Encabezamiento
A U D I E N C I A N A C I O N A L
Sala de lo Contencioso-Administrativo
SECCIÓN CUARTA
Núm. de Recurso:0000330/2017
Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO
Núm. Registro General:04553/2017
Demandante:D. Abel
Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL
Abogado Del Estado
Ponente IImo. Sr.:D. SANTOS HONORIO DE CASTRO GARCIA
S E N T E N C I A Nº :
IIma. Sra. Presidente:
Dª. MARÍA ASUNCIÓN SALVO TAMBO
Ilmos. Sres. Magistrados:
D. IGNACIO DE LA CUEVA ALEU
D. SANTOS HONORIO DE CASTRO GARCIA
Madrid, a veinticinco de noviembre de dos mil veinte.
Esta Sala ha visto el recurso contencioso administrativo tramitado con el número 330/2017, interpuesto por D. Abel, representado por la Procuradora Dª Inés Tascón Herrero, contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 3 de noviembre de 2016 con nº R.G. 2558-14, por la que se desestima el recurso de alzada que había ejercitado el ahora demandante, contra las que había dictado el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid desestimando las reclamaciones económico-administrativas núms. NUM000 y NUM001, interpuestas respectivamente en relación a los acuerdos de liquidación y sancionador, derivados de las actuaciones inspectoras relativas al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondientes al ejercicio 2006 y cuyos importes ascienden a 432.928,24 € y 172.896,56 €.
Ha comparecido como parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por la Abogacía del Estado.
Antecedentes
PRIMERO.-La parte actora interpuso en fecha 31 de julio de 2017 el presente recurso contencioso-administrativo; admitido a trámite y reclamado el expediente, se le confirió traslado para que formalizara la demanda, lo que hizo en tiempo y forma mediante escrito presentado el día 16 de enero de 2018; en la que efectuó la correspondiente exposición fáctica y la alegación de los preceptos legales que estimó aplicables, concretando su petición en el suplico de la misma en el que literalmente dijo:
'. ..Que habiendo por presentado este escrito, tenga por formulado escrito de DEMANDA en el procedimiento ordinario número 4/330/2017 y, en sus méritos, previos los trámites oportunos, dicte sentencia por la que anule y deje sin efecto la Resolución del Tribunal Económico-Central impugnada, así como la liquidación tributaria y el acuerdo de imposición de sanción del que trae causa, por no ser ajustados a Derecho.'
SEGUNDO.-Da do traslado al Abogado del Estado, éste contestó a la demanda mediante escrito presentado el 25 de abril de 2018,en el cual, y tras exponer los hechos y refutar cada uno de los argumentos de derecho de la actora, terminó suplicando que se dicte en su momento sentencia por la que se desestime el recurso, con expresa imposición de costas a la parte recurrente.
TERCERO.-Se fijó la cuantía del procedimiento en 605.824.80 euros, admitiéndose la prueba documental solicitada y declarándose conclusas, tras lo cual quedaron los autos pendientes de señalamiento para votación y fallo cuando por turno correspondiera.
CUARTO.-Finalmente, mediante Providencia de 1 de octubre de 2020 se señaló para votación y fallo el día 18 de noviembre de 2020,en que efectivamente se deliberó y votó.
QUINTO.-En el presente recurso contencioso-administrativo se han observado las formalidades legales exigidas por la Ley que regula la Jurisdicción.
Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Don Santos Honorio de Castro García, quien expresa el parecer de la Sección.
Fundamentos
PRIMERO.-Se impugna en el presente recurso jurisdiccional la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 3 de noviembre de 2016 con nº R.G. 2558-14, por la que se desestima el recurso de alzada que había ejercitado don Abel, que aquí ostenta la posición de parte demandante, contra las que había dictado el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid desestimando las reclamaciones económico- administrativas núms. NUM000 y NUM001, interpuestas respectivamente en relación a los acuerdos de liquidación y sancionador, derivados de las actuaciones inspectoras relativas al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondientes al ejercicio 2006 y cuyos importes ascienden a 432.928,24 € y 172.896,56 €.
SEGUNDO.-Como hechos relevantes que ahora interesa poner de manifiesto, indicar, en primer lugar, que los anteriores actos administrativos traen causa de las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación iniciadas por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid el día 9 de diciembre de 2010, en relación con el hoy recurrente y su esposa doña María Purificación, las cuales tenían carácter general y se referían al concepto tributario del Impuesto sobre la resnta de las Personas Físicas correspondiente a los ejercicios 2006, 2007 y 2008.
Con fecha 26 de septiembre de 2011 concluyeron tales actuaciones de comprobación e investigación con el siguiente resultado: a don Abel se le incoa el Acta de disconformidad con referencia NUM002, correspondiente a la regularización del IRPF del ejercicio 2006, y el Acta NUM003, por los ejercicios 2007/2008; y a doña María Purificación el Acta NUM004, como consecuencia de la regularización del IRPF del ejercicio 2006, y el Acta NUM005, por los ejercicios 2007/2008.
El día 1 de diciembre de 2011 se dictan los respectivos acuerdos de liquidación, que en el caso de la liquidación practicada a don Abel por el IRPF del ejercicio 2006 -que es la que ahora interesa a los fines de este proceso-, contempla la deuda tributaria de 432.928,24 euros.
En paralelo, también se realizaron actuaciones de comprobación e investigación por el Impuesto sobre Sociedades de los años 2006, 2007 y 2008 respecto a la sociedad PRODUCCIONES DIGITALES MILENIO 3 SL, a la que se extendieron actas de disconformidad por tales impuesto y ejercicios.
Pues bien, de las actuaciones practicadas por la Inspección, ha de destacarse ahora la siguiente información:
1.- En el cómputodel plazo máximo de duración de las actuaciones regulado por el artículo 150 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, se tienen en cuenta como dilaciones no imputables a la Administración Tributaria 18 días.
2.- Los motivos de la regularización, que se recogen en la propia resolución del TEAC que aquí se recurre, fueron:
- Ajuste por operaciones vinculadas:
D. Abel y Dª María Purificación son los socios de la entidad PRODUCCIONES DIGITALES MILENIO 3 SL; ostenta cada uno ellos el 50% y ambos son administradores solidarios de la entidad.
