Sentencia ADMINISTRATIVO Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 778/2019 de 17 de Marzo de 2022

Encabezamiento

A U D I E N C I A N A C I O N A L

Sala de lo Contencioso-Administrativo

SECCIÓN CUARTA

Núm. de Recurso:0000778/2019

Tipo de Recurso:PROCEDIMIENTO ORDINARIO

Núm. Registro General:12475/2019

Demandante: Manuel E Dolores

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Abogado Del Estado

Ponente IIma. Sra.:Dª. ANA MARTÍN VALERO

S E N T E N C I A Nº :

IIma. Sra. Presidente:

Dª. MARÍA ASUNCIÓN SALVO TAMBO

Ilmos. Sres. Magistrados:

D. IGNACIO DE LA CUEVA ALEU

D. SANTOS HONORIO DE CASTRO GARCIA

Dª. CARMEN ALVAREZ THEURER

Dª. ANA MARTÍN VALERO

Madrid, a diecisiete de marzo de dos mil veintidós.

Vistopor la Sección Cuarta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional el presente recurso contencioso administrativo tramitado con el número 778/2019seguido a instancia de D. Manuel y Dª Doloresrepresentados por el Procurador D. Jacobo Gandarillas Martos y asistidos de la Letrada Dª Laura Pla Cuesta, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 10 de julio de 2019 que estima parcialmente el recurso de alzada deducido frente a la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña de fecha 8 de octubre de 2015, que resuelve las reclamaciones económico administrativas, acumuladas, deducidas contra dos acuerdos de liquidación provisional dictados por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Cataluña por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 2004/05/06 y 2007/08, y contra los correspondientes acuerdos sancionadores derivados de dichos acuerdos de liquidación; siendo demandada la ADMINISTRACIÓN DEL ESTADO, representada y asistida por la Abogacía del Estado.

Antecedentes

PRIMERO. -Por el recurrente expresado se interpuso recurso contencioso administrativo, mediante escrito presentado en fecha 13 de septiembre de 2019, contra la resolución antes mencionada, acordándose su admisión a trámite por Decreto de fecha 17 de septiembre de 2019, y con reclamación del expediente administrativo.

SEGUNDO. -En el momento procesal oportuno, la parte actora formalizó demanda, mediante escrito presentado el 4 de febrero de 2020 en el cual, tras alegar los hechos y fundamentos oportunos, terminó suplicando: " (...) dice sentencia por la que anule y deje sin efecto la resolución del TEAC impugnada, así como los actos administrativos de los que trae causa, por no resultar ajustados a Derecho".

TERCERO. -La Abogacía del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado el 6 de marzo de 2020, en el cual, tras alegar los hechos y los fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó suplicando la desestimación del presente recurso.

CUARTO. -Acordado el recibimiento del pleito a prueba y practicada la propuesta y admitida, se presentó por las partes escrito de conclusiones, tras lo cual quedaron las actuaciones pendientes de señalamiento para votación y fallo, lo cual fue fijado para el día 10 de marzo de 2022, fecha en que ha tenido lugar.

QUINTO. -La cuantía del procedimiento se ha fijado en indeterminada

Siendo ponente la Ilma. Sra. Doña Ana I. Martín Valero, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.-D. Manuel y Dª Dolores interponen recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de fecha 10 de julio de 2019 que estima parcialmente el recurso de alzada deducido frente a la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña de fecha 8 de octubre de 2015, que resuelve las reclamaciones económico administrativas, acumuladas, deducidas contra dos acuerdos de liquidación provisional dictados por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación especial de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Cataluña por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 2004/05/06 y 2007/08, y contra los correspondientes acuerdos sancionadores derivados de dichos acuerdos de liquidación.

SEGUNDO.- La regularización practicada parte de los siguientes hechos:

Desde la Inspección se remitió a la entidad CUATRECASAS, la nota de fecha 26/03/2009, en la que se indicaba que se habían detectado mecanismos de fraude utilizados por determinados profesionales, siendo utilizados con mayor frecuencia, los siguientes:

1º) Percepción de retribuciones a través de sociedades interpuestas.

2º) Percepción de las retribuciones directamente por el profesional como rendimientos derivados de su actividad económica, con deducción de gastos o inversiones no relacionados con el desarrollo de la actividad profesional.

Como consecuencia de la recepción de dicha nota, la entidad CUATRECASAS presentó complementaria de retenciones atribuyendo el total de retribuciones a D. Manuel. Y por su parte, las entidades IPUGRA, INGECARP, JAMBAJE, TARCOT 2000, ITERNUMA y MEXCORTI presentaron sendos escritos de rectificación de sus declaraciones por el Impuesto sobre Sociedades y D. Manuel presentó complementarias en mayo y junio de 2009, por el IRPF de los ejercicios 2004 a 2007. Pero en lugar de reflejarse en dichos escritos de rectificación de declaraciones y complementarias por IRPF, el 100% de las citadas retribuciones pagadas por CUATRECASAS, únicamente se regularizó el 85% de las mismas, quedando, de dicho modo, el 15% restante, residenciado en las entidades citadas. Dicha operativa, según manifestó el obligado tributario, respondía a la aplicación de la regla de operaciones vinculadas.

Respecto de 2008, las sociedades, en lugar de rectificar sus declaraciones, realizaron en sus bases imponibles ajustes extracontables negativos sobre su resultado. Y los cónyuges recurrentes presentaron autoliquidación por el IRPF de 2008, declarando como ingresos íntegros del Sr. Manuel 1.953.000 euros, sin indicar la sociedad que había facturado los servicios profesionales a CUATRECASAS. De las facturas aportadas a la Inspección resulta que 588.000 euros fueron facturados directamente por el Sr. Manuel y el importe restante corresponde a los importes facturados por dichas sociedades que fue parcialmente ajustado en las declaraciones por el Impuesto de Sociedades.

La Inspección consideró que IPUGRA, INGECARP, JAMBAJE, TARCOT 2000, ITERNUMA y MEXCORTI, son entidades interpuestas, meramente instrumentales, por lo que a la actividad de asesoramiento y comercial de captación de clientes se refiere, con el objeto de obtener una ilícita reducción de la carga fiscal que se deriva de los servicios profesionales prestados realmente por el profesional a la sociedad profesional. Esta reducción se consigue a través de diversas vías:

- Los servicios profesionales prestados por el profesional (sujetos a retención) son pagados por la sociedad profesional a la sociedad interpuesta (no sujetos a retención), evitando así la práctica de retenciones sobre los rendimientos derivados de actividades profesionales que debió practicar la sociedad profesional.

