo de resolución serán aplicables las reglas contenidas en el apartado 2 del artículo 104 de esta ley '.

Ahora bien, la Sala no alberga dudas acerca de que una vez que se notificó al demandante el acuerdo complementario en el cual se contenía la totalidad del acuerdo de liquidación, ha de entenderse ya notificado el mismo con todos los efectos de una correcta notificación. Desde ese momento conoce el demandante la integridad del acuerdo, que es lo que trata de asegurar la exigencia de que la notificación de los actos administrativos contengan íntegramente su texto, pues sólo así se garantiza la posibilidad de una defensa eficaz frente a las actuaciones de la Administración que pudieran considerarse disconformes con el Ordenamiento.

CUARTO.-Se ntada la eficacia de la notificación practicada el día 15 de julio de 2011, tampoco puede aceptarse la alegación de prescripción que el demandante sustenta en que no le son imputables los tres periodos de paralización que por un total de 26 días le imputa la Administración. Sin computar estos 26 días, el procedimiento de inspección habría superado los 12 meses que como máximo de duración establece el art. 150.1 LGT , con la consecuencia de que este procedimiento no habría producido el efecto interruptivo de la prescripción, tal como establece el art. 150.2.a).

Pues bien, el derecho de la Administración a liquidar el tributo prescribiría, de conformidad con los arts. 66 y 67.1.a) LGT , a los cuatro años computados desde el día en que termina el plazo de autoliquidación del IRPF correspondiente al ejercicio 2007, esto es, el 30 de junio de 2008, con lo que el plazo concluiría el 30 de junio de 2012. De ahí que, sin necesidad de entrar a considerar si los periodos de dilación son o no imputables a la Administración, el derecho de la Administración a liquidar el tributo no habría prescrito cuando se notificó la liquidación ya conteniendo su texto íntegro.

Así razonábamos también en nuestra SAN de 21 de febrero de 2018 (rec. 208/2016 ) al señalar lo siguiente:

"Por otro lado, se comparte la afirmación de la Inspección de que no es preciso analizar si las dilaciones estuvieron bien computadas o no, pues, como pone de manifiesto la STS de 21 de diciembre de 2017 (rec. 121/2017 ) 'El incumplimiento del plazo máximo previsto legalmente para las actuaciones inspectoras no determina la caducidad del procedimiento ( artículo 150.2 LGT , párrafo inicial) ni incide por sí mismo sobre la validez de la liquidación que se apruebe a resultas del mismo. No conlleva, en lo que ahora interesa, otra consecuencia jurídica que la de considerar no interrumpida la prescripción con el inicio de las actuaciones inspectoras [ artículo 150.2.a) LGT ]. Si, como consecuencia de esa no interrupción, cuando se notifica la liquidación aprobada tras las actuaciones temporalmente excesivas ha transcurrido el plazo de 4 años previsto en el artículo 66.a) LGT , dicho acto será ineficaz por haber prescrito en ese momento el derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación'."

QUINTO.-Co n respecto a la corrección valorativa efectuada por la Inspección, se sostiene en la demanda, en esencia, la inadecuación del comparable interno utilizado porque no toma en consideración el beneficio obtenido por TRASPAPELAT, S.L, como consecuencia de su actividad. De manera que ese beneficio no formaría parte de la valoración a precio de mercado de la prestación de trabajo de Octavio para la entidad, razón por la cual, debería deducirse junto con los gastos que también se han considerado necesarios para la generación de los ingresos.

Comenzaremos por reproducir el texto del art. 16.4 TRLIS:

'1.º Para la determinación del valor normal de mercado se aplicará alguno de los siguientes métodos:

a) Método del precio libre comparable, por el que se compara el precio del bien o servicio en una operación entre personas o entidades vinculadas con el precio de un bien o servicio idéntico o de características similares en una operación entre personas o entidades independientes en circunstancias equiparables, efectuando, si fuera preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación.'

A juicio de la Sala el razonamiento de la demanda en este punto podría ser atendible si se hace abstracción de las circunstancias concretas del caso contemplado, pero no si se atiende a sus singularidades como es forzoso realizar.

En efecto, el servicio que presta TRASPAPELAT, S.L. para los terceros es el mismo que presta Octavio para la entidad, servicio que por su naturaleza personalísima no podría prestar esta sino a través del demandante, lo cual constituye, además, una exigencia de los terceros a la entidad. Esta identidad sustancial determina que el servicio que presta la entidad a los terceros constituya una operación no vinculada idónea para su comparabilidad a fin de valorar la prestación entre los sujetos vinculados.