Los ingresos de explotación declarados por la sociedad en 2006 ascendieron a 1.156.554,72 €; estando todos ellos relacionados con actividades cuyo contenido esencial era la intervención de sus dos socios (dirección, presentación, guiones...) en programas de televisión y de radio. Los servicios que los socios prestan a la sociedad, de carácter personalísimo, fueron el origen y núcleo esencial de la totalidad de los ingresos facturados por la sociedad a sus clientes.
Por los servicios prestados, la entidad ha satisfecho en 2006, en concepto de rendimientos del trabajo personal, 50.000 euros a cada uno de los socios, practicándose las correspondientes retenciones.
En las operaciones efectuadas entre la sociedad y el socio se practica la valoración por el valor normal de mercado en operaciones vinculadas, al concurrir los requisitos y condiciones establecidos en el artículo 16 del Real Decreto Legislativo 4/2004 (TRLIS) y en el artículo 16 del RD 1777/2004 (RIS).Como consecuencia de aplicar el valor normal de mercado a dichas operaciones en 2006, se incrementa el rendimiento íntegro del trabajo declarado en 768.429,12 euros, diferencia entre la valoración efectuada (818.429,12 euros) y el rendimiento del trabajo declarado (50.000 euros).
- No se practiva la deducción de las que serían retenciones a practicar sobre los rendimientos de trabajoconsiderados en aplicación del artículo 101.5 del Real Decreto legislativo 3/2004, de 5 de marzo.
Por otro lado, con fecha 12 de diciembre de 2011 y tras la autorización dada por el Inspector Jefe, se inicia la tramitación del expediente sancionador. A dicho expediente se han incorporado formalmente los datos de las actuaciones de comprobación e investigación, habiéndose procedido a la tramitación abreviada. Y el día 11 de abril de 2012, por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid, se dicta acuerdo de imposición de sanción por el importe de 172.896,56 euros.
En el citado acuerdo sancionador se expresa: la conducta de la entidad es constitutiva de infracción tributaria, que se tipifica de conformidad con el artículo 191 de la LGT; calificándose la infracción como leve, la cual se sanciona con multa pecuniaria proporcional del 50%; considerándose asimismo acreditado el elemento subjetivo de la culpabilidad.
Contra el acuerdo de liquidación la interesada interpuso recurso de reposición, que fue desestimado mediante resolución de la Dependencia Regional de Inspección de 2 de abril de 2013; y frente a dicha desestimación, así como frente al acuerdo sancionador, interpuso reclamaciones económico-administrativas ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, tramitadas con los números NUM000 y NUM001 que fueron acumuladas.
Puesto de manifiesto el expediente y tras formularse las alegaciones por parte del obligado tributario, el Tribunal Regional, en resolución de 25 de noviembre de 2013, acuerda desestimar tales reclamaciones, confirmando así los actos impugnados.
Contra esa resolución ejercita recurso de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, en el cual se alegaba, en síntesis, que: 1º) Un Auto reciente del Juzgado de Instrucción Nº 6 de Madrid avala el uso de sociedades interpuestas en la abogacía, siendo sus argumentos aplicables a las sociedades de artistas y profesionales, admitidas por la Ley 2/2007. 2º) La realidad es que la sociedad cuenta con medios personales y materiales para la prestación de los servicios objeto de su actividad, por lo que resulta aplicable la presunción del artículo 16.7 del TRLIS. 3º) Incorrecta aplicación del método del precio libre comparable del artículo 16.4.1 del TRLIS, debiendo haberse utilizado comparables externos y no un comparable interno. 4º) Nulidad de las actuaciones al no respetarse el íter procedimental legalmente establecido, toda vez que sólo se ha observado el apartado 1 del artículo 21 del Reglamento del Impuesto sobre sociedades. 5º) Ausencia de culpabilidad, falta de motivación e insuficiente justificación del acuerdo sancionador; sin que quepan en el caso las infracciones de los artículos 191 y siguientes de la LGT; e invocándose también la aplicación del artículo 16.10 del TRLIS.
TERCERO.-En la demanda rectora de estos autos se ejercita una pretensión de carácter anulatorio, la cual va referida tanto a la Resolución del Tribunal Económico-Central objeto de impugnación y a la precedente del TEAR de Madrid, como también a la propia liquidación tributaria practicada al demandante por el IRPF del ejercicio 2006 y al respectivo acuerdo sancionador.
En lo que hace a los motivos de carácter jurídico que fundamentan dicha pretensión anulatoria, pueden concretarse en los dos siguientes bloques argumentales:
a)Incorrecta determinación del valor de mercado conforme al método del precio libre comparable, siendo asimismo erróneo el análisis de comparabilidad efectuado.
A este respecto se invoca y transcribe el artículo 16.3 de la LIS, en relación a la determinación del valor de la base imponible, advirtiéndose que resulta imprescindible pronunciarse previamente sobre el concreto método de valoración que debe ser empleado. -Ya advierte la Sala que, en cuanto el tema de la valoración, este precepto resulta aplicable a los ejercicios anteriores a 2007, como es el que ahora nos ocupa, mientras que para los posteriores rige el artículo 16.4 después de la reforma operada por el artículo 1.2 de la ley 36/2006.-.
Se cuestiona en concreto que la Inspección, sin mediar una debida motivación, haya considerado como método más adecuado, dadas las características específicas de la prestación del servicio que califica como personalísimas, el 'precio libre comparable', que no se compadece con un método basado en la necesidad de comparar el precio del servicio con otro idéntico o de características similares. El error radica en que se ha partido de que la remuneración que el recurrente percibe de PRODUCCIONES DIGITALES MILENIO 3, S.L. es idéntica que la que recibiría si realizase su actividad directamente para SOGECABLE, S.A.; pues lo cierto es que aun cuando aquel puede presentar un programa y escribir sus guiones -actividades de carácter personalísimo-, no le es dable realizar al mismo tiempo la producción sin la colaboración de otros profesionales, pues es también imprescindible la labor técnica y administrativa que no ostenta dicho carácter (' ...por mucho que los socios se ubiquen delante de un micro, si no existe un equipo de producción que filme, grabe, edite contenidos, etc... no se puede producir el programa)'; como es, por otro lado, la propia realidad de los contratos de producción audiovisual.
