Sentencia Administrativo Nº 119/2014, Tribunal Superior de Justicia de Galicia, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 15231/2013 de 05 de Marzo de 2014

Encabezamiento

T.S.X.GALICIA CON/AD SEC.4

A CORUÑA

SENTENCIA: 00119/2014

-N11600

N.I.G:15030 33 3 2013 0017455

Procedimiento: PROCEDIMIENTO ORDINARIO 0015231 /2013 /

Sobre:ADMINISTRACION TRIBUTARIA Y FINANCIERA

De D./ña. Antonieta

LETRADOIAGO PASARO MENDEZ

PROCURADORD./Dª. MIGUEL VILARIÑO GARCIA

ContraD./Dª. TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE GALICIA

LETRADOABOGADO DEL ESTADO

PROCURADORD./Dª.

CODEMANDADA: CONSELLERIA DE FACENDA

LETRADO COMUNIDAD (SERVICIO PROVINCIAL)

PONENTE: D. JOSE MARIA GOMEZ Y DIAZ CASTROVERDE

EN NOMBRE DEL REY

La Sección 004 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia ha pronunciado la

SENTENCIA

Ilmos./as. Sres./as. D./Dª

JOSE MARIA GOMEZ Y DIAZ CASTROVERDE

JUAN SELLES FERREIRO

FERNANDO FERNANDEZ LEICEAGA

MARIA DOLORES RIVERA FRADE

MIGUEL HERNANDEZ SERNA

A CORUÑA, cinco de marzo de dos mil catorce.

En el recurso contencioso-administrativo que, con el número 15231/2013, pende de resolución ante esta Sala, interpuesto por Antonieta , representada por el procurador D. MIGUEL VILARIÑO GARCIA , dirigido por el letrado D. IAGO PASARO MENDEZ, contra RESOLUCION TEAR DE FECHA 15/02/13. IMPUESTO SUCESIONES. LIQUIDACION Nº NUM000 . EXPEDIENTE NUM001 . Es parte la Administración demandada el TRIBUNAL ECONOMICO- ADMINISTRATIVO REGIONAL DE GALICIA, representado por el ABOGADO DEL ESTADO y la codemandada CONSELLERIA DE FACENDA representada por el LETRADO DE LA COMUNIDAD (SERVICIO PROVINCIAL).

Es ponente el Ilmo. Sr. D. JOSE MARIA GOMEZ Y DIAZ CASTROVERDE.

Antecedentes

PRIMERO.-Admitido a trámite el presente recurso contencioso-administrativo, se practicaron las diligencias oportunas y, recibido el expediente, se dio traslado del mismo a la parte recurrente para deducir la oportuna demanda, lo que se hizo a medio de escrito en el que, en síntesis, tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que se estimaron pertinentes, se acabó suplicando que se dictase sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución impugnada en este procedimiento.

SEGUNDO.-Conferido traslado a las partes demandadas, se solicitó la desestimación del recurso, de conformidad con los hechos y fundamentos de Derecho consignados en las contestaciones de la demanda.

TERCERO.-No habiéndose recibido el asunto a prueba y declarado concluso el debate escrito, quedaron las actuaciones sobre la mesa para resolver.

CUARTO.-En la sustanciación del recurso se han observado las prescripciones legales, siendo la cuantía del mismo de 19.468,89 euros.

Fundamentos

PRIMERO.-El presente recurso jurisdiccional lo dirige Dª Antonieta contra el acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia de fecha 15 de febrero de 2013, dictado en la reclamación NUM001 , sobre liquidación en concepto de Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, expediente NUM002 .

Dicha liquidación procede de comprobación de valores en que el medio utilizado ha sido el de precios medios en el mercado ( artículo 57.1, c) LGT ), según regulación autonómica por la Orden de 28 de julio de 2011.

Alega la demandante como motivos del recurso la aplicación retroactiva de dicha Orden, toda vez que el devengo del tributo se produjo con el fallecimiento de la causante el 1 de julio de 1010 ( artículo 24 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre , reguladora del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y, en segundo término, la falta de motivación de la comprobación.

