Encabezamiento
Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009710
NIG:28.079.00.3-2019/0020618
Procedimiento Ordinario 1295/2019
Demandante:D. Juan Ramón y Dña. Martina
PROCURADOR D. FRANCISCO JAVIER SOTO FERNANDEZ
Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE
MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
SENTENCIA Nº 145
RECURSO NÚM.: 1295/2019
PROCURADOR D. CARLOS LUIS SAUS REYES
Ilmos. Sres.:
Presidente
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados
D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo
Dña. María Rosario Ornosa Fernández
Dña. Ana Rufz Rey
-----------------------------------------------
En la Villa de Madrid, a diecisiete de marzo de dos mil veintiuno.
Visto por la Sala del margen el recurso núm. 1295-2019 interpuesto por D. Juan Ramón y Dª Martina, representados por el procurador D. CARLOS LUIS SAUS REYES contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 26 de abril de 2019, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa número NUM001, interpuesta por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2014, contra el Acuerdo de liquidación, habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.
Antecedentes
PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.
SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, dejando precluir el trámite de contestación a la demanda.
TERCERO:No estimándose necesario el recibimiento a prueba, ni habiéndose celebrado vista pública, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, lo que se llevó a efecto en tiempo y forma, señalándose para votación y fallo, la audiencia del día 16/03/2021 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.
Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. José Alberto Gallego Laguna.
Fundamentos
PRIMERO:Se impugna en este recurso contencioso administrativo la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 26 de abril de 2019, en la que acuerda desestimar la reclamación económico- administrativa número NUM001, interpuesta contra la resolución de la solicitud de rectificación de autoliquidación ( NUM002), dictada por la AEAT en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 0A/2014.
SEGUNDO:Los recurrentes solicitan en su demanda que se estime íntegramente el recurso contencioso administrativo.
Alegan, en resumen, como fundamento de su pretensión, que el artículo 7p) considera correcta la aplicación de la exención, cuando el servicio prestado ha cumplido con los requisitos establecidos en el artículo 16.5 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
De acuerdo con el literal de ambos artículos los requisitos necesarios, al objeto de poder proceder a aplicar la exención regulada en el artículo 7p son los siguientes:
1. Que dichos trabajos se realicen efectivamente para una empresa o entidad no residente en España.
2. Cuando la entidad destinataria de los servicios sea una entidad vinculada, deben cumplirse los requisitos establecidos en la normativa de precios de transferencia, es decir, en la Ley española y las 'Directrices de la OCDE'. Esto es, que los servicios realmente se presenten y produzcan o puedan producir una utilidad para la destinataria de los mismos.
3. Que la empresa destinataria de los servicios aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal.
En relación al supuesto que ahora nos ocupa, respecto al primero y el tercero de los requisitos referidos en el apartado anterior, esto es, que los trabajos se realicen para un empresa o entidad no residente, y que se aplique en el país residente de la entidad destinataria del servicio un Impuesto análogo al IRPF, el cumplimiento de ambos requisitos deviene cuestión pacífica en el presente caso, no habiendo sido objeto de discusión por parte del TEARM.
En el presente caso, el TEARM cuestiona el segundo de los requisitos necesarios para la aplicación del artículo 7p, esto es, que los servicios realmente puedan producir una utilidad para la destinataria de los mismos. Las 'Directrices de la OCDE' en referencia a la verificación de la efectiva prestación de los servicios y su consiguiente beneficio para la filial, en el párrafo 7.6, suscitan la cuestión relevante de que verificar si en condiciones y circunstancias similares, un tercero estaría dispuesto a abonar ese precio por la recepción de dichos servicios. En clara relación con dicho abono de los servicios prestados por Juan Ramón, que dicho beneficio subyace de los mismos debería cuestionarse en todo caso por la filial receptora de los mismos y no por la administración española, cosa que jamás ha sucedido, debido a que dicho abono constituye un coste deducible para la filial, que por tanto erosionaría la recaudación fiscal del país de residencia de dicha filial, y no paradójicamente cuestionarse por la administración española, sede la matriz, que recibe un ingreso por el beneficio de los servicios que tributa en España a efectos del impuesto de sociedades. Por tanto, la ausencia de dicho cuestionamiento respalda claramente la existencia de beneficio anejo a los servicios prestados. Que consta documentación más que suficiente al objeto de probar que los servicios cumplieron con la normativa de precios de transferencia, y por tanto de forma automática, redundaron en beneficio de la filial.
