Sentencia Administrativo Nº 1401/2016, Tribunal Superior de Justicia de Castilla y Leon, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 330/2015 de 14 de Octubre de 2016

Encabezamiento

T.S.J.CASTILLA-LEON CON/AD

VALLADOLID

SENTENCIA: 01401/2016

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CASTILLA Y LEON

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección : 003

VALLADOLID

-

Equipo/usuario: EBL

Modelo: N11600

C/ ANGUSTIAS S/N

N.I.G:47186 33 3 2015 0002692

Procedimiento: PO PROCEDIMIENTO ORDINARIO 0000330 /2015 /

Sobre:ADMINISTRACION TRIBUTARIA Y FINANCIERA

De D./ña.PROMOTORA ANDRES MARTINEZ, S.A.

ABOGADOEMILIO ALVAREZ VIÑUELA

PROCURADORD./Dª. ABELARDO MARTIN RUIZ

ContraD./Dª. TEAR

ABOGADOABOGADO DEL ESTADO

SENTENCIA Nº 1401

Iltmos. Sres.

Presidente.

Don Agustín Picón Palacio

Magistrados.

Doña María Antonia Lallana Duplá

Don Francisco Javier Pardo Muñoz y

Don Francisco Javier Zataraín y Valdemoro,

En la Ciudad de Valladolid a catorce de octubre de dos mil dieciséis.

En el recurso contencioso-administrativo número 330/15 interpuesto por la mercantil PROMOTORA ANDRÉS MARTÍNEZ, SA representada por el Procurador Sr. Martín Ruiz y defendida por el Letrado Sr. Álvarez Viñuela contra la resolución del TEAR de Castilla y León, Sala de Valladolid, de 30 de enero de 2015 que estimó en parte la reclamación económico-administrativa nº 24/814/2012, y sus acumuladas (24/1161/12, 24/646/14 y 24/1246/14) formuladas contra las liquidaciones provisionales del Jefe de la Dependencia de Gestión de la Delegación de la AEAT en León por el impuesto sobre sociedades de los ejercicios 2009 y 2010, claves A246001420600037 y A2460012206001780, contra la denegación de la solicitud de rectificación de su autoliquidación por el impuesto sobre sociedades del ejercicio 2009, y contra el acuerdo de imposición de sanción tributaria por un importe de 3466,23€ , derivada de su liquidación del ejercicio 2009 por el impuesto sobre sociedades, clave A 2460014506039739; habiendo comparecido como parte demandada la Administración General del Estado representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado en virtud de la representación que por ley ostenta.

Antecedentes

PRIMERO.- Por la parte demandante se interpuso recurso contencioso administrativo ante esta Sala el día 15 de abril de 2015.

Admitido a trámite el recurso y no habiéndose solicitado el anuncio de la interposición del recurso, se reclamó el expediente administrativo; recibido, se confirió traslado a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que efectuó en legal forma por medio de escrito de fecha uno de julio de 2015 que en lo sustancial se da por reproducido y en el que terminaba suplicando que 'SUPLICO A LA SALA que teniendo por presentado este escrito de demanda, tenga por formulada la misma, y previo traslado a las partes para su contestación y después de los oportunos tramites, dicte sentencia por la que se anule la liquidación del Impuesto de Sociedades del ejercicio 2010 girada por la Administración y se confirme la presentada en su día.'.

SEGUNDO.-Se confirió traslado de la demanda por término legal a la administración demandada quien evacuó el trámite por medio de escrito de 14 de septiembre de 2015 oponiéndose a lo pretendido en este recurso y solicitando la desestimación de la demanda sobre la base de los fundamentos jurídicos que el mencionado escrito contiene.

TERCERO.-Una vez fijada la cuantía, y habiéndose denegado el recibimiento del pleito a prueba, se acordó la presentación de conclusiones escritas. Ultimado el trámite, quedaron los autos pendientes de declaración de conclusos para sentencia, lo que tuvo lugar por providencia de 30.09.16, en la cual y de conformidad con lo previsto en los arts. 67 y 64 de la Ley 29/1998 se señaló como día para Votación y Fallo el 06.10.2016, lo que se efectuó.

Se han observado las prescripciones legales en la tramitación de este recurso.

Es magistrado ponente de la presente sentencia el Ilmo. Sr. D. Francisco Javier Zataraín y Valdemoro, quien expresa el parecer de esta Sala de lo Contencioso- administrativo.

Fundamentos

PRIMERO.-Resolución impugnada y posiciones de las partes.