De esta manera, y pese a ese carácter personalísimo de la prestación de servicios por el demandante, entiende el mismo que no cabe aplicar, para valorar las operaciones vinculadas, el mencionado método del precio libre comparable, dada dificultad, sino imposibilidad, de ofrecer parámetros de comparación adecuados y equivalentes. En este sentido, se discrepa de que en la resolución del TEAC se haya rechazado el comparable externo, en tanto el comparable interno no resulta equiparable a la retribución pactada por la sociedad respecto a los servicios prestados a terceros, dado que no sólo hay que retribuir la actividad realizada sino también la gestión asociada a la misma. Por lo tanto, se cuestiona que se haya prescindido de los datos de que disponía la propia Inspección de otras operaciones análogas realizadas en el sector, enmarcadas en un plan de inspección a numerosas sociedades de profesionales y socios del mismo ámbito, y lo cual llevaría a la correcta aplicación del método previsto en el artículo 16.3 del TRLIS. Y también se plantea que se ha eludido el análisis de las características específicas de la prestación, de los términos contractuales, de las funciones desempeñadas por las partes y de las características del mercado, acotándose la argumentación al referido 'carácter personalísimo' de las operaciones.
b)En el segundo bloque argumental se plantea de manera subsidiaria la improcedencia de la sanción impuesta, que en todo caso -dice el actor- habría de quedar sin efecto si se acogiese el motivo anterior.
Se argumenta, y aun cuando esta Sala considerase que el elemento personalista resulta decisivo en la metodología de valoración aplicada, que ello no serviría por sí solo como fundamento del elemento de culpabilidad, ya que ningún reproche merece el hecho de que un profesional facture a través de una sociedad.
Al respecto se alude al criterio mantenido por la Subdirección General de Ordenación Legal y Asistencia Jurídica de la Agencia Tributaria en la Nota número 5/08 emitida en fecha 30 de abril de 2008, con ocasión de las actuaciones inspectoras llevadas a cabo por los servicios de Inspección de la Dependencia Regional de Madrid, en cuanto a la calificación de las retribuciones percibidas por las personas físicas como consecuencia de la prestación de servicios profesionales por parte de sociedades profesionales en las que aquellos ostentan la condición de socios.
Señala además que el criterio que propugna ha sido avalado por los Tribunales económico-administrativos -v.gr. resolución del TEAC de 26 de febrero de 2009 (el hecho de que aun cuando no pueda discernirse cuál es el valor añadido de los servicios prestados por la sociedad a terceros respecto de los que los socios han prestado a su sociedad, no constituye motivación suficiente para regularizar a la sociedad y menos aún para sancionar)-; así como por esta Sala y Sección en sentencia de 8 de febrero de 2017 dictada en el recurso número 24/2015.
CUARTO.-Po r su parte el Abogado del Estado, en la representación de la Administración demandada que legalmente ostenta, se opone a los anteriores argumentos y pretensión advirtiendo, al igual que se hiciera en la resolución del TEAC impugnada, que en relación a las propias actuaciones inspectoras, mismo ejercicio y respecto a la esposa del demandante también socia de la mercantil PRODUCCIONES DIGITALES MILENIO 3, SL, ha recaído sentencia pronunciada por la Sala homónima del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de fecha 26 de abril de 2016 en el recurso 214/2014, en la cual se confirma la legalidad de las regularizaciones practicadas por la Inspección; así como que, igualmente y respecto a la sociedad PRODUCCIONES DIGITALES MILENIO 3, SL, en relación al IS de los ejercicios 2006/07/08, también se ha dictado resolución del TEAC (RG 2559/14).
QUINTO.-La cuestión litigiosa del proceso, tal y como ha sido trabada entre las partes, consiste en determinar la conformidad a derecho la regularización practicada al recurrente por el IRPF del ejercicio 2006, tras el procedimiento de valoración por el valor normal de mercado en operaciones vinculadas, el cual se ha llevado a cabo por la Agencia Tributaria respecto a la retribución que aquel percibió en ese año por los trabajos realizados para la sociedad PRODUCCIONES DIGITALES MILENIO 3, S.L., de la que es socio al 50% y administrador solidario, junto con su esposa.
No es objeto de debate la propia existencia de vinculación entre las partes -así se expresa en el hecho segundo de la demanda-, sino el análisis de comparabilidad efectuado por la Agencia Tributaria y el concreto método aplicado para fijar el valor de mercado de las operaciones realizadas entre el socio y la sociedad.
Así, se destaca en el escrito rector que la citada sociedad PRODUCCIONES DIGITALES MILENIO 3, S.L., no sólo lleva a cabo la gestión de la actividad de coproducción televisiva en la que se ha centrado la regularización inspectora, sino también de colaboración en medios radiofónicos y editoriales y la gestión de los derechos de imagen de los socios. Además, la producción de un programa televisivo necesariamente comporta la existencia de una infraestructura de equipo y puesta en escena, distinta de la requerida para un programa de radio, razón por la que precisamente en el mes de noviembre de 2005 se constituyó la sociedad para este fin. Y de esta suerte ha sido la notoriedad del recurrente lo que ha determinado la aplicación viciada del método de valoración de operaciones vinculadas, siendo en el mes de marzo de 2011 cuando se notifica el inicio de actuaciones inspectoras.
En este orden de cosas, significa que la constitución de la sociedad viene de la mano del contrato suscrito con SOGECABLE en el mes de febrero de 2006, cuyo objeto es la prestación de ' servicios de dirección, presentación, conducción y confección de guiones' en el programa 'Cuarto Milenio'; en su cláusula tercera se observa el carácter esencial de la participación del recurrente en la prestación del servicio, pero previéndose si fuera necesario 'el cambio o sustitución de la persona/s designada/s', circunstancia que en cierto modo desvirtúa el aludido carácter exclusivamente personalísimo que ha servido de fundamento para la determinación del valor de mercado. También se alude a la existencia de otros contratos, asimismo necesarios para poder llevar a cabo la actividad (v.gr. el suscrito con PLURAL ENTERTAINMENT ESPAÑA, S.L., con el fin de proveer de los medios necesarios para la producción ejecutiva), lo que cuando menos pone en entredicho la ausencia de medios materiales y personales.
SEXTO.-Abordando ya el primer bloque argumental de la demanda, en el que como se ha visto se plantea que no fue correcta determinación del valor de mercado conforme al método del precio libre comparable, la Sala no puede sino asumir la solución dada por la mencionada sentencia dictada por la Sala de lo Contencioso del TSJ de Madrid de fecha 26 de abril de 2016 en el recurso 214/2014, que también ha sido puesta de manifiesto por el TEAC en la que ahora se recurre.