SEGUNDO.-En lo que hace al primer motivo, en nuestra sentencia de 5/2/14, dictada en el recurso 15177/13 , hemos rechazado la retroactividad de la norma en devengos anteriores a su entrada en vigor, tal como allí se alegaba, con apoyo en la siguiente argumentación:

"(. . .) Coma indica a STS 26.09.2013 : ..) Unha síntese actualizada da doutrina do Tribunal Constitucional pode encontrarse no fundamento xurídico 10 da súa sentenza 100/2012, do 8 de maio , onde se manifesta:

«[C]on relación ó principio de seguridade xurídica dixemos insistentemente que vén a ser a suma de certeza e legalidade, xerarquía e publicidade normativa, irretroactividade do non favorable e interdición da arbitrariedade, equilibrada de tal sorte que permita promover, na orde xurídica, a xustiza e a igualdade, en liberdade ( SSTC 27/1981, do 20 de xullo, FJ 10 ; 71/1982, do 30 de novembro, FJ 4 ; 126/1987, do 16 de xullo, FJ 7 ; 227/1988, do 29 de novembro, FJ 10 ; 65/1990, do 5 de abril, FJ 6 ; 150/1990, do 4 de outubro, FJ 8 ; 173/1996, do 31 de outubro, FJ 3 ; 225/1998, do 25 de novembro, FJ 2 ; e 90/2009, do 20 de abril , FJ 4). É dicir, a seguridade xurídica entendida como a certeza sobre a normativa xurídica aplicable e os intereses xuridicamente tutelados ( STC 15/1986, do 31 de xaneiro , FJ 1), como a expectativa razoablemente fundada do cidadán en cal ha de ser a actuación do poder na aplicación do Dereito ( STC 36/1991, do 14 de febreiro , FJ 5), como a claridade do lexislador e non a confusión normativa ( STC 46/1990, do 15 de marzo , FJ 4).

En suma, só se, no ordenamento xurídico no que se insiren e tendo en conta as regras de interpretación admisibles en Dereito, o contido ou as omisións dun texto normativo producisen confusión ou dúbidas que xerasen nos seus destinatarios unha incerteza razoablemente insuperable acerca da conduta esixible para o seu cumprimento ou sobre a previsibilidade dos seus efectos, podería concluírse que a norma contida no devandito texto infrinxiría o principio de seguridade xurídica ( SSTC 150/1990, do 4 de outubro, FJ 8 ; 142/1993, do 22 de abril, FJ 4 ; 212/1996, do 19 de decembro, FJ 15 ; 90/2009, do 20 de abril, FJ 4 ; e 136/2011, do 13 de setembro , FJ 9). [...]

Ao anterior debe engadirse tamén que é doutrina reiterada deste Tribunal a de que o principio de irretroactividade das leis consagrado no art.º 9.3 da Constitución concirne só ás sancionadoras non favorables e ás restritivas de dereitos individuais, no sentido que demos a esta expresión ( SSTC 27/1981, do 20 de xullo, FJ 10 ; 6/1983, do 4 de febreiro, FJ 2 ; 150/1990, do 4 de outubro, FJ 8 ; 173/1996, do 31 de outubro, FJ 3 ; e 90/2009, do 20 de abril , FJ 4), a saber, que a 'restrición de dereitos individuais' ha de equipararse á idea de sanción, polo cal o límite do devandito artigo hai que consideralo referido ás limitacións introducidas no ámbito dos dereitos fundamentais e das liberdades públicas (do título I da Constitución) ou na esfera xeral de protección da persoa ( SSTC 42/1986, do 10 de abril, FJ 3 ; e 90/2009, do 20 de abril , FJ 4). E é tamén doutrina consolidada deste Tribunal a de que o principio de seguridade xurídica non pode entenderse como un dereito dos cidadáns ao mantemento dun determinado réxime fiscal ( SSTC 126/1987, do 16 de xullo, FJ 11 ; e 116/2009, do 18 de maio , FJ 3), aínda cando, iso si, protexe a confianza dos cidadáns que axustan a súa conduta económica á lexislación vixente fronte a cambios normativos que non sexan razoablemente previsibles, xa que a retroactividade posible das normas non pode transcender a interdición da arbitrariedade ( SSTC 150/1990, do 4 de outubro, FJ 8 ; 182/1997, do 28 de outubro, FJ 11 ; e 90/2009, do 20 de abril , FJ 4).

En consecuencia,'aunque a retroactividade das normas tributarias non está de forma total proscrita, si pode riscarse de lesiva dende o punto de vista constitucional, cando a súa articulación polo lexislador vulnere algún dos principios do art.º 9.3 CE ' ( STC 234/2001, do 13 de decembro , FJ 9). E determinar cando unha norma tributaria vulnera a seguridade xurídica dos cidadáns é unha cuestión que só pode resolverse caso por caso, tendo en conta, dun lado, o grao de retroactividade da norma e, doutro, as circunstancias que concorran en cada suposto ( SSTC 126/1987, do 16 de xullo, FJ 11 ; 150/1990, do 4 de outubro, FJ 8 ; 197/1992, do 19 de novembro, FJ 4 ; 173/1996, do 31 de outubro, FJ 3 ; 182/1997, do 28 de outubro, FJ 11 ; 234/2001, do 13 de decembro, FJ 10 ; 89/2009, do 20 de abril, FJ 3 ; e 116/2009, do 18 de maio , FJ 3). [...] » .