- Reducción de la carga fiscal, al ser el tipo efectivo del Impuesto sobre Sociedades inferior al resultante del IRPF.

- Diferimiento de la tributación mediante el remansamiento de rentas en las sociedades interpuestas.

- El denominado efecto 'splitting': al figurar como socios de las entidades interpuestas familiares del profesional, el futuro reparto de renta a los mismos permite una futura tributación en el IRPF a tipos inferiores al que correspondería (dada la progresividad del IRPF) de haber tributado esas rentas directamente en el socio profesional.

- Compensación en sede de la sociedad interpuesta de los ingresos derivados de la actividad profesional con partidas de gasto no afectos en modo alguno al ejercicio de la actividad profesional por parte del obligado tributario y que se corresponden con gastos o inversiones propias de su esfera particular, tales como inmuebles, reparaciones o reformas de su vivienda particular, retribuciones del personal de servicio, colegios, vehículos de turismo, embarcaciones de recreo, viajes en periodo vacacional, artículos de lujo, etc.

La consideración por parte de la Inspección de que los ingresos derivados de esta actividad son obtenidos directamente por D. Manuel y no por las sociedades IPUGRA, INGECARP, JAMBAJE, TARCOT 2000, ITERNUMA y MEXCORTI, se alcanza con fundamento en los siguientes hechos:

1º. Las citadas entidades, durante los ejercicios objeto de comprobación, declaran realizar la práctica totalidad de sus ventas a la entidad CUATRECASAS (existe alguna venta de importe poco relevante, imputada a otras sociedades vinculadas).

2º. Las citadas entidades han declarado realizar a favor de CUATRECASAS trabajos de asesoramiento y de captación de clientela. El Sr. Manuel figura de alta en el Impuesto de Actividades Económicas en el epígrafe '741 Economista'.

3º. Entre los proveedores declarados por IPUGRA en los ejercicios objeto de comprobación, destaca, por importe, CODECSA, cuya relación está basada en las obras realizadas en el inmueble de C/ Escoles Píes, al margen, por tanto, de la actividad de asesoramiento que se analiza en el presente apartado.

El resto de proveedores de IPUGRA tienen relación con vehículos, artículos de regalo, restauración, viajes, teléfonos, etc., no habiéndose acreditado su correlación con los ingresos por dicha actividad.

En cuanto al resto de entidades, no declaran compras en ninguno de los ejercicios objeto de comprobación, salvo la entidad INGECARP, que declara compras a la entidad bancaria PRIVAT BANK DEGROOF, SA.

4º. IPUGRA no dispone de los medios materiales y humanos necesarios para llevar a cabo la actividad de asesoramiento indicada.

A efectos de precisar los medios materiales y humanos de que dispuso la sociedad IPUGRA, SL para llevar a cabo la actividad de asesoramiento profesional se requirió a la misma la aportación de los contratos laborales suscritos con el personal de la empresa, así como el detalle de las funciones y el lugar donde se desempeñaban las mismas. En la Diligencia 11 de fecha 28 de abril de 2010 manifestó que 'parte del personal se encargaba de la prestación de servicios y mantenimiento en algunos de los inmuebles alquilados mientras que el personal administrativo se encargaba de la llevanza de la actividad desempeñando las funciones en el domicilio de la Compañía'.

En la medida que IPUGRA no detalló la función de cada una de las personas empleadas por la sociedad, el análisis de la estructura de su personal se efectuó de acuerdo con los datos obtenidos de las bases de datos de la Tesorería General de la Seguridad Social, así como de los contratos laborales aportados en el curso del procedimiento seguido con dicha entidad. De ello resultó que, prescindiendo de los trabajadores encargados, en principio, de la limpieza y atención de los inmuebles alquilados por la sociedad así como de la labor desarrollada por el propio Don Manuel, la plantilla de IPUGRA estaba integrada por cinco personas dedicadas a la gestión de la actividad de asesoramiento jurídico y labor comercial, ninguna de las cuales dispone, ni de la cualificación profesional ni de la dedicación temporal suficiente como para incrementar el valor del servicio jurídico de alta especialización prestado por Don Manuel al despacho CUATRECASAS GONÇALVES PEREIRA, SLP.

En particular, Doña Mariana y Doña Milagrosa trabajaron únicamente 17 y 121 días, respectivamente con las funciones de auxiliares/oficiales administrativos. En el caso de Doña Dolores, pese a ostentar el cargo de Directora Comercial, dedica únicamente 2 horas a la semana para el desarrollo de sus funciones y, finalmente, Doña Sacramento permanece contratada como oficial administrativa desde 2004 a 2008 sin especificarse su jornada laboral. En cualquier caso, debe tenerse en cuenta que el personal administrativo debía realizar no sólo las gestiones relativas a la labor de asesoramiento con el despacho CUATRECASAS GONÇALVES PEREIRA, SLP de forma exclusiva sino también la gestión de los inmuebles alquilados por la compañía.

Esta estructura de medios humanos es, a todas luces, insuficiente para añadir valor alguno a los teóricos servicios que presta, que realmente presta únicamente el Sr. Manuel. En ningún caso sería defendible que la sociedad IPUGRA, SL pudiese generar, en relación con la actividad de asesoramiento destinada al despacho CUATRECASAS GONÇALVES PEREIRA, SLP, un valor adicional y superior al valor intrínseco de los servicios prestados por el propio socio profesional, Don Manuel, dado que los mismos son de carácter personalísimo, derivados de las aptitudes profesionales de dicho señor. Es decir, la facturación se fundamenta en la capacidad profesional, formación y experiencia del Sr. Manuel como abogado. En este sentido, CUATRECASAS no pagaría tales importes a IPUGRA si detrás de la misma no estuviera el Sr. Manuel. A diferencia de ello, los servicios prestados por el resto de trabajadores de IPUGRA, al margen de considerar si son necesarios o no, son sustituibles, en tanto que el importe de la facturación a CUATRECASAS sólo obedece a los servicios de asesoramiento y de captación de clientela realizados por el Sr. Manuel.