Por otra parte, TRASPAPELAT, S.L., no ha realizado en su sede social ninguna actividad profesional, toda vez se ha usado como domicilio particular; no existe afectación de ninguno de los otros bienes inmuebles sociales; no tiene ningún empleado. Todos estos datos ponen de manifiesto que la estructura social no aporta ningún valor añadido al servicio prestado por Octavio , razón por la cual no resulta exigible el reconocimiento de un margen de beneficio para la entidad como corrección a practicar sobre el precio de las operaciones con el tercero independiente, esto es, con TRASPAPELAT, S.L., aun cuando sí resulta ajustada la reducción en los gastos que resulten fiscalmente deducibles para la entidad en la prestación del servicio a terceros, tal como, por lo demás, se hace en la liquidación originariamente impugnada.

Resta por añadir que, contrariamente a lo que en ocasiones semejante se aduce, la regularización realizada no supone practicar, sin decirlo abiertamente, una regularización semejante a la que se derivaría de la apreciación de una simulación en la interposición de la entidad TRASPAPELAT, S.L. Pues en tal caso, para la obtención del rendimiento neto del trabajo personal del demandante no se hubieran deducido costes que sí han sido tenidos en cuenta para la corrección valorativa de la prestación del demandante para la entidad vinculada.

SEXTO.-Se reprocha también a la liquidación que no admitiese la deducibilidad de determinados gastos sin ofrecer una motivación concreta al respecto, sino una motivación genérica y no individualizada. Sin embargo, la lectura del acuerdo de liquidación revela que respecto de cada uno de los gastos no admitidos como deducibles se razona sucinta, pero suficientemente, el motivo por el cual no se considera necesario para la obtención del rendimiento.

Así, en la página 14 de la liquidación se detalla que no se admite la deducción de determinados gastos considerados particulares que no son necesarios para la actividad. En concreto se trata de compras de mercaderías de diferentes importes en establecimientos como El Corte Ingles, Mercadona, Leroy Merlín, Opricas, Mercamueble, etc; primas de contratos de seguros particulares; desplazamientos, hoteles, viajes, celebraciones y gastos particulares; gastos de comunidad de propiedades no afectas a la actividad, dotaciones para amortizaciones de estos mismos bienes, gastos dentales, de farmacia, etc. Tampoco se acepta deducir gastos y reparaciones de coche, por cuanto la mayoría de los contratos que firma la entidad con el cliente contienen una cláusula según la cual es el cliente el que pone a disposición del artista el medio de trasporte preciso para prestar el servicio.

Tales afirmaciones constituyen una motivación suficiente de la consideración como no deducibles de los gastos en cuestión, sin que por lo demás se contenga en la demanda rectora de este proceso argumentación precisa que rebata estas consideraciones, sino más bien una alegación genérica de falta de motivación que, como se acaba de poner de manifiesto, resulta inaceptable. La consideración de gasto como particular y no necesario para el desarrollo de la actividad es suficientemente expresiva del criterio de la Administración y permite su impugnación, de modo que se cubren las exigencias a las que la motivación sirve.

SEPTIMO.-Resta por analizar la alegación que combate eldies a quemdel cómputo de los intereses. Se razona a tal efecto que el devengo de intereses no concluye en la fecha de la liquidación, sino, conforme dispone el art. 191.2 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (RGGIT), según el cual'en el caso de actas de disconformidad, los intereses de demora se calcularán hasta la conclusión del plazo establecido para formular alegaciones.'

En apoyo de su tesis cita alguna resolución del TEAC (del año 1994) que adoptó el criterio que el demandante propugna. Sin embargo, en la propia resolución del TEAC se da cuenta del cambio de criterio que supuso la Resolución del TEAC de 15 de septiembre de 2010 (RG 46/2010) en relación con la interpretación que debe darse a los apartados 1 º y 2º del art. 191 del RD 1065/2007 . Se sostiene en la indicada resolución que ambos apartados no se contradicen, sino que contienen la norma para el cómputo de los intereses de demora fijando la fecha de finalización en dos momentos distintos de manera que cada uno de los apartados se refiere a una fase procedimental concreta: la fase de liquidación y la fase de elaboración de la propuesta.El párrafo 2º del art. 191 se refiere al término final del devengo de los intereses de demora a consignar en las actas, las cuales no son más que una propuesta de regularización - art. 143 de la LGT - que deberá en algunos casos ser rectificada cuando se dicte el acto de liquidación, para así poder dar cumplimiento efectivo a lo prevenido en el apartado 1º del mismo artículo 191 que establece que los intereses de demora se calcularán hasta el día en que se dicte o se entienda dictada la liquidación.