Por outra parte, o propio Tribunal Constitucional, na súa sentenza 182/1997, do 28 de outubro , considerou relevante distinguir, como criterio orientador deste xuízo casuístico, «entre a retroactividade auténtica ou de grao máximo, e a retroactividade impropia ou de grao medio. No primeiro suposto, que se produce cando a disposición pretende anoar os seus efectos a situacións de feito producidas con anterioridade á propia Lei e xa consumadas, só esixencias cualificadas de interese xeral poderían impoñer o sacrificio do principio de seguridade xurídica. No suposto da retroactividade de grao medio ou impropia, que se produce cando a Lei incide sobre situacións xurídicas actuais aínda non concluídas, a licitude ou ilicitude da disposición dependerá dunha ponderación de bens levada a cabo caso por caso que teña en conta, dunha parte, a seguridade xurídica e, doutra, os diversos imperativos que poden conducir a unha modificación do ordenamento xurídico tributario, así como as circunstancias concretas que concorren no caso, é dicir, a finalidade da medida e as circunstancias relativas ao seu grao de previsibilidade, a súa importancia cuantitativa, e outros factores similares ( STC 126/1987 , fundamentos xurídicos 11, 12 e 13, STC 197/1992 , fundamento xurídico 4º e STC 173/1996 , fundamento xurídico 3º)» (FJ 11º).

A retroactividade impropia que establece a Orde de 28.07.2011 non infrinxe ningún dos dereitos do art. 9.3 CE ( seguridade xurídica/confianza lexítima ) dado o seu limitado efecto: desenvolve unha das previsións do artigo 57 Lei 58/2003.

Consonte co artigo 9 Lei 29/1987 a base impoñible do I.Sucesións ven determinado polo VALOR REAL dos bens e dereitos minguado polas cargas e débedas deducibles, e é a este valor real ó que deben atender tanto o declarante na súa autoliquidación coma a propia administración na aplicación dos medios de valoración do artigo 57 citado.

En principio resulta indiferente o sistema de comprobación do valor aplicado, xa que o resultado final debería sela determinación do valor real dos bens, polo que o recorrente non sofre míngua nos seus dereitos polo feito de que non puidera aplica-las previsións da Orde de 28.07.2011 no momento de presenta-la autoliquidación ( cuestión que si podería ter relevancia no caso de ser sancionado ). Tampouco sobre míngua ningunha polo feito de que a administración a aplique a un imposto devengado o 05.01.2010.

A Orde non afecta, propiamente, a ningunha das variables do artigo 8 Lei 58/2003 senon só á previsión do artigo 57 Lei 58/2003 que determina os medios de comprobación a utilizar pola administración na determinación do valor do ben transmitido, sendo un deles o do PREZO MEDIO DE MERCADO.

Sistema que, consonte o artigo 158.2 RD 1065/2007, non esixe, necesariamente, da previa publicidade ( o artigo fala de poderá aprobar e publica-la metodoloxía ... ); publicidade que, unha vez feita, ten os efectos do art.157.1.b RD 1065/2007 , sen que esta incidencia afecte ó principio de seguridade xurídica dado que, o propio recorrente puido face-la solicitude do art. 90 Lei 58/2003 e 157.1.a) RD 1065/2007 , para evita-la comprobación do valor.

O fundamental é resolver se a liquidación realizada pola administración, en aplicación dalgún dos medios do art. 57 Lei 58/2003, determinou o VALOR REAL do ben transmitido, sen que a este efectos sexa relevante que o prezo medio aplicado pola administración estivera ou non publicado ó tempo do devengo do imposto, xa que falarmos dun medio de comprobación que pode ser posto en cuestión polo administrado, o mesmo que acontecería se a administración utilizara outros dos medios do art. 57 ( ditame pericial, sistema de capitalización ... ). Imaxinemos o suposto de comprobación do valor por medio de ditame pericial no que o técnico da administración utiliza, para fundamenta-lo informe, unha publicación técnica ( dun colexio profesional por exemplo ) posterior ó momento do devengo, que fai referencia a valores anteriores ó devengo; ningunha indefensión provocaría ó administrado e non podería falarse de retroactividade. O mesmo, entendemos, acontece no presente caso.