En relación con los medios materiales, tampoco dispuso IPUGRA, SL de una estructura que pudiera calificarse como tal. Como se ha transcrito anteriormente, requerido en relación con el lugar donde se desarrollaban las funciones del personal, el obligado tributario manifestó que '(...) desempeñando las funciones en el domicilio de la Compañía'. El domicilio, tanto fiscal como social de la compañía, durante los periodos comprobados se encontraba en Paseo de Gracia 111, coincidente con el domicilio de la sociedad CUATRECASAS GONÇALVES PEREIRA, SLP.

En relación con el resto de entidades (INGECARP, JAMBAJE, TARCOT 2000, ITERNUMA y MEXCORTI), ninguna de ellas cuenta con personal asalariado, no declaran ni tienen imputadas compras, los ingresos provienen exclusivamente de CUATRECASAS y los domicilios declarados son en todos los casos Ps de Gracia, 111, salvo en el caso de INGECARP, que declara como domicilio fiscal C/ Escoles Píes, 136 (que coincide con el domicilio fiscal declarado por los obligados tributarios).

5º. Existe confusión patrimonial entre D. Manuel e IPUGRA, dado que, los ingresos obtenidos por IPUGRA se destinan casi exclusivamente al pago de gastos de carácter personal de D. Manuel. Efectivamente, los gastos asociados tanto a la actividad de asesoramiento como a la de alquiler, son en realidad, gastos asociados a la esfera personal y familiar de D. Manuel, tal como se analiza en el Acuerdo de Liquidación dictado en el procedimiento inspector seguido con dicha entidad.

6º. La retribución satisfecha por parte de IPUGRA a D. Manuel es mínima (sobre 6.000 € en 2003 y alrededor de 3.000 € en 2004 y 2005).

En cuanto al resto de entidades, la entidad JAMBAJE declara satisfacer a D. Manuel retribuciones (clave E de consejeros y administradores) por importe de 18.000€ (con una retención de 6.300€) en los ejercicios 2004, 2005 y 2006 y la entidad INGECARP declara satisfacer a D. Manuel retribuciones (clave E) en el ejercicio 2008 por importe de 30.000€ (con una retención de 10.500€).

7º. D. Manuel es, durante los ejercicios objeto de comprobación, socio, administrador y autorizado en cuentas bancarias de, por un lado, las entidades IPUGRA, INGECARP, JAMBAJE, TARCOT 2000, ITERNUMA y MEXCORTI y, por otro lado, de la entidad CUATRECASAS.

Tras analizar todos estos indicios, se califica la operativa como simulada y, en consecuencia, se imputa al D. Manuel el 100% de la facturación emitida por IPUGRA, INGECARP, JAMBAJE, TARCOT 2000, ITERNUMA y MEXCORTI al despacho CUATRECASAS GONÇALVES PEREIRA, SLP, y no el 85% de la misma según resulta de las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones presentadas por dichas entidades y de las declaraciones complementarias presentadas por el obligado tributario (en este punto se indica que el obligado tributario incluyó en sus declaraciones complementarias el 100% de los ingresos pero asimismo, un 15% de dichos ingresos lo incluyó como gastos, para así residenciar en su persona únicamente el 85% de los citados ingresos).

TERCERO. -Se sostiene en la demanda la licitud de los servicios de asesoramiento prestados desde una sociedad, afirmándose que IPUGRA es una sociedad dedicada al asesoramiento jurídico a empresas y la compra, venta, alquiler y otras operaciones relacionadas con bienes inmuebles. Y en lo que respecta a la actividad de asesoramiento jurídico, contaba con medios materiales, constituidos principalmente por dos portátiles, una fotocopiadora, teléfonos y vehículos, y con medios humanos, constituidos por los servicios prestados por D. Manuel, Dña. Dolores y Dña. Sacramento. La deducibilidad de estos gastos ha sido reconocida por la Inspección y en las distintas instancias revisoras.

Manifiesta que esta actividad de asesoramiento jurídico prestada por IPUGRA nunca había sido discutida por la Administración. Sin embargo, el demandante tuvo conocimiento de la nota informativa de 26 de marzo de 2009 emitida por la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT) en la que la Administración consideraba que las estructuras por las cuales se producía una facturación a través de sociedades creadas por profesionales (abogados, economistas, auditores y otras profesiones análogas) debían entenderse como simuladas, y calificaba a dichas sociedades como instrumentales.

Ante la falta de claridad de la nota en lo que respecta a la definición de lo que se consideraban medios personales y materiales suficientes y adecuados, así como las dudas que generaba valorar los servicios que D. Manuel prestaba a la sociedad, se decidió optar por un criterio conservador y prudente, esto es, presentar autoliquidaciones complementarias para hacer tributar, en sede del socio profesional, el 85% de los rendimientos obtenidos por IPUGRA, en aplicación de la normativa de operaciones vinculadas, presentado autoliquidaciones complementarias para hacer tributar, en sede del socio profesional, el 85% de los rendimientos obtenidos por IPUGRA, en aplicación de la normativa de operaciones vinculadas.

La Inspección de los tributos consideró, sin embargo, que la normativa de operaciones vinculadas no era aplicable al presente caso porque, desde su punto de vista, IPUGRA era una entidad simulada en lo que se refiere a la prestación de servicios profesionales, y ello porque a su juicio, sus medios personales y materiales no eran adecuados y suficientes. En base a lo anterior, sostuvo que los servicios deben entenderse prestados por su socio y administrador persona física, D. Manuel, y minoró los importes facturados por la sociedad durante los ejercicios 2004 a 2008 para hacerlos tributar en sede de aquél.

Entienden los recurrentes que esa fundamentación es errónea, puesto que la actividad de asesoramiento puede ser válida y lícitamente desarrollada por una sociedad, en este caso IPUGRA, incluso en el hipotético supuesto que no dispusiera de mayores medios que la propia capacidad intelectual de su administrador. El hecho de que la sociedad únicamente prestara servicios para CUATRECASAS no la hace convertirse en una sociedad simulada, y el que ciertos gastos hubieran sido considerados como no afectos a la actividad de asesoramiento jurídico puede comportar en su caso, la regularización de los mismos, pero dicha regularización no tiene relación alguna con la realidad del servicio que IPUGRA prestaba. De hecho, esos mismos gastos podrían haberse deducido en el IRPF.