En la resolución de referencia se ponen de manifiesto las contradicciones de una interpretación como la mantenida con anterioridad al señalar que:

"Con esta interpretación se consigue evitar una serie de consecuencias indeseables que derivaban de la interpretación anterior y que entendemos no eran pretendidas por la redacción del artículo 191 apartados 1º y 2º.

-1) por una parte se evita dejar vacío de contenido el apartado 1º del artículo 191, puesto que al ser actas las propuestas de regularización derivada de un procedimiento inspector, no habrá ninguna liquidación derivada de un procedimiento inspector que no venga precedida de un acta, por lo que no se calcularían nunca los intereses de demora 'hasta el día en que se dicte la liquidación' de acuerdo con el mencionado artículo 191.1.

-2) por otra parte se consigue evitar una situación a la que se llegaba con la interpretación anterior: que partiendo de un mismo resultado de una comprobación inspectora, se debía liquidar más interés de demora en las liquidaciones derivadas de un acta en conformidad (un mes desde el día siguiente al acta) que en las liquidaciones derivadas de un acta en disconformidad (15 días desde la fecha del acta). Con ello se estaría dejando en peor situación al contribuyente que acepta pacíficamente la regularización inspectora y la firma en conformidad que a aquel que manifiesta su disconformidad con la regularización propuesta por la Inspección.

-3) A ello hay que añadir, que la limitación en cuanto al cómputo de intereses a la fecha de finalización del plazo de alegaciones, afectaba exclusivamente a las actas de disconformidad derivadas del procedimiento inspector, con lo cual el tratamiento sería desigual y más perjudicial en las liquidaciones emitidas por órganos de gestión que en las emitidas por órganos de inspección. De forma que el contribuyente regularizados por un órgano de gestión, a través de un procedimiento de comprobación limitada por ejemplo, se le calcularían los intereses hasta el momento en el que se dictara la liquidación con independencia de que hubiera mostrado o no conformidad con ésta, mientras que al contribuyente regularizado por un órgano de inspección y que hubiera mostrado su disconformidad se le liquidarían intereses hasta una fecha anterior a la de la liquidación."

Y finalmente se extrae una consecuencia sobre la interpretación a seguir, afirmando:

"En consecuencia hay que concluir este punto desestimando las pretensiones del recurrente y concluir que el artículo 191 del RD 1065/2007 debe interpretarse teniendo en cuenta lo señalado en el artículo 26 de la LGT . Y en concreto:

-El artículo 191.1 contiene la regla general para el cálculo de los intereses de demora a incluir en la liquidación derivada de las actas, intereses que se exigirán al obligado tributario hasta la fecha en que se dicte o se entienda dictada la liquidación.

-El artículo 191.2 contiene la regla para el cálculo de los intereses de demora que se deberán incluir en la propuesta de regularización. Y el párrafo tercero se refiere al cálculo de los intereses de demora a incluir en el momento de incoación de las actas de disconformidad, que se hará hasta el fin del plazo de alegaciones."

Pues bien, esta interpretación ha sido aceptada por esta SALA en SSAN de la Sección Segunda, 9 de julio de 2015 (rec. 394/2012 ); Sección Sexta, de 7 de junio de 2012 (rec. 315/2001, FJ 5 ) y de 18 de octubre de 2013 (rec. 603/2012 , FJ 4), criterio que asumimos nosotros por considerarlo correcto y en aplicación del principio de unidad de doctrina.

Consecuentemente, rechazamos la pretensión del demandante de que el final de cómputo de los intereses de demora coincida con el final del plazo para formular alegaciones al acta de disconformidad, debiendo detener aquí nuestro análisis para ajustarnos a los términos en los que la cuestión ha sido planteada por el actor.

OCTAVO.-Finalmente, también ha de rechazarse la pretendida improcedencia de liquidar intereses que el demandante sustenta en la doctrina emanada de la STS de 17 de diciembre de 2002 (rec. cas. 9874/1997 ), pues el caso concretamente contemplado se refiere a un supuesto en el cual el tributo (Impuesto de Sucesiones y Donaciones) admitía un sistema de declaración, distinto por tanto al que rige el caso aquí contemplado en el cual los contribuyentes han de presentar su autoliquidación e ingresar simultáneamente la deuda tributaria en el plazo reglamentariamente dispuesto, momento en el cual la deuda es líquida y exigible debido a su nacimientoex lege.