A Orde, inclusive coa eficacia retroactiva a xaneiro de 2010, o único que fai é determina-lo prezo medio que a administración lle atribúe ós bens inmobles sitos na CCAA Galega; valoración coa que pode discrepa-lo administrado de entender que o VALOR REAL é distinto. Estarmos ante un valor con presunción iuris tantum, que pode rebatelo administrado, impugnando tanto a metodoloxía coma o resultado, o que nos leva a considerar que a retroactividade da orde non vulnera o art. 9.3 CE nin o artigo 8 Lei 58/2003".

Reiterando la misma doctrina en el presente caso, por aplicación de los principios de igualdad y seguridad jurídica, procede la desestimación de este motivo.

TERCERO.-En lo que se refiere a la falta de motivación, la resolución recurrida estimó correcta la comprobación por dos vías: la primera, por corresponderse con los criterios de la Orden de precios medios de mercado antes citada; la segunda, por entender que este medio de comprobación se diferencia del dictamen de peritos de la Administración ( artículo 57.1, e LGT ), pudiendo alcanzarse los valores comprobados a partir de la publicación en el DOGA de los anexos de la Orden.

La comprobación se plasma en documento que comprende un apartado referido a 'motivación', en el que se destaca la existencia de un error en la base imponible/base liquidable, así como que la Administración ha optado para la comprobación por el medio de 'precios medios en el mercado'; otro apartado referido a 'método', en el que se indica que la valoración se realiza mediante el criterio general de aplicación de los precios medios en el marcado aprobados a este efecto por la Orden de 28 de julio de 2011; otro de 'identificación', en conexión con el apartado de 'valoración' en el cual, y a efectos de desarrollar la comprobación de valores, conforme a la Orden mencionada se llega al valor unitario mediante la aplicación al valor básico correspondiente al Ayuntamiento donde se sitúa la parcela y para la fecha del devengo, corregido mediante índices en relación con el cultivo, intensidad productiva media en las condiciones normales de explotación; calidad de situación de la parcela; tipo de acceso y entorno, hasta alcanzar el valor que se impugna previas las deducciones u sumando las mejoras.

En la aplicación de dicho método de valoración el Preámbulo de la Orden de 28 de julio de 2011 se remite al artículo 61 de la Ley 16/2007, de 26 de diciembre , de presupuestos generales de la Comunidad Autónoma de Galicia para el año 2008 que, bajo la rúbrica de Precios medios de mercado en los impuestos sobre sucesiones y donaciones y sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentadosseñala lo siguiente:

'Uno.- En las comprobaciones de valor de inmuebles por el medio establecido en el art. 57.1º c) de la Ley 58/2003 , general tributaria, la Administración tributaria aprobará y publicará la metodología empleada en su cálculo, que incluirá las tablas de los propios precios medios resultantes o bien las tablas de las componentes o valores básicos (suelo, construcción y gastos/beneficios), así como de los coeficientes singularizadores en adaptación de los precios medios a la realidad física del bien a valorar. Esta normativa técnica se aprobará mediante orden de la Consellería de Economía y Hacienda.

Las tablas se actualizarán periódicamente conforme a las variaciones del mercado inmobiliario, pudiendo adoptarse, para este caso, los índices de variación de precios inmobiliarios publicados por las distintas administraciones públicas o por instituciones especializadas en estadística inmobiliaria.

Será suficiente la motivación de la comprobación de valor que incluya una correcta identificación del bien, una aplicación del precio medio que corresponda y una adaptación del mismo al caso concreto a través de los coeficientes singularizadores que determine la normativa técnica señalada en el párrafo primero.

Dos.- Las comprobaciones de valor de los inmuebles a través de precios medios de mercado podrán realizarse de forma automatizada a través de técnicas y medios electrónicos, informáticos y telemáticos de acuerdo con lo establecido en el art. 96 de la Ley 58/2003 , general tributaria'.

La mecánica, pues, configurada para la comprobación de valores mediante los precios medios de mercado se conforma alrededor de un valor básico, corregido mediante diferentes elementos que permitan adaptar el valor al caso concreto del inmueble a valorar, según resulte de los correspondientes anexos de la Orden; valor básico que viene predefinido, por lo que solamente precisa de comprobar la ubicación general del bien a valorar, adaptándolo de modo singular en función de las características concretas de éste, en función de los anexos II (exponentes de cultivo, lugar y acceso sobre el valor básico), V (relación de cultivos), VI (parroquias/lugares de Galicia) y VII (accesos de Galicia) de la Orden.