Añade que no ha existido engaño alguno, pues ha realizado unas operaciones reales, queridas, lícitas y comunes en el ordenamiento jurídico, con lo que nos encontramos ante una legítima configuración de su actividad económica en el ejercicio de la economía de opción.

CUARTO. -Conviene comenzar precisando que no está en cuestión el ejercicio de la actividad profesional a través de sociedades que se constituyen como forma colectiva para el ejercicio profesional, sino que el socio constituya además otra sociedad a través de la cual factura a la primera los trabajos que realiza para ésta. O, desde otra perspectiva, que la sociedad profesional que desarrolla su actividad para terceros no retribuya al socio profesional sino a otra sociedad de la que el propio socio profesional es socio prácticamente único. Es decir, la sociedad profesional (en este caso CUATRECASAS) que presta sus servicios a terceros a través del socio no retribuye a este sino a su sociedad.

Sobre esta operativa se ha pronunciado el Tribunal Supremo en varias ocasiones al resolver recursos de casación deducidos contra sentencias de esta misma Sección. Entre ellas, la STS de 17 de diciembre de 2020 (rec. 5977/2018), en la que se hacía eco de la STS de 17 de diciembre de 2019 (rec. 6108/2017).

En estas sentencias se recuerda que no se objeta el ejercicio de la actividad profesional a través de sociedades que se constituyen como forma colectiva para el ejercicio profesional (como, por ejemplo, para la abogacía recoge el artículo 28.1 RD. 658/2001), sino que el socio constituya además otra sociedad a través de la cual factura a la primera los trabajos que realiza para ésta, y que deberían tributar como rendimientos de actividades económicas para dicho socio, sujetos a retención.

De manera que, lo que constituye simulación es la prestación de servicios por una persona física a través de una sociedad profesional, pero interponiendo otra sociedad participada en su práctica totalidad por la personal física a los únicos efectos de que sea esta sociedad, y no la persona física, la que sea retribuida por la prestación de servicios que, en realidad, son materialmente realizados por la persona física.

QUINTO. -La cuestión se traslada, por tanto, al ámbito probatorio, pues lo determinante es si la sociedad intermedia o interpuesta tiene o no su razón de ser en motivos económicos y organizativos que justifiquen que sea ella y no la persona física que presta los servicios profesionales la que perciba la retribución de la propia sociedad profesional. De no poderse identificar tales razones la simulación es palmaria y tiene el único objetivo de disminuir la carga fiscal de los servicios profesionales prestados. En palabras de la Sentencia del Tribunal Supremo acabada de citar, esta forma de simulación buscaría:

- Un diferimiento en la tributación, en lugar de que el socio tribute de forma inmediata, normalmente al tipo marginal que correspondería al importe de las rentas obtenidas por la percepción directa de los emolumentos de actividades profesionales, la hace su sociedad al tipo del Impuesto sobre Sociedades correspondiente, obviamente más bajo que el del IRPF cuando de cantidades elevadas se trata ( sin perjuicio de la tributación que en el futuro se puede producir, cuando las rentas de la sociedad repercutan al socio). Existe, pues, un fenómeno de remansamiento de rentas.

- Una minoración de la tributación, mediante fraccionamiento de rentas (splitting). AI figurar como socios de la entidad interpuesta familiares del socio profesional, el futuro reparto de renta a los mismos dividirá la renta total permitiendo a la futura tributación en el lRPF a tipos inferiores al que correspondería a la acumulación en la persona del socio que realmente ha realizado la actividad, dada la progresividad del IRPF.

- Una minoración de la tributación enjugando en el seno de este tipo de sociedades los ingresos derivados de su actividad profesional con partidas de gasto que se deben a supuestas explotaciones económicas deficitarias (fincas rústicas) o al desarrollo de otras actividades, como la inmobiliaria.

- Una minoración de la tributación mediante deducción en sede de la sociedad interpuesta de gastos no relacionados ni afectos en modo alguno, al ejercicio de actividades profesionales por parte del obligado tributario. Así, por ejemplo, la deducción de partidas correspondientes a gastos o inversiones particulares del socio profesional, tales como inmuebles o embarcaciones de recreo, viajes en periodo vacacional, reformas de domicilios particulares, etc.

SEXTO. -En el presente supuesto, la Administración ha acreditado suficientemente que la facturación que IPUGRA y el resto de las sociedades realizaba a CUATRECASAS no respondía a un servicio prestado por tales sociedades, sino por el socio. Sin embargo, CUATRECASAS no retribuía al socio profesional sino a las citadas sociedades, cuyo único cliente era precisamente CUATRECASAS, y de las cuales los recurrentes son socios directa o indirectamente al 100%, sin que tales sociedades dispusieran de medios materiales y personales suficientes para el ejercicio de la actividad profesional que añadan valor a la actividad realizada por el socio y que justifique que CUATRECASAS pague a las sociedades los servicios prestados por el socio (socio también de CUATRECASAS).

Debemos poner de manifiesto, además, que en relación con la sociedad IPUGRA, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, ha venido a confirmar la existencia de simulación al analizar las liquidaciones por el IVA y el Impuesto de Sociedades en los ejercicios aquí regularizados, en Sentencias de 5 de julio de 2017 (rec. 667/2016), IS 2003-2008, y 4 de diciembre de 2018 (rec. 99/2016), IVA 4 T 2005 a 3 t 2008.

En estas Sentencias se razona, respecto a la imputación de ingresos al socio:

«La sociedad recurrente presentó rectificación de sus autoliquidaciones de los periodos 2003 a 2007, a la vista de la Nota de 26 de marzo de 2009 remitida por la Administración Tributaria a los Colegios Profesionales, declarando que el 85 por cien de la prestación de servicios de asesoramiento jurídico correspondían al socio, pero no el 100 por cien de los servicios comerciales por captación de clientes, al considerar que éstos sí eran imputables a la sociedad.

En relación al ejercicio 2008 no presentó rectificación, pero sí practicó autoliquidación incorporando un ajuste negativo al resultado contable por operaciones vinculadas, de conformidad con el art. 16 del TR de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , considerando que los ingresos habían de ser imputados al socio.