NOVENO.-Po r lo que se refiere a la sanción impuesta, el demandante formaliza su impugnación sosteniendo que la Inspección no motivó la existencia de culpabilidad más allá de la mención de las normas que justifican el ajuste; así como que no puede apreciarse culpabilidad por cuanto que su conducta se acomodó a una interpretación razonable de la norma que excluye la culpabilidad de acuerdo con el art. 179.2.d) LGT , pues escogió ejercer su profesión a través de una sociedad tomando una opción legítima después de analizar todos los pros y contras, incluido el coste tributario. Y a tal efecto pone énfasis en que la resolución el TEAR de Cataluña, de 2 de marzo de 2016, sostuvo una postura coincidente con la del actor, hasta el punto de que fue necesario que el TEAC se pronunciara al respecto a través de un recurso de alzada para unificación de doctrina en resolución de 26 de marzo de 2016 (RG 8483/2015). No hubo, además, ocultación alguna de rentas, sino únicamente una discrepancia con la valoración de las prestaciones del socio a la sociedad.

Con respecto a la falta de motivación de la culpabilidad, la lectura del acuerdo sancionador pone de manifiesto lo infundado de la queja que ahora abordamos. En efecto, en él se razona, sustancialmente, que la sociedad TRASPAPELAT, S.A. carece de fin económico distinto a la realización de la actividad del demandante, actividad que presta personalmente y a la que nada añade la estructura societaria. De manera que su única justificación de su creación es eludir los tipos progresivos del IRPF mediante una inadecuada valoración de las prestaciones de servicios realizadas por el demandante para la sociedad, valoración que como consecuencia de la vinculación del demandante con la entidad debería haberse efectuado con criterios de mercado.

Lo anteriormente expuesto permite conocer las razones por las cuales la Administración tributaria ha apreciado culpabilidad en la conducta del demandante, llenando así las exigencias de motivación.

DÉCIMO.-Si de la constatación de la existencia de motivación de la culpabilidad pasamos a valorar su propia existencia a través de la motivación expresada, hemos de concluir también que se aprecia culpabilidad en la conducta del demandante. En efecto, tal como se expone en el acuerdo sancionador, la valoración de la prestación de servicios del demandante a la entidad de la que es socio y administrador único, se realizó con un valor muy inferior al de mercado, logrando así una inferior tributación del demandante en su IRPF. De otro lado, la entidad no tenía otra actividad que la que se realizaba a través del demandante, ni disponía de medios específicamente afectos al ejercicio de esta actividad personalísima del demandante, de modo que su única justificación era el ahorro fiscal que para el demandante se derivaba de la infravaloración de su actividad para la entidad, poniendo de manifiesto así que el régimen de tributación orquestado se enderezaba alograr una tributación en sede del socio inferior a la que se corresponde con su entidad económica.

Por lo demás, en el acuerdo sancionador no se pone en duda la posibilidad abstracta de desarrollar la actividad a través de una entidad, sino únicamente la valoración efectuada en este caso concreto de la prestación del socio a la sociedad a la vista de las circunstancias específicas del supuesto. El demandante pone el acento en su libertad de opción por ejercer su actividad a través de una entidad, de manera que la discrepancia al respecto con la Administración no dejaría de ser un aspecto discutible que eliminaría la culpabilidad. Ahora bien, la posibilidad de ejercer una actividad o prestar unos servicios a través de una entidad no ha sido puesta en duda por la Administración, sino únicamente que los servicios prestados por el actor a la entidad estén correctamente valorados, y sobre este aspecto, la obligación de valorarlos como lo harían dos sujetos independientes no presenta ninguna duda.

Finalmente, cumple advertir que la resolución del TEAC que resolvió el recurso de alzada para unificación de doctrina a la que alude el demandante, se refiere a un aspecto concreto del juicio de comparabilidad: si la corrección valorativa ha de incorporar o no un margen de beneficio en la valoración de la operación no vinculada equiparable para disminuir su valor. Sin embargo, la regularización sometida a nuestro enjuiciamiento tenía un carácter más amplio, al referirse a la procedencia misma de la regularización como una operación vinculada y, consecuencia de ello, a la valoración a mercado de los rendimientos del trabajo obtenidos por el demandante.

DÉCIMO PRIMERO.-En materia de costas, a tenor de lo dispuesto en el art. 139.1 LJCA , procede su imposición a la parte demandante.

Vistos los preceptos ya citados, así como los de general y pertinente aplicación,

Fallo

DESESTIMAMOSel recurso contencioso-administrativo núm. 122/2017, interpuesto por el procurador don Rodrigo Pascual Peña, en representación deDON Octavio ,contra la resolución de 2 de febrero de 2017, dictada por el Tribunal Económico-administrativo Central (TEAC) en la reclamación núm. NUM000 .

CONDENAMOSal demandante al pago de lasCOSTAS

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el día siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.

Así por esta nuestra Sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la Oficina Pública de origen, a los efectos de legales oportunos, junto con el expediente de su razón, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-La anterior Sentencia ha sido publicada en la fecha que consta en el sistema informático. Doy fe