Como se ha adelantado, en dicho recurso en el que se planteaba una argumentación bastante similar, se conoció de la liquidación y de las sanción por el mismo ejercicio 2006 y derivadas de las propias actuaciones inspectoras pero respecto a la esposa del aquí demandante. Además esa sentencia fue impugnada en casación ante el Tribunal Supremo, cuya Sala 3ª y Sección 2ª ha dictado sentencia de fecha 18 de julio de 2017 (recurso 3015/2016), en la que se declara no haber lugar al recurso de casación para la unificación de doctrina, alcanzando aquella, por tanto, el carácter de firme.
Pues bien razonada la Sala de Madrid, respecto a este problema, lo siguiente:
'SEGUNDO.- ... la parte afirma que obvia la aplicación de la presunción 'iuris et de iure' contemplada en el artículo 45 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo. Dicho precepto, vigente para el ejercicio 2006 y que regulaba las Operaciones vinculadas, establecía que se aplicarán en este impuesto las reglas de valoración de las operaciones vinculadas en los términos previstos en el artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades . En el caso de que la operación vinculada con una sociedad corresponda al ejercicio de actividades económicas o a la prestación de trabajo personal por personas físicas, éstas deberán efectuar su valoración en los términos previstos en el artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , cuando impliquen un aumento de sus ingresos. En este caso, también la entidad procederá a realizar dicha valoración a efectos del Impuesto sobre Sociedades. En todo caso, se entenderá que la contraprestación efectivamente satisfecha coincide con el valor normal de mercado en las operaciones correspondientes al ejercicio de actividades profesionales o a la prestación de trabajo personal por personas físicas a sociedades en las que más del 50 por ciento de sus ingresos procedan del ejercicio de actividades profesionales, siempre que la entidad cuente con medios personales y materiales para el desarrollo de sus actividades. Respecto de la interpretación de este precepto la Sentencia dictada por esta Sala y Sección de 23 de febrero de 2016 dictada en el Procedimiento Ordinario 1188/2013 indica que el precepto transcrito establece, en primer lugar, que el trabajo personal realizado por una persona física a favor de una sociedad vinculada se debe valorar conforme al artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , y sólo admite que la contraprestación satisfecha coincide con el valor normal de mercado cuando los ingresos de la sociedad que recibe la prestación proceden en más del 50% del ejercicio de actividades profesionales, siempre que cuente con medios personales y materiales para el desarrollo de sus actividades. Es decir,la valoración que contempla el primer párrafo del artículo 45.2 sólo deja de aplicarse cuando la sociedad utiliza sus medios personales y materiales para la obtención de los ingresos.
TERCERO.- Es cierto que el artículo 108 de la de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , establece que las presunciones establecidas por las normas tributarias pueden destruirse mediante prueba en contrario, excepto en los casos en que una norma con rango de ley expresamente lo prohíba. Aun cuando se entendiera que la presunción establecida en el artículo 45 de texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, es una de aquellas en las que se prohíbe la prueba en contrario, se precisa en todo caso la acreditación de la condición a la que la presunción se somete esto es que la entidad cuente con medios personales y materiales para el desarrollo de sus actividades, es decir que la sociedad utilice sus medios personales y materiales para la obtención de los ingresos. Y la acreditación de la presencia de dichos medios personales y materiales debe acreditarse por quien pretende favorecerse de dicha presunción.
CUARTO.- Según indica la Sentencia de la Sala 3ª del Tribunal Supremo de 05 de febrero de 2007 dictada en el Recurso de Casación 2739/2002 : En relación con la carga de la prueba en Derecho Tributario se han sostenidos dos criterios. Uno de ellos es el que propugna el principio inquisitivo, de manera que pesa sobre la Administración la función de acreditar toda la verdad material, incluso en aquello que resulte favorable para el obligado tributario. Esta concepción parte de que la Administración, en su labor de aplicar el sistema tributario, no actúa en defensa de un interés propio, sino del general, y éste no es otro que el conseguir la efectiva realización del deber de contribuir establecido en el artículo. 31 de la Constitución . Por tanto, no puede afirmarse con propiedad que existan hechos que favorezcan a la Administración, sino que ésta debe conseguir la efectividad de los principios constitucionales acreditando tanto la realización del hecho imponible como los presupuestos de hecho de eventuales beneficios fiscales. Sin embargo, en nuestro Derecho ha regido y rige la otra concepción que puede denominarse clásica, regida por el principio dispositivo y plasmada en el artículo 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (también en el actual artículo 105.1 de la Ley de 2003), según la cual cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, si bien nuestra jurisprudencia ha matizado, en ciertas situaciones, el rigor del principio establecido en el mencionado art. 114 de la Ley de 1963, desplazando la carga de la prueba hacia la Administración por disponer de los medios necesarios que no están al alcance de los sujetos pasivos ( sentencias de 25 de Septiembre de 1992 , 14 de Diciembre de 1999 y 28 de Abril de 2001 ). Efectivamente el artículo 105 de la de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , establece que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Esta norma ha de completarse cuando nos encontramos ante un procedimiento jurisdiccional con lo dispuesto en el artículo 217 la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil aplicable supletoriamente a esta jurisdicción que establece que 1. Cuando, al tiempo de dictar sentencia o resolución semejante, el tribunal considerase dudosos unos hechos relevantes para la decisión, desestimará las pretensiones del actor o del reconviniente, o las del demandado o reconvenido, según corresponda a unos u otros la carga de probar los hechos que permanezcan inciertos y fundamenten las pretensiones. Corresponde al actor y al demandado reconviniente la carga de probar la certeza de los hechos de los que ordinariamente se desprenda, según las normas jurídicas a ellos aplicables, el efecto jurídico correspondiente a las pretensiones de la demanda y de la reconvención. Incumbe al demandado y al actor reconvenido la carga de probar los hechos que, conforme a las normas que les sean aplicables, impidan, extingan o enerven la eficacia jurídica de los hechos a que se refiere el apartado anterior. (...) Para la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio.