La Inspección sin embargo imputó al socio la totalidad de los ingresos, como se ha dicho, al considerar la existencia de simulación consistente en la interposición de una entidad ficticia.

La recurrente cuestiona tal consideración argumentando la licitud de prestación de los servicios profesionales a través de una sociedad, 'pues los medios que se requieren al efecto pueden ser simplemente la propia capacidad de trabajo del socio profesional' y que 'Este es precisamente nuestro caso, pues la profesión de asesoramiento jurídico-tributario requiere únicamente de la propia capacidad intelectual del prestador de servicios'. Además, añade, la sociedad sí contaba con medios adicionales.

La persona física era a su vez socio fundador del despacho de abogados para la que en exclusiva se prestaban los servicios de asesoramiento, siendo tales servicios objeto social común a ambas sociedades, por lo que la existencia de una sociedad interpuesto carece de sentido sino es la creación de un artificio tendente a eludir la progresividad del IRPF.

Respecto a los servicios comerciales, de captación de clientes, nos encontramos no ante una exclusiva actividad intelectual sino que es razonablemente exigible contar con una mínima estructura al efecto, y de hecho las empresas cuentan con un departamento comercial.

En el presente caso existía coincidencia del domicilio de la sociedad con el despacho de abogados y no se evidencia que contara con medios personales, por cuanto que no acredita con la debida certeza que la persona que señala como su secretaria realizara cuantas gestiones enumera como realizadas en servicio específicamente de la sociedad, lo que hubiera sido preciso por cuanto tal persona era también secretaria del despacho de abogados y trabajaba en el mismo.

El documento 3 de los que acompañan a la demanda si es indicativo de que el contrato de esta persona era a tiempo completo, lo que no es congruente con el desempeño simultáneo de servicios para dos entidades, y los documentos 1 y 2 no acreditan la realidad material de prestación de servicios diferenciados.

En cuanto al cónyuge del Sr. Luis Pedro la Sala comparte la apreciación del TEAR en el sentido de que su imagen o presencia estuviera relacionada ni fuera necesaria para la captación de clientes.

La deducibilidad de los salarios de estas dos personas no supone un acto inequívoco de la Administración a los efectos que aquí se trata, ni la admitida amortización de dos ordenadores y una fotocopiadora, en todo caso insuficientes para la comercialización. En cuanto al IVA de los vehículos la Inspección se limitó a aplicar la presunción de afectación del 50 por cien establecida en el art. 95 tres - 2ª de la Ley 37/1992 , lo que no quiere decir sino que no intentó prueba en contrario. A los efectos que aquí se trata hubiera correspondido a la recurrente presentar al menos algún indicio de que los vehículos se integraban en la estructura social para el necesario cumplimiento de las pretendidas funciones.

Resta por hacer las siguientes consideraciones.

1.- Que debiendo establecerse la simulación no cabe la aplicación del régimen de operaciones vinculadas por los servicios prestados por el socio a la sociedad al constituir esta un artificio.

2.- Que la Administración no hubo de iniciar el procedimiento de conflicto en aplicación de la norma a que se refiere el art. 15 de la LT porque en este caso se trata de una simulación conforme al art. 16: concurrió una ocultación y ello es ajeno al conflicto de normas o a su antecesora en su naturaleza, es decir el fraude de Ley previsto en el art. 24 de la LGT/1963 .

(...)».

SÉPTIMO. -Po r unidad de criterio hemos de aplicar aquí esas mismas valoraciones en virtud de las cuales la Sala llega a la conclusión de que ha quedado acreditada suficientemente la existencia de simulación, y que no estamos ante un conflicto en la aplicación de la norma, puesto que ocurrió ocultación, lo que no ocurre en el conflicto en la aplicación de la norma.

En este sentido, la STS de 17 de diciembre de 2020 (rec. 5977/2018), antes citada, considera que la simulación es ocultación y carencia de causa y, en el supuesto que nos ocupa la ocultación consiste en que los servicios los presta una persona física pero los factura una sociedad mercantil, participada casi al 100% por la persona física que, a su vez, es contratada de su sociedad personal. La carencia de causa es la innecesaridad absoluta de que la persona física constituya una sociedad profesional para facturar a la sociedad cliente (prácticamente único) servicios que presta como persona física, máxime cuando (aspecto probatorio) las investigaciones de la Inspección Tributaria han detectado que los documentos contables de esta sociedad de persona física no recoge ni subcontrataciones ni gastos de gestión de lo que sería una sociedad con empleados o con infraestructura de trabajo, ni siquiera de lo que podría ser (potencialmente e in abstracto) una sociedad profesional que prestara servicios de asesoramiento jurídico tipo free-lance (profesional libre) a diversos Clientes.

Debe rechazarse, igualmente, la aplicación de la normativa de las operaciones vinculadas, pues dicho régimen operaría si estuviéramos ante sociedad profesional que presta sus servicios a terceros, siendo así que las cantidades facturadas por la sociedad a terceros son muy superiores a las cantidades por las que la sociedad satisface al socio profesional, cuando el trabajo es realizado exclusivamente por este, y la sociedad carece de medios personales y profesionales suficientes, distintos del trabajo del socio.

Ahora bien, en este caso, no es que exista una divergencia entre el importe de los servicios que presta el socio a la sociedad y el que la sociedad presta a terceros independientes, sino que, los hechos acreditados revelan que IPUGRA y el resto de las sociedades tenían por objeto canalizar la facturación del demandante a CUATRECASAS por lo cual la consecuencia es la imputación de las retribuciones a este por el concepto de actividades profesionales. Hecho desaparecer este escalón en la cadena de facturación, en ningún caso se ha puesto en entredicho la valoración de la contraprestación satisfecha por la sociedad profesional CUATRECASAS por los servicios prestados personalmente por el demandante en razón a la vinculación existente entre ambos.

OCTAVO. -Se invoca también la nulidad de las liquidaciones por considerar que no son fiscalmente deducibles las cuotas de autónomo satisfechas a la TGSS por Dª Dolores.