Pues bien, sobre tal particular, debemos afrontar es si la aparente simplicidad del procedimiento y sus consecuencias revela de exigencia de motivación a la comprobación.

Comencemos por recordar que, como señala la STS de 7/12/11 (recurso 71/2010 ) "conviene precisar que el art. 57 de la ley no establece la preferencia de ningún medio de comprobación sobre los demás, señalando el art. 160.3 del Reglamento [se refiere al Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (RGGI, en lo sucesivo)] que la propuesta de valoración resultante de la comprobación de valores realizada mediante cualquiera de los medios a que se refiere el art. 57 de la ley 58/2003, de 17 de Diciembre, General Tributaria , deberá ser motivada, y que a los efectos de lo previsto en el art. 103.3 de dicha ley , la propuesta de valoración recogerá expresamente la normativa aplicada y el detalle de su aplicación".Añadidamente, el apartado b) del artículo 160.3 del Reglamento de referencia dispone que 'en la utilización de precios medios de mercado deberá especificarse la adaptación de los estudios de precios medios de mercado y del sistema de cálculo al caso concreto'.

Sobre tal medio de comprobación la STS de 13/5/10 (recurso 1/08 ), señala que "debemos poner de relieve que el sistema de comprobación de valores mediante 'precios medios en el mercado' ha demostrado su eficacia a lo largo de los años en la medida en que ofrece la indudable ventaja de que el contribuyente puede conocer anticipadamente a la realización del hecho imponible cual va a ser la carga fiscal que habrá de soportar y además con la seguridad de que acogido a dicho sistema, la Administración quedará vinculada por el resultado que se obtenga, (. . .) y no incoara expediente de comprobación del valor declarado.'(el carácter vinculante es recogido hoy en el artículo 134.1 de la Ley 58/003 , cuando establece como excepción a la aplicación por la Administración de los medios de comprobación enumerados en el artículo 57.1 el hecho de que 'el obligado tributario hubiera declarado utilizando los valores publicados por la propia Administración actuante en aplicación de alguno de los citados medios').

Ahora bien, al estar ante la aplicación de 'precios medios en el mercado' es evidente el carácter objetivo del medio de comprobación utilizado, razón por la que no es de extrañar tampoco la existencia de contribuyentes que no solo no se acogen al sistema indicado de comprobación de valores, sino que rechazan el resultado que la Administración obtiene con su aplicación, invocando la falta de motivación, entre otros, como instrumento de defensa. Naturalmente que los actos de comprobación de valores están sometidos a la necesidad de motivación ( SSTS de 27 de abril y 6 de junio de 1984 , 26 de marzo de 1991 y 390 de marzo de 1992, de 23 de mayo de 2002 , 24 de marzo de 2003 y 25 marzo 2004 .) sin que exista excepción en el caso de que el medio utilizado es el de 'precios medios en el mercado'".

En tal contexto la cuestión, entonces, se refiere a si para alcanzar tal motivación es suficiente constatar los parámetros utilizados o, por el contrario, se debe razonar el empleo de los elementos de corrección del valor básico y, a tal efecto, el antes transcrito artículo 61 de la Ley 16/2007 en cuanto a que ' será suficiente la motivación de la comprobación de valor que incluya una correcta identificación del bien, una aplicación del precio medio que corresponda y una adaptación del mismo al caso concreto a través de los coeficientes singularizadores que determine la normativa técnica señalada en el párrafo primero'excluye la segunda posibilidad mencionada. La respuesta a tal enunciado debe de ser negativa, en cuanto que no es dable presuponer que el legislador autonómico haya pretendido excluir en estos casos un mandato legal explícito, pues la 'debida motivación' va más allá de la mera expresión de los medios y criterios empleados, tal como se sigue del artículo 134.3 LGT . Otra conclusión condenaría al contribuyente a la más completa indefensión, sobre todo si desea recurrir la liquidación practicada o, incluso, promover tasación pericial contradictoria. De ahí que debamos significar que la ' propuesta de valoración debidamente motivada'exigida por dicho precepto de la LGT ni está excluida por el legislador autonómico ni, añadidamente, éste ha soslayado el adecuado razonamiento sobre los específicos criterios de singularización en el caso concreto.