Considera que el TEARM ha ignorado por completo la actividad llevada a cabo por Juan Ramón, al calificar dicha actividad únicamente como actividad de control, gestión coordinación y supervisión de proyectos realizados en el extranjero. La Administración procede a tergiversar el contenido de los contratos de servicios aportados, indicando que los servicios prestados fueron otros distintos a los realmente prestados, aun cuando los servicios de asesoramiento llevados a cabo por Juan Ramón le constan perfectamente (asesoramiento en materia de tributación internacional). Los servicios realmente realizados fueron los de asesoramiento tributario internacional, asesoramiento este, por el que cualquier filial del mundo paga y pagaría a un tercero. Cita la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 6 de junio de 2016, (nº rec.484/2014), y la de 31 Mar. 2016, Rec. 275/2014, la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de Málaga, Sala de lo Contencioso- administrativo, de 26 Feb. 2016, Rec. 59/2015.
El segundo de los argumentos esgrimidos por la Administración, se refiere a la duración de los viajes. Dicho argumento es un claro reflejo de lo alejada que la Administración se encuentra de la vida real y empresarial.
Invoca la aplicación del principio de igualdad y actos propios porque la Administración Tributaria, entendió que el artículo 7 de la LIRPF, devino aplicable en el año 2012 en relación a un Bonus idéntico al que ahora nos ocupa.
TERCERO:El Abogado del Estado, no formuló contestación a la demanda en el plazo legalmente fijado y mediante Diligencia de Ordenación de 24 de febrero de 2020 se acordó:Transcurrido el plazo para evacuar el trámite de contestación a la demanda concedido a Sr. ABOGADO DEL ESTADO, de conformidad con lo establecido en el art. 128 LRJCA , se tiene por precluido el trámite para contestar a la demanda, siguiendo los autos el curso establecido en la Ley'.
En el escrito de conclusiones alegó que cuando la prestación de servicios tiene lugar en el seno de un grupo de empresas y, por tanto, en favor de empresas vinculadas al empleador del sujeto pasivo, es preciso acreditar que éstos reporten una ventaja especial para la entidad no residente que los recibe, de tal forma, que la misma estaría dispuesta a contratar dichos servicios con terceros no vinculados. En este caso, sin embargo, no se ha justificado que los trabajos realizados por el actor en el extranjero no sean otros que el propio del desempeño de las funciones de su cargo en el seno del Grupo ABENGOA. En consecuencia se concluye que no existe prueba suficiente del cumplimiento de la totalidad de los requisitos exigidos por la norma para la aplicación de la exención.
CUARTO:En el análisis de la cuestión controvertida en el presente litigio es preciso partir de que en el acuerdo de 19 de abril de 2016 por el que se desestima la solicitud de rectificación de la autoliquidación correspondiente al ejercicio de 2014, se argumenta, en resumen, lo siguiente:
'SEGUNDO. De acuerdo con:
Partiendo de los antecedentes descritos, procede analizar si resulta de aplicación la exención contenida en el artículo 7 p) de la Ley 35/2006 del IRPF , cuyo desarrollo reglamentario está contenido en el artículo 6 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo.
La letra p) del artículo 7 del LIRPFdeclara exentos los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos:
'1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.
La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.
Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.'
CONSIDERANDO
Por tanto, y teniendo en cuenta los criterios señalados al respecto por la Dirección General de Tributos en diversas consultas vinculantes (V1632-09, V1566-09, V1747-09 y V1628-08) la aplicación de la mencionada exención requiere el cumplimiento de los siguientes requisitos:
1. Los trabajos deben realizarse efectivamente en el extranjero.
El cumplimiento de este requisito exige, no solamente el desplazamiento físico del trabajador fuera de España, sino también que los trabajos se efectúen realmente en el extranjero y no desde España, para lo cual será necesario que el centro de trabajo se fije, aunque sea de forma temporal, fuera de España. En consecuencia, hay que justificar el desplazamiento físico del trabajador al extranjero mediante documentos como pasaporte, billetes de avión, facturas de hoteles o contratos de alquiler, etc. La interesada aporta para justificar los viajes facturas de hoteles, entre otra documentación.