Como quiera que la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León de 30 de enero de 2015 estimó parcialmente la reclamación económico-administrativa nº 24/814/2012, y sus acumuladas (24/1161/12, 24/646/14 y 24/1246/14), en lo referente al acuerdo de imposición de sanción tributaria por un importe de 3466,23€, derivada de su liquidación del ejercicio 2009 por el impuesto sobre sociedades, clave A2460014506039739, anulándola, se mantienen sus razonamientos confirmatorios de las liquidaciones provisionales del Jefe de la Dependencia de Gestión de la Delegación de la AEAT en León por el impuesto sobre sociedades de los ejercicios 2009 y 2010, claves A246001420600037 y A2460012206001780, contra la denegación de la solicitud de rectificación de su autoliquidación por el impuesto sobre sociedades del ejercicio 2009. En esencia, el TEAR consideraba que junto a la autoliquidación por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2009 la actora presentó con posterioridad una nueva declaración con un nuevo balance, en la que se recoge con respecto a la anterior, entre otras modificaciones, una disminución de las Inversiones financieras a largo plazo de 470.900 euros, pasando el resultado del ejercicio de 159.186,97 euros a -332.250,40 euros. Y que tal hecho, en verdad acredita que lo que ha existido en realidad es un error contable que ha sido detectado tardíamente por el obligado tributario. Por ello, y en aplicación del art. 19 del TRLIS será en el año en que se detecte el error en el que se procederá a registrar contablemente la corrección, sin reformar, ni reformular, las cuentas anuales del ejercicio en que se padeció dicho error. Así se desprende de la Consulta 3 del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas recogida en el BOICAC N° 86/2011, relativa a si la subsanación de un error contable debe implicar, o no, la reformulación de cuentas anuales, a la que se refiere la resolución impugnada. En resumen, concluye el TEAR en lo que ahora interesa que aunque la recurrente sostiene que contablemente corrigió el error con efectos de 1 de enero de 2010, sin embargo, no acredita tal extremo, pues, por un lado, manifiesta que no advirtió el error hasta la fecha de presentación de la autoliquidación correspondiente al ejercicio 2010, lo que tuvo lugar en el mes de julio de 2011, y por tanto en un momento en el que cabe presumir que habían sido ya aprobadas por la Junta General las Cuentas Anuales del ejercicio 2010, y, por otro lado, manifestó que, como prueba de lo alegado ante el Tribunal Económico Administrativo, aportaría informe de auditoría de experto independiente que justificase las anotaciones contables realizadas en el ejercicio 2010, lo que no hizo.

Frente a este acuerdo, la mercantil recurrente considera que con ocasión de una permuta de bonos emitidos porLehman Brothers Treasury Co. B.V.por unas participaciones preferentes emitidas por una filial constituida en España, permuta no recogida en el Impuesto de Sociedades del ejercicio 2009, presentó una declaración complementaria del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2009, en tal sentido, por lo que era procedente para el impuesto sobre sociedades del ejercicio 2010 una compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores (2009, por un importe de 322.250,40 €). En consecuencia será el año en que se detecta el error en el que se procederá a registrar contablemente este (así se desprende como pone de manifiesto el TEAR en su Resolución de la Consulta 3 del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas recogida en el BOICAC N° 86/2011, relativa a la subsanación de errores contables), y culmina afirmando que no es cierto que el error fuera detectado como dice el TEAR en el ejercicio 2011 pues que la declaración complementaria del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2009 se presentase en julio 2011, días antes de la declaración del Impuesto del ejercicio 2010, no quiere decir que la corrección de este error se hubiera contabilizado en el ejercicio 2011, como se colige del informe de auditoría que presenta y que acredita que el error contable fue contabilizado con fecha 1 de enero de 2010.

La administración demandada, como es legalmente preceptivo ( art. 7 de la Ley 52/1997, de 27 de noviembre, de Asistencia Jurídica al Estado e Instituciones Públicas ), defiende la plena conformidad a derecho de la resolución impugnada reproduciendo literalmente las argumentaciones del TEAR y negando, simplemente, validez al informe de auditoría aportado por la defensa de la recurrente como documento y prueba pericial adjunta a su escrito de demanda.

SEGUNDO.- Planteamiento del debate.

