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Última revisión
30/08/2019
Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 1127/2019, Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 3175/2018 de 18 de Julio de 2019
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Orden: Administrativo
Fecha: 18 de Julio de 2019
Tribunal: Tribunal Supremo
Ponente: BERBEROFF AYUDA, DIMITRY TEODORO
Nº de sentencia: 1127/2019
Núm. Cendoj: 28079130022019100367
Núm. Ecli: ES:TS:2019:2700
Núm. Roj: STS 2700:2019
Encabezamiento
Fecha de sentencia: 18/07/2019
Tipo de procedimiento: R. CASACION
Número del procedimiento: 3175/2018
Fallo/Acuerdo:
Fecha de Votación y Fallo: 16/07/2019
Ponente: Excmo. Sr. D. Dimitry Berberoff Ayuda
Procedencia: JDO. CONTENCIOSO/ADMTVO. N. 5
Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Gloria Sancho Mayo
Transcrito por:
Nota:
R. CASACION núm.: 3175/2018
Ponente: Excmo. Sr. D. Dimitry Berberoff Ayuda
Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Gloria Sancho Mayo
Excmos. Sres.
D. Nicolas Maurandi Guillen, presidente
D. Jose Diaz Delgado
D. Angel Aguallo Aviles
D. Jose Antonio Montero Fernandez
D. Jesus Cudero Blas
D. Rafael Toledano Cantero
D. Dimitry Berberoff Ayuda
D. Isaac Merino Jara
En Madrid, a 18 de julio de 2019.
Esta Sala ha visto el recurso de casación núm. 3175/2018, interpuesto por la letrada del AYUNTAMIENTO DE MADRID, contra la sentencia nº 97/2018 de 26 de marzo, del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 5 de Madrid , procedimiento abreviado 171/2017, con relación al impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana ['IIVTNU']. Ha sido parte recurrida don Emilio , representado por la procuradora doña María Teresa Campos Montellano, bajo la dirección letrada de don Manuel Angel Moyano Prieto.
Ha sido ponente el Excmo. Sr. D. Dimitry Berberoff Ayuda.
Antecedentes
El objeto del presente recurso de casación lo constituye la sentencia nº 97/2018 de 26 de marzo, del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 5 de Madrid, que estimó el recurso (P.A 171/2017 ), promovido por don Emilio , contra la resolución de 11 de octubre de 2016, del Tribunal Económico-administrativo del Ayuntamiento de Madrid, que desestimó su reclamación económico-administrativa contra la resolución de 13 de noviembre de 2014, del director de la Agencia Tributaria de Madrid, desestimatoria de su solicitud dirigida a que se revisara la autoliquidación por el IIVTNU y se le devolviera la suma de 17.077,60€, por ser indebido su ingreso, con relación a la enajenación de la vivienda sita en la CALLE000 nº NUM000 , escalera NUM001 , NUM002 NUM001 de Madrid.
El juez de instancia estimó el recurso contencioso administrativo, anulando la resolución impugnada y reconociendo el derecho del recurrente a que por el Ayuntamiento de Madrid se le reintegre la cuota tributaria ingresada, por importe de 17.077,60€, incrementada en el interés legal desde la fecha de su ingreso, expresando la sentencia lo siguiente:
'CUARTO.- En el caso de autos, el Ayuntamiento para practicar la liquidación parte de la base que la enajenación de un derecho de superficie no es subsumible en alguna de las previsiones específicas de los artículos 13 y ss. de la Ordenanza (usufructo, etc.); por lo que, al no tener ninguna previsión especial, debe practicarse la liquidación por las reglas generales de los artículos 9 a 12 de la Ordenanza, que parten del valor catastral fijado a efectos del IBI.
Como quiera que la sentencia del TSJ Madrid, a que se ha hecho referencia en el anterior fundamento de Derecho, ha determinado que los artículos 107.1, 107.2.a y 110.4 de la LRHL han sido expulsados 'ex origine' del ordenamiento jurídico y no habiendo parámetro válido para practicar la liquidación, debe estimarse el presente recurso, dado que no es posible la emisión de liquidación alguna por el tributo de referencia. Por consiguiente, debe anularse la liquidación definitiva, que confirmaba la autoliquidación inicialmente presentada, acordando la devolución a la actora de la cuota ingresada por ser un ingreso indebido.
No se analizará por innecesario, los métodos alternativos de cálculo de la cuota que se invocan en la demanda.'
El Juzgado de lo Contencioso- Administrativo número 5 de Madrid tuvo por preparado el recurso de casación en auto de 7 de mayo de 2018 , ordenó remitir las actuaciones al Tribunal Supremo y emplazó a los litigantes para que comparecieran ante la Sala Tercera.