El cumplimiento de este requisito exige, no solamente el desplazamiento físico del trabajador fuera de España, sino también que los trabajos se efectúen realmente en el extranjero y no desde España, para lo cual será necesario que el centro de trabajo se fije, aunque sea de forma temporal, fuera de España. En consecuencia, hay que justificar el desplazamiento físico del trabajador al extranjero mediante documentos como pasaporte, billetes de avión, facturas de hoteles o contratos de alquiler, etc. El interesado aporta para justificar los viajes, billetes de avión y facturas de hotel, entre otra documentación.
Debe tenerse en cuenta que para entender que el trabajo se ha prestado de manera efectiva en el extranjero, se requiere tanto un desplazamiento del trabajador fuera de España, como que el centro de trabajo se ubique, al menos de forma temporal fuera de territorio español. No resultará de aplicación la exención a todos aquellos supuestos en los que, aunque el destinatario de los trabajos pudiese ser una empresa o entidad no residente, el trabajo se preste esencialmente desde España sin perjuicio de que a través de los desplazamientos tuviera lugar su concreción o ultimación. No puede admitirse la exención por el mero hecho de tener filiales en el extranjero. A estos efectos, es necesario demostrar que se han realizado trabajos en el extranjero para empresas o entidades no residentes y que estos trabajos y no otros son los que motivan los viajes, debiéndose justificar la necesidad de los desplazamientos e identificando a la empresa destinataria y beneficiaria de los mismos (Resolución del Tribunal Económico- Administrativo Central de fecha 16/04/2009). En este caso, con la documentación aportada, puede presumirse que el interesado no se estableció en ningún momento, ni de forma temporal, en el lugar donde se prestaban los servicios, sino que realizó a lo largo del año viajes de corta duración. El beneficio fiscal que regula el art. 7 p) de la ley del IRPF , debe contemplarse en el sentido de que la realización de los trabajos exige un desplazamiento temporal del puesto de trabajo, circunstancia que no concurre en el caso del interesado.
2. Los trabajos deben realizarse para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente situado en el extranjero, de manera que sea dicha empresa o entidad no residente la beneficiaria real del trabajo prestado por el trabajador desplazado desde España.
Es decir, que básicamente la norma se refiere a los supuestos de trabajadores en el marco de una prestación de servicios transnacional. Ahora bien, cuando la citada prestación de servicios tiene lugar en el seno de un grupo de empresas como en este caso, y la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderá que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria, debiendo valorar si por el contrario se trata de servicios que redundan en beneficio de todo el grupo de empresas.
A este respecto, debe señalarse que con carácter general, para responder a la cuestión de si un miembro del grupo ha prestado o no un servicio, ejerciendo tal actividad en beneficio de uno o varios miembros del grupo, habría que determinar si la actividad supone un interés económico o comercial para un miembro del grupo que refuerza así su posición comercial. Es decir, si, en circunstancias comparables, una empresa independiente hubiera estado dispuesta a pagar a otra empresa independiente la ejecución de esta actividad o si la hubiera ejecutado ella misma internamente. Si la actividad no es de las que una empresa independiente hubiera estado dispuesta a pagar por ella o hubiera ejecutado ella misma, no debería, en general, considerarse que el servicio se ha prestado. Para poder comprobar el cumplimiento de este requisito, sería necesario analizar la naturaleza, características y alcance de los trabajos que el interesado ha desempeñado en el extranjero, para poder concluir que los mismos han generado un valor añadido en la entidad no residente. Para ello, sería conveniente examinar los contratos, acuerdos, órdenes de trabajo, o documentos similares, a través de los cuales se instrumentaron las relaciones entre la entidad española y las entidades no residentes, a priori destinatarias de los trabajos.
En este caso, en el que por un lado la empresa española pagadora de los rendimientos (ABENGOA BIOENERGIA SA), imputa como sujetos y no exentos del IRPF a la totalidad de los rendimientos del trabajo percibidos en 2014, y por otro lado se solicita la rectificación de la autoliquidación invocando la exención del art. 7 p), corresponde a este Órgano de Gestión Tributaria determinar si, con la documentación que se aporta, se justifica suficientemente la exención.