Los hechos que no resultan controvertidos, por coincidir las partes en tal extremo, a los efectos de despejar la cuestión que nos ocupa, son los siguientes: La mercantil PROMOTORA ANDRÉS MARTÍNEZ, SA realizó en marzo de 2009 una permuta de bonos emitidos porLehman Brothers Treasury Co. B.V.a cambio de unas participaciones preferentes emitidas por una filial constituida en España. Como quiera que esa permuta no fue recogida en el Impuesto de Sociedades del ejercicio 2009, esa mercantil, con fecha 20 de julio de 2010, la recurrente presentó el 22 de julio de 2011 una declaración complementaria del ISÂ?2009 en la que se consigna una base imponible negativa de 332.250,40 euros y de la que resulta una devolución de 18.377,51 euros. Seguidamente presentó su autodeclaración del ISÂ?2010 con fecha 26 de julio de 2011, asumiendo las correcciones contables hechas en julio de 2011 y realizando una compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores.

Surge entonces la discordancia en relación con el momento de corrección del error contable detectado. Para la AEAT, el TEAR y la Abogacía del Estado, la recurrente no ha acreditado que contablemente corrigió el error con efectos de 1 de enero de 2010, pues 1) manifestó que no advirtió el error hasta la fecha de presentación de la autoliquidación correspondiente al ejercicio 2010 (julio de 2011), y por tanto en un momento en el que cabe presumir que habían sido ya aprobadas por la Junta General las Cuentas Anuales del ejercicio 2010, y, 2) pese a advertir que en prueba de lo alegado ante el TEAR aportaría informe de auditoría de experto independiente que justificase las anotaciones contables realizadas en el ejercicio 2010, no lo hizo.

Contrariamente, la mercantil recurrente opone que 1) que la declaración complementaria del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2009 se presentase en julio de 2011, días antes de la declaración del Impuesto del ejercicio 2010, no quiere decir que la corrección de este error se hubiera contabilizado en el ejercicio 2011 y 2) el informe de auditoría que presenta acredita que el error contable fue contabilizado con fecha 1 de enero de 2010.

Del momento en que se consideren acreditadas la corrección del error contable dependerá la posibilidad de compensar o no bases imponibles negativas, pues el artículo 19.3 del TRLIS, en la redacción vigente en aquel momento disponía: '3. No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente.

Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas en un período impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal, según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el período impositivo que corresponda de acuerdo con lo establecido en dichos apartados. No obstante, tratándose de gastos imputados contablemente en dichas cuentas en un período impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal o de ingresos imputados en la cuenta de pérdidas y ganancias en un período impositivo anterior, la imputación temporal de unos y otros se efectuará en el período impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal prevista en los apartados anteriores.'. Es pues este último inciso el que determina la tributación de un modo favorable o no a las posiciones de cada una de las partes.

TERCERO.- Precisiones.

I.- No es procesalmente aceptable la alteración de los términos del debate en el seno de este recurso contencioso-administrativo. Desde siempre, ha sido doctrina invariable del Tribunal Supremo la interdicción de plantear cuestiones o pretensiones nuevas por las partes en sus escritos de conclusiones (v. gr. STS - Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 5ª-, de 23 de noviembre de 2002, Rec. núm. 304/1999 , que razonaba que 'En efecto, el artículo 79.1 de la LJCA ) establecía (y en el mismo sentido lo hace hoy el artículo 65.1 de la LJCA ) que en los escritos de conclusiones no se podrán plantear cuestiones no suscitadas en los escritos de demanda y contestación. La jurisprudencia de esta Sala ha venido precisando que el término «cuestiones» no prohíbe, desde luego, introducir nuevos motivos y argumentos pero sí impide traer al proceso hechos nuevos que modifiquen su contenido y permitan fundamentar nuevas pretensiones no formuladas en la demanda y en la contestación'), o más concretamente, la STS -Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 6ª-, de 22 de septiembre de 2000, Rec. núm. 137/1998 recuerda que 'debe comenzarse diciendo que el trámite procesal para oponer inadmisibilidades es el de contestación a la demanda y no el de conclusiones, ya que respecto de este último el artículo 70.1 de la Ley de la Jurisdicción -en su redacción anterior a la vigente Ley 29/1998, al efecto aplicable- dispone que en el acto de la vista o en los escritos de conclusiones no podrán plantearse cuestiones no suscitadas en los escritos de demanda y de contestación, y si bien la alegación de una causa de inadmisibilidad es un motivo de oposición a la demanda, también es una cuestión no planteada en su momento procesal, y además, se ha hecho en el momento en el que concluida la fase de alegaciones, el recurrente quedaría indefenso frente a tal cuestión ( Sentencia de 17 de octubre de 1994 )'. También cabe la reproducción de la STS (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 5ª), de 23 noviembre 2002, Recurso de Casación núm. 304/1999 : 'TERCERO.- Debe observar esta Sala, no obstante, que en el escrito de conclusiones del Ayuntamiento de Segovia sí se adujo la supuesta firmeza del acuerdo municipal de 12 de marzo de 1996. Esta circunstancia no permite dar relieve sin embargo, en las circunstancias de este caso, a la queja que se formula. En efecto, el artículo 79.1 de la LJCA establecía (y en el mismo sentido lo hace hoy el artículo 65.1 de la LJCA ) que en los escritos de conclusiones no se podrán plantear cuestiones no suscitadas en los escritos de demanda y contestación. La jurisprudencia de esta Sala ha venido precisando que el término «cuestiones» no prohíbe, desde luego, introducir nuevos motivos y argumentos pero sí impide traer al proceso hechos nuevos que modifiquen su contenido y permitan fundamentar nuevas pretensiones no formuladas en la demanda y en la contestación'.