Además de lo expuesto, es de considerar que una vez que en el desarrollo de la comprobación es precisa una labor de identificación del bien y adaptación singular del mismo a los precios medios se está desarrollando, entonces, una labor prospectiva sobre aquél y sus elementos, de suerte que no puede mantenerse la mera aplicación automática de parámetros cuya utilización conduzca a una suma final, que es el resultado de la valoración. La persona que realiza tal labor adquiere de este modo un protagonismo singular en cuanto se produce al actuar en esta forma una cierta transmutación del medio de comprobación, semejándose más, en esta aplicación, a una prueba pericial. Sin que sea el caso pronunciarse en este momento sobre la titulación y competencia en la utilización de los precios medios como medio de comprobación, sí que ha de significarse que no por utilizar este medio quedan excluidos otros parámetros, específicamente la comprobación personal del bien a valorar. Esta Sala lo ha considerado necesario en múltiples ocasiones, sin perjuicio de que pueda paliarse su ausencia por "fotografías u otros elementos que permitan singularizar en el caso concreto los valores absolutos y su concreción a través de coeficientes",tal como expresamos en nuestra sentencia de 3/12/12 (recurso 15239/12 ), sin olvidar que, conforme al artículo 160.2 RGGI 'en el dictamen de peritos, será necesario el reconocimiento personal del bien valorado por el perito cuando se trate de bienes singulares o de aquellos de los que no puedan obtenerse todas sus circunstancias relevantes en fuentes documentales contrastadas',necesidad la anterior que ha de trasladarse a los casos en que, concurriendo tales circunstancias, se hace una valoración similar al dictamen pericial, aun cuando se utilice medio de comprobación diferente .

Y no solo se trata de un criterio para otros medios de comprobación, señaladamente el dictamen de peritos ( artículo 57.1 LGT ), sino específicamente para este medio contemplado por otros Tribunales Superiores. La STSJ Murcia de 24/9/2012 (recurso 430/08 ), exponente de un criterio consolidado, señala que "La Sala viene sosteniendo que es cierto que la Administración puede elegir cualquiera de los medios de valoración a los que se refiere el art. 57 LGT 2003 , incluido el de precios medios de mercado aquí empleado (cabe citar las sentencias 146 , 165 , 173 y 360/2007 , 104/2008, de 12 de febrero y últimamente la 244/2012, de 16 de marzo , entre otras). Pero añade que el empleo de dicho sistema no le exime del cumplimiento de determinados requisitos para que dicha valoración se entienda correctamente realizada. En concreto, este Tribunal ha señalado en multitud de ocasiones que el sistema exige que el funcionario que realiza la valoración examine de forma individual y concreta la finca y tenga la titulación adecuada al efecto. Solamente de esa forma puede valorar la finca urbana aplicando el precio de mercado correcto, así como los coeficientes correctores que sean procedentes en función de las circunstancias de toda índole que concurran en la finca valorada (tipología de la construcción, estado de conservación etc.) No se trata por tanto de cuestionar el sistema aplicado, sino la forma en la que lo ha sido.

Asimismo, este Tribunal viene señalando con carácter general la necesidad de hacer las valoraciones de forma motivada, siguiendo el criterio que de forma unánime ha mantenido la jurisprudencia. En concreto señala la Sala que es necesario que se tenga en cuenta el estado de conservación y antigüedad de la finca urbana a valorar, su ubicación, circunstancias urbanísticas concurrentes, con expresión de todos los criterios tenidos en cuenta y demás circunstancias que puedan tener influencia actual o futura en el valor, ya que en otro caso se produciría una situación de indefensión para el sujeto pasivo al privarle de medios para combatirla. Dice la jurisprudencia que cuando la Administración está facultada para comprobar el valor del bien transmitido declarado por el contribuyente, esta comprobación ha de ajustarse a lo ordenado en el anterior art. 121.2 LGT 1963 , con lo cual trata de evitar la indefensión que se produciría al contribuyente al ignorar la motivación del aumento de la base imponible declarada. Esta motivación ha de contener, en primer lugar, la descripción del soporte físico, que es el bien o el derecho transmitido, en cuanto se refiere a su contenido o circunstancias físicas, y a partir de ahí exteriorizar los criterios concretos seguidos para la valoración, sin que pueda entenderse cumplida con la mera fijación de una cifra por metro cuadrado o con un texto estereotipado en el que se rellenan con una simple cifra los huecos existentes, ya que no se trata de emitir una opinión sobre lo que puede valer un bien o derecho, sino de practicar una valoración para conocer el valor real que luego ha de tener trascendencia no solo para el ITP, sino también para otros Impuestos. Hay que tener en cuenta que la motivación es un medio de control de la causa de los actos de gravamen, de tal modo que su ausencia origina una situación de indefensión para los afectados que la Constitución prohíbe en el art. 24 y que según los arts. 54.1.a ) y 89.3 de la Ley 30/1992 de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y Procedimiento Administrativo Común, en relación con el 63.2 de la misma Ley , puede ser causa de nulidad. La motivación es la base para controlar los elementos reglados del acto, obviamente sometidos al ejercicio de las facultades revisoras de la instancia jurisdiccional. Cumple diferentes funciones; ante todo, y desde el punto de vista interno, viene a asegurar la seriedad en la formación de la voluntad de la Administración. En el terreno formal -exteriorización de los fundamentos en cuya virtud se dicta un acto administrativo-, no es sólo una elemental cortesía sino que constituye una garantía para el interesado que podrá impugnar, en su caso, el acto con posibilidad de criticar las bases en que se funda. En último término, la motivación facilita el control jurisdiccional de la Administración ( art. 106 de la Constitución ) que, sobre su base podrá desarrollarse con conocimiento de todos los datos necesarios ( STS de 1-10-88 y 26-5-89 ). La motivación de los actos administrativos no constituye un rito sacramental, sino una medida instrumental para que se conozcan las razones de la voluntad de la Administración, lo cual permite a la jurisprudencia modular esta exigencia, acomodándola a las circunstancias de cada caso ( STS de 2-6-87 )".