En el caso presente no se ha acreditado en forma alguna que la entidad cuente con medios personales y materiales para el desarrollo de sus actividades. Y estas exigencias no concurren en el presente caso, puesto quelos rendimientos discutidos se obtienen exclusivamente por la intervención personal y directa de la en los programas televisión, 'Cuarto Milenio' reseñados, sin que la sociedad 'Producciones Digitales Milenio, S.L.' aporte ningún otro medio, ni material ni personal, para llevar a cabo esas actuaciones de carácter personalísimo, siendo las cualidades artísticas y de comunicación de María Purificación el único elemento determinante de la contratación. La parte sólo justifica su argumentación sosteniendo que su actividad profesional sólo precisa de su actividad intelectiva, no precisando de ningún otro medio material o personal, pero precisamente en estos casos en los que no es posible utilizar la presunción y la valoración de los servicios ha de realizarse a precios de mercado, para valorar la operación vinculada realizada entre la sociedad actora y su socio es correcto partir de la valoración acordada entre dicha sociedad y los terceros con los que contrató, pues ambas operaciones se refieren a los mismos servicios prestados por la persona física socio de la sociedad, no ofreciendo duda alguna que el precio pactado entre la sociedad actora y sus clientes se acordó en condiciones normales de mercado entre partes independientes.Es indiscutible por ello, que lo que vale el trabajo personal de María Purificación es el valor del servicio que la entidad actora factura a sus clientes, con deducción en su caso de los gastos. Por tanto la liquidación impugnada se ajusta a derecho debiendo desestimarse el recurso contencioso- administrativo respecto de la liquidación.'
SÉPTIMO.-Como se ha señalado en la sentencia transcrita, en el ejercicio 2006 el precepto de aplicación era el art. 45.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto legislativo 3/2004, en adelante TRLIRPF, según el cual:
'Operaciones vinculadas.
1. Se aplicarán en este impuesto las reglas de valoración de las operaciones vinculadas en los términos previstos en el artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades .
2. En el caso de que la operación vinculada con una sociedad corresponda al ejercicio de actividades económicas o a la prestación de trabajo personal por personas físicas, éstas deberán efectuar su valoración en los términos previstos en el artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , cuando impliquen un aumento de sus ingresos.
En este caso, también la entidad procederá a realizar dicha valoración a efectos del Impuesto sobre Sociedades.
En todo caso, se entenderá que la contraprestación efectivamente satisfecha coincide con el valor normal de mercado en las operaciones correspondientes al ejercicio de actividades profesionales o a la prestación de trabajo personal por personas físicas a sociedades en las que más del 50 por ciento de sus ingresos procedan del ejercicio de actividades profesionales, siempre que la entidad cuente con medios personales y materiales para el desarrollo de sus actividades'.
Tal y como explicaba esta Sección en su sentencia de 15 de julio de 2020 dictada en el recurso 92/2017, el último inciso del apartado 2 del precepto transcrito supone un trato más beneficioso que el que resulta de aplicación a los ejercicios posteriores; este trato más beneficioso consiste 'en el establecimiento de una presunción iuris et de iure de que la prestación convenida entre las partes vinculadas se corresponde con el valor de mercado cuando se den dos circunstancias: que más del 50 % de los ingresos procedan de actividades profesionales y que la entidad cuente, cumulativamente, con medios personales y materiales para el desarrollo de la actividad'. Estas dos últimas condiciones vienen a enmarcar la obtención de rendimientos en el ejercicio de una actividad empresarial efectiva, por suponer la ordenación de medios materiales y personales para la obtención de este tipo de rendimientos que representen más de un 50%'. En consecuencia, resulta necesaria la existencia de medios personales y materiales en la entidad.
Ahora bien, el planteamiento de la parte recurrente, que no llega a invocar en su demanda el citado artículo 45.2 del Real Decreto legislativo 3/2004, no permite analizar la concurrencia o no de los presupuestos previstos en dicho precepto, y en particular que la entidad contase con medios materiales y personales para el desarrollo de la actividad, lo que en todo caso fue rechazado por la Inspección. Sus alegaciones en relación a este aspecto son sumamente vagas e imprecisas, pues sólo descansan en que el desarrollo de la actividad profesional hace que sean además necesarias otras funciones distintas de la propia prestación personalísima llevada a cabo por el actor y que requieren a su vez del trabajo de otros profesionales; sin proporcionar y acreditar de manera convincente cual sería el porcentaje que estas otras actividades representan dentro del total, o porqué, más allá de esa consideración, la sociedad disponía realmente de medios personales y materiales aportando un verdadero valor añadido.
Por lo tanto, de nuevo, la respuesta al primer motivo de la demanda habrá de ser forzosamente negativa.
OCTAVO.-Si lo que se acaba de expresar, junto con los razonamientos de la sentencia del TSJ de Madrid transcrita más arriba, es ya suficiente para desestimar la pretensión deducida en lo que hace a la liquidación, y dado que también se discrepa en la demanda de la argumentación contenida en la resolución del TEAC cuando rechaza el método comparable externo frente al comparable interno empleado por la Administración, tal argumento deberá asimismo descartarse si se repara en que el comparable interno ha resultado útil, en tanto determina la retribución pactada por la sociedad por los servicios prestados a terceros, que fundamentalmente son los que realiza directamente el socio.
El artículo 16.3 del TRLIS, según la redacción vigente para el año 2006, establecía:
'Para la determinación del valor normal de mercado la Administración tributaria aplicará los siguientes métodos:
a) Precio de mercado del bien o servicio de que se trate o de otros de características similares, efectuando, en este caso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia, así como para considerar las particularidades de la operación.
b) Supletoriamente resultarán aplicables:
1.º Precio de venta de bienes y servicios calculado mediante el incremento del valor de adquisición o coste de producción de aquéllos en el margen que habitualmente obtiene el sujeto pasivo en operaciones equiparables concertadas con personas o entidades independientes o en el margen que habitualmente obtienen las empresas que operan en el mismo sector en operaciones equiparables concertadas con personas o entidades independientes.
2.º Precio de reventa de bienes y servicios establecido por su comprador, minorado en el margen que habitualmente obtiene el citado comprador en operaciones equiparables concertadas con personas o entidades independientes o en el margen que habitualmente obtienen las empresas que operan en el mismo sector en operaciones equiparables concertadas con personas o entidades independientes, considerando, en su caso, los costes en que hubiera incurrido el citado comprador para transformar los mencionados bienes y servicios.
c) Cuando no resulten aplicables ninguno de los métodos anteriores, se aplicará el precio derivado de la distribución del resultado conjunto de la operación de que se trate, teniendo en cuenta los riesgos asumidos, los activos implicados y las funciones desempeñadas por las partes relacionadas.'
En la redacción vigente en 2007 y 2008 este precepto establece: ' 4. 1.º Para la determinación del valor normal de mercado se aplicará alguno de los siguientes métodos: a) Método del precio libre comparable, por el que se compara el precio del bien o servicio en una operación entre personas o entidades vinculadas con el precio de un bien o servicio idéntico o de características similares en una operación entre personas o entidades independientes en circunstancias equiparables, efectuando, si fuera preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación'.