' [...] 2º) La cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia consiste en:
Determinar si, para garantizar la seguridad jurídica ( artículo 9.3 de la Constitución Española ), la igualdad en la aplicación de la ley ( artículo 14 de la Constitución Española ) y el respeto de la reserva de ley en materia tributaria ( artículos 31.3 y 133.1 y 2 de la Constitución Española ), la inconstitucionalidad de los artículos 107.1 , 107.2.a ) y 110.4 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales , aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, declarada en la sentencia del Tribunal Constitucional 59/2017, de 11 de mayo (cuestión de inconstitucionalidad 4864- 2016; ES:TC:2017:59 ), obliga en todo caso a la anulación de las liquidaciones practicadas por el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, sin entrar a valorar la existencia o no en cada caso de una situación inexpresiva de capacidad económica, como deriva de la tesis que sostiene el Juez
Atribuye a la sentencia recurrida (i) la infracción de los art. 107.1 y 107.2 a) y 110.4 del TRLHL, así como de la doctrina fijada por la STC 59/2017 de 11 de Mayo de 2017 que declaró inconstitucionales los anteriores artículos, ya que la sentencia recurrida interpreta y aplica como fundamento de su decisión una doctrina constitucional, aparentemente con error ( artículo 88.1. e) LJCA ), y (ii) la vulneración del principio de seguridad jurídica ( art. 9.3 de la Constitución ).
Argumenta que, para garantizar la seguridad jurídica ( artículo 9.3 CE ), la igualdad en la aplicación de la Ley ( artículo 14 CE ) y el respeto de la reserva de la Ley en materia Tributaria ( artículo 31.3 y 133.1 y 2 CE ), la inconstitucionalidad de los artículos 107.1 y 107.2 a) TRLHL declarada en la STC 59/2017 , no implica, en cualquier caso, la anulación de las liquidaciones ni el reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos en las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones por el IIVTNU, sin entrar a valorar, previamente, la existencia o no, en cada caso, de una situación inexpresiva de capacidad económica, extremo este que deberá acreditarse fehacientemente por el sujeto pasivo, conforme a lo exigido por el Tribunal Constitucional, y de acuerdo con lo declarado la Sentencia del Tribunal Supremo de 9 de julio de 2018 (RCA/6226/2017 ;ES: TS.2018:2499), cuya doctrina reiteran las posteriores de 17 de julio de 2018 (RCA 5664/2017;ES:TS:2018:2973 ) y 19 de julio de 2018 (RCA 4777/2017; ES:TS:2018:2990), y más en este caso que se rebatió la prueba aportada.
- Sin la compra del porcentaje de suelo, los titulares superficiarios no son titulares de la plena propiedad.
- Existen otras normas o reglas para determinar de forma individualizada el valor del porcentaje de suelo para cada uno de los titulares superficiarios. Pues dicho valor se utilizará como precio para la compraventa, más el IVA correspondiente al tipo general vigente al momento del devengo.
- Existe una falta de coordinación absoluta entre administraciones, pues el valor otorgado por el Área de Gobierno de Urbanismo y Vivienda del Ayuntamiento de Madrid al porcentaje de suelo que corresponde a la parte recurrente, 27.427,20 € + IVA, difiere plenamente del valor concedido por la Agencia Tributaria de Madrid al porcentaje de suelo que le corresponde a la hora de efectuar el cálculo del IIVTNU: 98.147,10 €.
- La administración competente pretende negar una obviedad, como es escoger el valor más elevado a efectos de tributación con marcado ánimo recaudatorio.
- No habiendo hecho uso la parte recurrente del derecho a comprar el porcentaje de suelo que le corresponde y habiendo transmitido sólo el derecho de superficie, no es posible aplicar los mismos criterios a la hora de tributar.
- Existiendo sólo un mes de diferencia entre la propuesta realizada por el Área de Gobierno de Urbanismo y Vivienda del Ayuntamiento de Madrid y la transmisión del derecho de superficie efectuada, el precio ofrecido por el Ayuntamiento de Madrid para la compraventa del porcentaje de suelo es la cifra más ajustada a derecho para hallar la cuota del impuesto que grava la transmisión, tanto por la proximidad temporal, como por ser unos cálculos efectuados por la propia Administración que vienen a demostrar que es posible individualizar el precio del suelo distinguiéndolo de la valoración del mismo a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.