El TEAR describe la controversia en los siguientes términos:

'La Sra. Dolores declaraba rentas del trabajo procedentes de las entidades interpuestas a las que antes se ha hecho referencia y se deducía como gasto las cuotas satisfechas a la Seguridad Social bajo el régimen de trabajadores autónomos. Por su parte, la Inspección, en coherencia con la simulación acordada de esas sociedades interpuestas y la consiguiente ausencia de ordenación por cuenta propia de medios de producción en sede de tales sociedades ha considerado inexistentes tales retribuciones del trabajo lo que determina que tampoco pueda computarse gasto alguno por ese concepto'.

Y considera que si bien el artículo 19.2 Ley 35/2006 establece como gasto deducible de los rendimientos íntegros del trabajo las cotizaciones a la Seguridad Social o mutualidades generales obligatorias de funcionarios, en este caso, que el sujeto pasivo (la Sra. Dolores) no sólo no ha obtenido rendimientos íntegros del trabajo, sino que ni tan siquiera ha mantenido relación laboral alguna durante el periodo comprobado, en la medida en que la actuación de las sociedades interpuestas debe tenerse por simulada, por lo que procede desestimar las alegaciones expuestas.

El TEAC no dio respuesta a esta alegación.

Afirman los recurrentes que no existe constancia de que, al margen de IPUGRA, se haya declarado como interpuesta en un procedimiento inspector a la sociedad JAMBAJE, S.L., a la que Dña. Dolores prestaba sus servicios de administradora. Y tampoco se indica en los acuerdos de liquidación que nos ocupan que tales cuotas deban eliminarse. Por lo tanto, a su juicio, la no deducibilidad de tales gastos no está debidamente justificada.

La Sala no alcanza a comprender la fundamentación de este motivo, toda vez que la parte recurrente afirma que en los acuerdos de liquidación no se indica que tales cuotas deban eliminarse.

Realmente, lo único que se desprende de los acuerdos de liquidación es que, en relación con los sueldos declarados por los obligados tributarios, procedentes de las entidades calificadas por la Inspección como interpuestas (entre los cuales se encontraban los de la Sra. Dolores), se admitieron las alegaciones del interesado de que no se tuvieran en cuenta las minoraciones de los sueldos como menor ingreso de la actividad económica, sino que se regularicen en su propia categoría, de rendimientos del trabajo.

Por tanto, parece que los rendimientos del trabajo de la Sra. Dolores quedaron al margen de la presente regularización, de modo que la Sala no tiene elementos de juicio necesarios para pronunciarse sobre este motivo, debiendo, en todo caso, reclamar la deducibilidad en el seno de la regularización de esos rendimientos del trabajo.

NOVENO. -Finalmente, se pretende la deducibilidad de los intereses de demora derivados de las autoliquidaciones complementarias presentadas los días 22 de mayo y 5 de junio de 2009.

El TEAR, rechazó la deducibilidad de los intereses de demora, considerando que debían tener la calificación de pérdida patrimonial y, en consecuencia, integrarse en la base imponible del sujeto pasivo de manera acorde con dicha naturaleza, debiendo imputarse al ejercicio en que tenga lugar la alteración patrimonial, es decir, en el 2009.

El TEAC también descarta la deducibilidad de los intereses de demora, razonando que no pueden calificarse de gasto financiero pues ello exigiría considerar que se trata de un supuesto de financiación ajena instrumentado, no mediante un acuerdo bilateral de préstamo o similar, sino en forma de incumplimiento tributario y aceptar, además, que tal forma de financiación está relacionada con la actividad de la empresa. Y los intereses indemnizatorios por incumplimiento tributario no pueden encajarse en tal definición, de modo que los pasivos fiscales no deben registrarse contablemente como pasivos financieros.

Pone de manifiesto que, en cualquier caso, la discusión sobre la consideración de los intereses de demora tributarios como gastos financieros que se daba en el marco del Impuesto sobre Sociedades quedó zanjado con el criterio establecido por el Tribunal Supremo conforme al cual los intereses de demora no son deducibles, pues tienen carácter indemnizatorio y no pueden considerarse gasto necesario ni tampoco que deriven de un pacto con la Hacienda Pública. Criterio aplicable también en el ámbito del IRPF, sobre el que se había pronunciado el TEAC en anteriores resoluciones declarando que nunca será deducibles de la actividad los intereses de demora liquidados que no deriven de la parte de cuota correspondiente a una regularización de rendimientos de la actividad económica, al no tener relación con ella, y que tampoco lo serán los intereses de demora liquidados por la Inspección que sí tengan relación con dicha actividad.

En consecuencia, desestima las alegaciones del reclamante y considera que tampoco constituirían pérdida patrimonial como aceptó el TEAR, si bien, por respeto a la prohibición de la reformatio in peuis, no puede decaer esa aceptación.

DÉCIMO. -Los demandantes alegan que los pronunciamientos en los que se fundamenta el TEAC no resultan aplicables al presente caso, en la medida en que el redactado del TRLIS que resulta de aplicación al presente caso no exige que los gastos incurridos sean necesarios para que su deducibilidad sea admitida.

Expone que, en efecto, la LIS 43/1995, con idéntico tenor literal que el TRLIS 4/2004 aplicable al presente expediente, eliminó el concepto de «gasto necesario» y determinó que la base imponible partiría del resultado contable, estableciendo en su artículo 14 una lista cerrada de gastos no deducibles, entre los que no se encuentran los intereses de demora que nos ocupan.

La actual LIS 27/2014 mantiene la redacción de la LIS 43/1995 y el TRLIS 4/2004 en cuanto a la determinación de la base imponible del IS, y más concretamente, el contenido del artículo 14 relativo a gastos no deducibles (ahora ubicado en el artículo 15), sin incluir los intereses de demora derivados de liquidaciones dictadas por la Administración Tributaria. La principal novedad de la LIS 27/2014 es que introduce un apartado específico en el que niega la deducibilidad de los «gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico».

Sobre si dentro de estos gastos pueden incluirse los intereses de demora, la DGT ha respondido negativamente a esta pregunta en sus consultas V04080-15, de 21 de diciembre de 2015 y V0603-16, de 15 de febrero de 2016, fijando como doctrina que este nuevo apartado de la LIS 27/2014 no impide la deducibilidad de los intereses de demora, pues se refiere a gastos ilícitos, esto es, aquellos en los que la ilicitud deriva de la propia realización del gasto, y los intereses de demora son no sólo un gasto lícito sino una obligación de naturaleza legal.