Ahora bien, como expresa el TEAC en su resolución, la Inspección, para determinar el valor normal de mercado en las operaciones vinculadas, aplicó el primero de los métodos considerados por la norma -precio de mercado del bien o servicio de que se trate-; precio libre comparable con las correcciones necesarias para obtener, como dice la norma, ' la equivalencia', pues no puede desconocerse que se parte de la existencia de un precio en idéntico servicio entre personas no vinculadas.
Esto es, el comparable utilizado es la valoración de la relación entre la sociedad y los terceros de los que obtiene los ingresos por los servicios prestados por la persona física; después, sobre este 'comparable' se realizan las correcciones necesarias: de los ingresos obtenidos de terceros por la sociedad se han minorado los gastos en los que la misma ha incurrido para la obtención de dichos ingresos.
Por lo tanto, tampoco puede acogerse la pretensión consistente en que se aplican comparables externos (v.gr. la remuneración de los administradores de otras sociedades con nivel de facturación equivalente), pues como se señala el TEAC, reproduciendo su resolución de 02/03/2016 (RG 8483-15) dictada en unificación de criterio y que ahora asume esta Sala: ' Cuando el servicio que presta la persona física a la sociedad vinculada y el que presta la sociedad vinculada a terceros independientes es sustancialmente el mismo y del análisis del supuesto de hecho se deriva que la sociedad carece de medios para realizar la operación si no es por la necesaria e imprescindible participación de la persona física, no aportando valor añadido (o siendo éste residual) a la labor de la persona física, es acorde con la metodología de operaciones vinculadas considerar que la contraprestación pactada por esta segunda operación es una 'operación no vinculada comparable', no siendo necesario incorporar una corrección valorativa por el mero reconocimiento de la existencia de la sociedad, y ello sin perjuicio de las correcciones que en aplicación del método del precio libre comparable proceda realizar por los gastos fiscalmente deducibles que se centralizan en la sociedad'.
Precisamente en nuestro caso concurre ese supuesto, en que los servicios que prestan los socios a la sociedad son en general los mismos por los que ésta factura a terceros no vinculados, del tal manera que el precio pactado con estos terceros sirve perfectamente como parámetro adecuado para determinar el precio libre comparable y, por ende y una vez realizadas correcciones necesarias en orden a reducir el importe de los gastos en que incurre la sociedad para la obtención de los ingresos, para fijar el valor normal de mercado. En nuestro caso de ese precio fijado en las operaciones con terceros la Inspección ha deducido los gastos en que incurre la sociedad para la obtención de los ingresos, sin que se haya concretado alguno necesario y que no haya sido computado.
Así las cosas, aceptando la Sala, pues, los fundamentos de la resolución impugnada, los comparables externos a los que alude con poca convicción la demandante, de manera inconcreta y poco justificada, no resultan adecuados una vez que consta, como se ha visto, que la retribución pactada entre la sociedad y los terceros depende de manera muy intensa de las cualidades personales de los socios, lo que en cierta manera la propia recurrente llega a reconocer; si bien alude a la existencia de otras actividades que afectan a la producción, pero que en tanto son accesorias no enervan la corrección del método empleado, pudiendo jugar tal circunstancia en la determinación de los gastos, mas se aduzca que éstos se hayan determinado incorrectamente. Se insiste, por tanto, en que el mejor comparable es el propio precio pactado entre la sociedad y los terceros, que en realidad lo que quieren es obtener la prestación personal del mismo socio.
NOVENO.-En lo que hace al segundo bloque argumental, en el que se cuestiona la legalidad del acuerdo sancionador, también habremos de traer lo expresado en la sentencia mencionada del TSJ de Madrid:
'OCTAVO.- En el caso presente la resolución sancionadora motiva la imposición de la sanción en la forma siguiente: La voluntariedad de la infracción concurre cuando el contribuyente conoce la existencia de la norma (en este caso en lo referido a operaciones vinculadas) y la incumple, a diferencia de los supuestos en que la declaración sea incorrecta en razón de algunas deficiencias u oscuridades de la norma tributaria, que justifiquen una divergencia de criterio jurídico razonable...-.
Estas alegaciones se ciñen a la culpabilidad, a la ausencia de culpabilidad, en opinión del obligado tributario, porque se considera protegido por una interpretación razonable de la norma. Considera que su actuación se ha ajustado a la literalidad de la norma ( art 16.7 de la LIS y 45 del TRLIRFP), lo que excluye la culpabilidad, según la jurisprudencia del TC. Rechaza las afirmaciones y conclusiones a las que ha llegado la Inspección en relación con la sociedad y los socios, en concreto y por lo que en este caso respecta, dice que es lícito llevar a cabo su trabajo a través de una sociedad mercantil, como ha hecho a través de PRODUCCIONES DIGITALES MILENIO, sociedad que dice, dispone de medios suficientes, y que no se ha creado para eludir la tributación y que los fondos permanecen en la sociedad (tributarán como dividendos en el socio cuando los reciba). En cambio, a juicio de esta Oficina Técnica, sí concurre en el interesado el requisito subjetivo (la concurrencia de culpa o negligencia) preciso para la exigencia de responsabilidad tributaria, ya que, incumplió de forma consciente la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre Sociedades (al que la anterior se remite por lo que nos ocupa). El mismo Tribunal Supremo ha manifestado que, para excluir la responsabilidad, las interpretaciones discrepantes deben ser razonables y razonadas. Así, por ejemplo, la STS de 20- 11-1991 determinó que '...Sin embargo, sin desconocer la doctrina jurisprudencial que, ante una diferencia razonable de criterio respecto de la interpretación de normas tributarias, admite que esta dificultad puede ser causa excluyente de culpabilidad, en el campo de la potestad sancionadora de la Hacienda Pública, hay que convenir en que la aplicación de este criterio no debe extenderse hasta llegar a acoger cualquier duda que se suscita en orden al sentido y alcance de una normativa tan señaladamente susceptible de controversia, pues de otro modo quedaría sin contenido la más común de las infracciones fiscales, deducida de la falta de declaración del hecho imponible'. Y la STS de 19-12-1997 declara que: 'Aunque es cierto que una consolidada doctrina jurisprudencial excluye la existencia de infracción tributaria, y por lo tanto la procedencia de sanción, de aquellos supuestos en que se produzca una discrepancia sobre las normas jurídicas a considerar -en su alcance, contenido o aplicación al caso controvertido- de suerte que llegue a demostrarse que no hay ánimo de ocultar o evitar a la Administración el conocimiento del hecho imponible del tributo cuestionado, es más cierto que, para que tal doctrina resulte viable y aplicable es necesario que la discrepancia interpretativa o aplicativa pueda calificarse de razonable, es decir, que esté respaldada, aunque sea en grado mínimo, por fundamento objetivo. En caso contrario, o sea, de no exigirse ese contenido mínimo de razonabilidad o fundamentación, en todo supuesto de infracción, bastaría la aportación de cualquier tipo de alegación contraria a la sostenida por la Administración para que conductas objetivamente sancionables resultaran impunes.