Consecuentemente, no se admite que la mercantil recurrente sugiera en trámite de conclusiones la inadecuación del procedimiento de gestión tributaria de comprobación limitada.

II.- Es reiterada por esta Sala la pertinencia de la aportación de prueba documental no aportada o propuesta en sede administrativa o económico-administrativa.

Sorprende la insistencia de la defensa de la administración del Estado en plantear la imposibilidad de aportación documental y en suma, de práctica de nuevas pruebas no propuestas en instancias administrativas anteriores, cuando, como es sabido, la doctrina de este Tribunal Superior es otra, y por tanto, mientras no medie pronunciamiento diferente de nuestro Tribunal Supremo, así debe acatarla.

Desde nuestra STSJ Contencioso sección 3 del 23 de enero de 2015 ( ROJ: STSJ CL 333/2015 - ECLI:ES:TSJCL:2015:333) Sentencia: 104/2015 | Recurso: 50/2013 | Ponente: Francisco Javier Pardo Muñoz, recuerda que ya la STS de 20 de junio de 2012, recurso de casación núm. 3421/2010 rechazaba la imposibilidad de aportar en vía judicial nuevos elementos de prueba no esgrimidos por el obligado tributario con anterioridad en la vía administrativa para avalar los hechos sobre los que se funda la pretensión ejercitada, pues el carácter revisor de la Jurisdicción sólo impide alterar los hechos que individualizan la causa de pedir o modificar las pretensiones. Recordar igualmente su STS de 11 de Febrero de 2010, cas. 9779/2004 , al resolver un supuesto similar.

Por tanto, debe concluirse que no existe inconveniente alguno en que el obligado tributario, que no presentó en el procedimiento económico-administrativo determinadas pruebas que fundaban su pretensión, las presente posteriormente en vía judicial.

Ratifica su doctrina el Tribunal Supremo en su STS de 10 de noviembre de 2014, recurso de casación 2015/2013 .

Por lo tanto, la negativa de la Abogacía del Estado a admitir los documentos aportados por la reclamante tendentes a acreditar el momento de la corrección contable es frontalmente contraria a la jurisprudencia del Tribunal Supremo y a la aplicación que la misma realiza este Tribunal Superior. Ello con independencia de lo que seguidamente se dirá.

CUARTO.-Sobre el momento en que se tiene por acreditada la corrección contable. Desestimación del recurso.

Constata esta Sala que los posicionamientos procesales y razonamientos de ambas partes en litigio ofrecen grietas. La mercantil recurrente afirma que el hecho de que su declaración complementaria del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2009 se presentase en julio de 2011 no quiere decir que la corrección de este error se hubiera contabilizado en el ejercicio 2011 y en segundo, se apoya en un informe de auditoría que presenta y que a su juicio acredita que el error contable fue contabilizado con fecha 1 de enero de 2010. Por su parte, la administración demandada considera que, como se afirmó previamente que no advirtió el error hasta la fecha de presentación de la autoliquidación correspondiente al ejercicio 2010 (julio de 2011), se produjo entonces esta manifestación en un momento en el que con toda probabilidad habían sido ya aprobadas por la Junta General las Cuentas Anuales del ejercicio 2010, y que además, no practicó pese a anunciarlo prueba ante el TEAR.

Se trata pues de realizar un mero juicio de valoración de la prueba, no sin antes constatar que ambas partes, como se dijo más arriba, procesalmente no han planteado de un modo correcto el debate. Si la mercantil recurrente quería una valoración plena del informe de auditoría aportado con su escrito de demanda, su defensa debió proponerlo como prueba pericial, y además interesar su ratificación en sede jurisdiccional, trayendo al perito Sr. Alvaro a presencia judicial ( art. 347.3 LEC ). Contrariamente, si la defensa de la administración del Estado quería rechazar la validez material del citado documento o del técnico que lo suscribía, igualmente pudo instar su ratificación en sede jurisdiccional.