Por providencia de fecha 20 de marzo de 2019 se designó Magistrado ponente al Excmo. Sr. D. Dimitry Berberoff Ayuda y se señaló para votación y fallo de este recurso el día 16 de julio de 2019, fecha en que comenzó su deliberación.
Fundamentos
Como se infiere de los antecedentes de hecho, la cuestión jurídica controvertida consiste en determinar si la aplicación de la denominada 'tesis maximalista' por el juzgado de instancia con relación al IIVTNU es o no conforme a Derecho, para lo cual resulta forzoso interpretar cabalmente la STC 59/2017 , sentencia que, recogiendo la jurisprudencia sentada en otros pronunciamientos del propio Tribunal Constitucional con relación a normas forales de Guipúzcoa y Álava ( SSTC 26/2017, de 16 de febrero , y 37/2017, de 1 de marzo , respectivamente), declara inconstitucionales y nulos los artículos 107.1, 107.2.a) y 110.4 del TRLHL.
A tal efecto, debemos hacer referencia, de entrada, a la sentencia de esta Sala y Sección de 9 de julio de 2018, pronunciada en el recurso de casación nº 6226/2017 (ES:TS:2018:2499 ), puesto que en ella se plantean y resuelven cuestiones idénticas en lo sustancial a las que en este recurso de casación han sido objeto de debate.
Atendidas tales consideraciones y, en lo que aquí interesa, la esencial identidad entre este asunto y el resuelto en la mencionada sentencia de 9 de julio último, procede recordar aquí la interpretación que tal sentencia efectuó de los pronunciamientos del Tribunal Constitucional anteriormente referidos, tras lo que será preciso suministrar una respuesta singularizada a la situación particular que el asunto presenta.
Y los pronunciamientos relevantes de la STS de 9 de julio de 2018 (recurso de casación núm. 6226/2017 ), con relación a idéntica cuestión interpretativa que la que aquí se suscita y por lo que ahora interesa, son estos:
-Los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL, a tenor de la interpretación que hemos hecho del fallo y del fundamento jurídico 5 de la STC 59/2017 , adolecen solo de una inconstitucionalidad y nulidad parcial. En este sentido, son constitucionales y resultan, pues, plenamente aplicables, en todos aquellos supuestos en los que el obligado tributario no ha logrado acreditar que la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título (o la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos), no ha puesto de manifiesto un incremento de su valor o, lo que es igual, una capacidad económica susceptible de ser gravada con fundamento en el artículo 31.1 CE .
-El artículo 110.4 del TRLHL, sin embargo, es inconstitucional y nulo en todo caso (inconstitucionalidad total) porque, como señala la STC 59/2017 , 'no permite acreditar un resultado diferente al resultante de la aplicación de las reglas de valoración que contiene', o, dicho de otro modo, porque 'impide a los sujetos pasivos que puedan acreditar la existencia de una situación inexpresiva de capacidad económica ( SSTC 26/2017, FJ 7 , y 37/2017 , FJ 5)'. Esa nulidad total de dicho precepto, precisamente, es la que posibilita que los obligados tributarios puedan probar, desde la STC 59/2017 , la inexistencia de un aumento del valor del terreno ante la Administración municipal o, en su caso, ante el órgano judicial, y, en caso contrario, es la que habilita la plena aplicación de los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL.
-Corresponde al obligado tributario probar la inexistencia de incremento de valor del terreno onerosamente transmitido. Y este extremo, no solo se infiere con carácter general del artículo 105.1 LGT , conforme al cual 'quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo', sino que también, y en el ámbito concreto que nos ocupa, ha sido puesto de relieve por el Pleno del Tribunal Constitucional en el FJ 5 b) de la STC 59/2017, y admitido, incluso, por la Sección Primera de esta Sala en el Auto de admisión de 30 de octubre de 2017 (RCA 2672/2017 ).
-Para acreditar que no ha existido la plusvalía gravada por el IIVTNU podrá el sujeto pasivo (a) ofrecer cualquier principio de prueba, que al menos indiciariamente permita apreciarla, como es la diferencia entre el valor de adquisición y el de transmisión que se refleja en las correspondientes escrituras públicas [cuyo valor probatorio sería equivalente al que atribuimos a la autoliquidación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales en los fundamentos de derecho 3.4 de nuestras sentencias de 23 de mayo de 2018 (RRCA núms. 1880/2017 y 4202/2017), de 5 de junio de 2018 ( RRCA núms. 1881/2017 y 2867/2017 ) y de 13 de junio de 2018 ( RCA núm. 2232/2017 ); (b) optar por una prueba pericial que confirme tales indicios; o, en fin, (c) emplear cualquier otro medio probatorio ex artículo 106.1 LGT que ponga de manifiesto el decremento de valor del terreno transmitido y la consiguiente improcedencia de girar liquidación por el IIVTNU.