No basta pues que exista una discrepancia jurídica; es preciso, además, que la misma tenga el grado necesario de razonabilidad.' María Purificación es administradora y socia de la sociedad PRODUCCIONES DIGITALES MILENIO 3 SL. Pese a la independencia de ambas personas en el orden jurídico, es innegable una estrecha vinculación entre las mismas y un conocimiento total y absoluto, por ambas, de las actividades de una y otra, así como de sus obligaciones y las consecuencias de su incumplimiento. Es el socio quien ha creado la sociedad, la participa, administra y controla. Este es un dato innegable en este caso, puesto que sólo los dos cónyuges son socios y ostentan los cargos que toman las decisiones. Esto es un hecho, no es una apreciación subjetiva como dice en sus alegaciones. La sociedad no aporta, a juicio de la inspección, prácticamente valor añadido alguno a la actividad económica realizada por la persona física. Se ha hecho constar que el socio presta servicios a la sociedad, y ésta se los presta a productoras de televisión y medios audiovisuales. Son servicios personalísimos, que han de prestar los socios. Así se deduce de los contratos firmados por las diversas empresas de los medios audiovisuales con la sociedad, junto con los socios; tienen como objeto que sean los socios los que desempeñen una determinada labor en un programa de televisión o de radio(dirección, producción, guionistas...), o la explotación de los derechos de su imagen. La intención de dichas empresas es que sean los socios los que les presten un servicio 'personalísimo', aunque contraten a la sociedad como intermediaria. La sociedad no tiene la posibilidad de enviar a otras personas a realizar ese trabajo, aunque por otra parte tampoco cuenta con otros asalariados. Ni tampoco puede prestar esos servicios que factura con el único activo del que dispone, un inmueble.
Por ello, se ha concluido que la sociedad no dispone de medios personales y materiales para el desarrollo de su actividad, luego no cumple estrictamente con lo que prevé el art. 16.7 de la LIS y el 45.2 del TRLIRPF y no se considera 'valor de mercado' la contraprestación convenida entre socio y sociedad. No cumple con lo previsto en la normativa en la que dice ampararse, luego no es admisible que su conducta se encuentre avalada por una interpretación razonable. La sociedad por sí sola no está en disposición de prestar los servicios que factura a terceros. Por ello, es por lo que la Inspección, además, añadió que la actividad podría haberse realizado directamente por la persona física a las empresas productoras, sin necesidad de actuar a través de una sociedad intermediaria. Si los socios han decido que sea la sociedad la que contrate con terceros y realice otras actividades accesorias, como emitir y cobrar las facturas, no están cometiendo una ilegalidad a priori, siempre y cuando que ello no derive en que la tributación efectiva sea inferior a la que exige la norma de cada tributo. Resultado que es el que se ha conseguido en este caso, puesto que las rentas se someten al Impuesto sobre Sociedades cuya tarifa es inferior a la del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Es necesario precisar que no procedería regularización tributaria alguna si la valoración de la remuneración de la persona jurídica a la persona física hubiese sido al valor normal de mercado lo que no ha ocurrido, ya que el socio ha recibido una retribución mínima de la sociedad (50.000 euros cada socio en 2006) por los servicios prestados, que han generado unos ingresos muy superiores (1.156.554,71 euros). A juicio de la Inspección, esta actuación carece del rigor mínimo exigible y ha incumplido manifiestamente los criterios de valoración de las operaciones vinculadas establecidos normativamente. El beneficio para la persona física es obvio, pues con este actuar elude la aplicación de los tipos marginales más elevados del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ya que declara unos rendimientos mínimos que genera con su labor de profesional de los medios de comunicación cuando presta servicios a PRODUCCIONES DIGITALES MILENIO 3 SL; mientras que los ingresos que esa sociedad obtiene tributan en su sede conforme al Impuesto sobre Sociedades, aplicando incentivos en el tipo de gravamen como empresa de reducida dimensión, y engrosando además indebidamente el capítulo de gastos, gastos que no tendrían cabida en la parte de la autoliquidación de la persona física que se refiere a los rendimientos del trabajo personal.
Por ello, la incorrecta valoración de la operación vinculada ha permitido al obligado tributario eludir los tipos impositivos progresivos y más elevados de IRPF y se considera que se ha producido con la concurrencia con la persona jurídica. Así, vistos los hechos y circunstancias expuestos en el expediente, debe considerarse que la obligada tributaria no tenía duda razonable acerca de la necesaria aplicación del valor de mercado aplicable a los servicios que ella como socia administradora ha prestado a la sociedad en 2006 y que ésta ha facturado a terceros. Por lo expuesto, ha de concluirse que la conducta del sujeto infractor es culpable y que la buena fe o inexistencia de culpa, presumida por la Ley, queda destruida por la prueba de que ha actuado, cuando menos negligentemente, con el resultado de eludir el cumplimiento de sus obligaciones tributarias en perjuicio del Erario público.