La STSJ Madrid Sala de lo Contencioso-Administrativo, sec. 5ª, S 31-5-2016, nº 646/2016, rec. 857/2014 , revisaba un supuesto bastante similar al que ahora nos ocupa si bien, esta sala comparte sus razonamientos pero no su fallo, pues el sustrato fáctico varía en última instancia. Así el punto de partida es recordar que conforme al art. 108.4 de la Ley General Tributaria los datos y elementos de hecho consignados en las declaraciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario e igualmente, ha de recordarse la distribución de la carga de la prueba que realiza el artículo 105 de la LGT , que en este caso corresponde a la recurrente. Resulta significativo que la defensa de la mercantil anuncie en su escrito de alegaciones ante el TEAR, presentado en agosto de 2012, la práctica de una prueba documental de un informe de auditoría de experto independiente, 'que se está realizando en el momento de prestación -sic- de las presentes alegaciones y que una vez realizado sr aportará al presente expediente', para desentenderse de la reclamación, pese a que el referido informe de auditoría data de octubre de 2012, siendo el fallo del TEAR de 2015. Afirma en su escrito de demanda que 'por error' no aportó el citado documento al TEAR (segundo error, en verdad, pues el primero fue su declaración del ISSÂ?09).

Por otro lado, la prueba propuesta ante este Tribunal era a modo de documental, y no pericial. El referido 'informe' y concluye que 'Se constata que los mencionados hechos del ejercicio 2010 han sido reflejados en las cuentas anuales depositadas en el registro mercantil, en plazo y forma', siendo evidente la facilidad de prueba de que disponía la mercantil recurrente, de aportación ante este Tribunal las referidas cuentas anuales y fecha de anotación y/o corrección.

A mayor abundamiento, el referido documento contiene la expresa salvedad realizada por el firmante de que ese documento 'no tiene la naturaleza de auditoría de cuentas ni se encuentra sometido al Real Decreto Legislativo 1/2011, de 1 de julio por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, no expreso una opinión de auditoría en los términos previstos en la citada normativa'.

Por lo tanto en esta discusión fáctica, coincide este Tribunal en entender que la defensa de la mercantil recurrente no ha acreditado el momento de corrección del error contable, con las consecuencias que el artículo 19.3 del TRLIS establece, procediendo la desestimación del presente recurso contencioso-administrativo.

ÚLTIMO.-De conformidad con lo establecido el artículo 139 de la L.J.C.A. de 1998 , no procede hacer imposición de costas procesales habida cuenta d elas dudas fácticas existentes.

Vistos los artículos precedentes y demás de pertinente aplicación, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Valladolid, en nombre de S.M. el Rey y por la autoridad que le confiere el Pueblo Español dicta el siguiente

Fallo

Que desestimamos el recurso contencioso-administrativo número 330/15 interpuesto por la mercantil PROMOTORA ANDRÉS MARTÍNEZ, SA contra la resolución del TEAR de Castilla y León, Sala de Valladolid, de 30 de enero de 2015 que estimó en parte la reclamación económico-administrativa nº 24/814/2012, y sus acumuladas (24/1161/12, 24/646/14 y 24/1246/14) formuladas contra las liquidaciones provisionales del Jefe de la Dependencia de Gestión de la Delegación de la AEAT en León por el impuesto sobre sociedades de los ejercicios 2009 y 2010, claves A246001420600037 y A2460012206001780, contra la denegación de la solicitud de rectificación de su autoliquidación por el impuesto sobre sociedades del ejercicio 2009, y contra el acuerdo de imposición de sanción tributaria por un importe de 3466,23€ , derivada de su liquidación del ejercicio 2009 por el impuesto sobre sociedades, clave A 2460014506039739 declarándola conforme a derecho, sin costas.

Hágase saber a los interesados, mediante entrega de copia de esta resolución debidamente autenticada, que la misma devendrá firme si contra ella no se interpone recurso de casación dentro de los treinta días hábiles siguientes al de la notificación hecha en legal forma, previa constitución, en su caso, del depósito correspondiente. El recurso se interpondrá para ante la Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo, del Tribunal Supremo, salvo que la infracción en que se base se funde en infracción de normas de la comunidad autónoma, en cuyo caso se interpondrá para ante la Sección de Casación de la Sala de lo Contencioso- administrativo delSala de lo Contencioso-Administrativodel Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León con sede en Burgos, debiéndose, en caso de prepararse tal recurso, cumplirse las prescripciones del artículo 89, punto dos, de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa .

Así, por esta nuestra sentencia lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en ella se expresa en el mismo día de su fecha, estando celebrando sesión pública la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, de lo que doy fe.