-Aportada -según hemos dicho, por cualquier medio- por el obligado tributario la prueba de que el terreno no ha aumentado de valor, deberá ser la Administración la que pruebe en contra de dichas pretensiones para poder aplicar los preceptos del TRLHL que el fallo de la STC 59/2017 ha dejado en vigor en caso de plusvalía.
-Contra el resultado de la valoración de la prueba efectuada por la Administración en el seno del procedimiento tributario correspondiente, el obligado tributario dispondrá de los medios de defensa que se le reconocen en vía administrativa y, posteriormente, en sede judicial. En la vía contencioso-administrativa la prueba de la inexistencia de plusvalía real será apreciada por los Tribunales de acuerdo con lo establecido en los artículos 60 y 61 LJCA y, en último término, y tal y como dispone el artículo 60.4 LJCA , de conformidad con las normas del Código Civil y de la Ley de Enjuiciamiento Civil.
Con arreglo a lo que establece el artículo 93.1 LJCA , procede, en función de todo lo razonado precedentemente, responder a las cuestiones suscitadas en el auto de admisión, lo que debemos hacer necesariamente por remisión íntegra a la interpretación plasmada en el fundamento séptimo de la sentencia de 9 de julio de 2018 :
1º) Los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL, a tenor de la interpretación que hemos hecho del fallo y del fundamento jurídico 5 de la STC 59/2017 , adolecen solo de una inconstitucionalidad y nulidad parcial. En este sentido, son constitucionales y resultan, pues, plenamente aplicables, en todos aquellos supuestos en los que el obligado tributario no ha logrado acreditar, por cualquiera de los medios que hemos expresado en el fundamento de derecho Quinto, que la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título (o la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos), no ha puesto de manifiesto un incremento de su valor o, lo que es igual, una capacidad económica susceptible de ser gravada con fundamento en el artículo 31.1 CE .
2º) El artículo 110.4 del TRLHL, sin embargo, es inconstitucional y nulo en todo caso (inconstitucionalidad total) porque, como señala la STC 59/2017 , 'no permite acreditar un resultado diferente al resultante de la aplicación de las reglas de valoración que contiene', o, dicho de otro modo, porque 'impide a los sujetos pasivos que puedan acreditar la existencia de una situación inexpresiva de capacidad económica ( SSTC 26/2017, FJ 7 , y 37/2017 , FJ 5)'. Esa nulidad total de dicho precepto, precisamente, es la que posibilita que los obligados tributarios puedan probar, desde la STC 59/2017 , la inexistencia de un aumento del valor del terreno ante la Administración municipal o, en su caso, ante el órgano judicial, y, en caso contrario, es la que habilita la plena aplicación de los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL.
A tenor del artículo 93.1 LJCA , establecida la interpretación de las normas controvertidas, con arreglo a lo expresado con valor de doctrina sobre la base de nuestra sentencia de 9 de julio de 2018, pronunciada en el recurso de casación núm. 2662/2017 , debemos resolver lo siguiente:
1.- La sentencia nº 97/2018 de 26 de marzo, del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 5 de Madrid, (P.A 171/2017 ), debe ser casada y anulada, en tanto contiene un criterio contrario al que hemos establecido, ya que considera erróneamente que los artículos 107.1 y 107.2 a) TRLHL, sobre determinación de la base imponible del impuesto municipal que nos ocupa, han sido expulsados de modo absoluto e incondicional del ordenamiento jurídico, afirmación que hemos rechazado formalmente, al expresar que '(tales artículos) ...a tenor de la interpretación que hemos hecho del fallo y del fundamento jurídico 5 de la STC 59/2017 , adolecen solo de una inconstitucionalidad y nulidad parcial'.
2.- Anulada la sentencia del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 5 de Madrid, que resuelve el recurso -únicamente a partir de una interpretación maximalista de las sentencias del Tribunal Constitucional-, deben abordarse, conforme al artículo 93.1 LJCA , las cuestiones y pretensiones deducidas en el proceso.