Por tanto, siendo pacífico que con la actual LIS 27/2014 son deducibles los intereses de demora tributarios, ¿qué sentido tiene negar esta deducibilidad cuando es de aplicación el TRLIS 4/2004, que tiene idéntico tenor literal que la actual LIS 27/2014?

A su juicio, la naturaleza indemnizatoria/compensatoria de los intereses de demora no debe imposibilitar su deducibilidad, pues no es incompatible con su carácter financiero, y, además no se encuentran comprendidos en el apartado c) del artículo 14.1 TRLIS 4/2004, que sólo considera no deducibles las multas y sanciones penales y administrativas, recargo de apremio y recargo por presentación fuera de plazo de declaraciones-liquidaciones y autoliquidaciones.

UNDÉCIMO. -Sobre la deducibilidad de los intereses de demora se ha pronunciado el Tribunal Supremo en una serie de sentencias, siendo la primera de ella la STS 150/2021, de 8 de febrero (rec 3071/2019), a la que han seguido la STS 458/2021, de 30 de marzo (rec. 3454/2019), STS 591/2021, de 29 abril (rec. 463/2020), STS 629/2021, de 5 de mayo (rec. 558/2020) STS 877/2021, de 17 de junio (rec. 1333/2020), STS 1143/2021, de 17 de septiembre (rec. 5094/2019) y STS 1576/2021, de 22 de diciembre (rec. 6370/2020), al resolver la siguiente cuestión de interés casacional:

'Determinar si, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, los intereses de demora sean los que se exijan en la liquidación practicada en un procedimiento de comprobación, sean los devengados por la suspensión de la ejecución del acto administrativo impugnado, tienen o no la consideración de gasto fiscalmente deducible, atendida su naturaleza jurídica y con qué alcance y límites'.

Cuestión a la que ha respondido afirmativamente, en base a los siguientes razonamientos:

«(...) puesto que lo que se discute es si un determinado tipo de gastos contables son gastos deducibles en el Impuesto sobre Sociedades, debemos tener presente, en primer lugar, lo dispuesto en el artículo 14 del TRLRHL, que lleva por rúbrica 'gastos no deducibles' en cuyo apartado primero se incluyen una serie de gastos de los que nos interesan los siguientes:

-Las multas y sanciones penales y administrativas, el recargo de apremio y el recargo por presentación fuera de plazo de declaraciones-liquidaciones y autoliquidaciones (letra c).

-Los donativos y liberalidades (letra e)

Esta relación nominal de gastos no deducibles, en lo que ahora importa, coincide en gran parte con lo previsto en el artículo 15 de la actual LIS , puesto que establece que no tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles:

c) Las multas y sanciones penales y administrativas, los recargos del período ejecutivo y el recargo por declaración extemporánea sin requerimiento previo (letra c)

e) Los donativos y liberalidades (letra e)

f) Los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico (letra f)

Este último supuesto no está previsto en la legislación precedente, que es a la sazón aplicable al caso que nos ocupa.

Es el momento de recordar que, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 25.1 LGT tienen la naturaleza de obligaciones tributarias accesorias las obligaciones de satisfacer el interés de demora, los recargos por declaración extemporánea y los recargos del período ejecutivo, consistiendo estas obligaciones en prestaciones pecuniarias que se deben satisfacer a la Administración tributaria y cuya exigencia se impone en relación con otra obligación tributaria.

Por su parte el artículo 26.1 LGT establece que: 'El interés de demora es una prestación accesoria que se exigirá a los obligados tributarios y a los sujetos infractores como consecuencia de la realización de un pago fuera de plazo o de la presentación de una autoliquidación o declaración de la que resulte una cantidad a ingresar una vez finalizado el plazo establecido al efecto en la normativa tributaria, del cobro de una devolución improcedente o en el resto de casos previstos en la normativa tributaria'.

Los intereses de demora tienen por objeto compensar por el incumplimiento de una obligación de dar, o mejor, por el retraso en su cumplimiento. Tienen, pues, carácter indemnizatorio.

Como declara la STC 76/1990, de 26 de abril , la finalidad de la norma que los ampara no trata de sancionar una conducta ilícita, 'pues su sola finalidad consiste en disuadir a los contribuyentes de su morosidad en el pago de las deudas tributarias y compensar al erario público por el perjuicio que a éste supone la no disposición tempestiva de todos los fondos necesarios para atender a los gastos públicos. Los intereses de demora no tienen naturaleza sancionadora, sino exclusivamente compensatoria o reparadora del perjuicio causado por el retraso en el pago de la deuda tributaria (..). más que una penalización en sentido estricto, son una especie de compensación específica, con arreglo a un módulo objetivo, del coste financiero... en suma, no hay aquí sanción alguna en su sentido técnico jurídico'.

Por tanto, los intereses de demora no se incluyen en la letra c) del artículo 14 TRLIS (actual letra c ) artículo 15 LIS /2014).

Es evidente que tampoco son donativos o liberalidades puesto que el pago por su deudor no deriva de su 'animus donandi' o de voluntariedad, como requiere la donación o liberalidad. Su pago es impuesto por el ordenamiento jurídico, tiene carácter ex lege.

Por último, ya hemos dicho que en la legislación aplicable al presente recurso de casación no se contemplan como gastos no deducibles los 'gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico', pero lo cierto es que 'actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico' no pueden equiparse, sin más, a cualquier incumplimiento del ordenamiento jurídico ya que esto conduciría a soluciones claramente insatisfactorias, sería una interpretación contraria a su finalidad. La idea que está detrás de la expresión 'actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico' necesita ser acotada, han de evitarse interpretaciones expansivas, puesto que esa expresión remite solo a cierto tipo de actuaciones, vg. sobornos y otras conductas similares. En todo caso, los intereses de demora constituyen una obligación accesoria, tienen como detonante el incumplimiento de la obligación principal, pero en sí mismos considerados, no suponen un incumplimiento; al revés, se abonan en cumplimiento de una norma que legalmente lo exige.

No admitir la deducción de los intereses de demora sería una penalización que, como tal, requeriría una previsión expresa, cosa que no sucede.