En consecuencia, se estima que la conducta de la obligada tributaria no puede ser calificada sino de voluntaria y culpable, en el sentido que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, no pudiéndose apreciar buena fe en su actuación en orden al cumplimiento de sus obligaciones fiscales, sino que, por el contrario, debe concluirse que su conducta ha ido encaminada a eludir su carga tributaria por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en los ejercicios inspeccionados, sin que pueda apreciarse, como se ha expuesto, ninguna de las causas de exclusión de la responsabilidad previstas en el art. 179.2 de la Ley 58/2003 . No pueden apreciarse en el presente expediente ninguna de las eximentes de responsabilidad previstas en el artículo 179.2 de la Ley 58/2003 , en especial la de que se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias por la aplicación de una interpretación razonable de la norma, ya que no existe ninguna imprecisión en las normas reguladoras del Impuesto, las cuales resultan claras, concisas e interpretables en un solo sentido, en cuanto al supuesto que nos ocupa. No es admisible que con esa conducta los implicados estaban aplicando de una manera estricta y literal, como dice en sus alegaciones. No puede apreciarse interpretación razonable de la norma en su actuación, ni existe una laguna legal, ni concurren los caracteres necesarios para ser considerada como error invencible. Así, a juicio de esta Oficina Técnica, concurre el elemento subjetivo necesario para presumir la concurrencia de infracción tributaria, puesto que, existiendo la sociedad, la mínima remuneración de dicha sociedad a favor del socio-administrador, a pesar de que los socios genera todos los ingresos sociales, han permitido la obtención de una ventaja fiscal indebida y el consiguiente perjuicio para la Hacienda Pública. Por tanto, se aprecian indicios de culpabilidad en la actuación de la persona física e indicios de una colaboración activa de la sociedad en la actuación de la persona física.
Por todo ello, se entiende que existe grado de culpa suficiente en el actuar de D.ª María Purificación, a los efectos del correspondiente expediente sancionador.
NOVENO.- En consecuencia, en el acuerdo sancionador consta la descripción de los hechos y su conexión con la actuación del sujeto pasivo, cuya intencionalidad es valorada a partir de datos concretos y detallados, de modo que la Administración no ha deducido la culpabilidad con argumentos estereotipados ni tampoco con una remisión genérica a la claridad de las normas fiscales, debiendo añadirse que para apreciar causa de exclusión de responsabilidad es preciso que exista una discrepancia interpretativa o aplicativa que esté respaldada por un fundamento objetivo que no concurre en este caso, no pudiendo olvidarse, finalmente, que la presunción de inocencia puede quedar desvirtuada con una actividad probatoria de la que se deduzca la culpabilidad del contribuyente, prueba que existe en este caso por las razones antes expuestas, y en el caso presente se observa fuera de toda duda que la conducta de la hoy actora estaba preordenada a eludir los tipos impositivos progresivos y más elevados de IRPF, para lo que se creó una estructura societaria 'ad hoc', sin que pueda apreciarse, en dicha creación una finalidad distinta a aquella, y no puede sostenerse que la cuestión gira en torno a la existencia de medios personales y materiales de la sociedad, cuando estos no existen, siendo la argumentación de la parte, de que los socios aportan todo lo necesario, esto es los medios materiales una mera excusa con la que se pretende justificar su conducta.'
DÉCIMO.-Si resulta que la resolución sancionadora referida al aquí recurrente contiene una muy similar argumentación a la de su esposa -con la necesaria adaptación a su situación particular-, cuya legalidad ha sido corroborada en la sentencia del Tribunal de Madrid que ha sido confirmada por el Alto Tribunal, necesariamente habremos de concluir ahora de la misma manera, siquiera por razones de unidad de doctrina; siendo por lo tanto trasladables los argumentos de esa sentencia a nuestro supuesto, que esta Sala ahora hace suyos.
No enervan la anterior conclusión las alegaciones del escrito rector del actual proceso, pues:
1º) La referencia al criterio de la Subdirección General de Ordenación Legal y Asistencia Jurídica de la Agencia Tributaria contenido en la Nota número 5/08 de fecha 30 de abril de 2008, en cuanto a la calificación de las retribuciones percibidas por las personas físicas como consecuencia de la prestación de servicios profesionales por parte de las sociedades profesionales en la que aquellos ostentan la condición de socios, no significa en modo alguno que no tenga que atenderse a las particulares circunstancias concurrentes, como ha sido ahora el caso.
Además, la demandante no llega a expresar qué punto concreto de esa 'nota' avalaría la solución que propugna. Y asimismo adviértase que en la misma no se contempla realmente el supuesto que estamos enjuiciando, ya que aquella se refiere a la calificación de las retribuciones percibidas por parte de personas físicas como consecuencia de la prestación de servicios profesionales de abogacía, consultoría y auditoría en favor de firmas o despachos con los que no media un contrato de trabajo y respecto de los cuales aquellas revisten la condición de socios; señalando que para que existan rendimientos de actividades profesionales se precisa la ordenación por cuenta propia de medios materiales y/o humanos, y permitiéndose que el socio profesional si se dan determinados presupuestos actúe por cuenta propia ordenando medios a través de la sociedad.
2º) En la sentencia de esta Sala y Sección de 8 de febrero de 2017 dictada en el recurso número 24/2015, invocada en la demanda, el motivo de la anulación de la resolución sancionador radicaba, entre otras cosas, en que se ponía en valor la presentación de una liquidación complementaria por parte del demandante antes de que se iniciaran las actuaciones inspectoras, así como en la distinta apreciación jurídica, antes calificada como fraude mientras que en una evolución posterior la operación se incardina como operación vinculada; circunstancias éstas que no concurren en nuestro supuesto.
3º) Junto a todo lo anterior, destacar que el reproche que motiva el acuerdo sancionador, no es por el hecho de que un profesional facture a través de una sociedad. Tampoco resulta controvertido si fue correcto calificar la contraprestación recibida como rendimientos de trabajo personal -lo que no se discute-, sino la valoración procedente de los rendimientos de quien ejerce a través de una sociedad profesional. En definitiva, la cuestión suscitada no es de aquellas en la que pudiera existir una interpretación razonable de la norma.
UNDÉCIMO.-Dada la desestimación de la pretensión deducida en el actual proceso y de conformidad con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley de esta Jurisdicción, procederá la imposición de las costas causadas a la parte recurrente.
VISTOSlos preceptos constitucionales y legales citados y los demás de general y pertinente aplicación,
Fallo
DESESTIMARel recurso contencioso-administrativo registrado con el nº 330/2017, interpuesto por don Abelcontra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 3 de noviembre de 2016, desestimatoria del recurso de alzada frente a las que había dictado el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid en las reclamaciones económico-administrativas núms. NUM000 y NUM001, en relación a los acuerdos de liquidación y sancionador relativos al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondientes al ejercicio 2006; imponiendo a dicha parte las costas procesales causadas.
La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el día siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.
Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen, junto con el expediente, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
PUBLICACIÓN.-La anterior Sentencia ha sido publicada en la fecha que consta en el sistema informático. Doy fe.