La parte recurrente sostuvo en la instancia la no sujeción al IIVTNU -al considerar que la vivienda transmitida se había construido en régimen de derecho de superficie, siendo propietario solo de la edificación, pero no del suelo, que era propiedad del Ayuntamiento de Madrid- argumentación que fue analizada y rechazada por el juzgado
'TERCERO.- En lo que hace referencia a la no sujeción de la transmisión al impuesto, la parte recurrente sostiene que el tributo grava el incremento de valor del suelo urbano, puesto de manifiesto con ocasión de la transmisión del mismo; y, que dado que la vivienda se ha construido en régimen de derecho de superficie, él no era propietario más que de la edificación, pero no del suelo, que era propiedad del Ayuntamiento de Madrid. Por ello, al gravar el impuesto los incrementos de valor del suelo, puesto de manifiesto con ocasión de su enajenación, no cabe interpretar que se ha producido el hecho imponible puesto que no se transmisión la propiedad del suelo (sino solo de la edificación).
El negocio jurídico constitutivo de la enajenación de la titularidad de la vivienda está sujeto al impuesto por las siguientes razones:
El derecho de propiedad conforme al Código Civil, es el derecho de gozar y disfrutar de una cosa sin más limitaciones que las establecidas en las leyes ( art. 348); por ello, la constitución de un derecho de superficie sobre el suelo impide al propietario la posibilidad de construir sobre el suelo, suelo o subsuelo, transmitido al superficiario el derecho a edificar, haciendo suya la propiedad de la construcción (durante el plazo de vida del derecho de superficie). Es evidente que se trata de un derecho real limitativo del dominio; y como tal, el artículo 104 de la LRHL establece que el IIVTNU grava el incremento de valor que experimenta el valor de los terrenos con ocasión de la transmisión, o solo de su propiedad, sino también 'de la constitución transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos'.
Por lo tanto, es clara la sujeción del negocio jurídico enjuiciado al referido impuesto puesto que no está, incluso, entre los supuestos enumerados de no sujeción o exención de los artículos 104 y 105 LRHL.'
Sin embargo, procede ordenar la retroacción de actuaciones, por cuanto como pone de manifiesto la parte recurrente (recurrida en esta casación) en su escrito de oposición a esta casación, junto a la no sujeción al IIVTNU, apuntó subsidiariamente en la instancia la necesidad de que dicha circunstancia (derecho de superficie) fuera objeto de valoración a los efectos del cálculo del impuesto, defendiendo que al valor del suelo que se refleja en el recibo de IBI se le aplicase un porcentaje de reducción, cuestión ésta ajena al interés casacional objetivo detectado en este recurso de casación.
Ciertamente la sentencia no entra a analizar esta petición de carácter subsidiario -que, por lo demás, no se refiere a la denominada 'fórmula Cuenca'- por lo que procede la retroacción de actuaciones para que se pronuncie al respecto, teniendo en consideración en su caso, la prueba propuesta por la parte recurrente.
En virtud de lo dispuesto en el artículo 93.4 LJCA , respecto de las costas de la casación cada parte abonará las causadas a su instancia y las comunes por mitad. Respecto de las generadas en la instancia, cada parte abonará las suyas y las comunes por mitad, al presentar el asunto serias dudas de derecho, como refleja el interés casacional que justificó la admisión a trámite de este recurso de casación.
Fallo
Por todo lo expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido
1°) Fijar como criterios de esta sentencia, que la interpretación del artículo 104 del texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo , en relación con los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4, atendida la declaración de inconstitucionalidad que para estos tres últimos preceptos ha decidido el Tribunal Constitucional en la sentencia 59/2017, de 11 de mayo -, y 109 del mismo texto legal, determina la inexistencia del hecho imponible del impuesto sobre el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana cuando el interesado acredite la inexistencia de un aumento real del valor del terreno en la fecha de devengo del impuesto.
2°) Declarar haber lugar al recurso de casación núm. 3175/2018, interpuesto por el AYUNTAMIENTO DE MADRID, contra la sentencia nº 97/2018 de 26 de marzo, del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 5 de Madrid (P.A 171/2017 ), sentencia que se casa y anula.
3º) Ordenar la retroacción de actuaciones para que el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 5 de Madrid dicte nueva sentencia analizando la argumentación del recurrente con, en su caso, la correspondiente valoración de prueba
4º) Respecto de las costas de la casación cada parte abonará las causadas a su instancia y las comunes por mitad.
5º) Por lo que se refiere a las costas de la instancia cada parte abonará las causadas a su instancia y las comunes por mitad.
Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la colección legislativa.
Así se acuerda y firma.
D. Nicolas Maurandi Guillen D. Jose Diaz Delgado
D. Angel Aguallo Aviles D. Jose Antonio Montero Fernandez
D. Jesus Cudero Blas D. Rafael Toledano Cantero
D. Dimitry Berberoff Ayuda D. Isaac Merino Jara