Por lo tanto, debe concluirse que se precisa una adecuada motivación desde el momento en que en la valoración concurran otros elementos que impliquen la específica singularización del bien a valorar, como determinadas particularidades del mismo, su situación, el proceso de consolidación de cultivo, elementos característicos de configuración y otros que, por su propia naturaleza, revelan una particular condición del bien a valorar en relación a otros similares o situados en el mismo entorno territorial. La observación personal del bien, y la motivación de la razón que apunta a unas condiciones singulares y no de otras se revela en estos casos imprescindible. De otro modo, se incide nuevamente en los supuestos de hecho ya analizados por la Sala en cuanto a la comprobación de valores conformando una doctrina según la cual "la normalización de impresos y la plasmación en ellos de determinados valores y coeficientes aplicados por el técnico que realiza la comprobación no puede contemplarse como motivación suficiente por más que se acompañe de una hoja explicativa en la que se ponga a disposición del contribuyente la correspondencia de los coeficientes y su elemento de representación, pues lo esencial en las valoraciones, máxime cuando modifican el valor declarado, es la expresión razonada y detallada de los elementos que implican tal variación, con referencia singular al caso concreto estudiado. Incluso, tratándose de bienes inmuebles, dejando expresa constancia de que han sido examinados personalmente por el facultativo que practica la valoración, sin perjuicio de que a ello se añadan otras circunstancias de orden jurídico (arrendamientos, servidumbres, limitaciones derivadas de la normativa urbanística y otras) que contribuyan a alterar el valor y que, eventualmente, puedan no corresponder al técnico que realiza la valoración. No basta por tanto para cumplir el mandato legal, la mera enunciación o exposición de los criterios o coeficientes aplicables, pues tal actuación tan sólo ha de tener el valor de una mera opinión que aunque emane de un perito de la Administración no por ello ha de ser elevada a la categoría de dictamen"( sentencia de 26/9/11, recurso 15619/10 , entre otras muchas) . Sin que en el caso presente existan razones para variar esta doctrina, una vez que se alcanza la conclusión de que, al igual que el estudiado en dichas sentencias, no es posible conocer adecuadamente las operaciones singulares que llevan al valor comprobado, ni tampoco las razones de las mismas, lo que frustra definitivamente los derechos del contribuyente tanto de cara a la eventual utilización de la tasación pericial contradictoria como a su impugnación en sede administrativa o jurisdiccional, por más que en esta última pudiera siempre cuestionar el valor mediante la utilización de la prueba pericial. Todo ello en el contexto en el cual, a partir del valor básico, no se aprecian elementos que fundamenten las sucesivas correcciones del mismo, siendo de rechazar en el proceso descrito se imponga un mero automatismo en la apreciación del funcionario/a que utiliza los valores y coeficientes para alcanzar el valor que se discute. Y, señaladamente en el presente caso, las que se ponen de manifiesto en el informe pericial aportado que, de haber apreciado correctamente la valoración hubiesen permitido referirla a la situación apreciada por la orden de ejecución del Ayuntamiento de Ferrol a que antes nos hemos referido.

Y, proyectar lo anterior sobre la valoración y sus criterios se aprecia que, en efecto, se ha partido de los elementos rectores de la Orden; pero sin singularización adecuada al inmueble objeto de transmisión, ni concreción de las razones por las cuales, a partir de un valor básico, se efectúan determinadas correcciones según coeficientes y valores que tampoco se explican.