Si, como decíamos, hemos de atenernos, a salvo de reglas fiscales especificas correctoras, a lo que de las normas contables se desprende, procede recodar el apartado 2 de la norma novena de la resolución de 9 de octubre de 1997, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, sobre algunos aspectos de la norma de valoración decimosexta del Plan General de Contabilidad (BOE 6 de noviembre de 1997), que nos permite sostener el carácter financiero del interés de demora tributario y que dispone:

'(..)Los intereses correspondientes al ejercicio en curso se contabilizarán como un gasto financiero, que figurará en la partida 'Gastos financieros y gastos asimilados', formando parte del epígrafe II. 'Resultados financieros'. Para ello se podrá emplear las cuentas del subgrupo 66 que correspondan contenidas en la segunda parte del Plan General de Contabilidad.

Los intereses correspondientes a ejercicios anteriores se considerarán como gastos de ejercicios anteriores, y figurarán en la partida 'Gastos y pérdidas de otros ejercicios', formando parte del epígrafe IV. 'Resultados extraordinarios'. Para ello se podrá emplear la cuenta 679. 'Gastos y pérdidas de ejercicios anteriores' contenida en la segunda parte del Plan General de Contabilidad (..)

La misma idea se mantiene en la resolución de 9 de febrero de 2016, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas por la que se desarrollan las normas de registro, valoración y elaboración de las cuentas anuales para la contabilización del Impuesto sobre Beneficios (BOE de 16 de febrero de 2016, en cuyo artículo 18.3 dispone:

'b) Los intereses correspondientes al ejercicio en curso se contabilizarán como un gasto financiero, que figurará en la partida ''Gastos financieros'' de la cuenta de pérdidas y ganancias.

c) Los intereses y las cuotas correspondientes a todos los ejercicios anteriores se contabilizarán mediante un cargo en una cuenta de reservas cuando habiendo procedido el registro de la citada provisión en un ejercicio previo, este no se hubiese producido. Por el contrario, si el reconocimiento o los ajustes en el importe de la provisión se efectúan por cambio de estimación (consecuencia de la obtención de información adicional, de una mayor experiencia o del conocimiento de nuevos hechos), se cargará a cuentas del subgrupo 63 por el importe que corresponde a la cuota y a cuentas del subgrupo 66 por los intereses de demora, correspondan éstos al ejercicio o a ejercicios anteriores'.

Como se ha dicho ya varias veces, la normativa reguladora del Impuesto sobre sociedades incluye preceptos específicos que, a los presentes efectos, han de tenerse en cuenta, como son el principio de inscripción contable, disponiendo en ese sentido el artículo 19 TRLIS/2004, titulado 'Imputación temporal. Inscripción contable de ingresos y gastos', en su apartado 3:

'No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente.

Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas en un período impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal, según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el período impositivo que corresponda de acuerdo con lo establecido en dichos apartados. No obstante, tratándose de gastos imputados contablemente en dichas cuentas en un período impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal o de ingresos imputados en la cuenta de pérdidas y ganancias en un período impositivo anterior, la imputación temporal de unos y otros se efectuará en el período impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal prevista en los apartados anteriores'.

Condiciones que, en la presente ocasión, como se dejó apuntado en los antecedentes, quedaron cumplidas.

Además, no vemos que los intereses de demora no estén correlacionados con los ingresos; están conectados con el ejercicio de la actividad empresarial y, por tanto, serán deducibles.

Por otro lado, los intereses suspensivos también tienen carácter indemnizatorio. Aunque con menos énfasis, también se ha discutido su deducibilidad. No vemos razón, llegados a este punto y teniendo en cuenta lo ya manifestado, no asimilarlos a los intereses de demora en general. No en vano, éstos, como ya hemos dicho, también tienen por objeto resarcir a la administración pública por el retraso en percibir el importe que legalmente le corresponde, retraso motivado en esta ocasión por la interposición de reclamaciones o recursos, ya sean administrativos o ya sean judiciales.

La deducción de los gastos controvertidos y sobre los que versa este recurso está sometida a los límites establecidos en el artículo 20 TRLIS ( artículo 16 actual LIS ).

A la vista de ello, concluimos respondiendo a la cuestión con interés casacional que, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, los intereses de demora, sean los que se exijan en la liquidación practicada en un procedimiento de comprobación, sean los devengados por la suspensión de la ejecución del acto administrativo impugnado, tienen la consideración de gasto fiscalmente deducible, atendida su naturaleza jurídica, con el alcance y límites que se han expuesto en este fundamento de derecho».

Por tanto, en aplicación de la doctrina expuesta, que hemos de considerar también de aplicación al IRPF, teniendo en cuenta que el artículo 28 LIRPF se remite a las normas del Impuesto de Sociedades para determinar el rendimiento neto (sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en los artículos 28, 30 y 31 LIRPF), ha de admitirse la deducibilidad de los intereses de demora derivados de las autoliquidaciones complementarias presentadas por los recurrentes en fechas 22 de mayo y de 5 de junio de 2009, en los términos y con el alcance fijado por el Tribunal Supremo.

DUODÉCIMO. -De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139.1 LJCA no procede hace expresa imposición en costas, dada la estimación parcial del recurso.

Vistos los preceptos legales citados,

Fallo

1º) ESTIMAR PARCIALMENTEel recurso contencioso administrativo nº 778/2019interpuesto por la representación procesal de D. Manuel y Dª Dolorescontra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 10 de julio de 2019

2º) ANULARdicha resolución, así como la resolución del TEAR y los acuerdos de liquidación en cuanto rechazan la deducibilidad de los intereses de demora derivados de las autoliquidaciones complementarias presentadas por los recurrentes en fechas 22 de mayo y de 5 de junio de 2009, la cual debe admitirse según lo declarado en el Fundamento Jurídico Décimo.

3º) CONFIRMARdicha resolución en todo lo demás.

Sin imposición de costas.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de 30 días contados desde el día siguiente al de su notificación; en el escrito de preparación del recurso deberá acreditarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción justificando el interés casacional objetivo que presenta.

Así por esta nuestra sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la oficina de origen, junto con el expediente, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-La anterior Sentencia ha sido publicada en la fecha que consta en el sistema informático. Doy fe.