CUARTO.-El recurso, por este segundo motivo, debe ser estimado; pero, al objeto de no incurrir en incongruencia omisiva, debe hacerse ahora alusión a la parte de la contestación a la demanda en que la Sra. Letrada de la Xunta de Galicia, tras acotar una doctrina de esta Sala referida a medio de comprobación diferente, discute la posición del demandante alegando que se refiere a criterios generales, señalando que no procede finalizar la contestación "sin hacer una reflexión sobre las recientes sentencias dictadas por el Tribunal al que ahora nos dirigimos y que vienen a identificar los criterios de motivación de este método de comprobación con los de la letra e) del mentado precepto, dictamen de peritos de la Administración, identificación que lleva hasta los últimos extremos, llegando incluso a la confusión de ambos métodos".

Argumentación la anterior traída a los autos a propósito un planteamiento de principio que, ya desde este momento, ha de rechazarse: que la Sala confunde el medio de comprobación de precios medios en el mercado con el de dictamen de peritos de la Administración ( artículo 57.1, c ) y e) LGT .

Las recientes sentenciasa que se alude, en términos similares a la presente, lo que examinan es si la utilización de los precios medios en el mercado releva a la Administración de motivar la comprobación, para concluir en sentido negativo. Y he ahí, entonces, la coincidencia, que no confusión, entre ambos medios de comprobación: justamente que en los dos (precios medios y dictamen de peritos) la comprobación habrá de estar motivada. Sin que, como ha quedado expuesto, pueda aceptarse de este modo la abstracta valoración a través del precio medio y su corrección, alejada de la particular situación del inmueble, para lo que no precisa tener ninguna característica especial, a diferencia de lo sostenido por el TEAR, todo ello como exigencia del "sistema transparente"a que la propia Administración autonómica alude.

Aclarado, por tanto, que la pretendida confusión solo existe en la tesis de la contestación a la demanda, tampoco es preciso insistir en otros particulares que se mencionan, pues esta Sala y Sección no ha sostenido en ningún momento la equiparación de ambos métodos, sino la necesidad de que las comprobaciones de valores que utilicen como medio los precios medios en el mercado motiven adecuadamente tal comprobación como presupuesto de la liquidación, para que el contribuyente pueda ejercer adecuadamente sus derechos.

QUINTO.-Dispone el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional , en la redacción dada por la Ley 37/2011, de 11 de octubre, que, en primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho. A tal efecto, es de tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 394.1 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , aplicable supletoriamente al presente proceso por imperativo de lo dispuesto en la Disposición Final Primera de la Ley Reguladora conforme al cual para apreciar, a efectos de condena en costas, que el caso era jurídicamente dudoso se tendrá en cuenta la jurisprudencia recaída en casos similares.

No concurriendo las circunstancias mencionadas en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional , procede la imposición de costas a la Administración demandada, en la cuantía máxima de mil quinientos euros (apartado 3 del artículo citado), comprensiva de derechos de representación y asistencia letrada, a distribuir por partes iguales entre Administración estatal y autonómica.

Fallo

Que ESTIMAMOSel recurso contencioso-administrativo interpuesto por Dª Antonieta contra el acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia de fecha 15 de febrero de 2013, dictado en la reclamación NUM001 , sobre liquidación en concepto de Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, expediente NUM002 . En consecuencia, declaramos que dicho acuerdo es contrario a Derecho, anulándolo y haciendo lo propio con la liquidación de que trae causa. Con imposición a las Administraciones demandadas de las costas procesales en la cuantía máxima de mil quinientos euros, comprensiva de derechos de representación y asistencia letrada y a distribuir por partes iguales entre ambas.

Notifíquese a las partes, haciéndole saber que es firmey que, contra ella, sólo se podrá interponer el recurso de casación en interés de Leyestablecido en el artículo 100 de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso- administrativa, por las personas y entidades a que se refiere dicho precepto, dentro del plazo de los tres mesessiguientes a su notificación. Asimismo podrá interponer contra ella cualquier otro recurso que estime adecuado a la defensa de sus intereses, y en su momento, devuélvase el expediente administrativo a su procedencia, con certificación de esta resolución.

Así lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-La sentencia anterior ha sido leída y publicada el mismo día de su fecha, por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente D.JOSE MARIA GOMEZ Y DIAZ CASTROVERDE al estar celebrando audiencia pública la Sección 004 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia. Doy fe. A CORUÑA, cinco de marzo de dos mil catorce.