Teniendo en cuenta que en este caso la prestación del servicio se ha realizado entre entidades pertenecientes al mismo grupo empresarial, con la documentación aportada no puede justificarse suficientemente que el trabajo desarrollado por el interesado para las distintas filiales del grupo ABENGOA haya generado un beneficio o valor añadido en exclusiva en las empresas extranjeras. Dado que se trata de prestaciones de servicios intragrupo, para poder concluir que se ha producido un ventaja que recae en exclusiva en la entidad no residente, convendría haber aportado contratos, proyectos, facturas o documentos equivalentes que permiten deducir que el trabajo desarrollado por el solicitante en el extranjero puede ser susceptible de contraprestación monetaria, es decir que las empresas extranjeras estarían dispuestas a pagar a la entidad española por los trabajos desempeñados.
Para acreditar la procedencia de la exención, se aporta un certificado de fecha 15/05/2014 sin membrete ni sello de la empresa en la que hace relación a los viajes realizados en 2014, incluso aquellos que se realizaron con posterioridad a la fecha de emisión del certificado, lo que resta valor probatorio al referido documento. Además, tampoco se identifica a la filial destinataria de los trabajos en cada uno de los desplazamientos, ni se especifica para cada viaje, el cometido, alcance y características de los trabajos que pudieron desarrollarse. En función de ello, este documento no puede tenerse en cuenta como un documento suficiente para acreditar la exención. También se aportan varios documentos firmados por personas que presumiblemente son responsables de las entidades radicadas en el extranjero que tampoco están debidamente sellados. En estos certificados se hacen referencia a servicios prestados por 'el personal de ABENGOA BIOENERGÍA SA', pero sin referirse específicamente a las tareas o labores que puedo desempeñar el interesado. No ha quedado por tanto suficientemente justificado que los trabajos genereran un valor añadido o aprovechamiento en las filiales del grupo ABENGOA en el extranjero.
3. En el territorio extranjero en el que se realicen los trabajos debe aplicarse un impuesto de naturaleza idéntica o similar a la del IRPF, territorio que no debe tratarse de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal, con independencia de que la retribución percibida por el contribuyente tribute efectivamente o no en el extranjero.
Sin acreditarse convenientemente los países donde pudieron desarrollarse los trabajos, no puede considerarse que este requisito esté cumplido
CONSIDERANDO
En definitiva, y dado que no ha quedado debidamente justificado que se cumplen los requisitos que establecen el art. 7 p) Ley del IRPF y el art. 6 del Reglamento que la desarrolla se acuerda la DESESTIMACIÓN de la solicitud. Debe tenerse en cuenta que en el ámbito tributario, es a la Administración Tributaria a quien incumbe la carga de la prueba del hecho imponible, su cuantificación y su atribución al sujeto pasivo, mientras que es al contribuyente a quien corresponde la justificación de las deducciones y exenciones, como ocurre en este caso, correspondiendo a los Órganos de gestión tributaria el determinar si han quedado debidamente acreditadas las pretensiones de los contribuyentes, circunstancia que no concurre en este caso.
TERCERO. Se acuerda desestimar la presente solicitud.'
Por su parte, en la resolución recurrida del TEAR se razona, en síntesis lo siguiente:
'CUARTO.- En el expediente consta documentación aportada por el reclamante, entre la que destaca:
- Certificado expedido por el EVP European Operations de la entidad ABENGOA BIOENERGÍA, S.A. en el que se pone de manifiesto que el reclamante se ha desplazado durante 2014 al extranjero (se adjunta cuadro en el que figura fecha de ida y regreso del desplazamiento y país de destino). Que en sus desplazamientos a las distintas entidades del grupo situadas en los países a los que se ha desplazado ha desempeñado las siguientes funciones: consultoría fiscal estratégica de la filial a través de seguimiento y visitas continuas a las mismas que permitan alinear el enfoque fiscal de la filial a las necesidades de negocio particular de la misma; asistencia mediante asesoramiento fiscal a los departamentos de desarrollo de negocio de las filiales; análisis de las consecuencias fiscales en los mercados potenciales para el negocio de las filiales; apoyo fiscal 'on call' para cubrir las necesidades fiscales ad hoc de la filial. Que, como puede derivarse de las funciones descritas, el trabajo prestado por el reclamante en sus desplazamientos, redundó en beneficio de las entidades de destino en el extranjero.
- Escritos de entidades del grupo en los que manifiestan que han recibido servicios tales como financieros, fiscal, ingeniería, auditoría y estrategia de personal de ABENGOA BIOENERGÍA, S.A. y que tales servicios ha supuesto un beneficio para ellas y por los cuales se ha pagado un 'corporate fee'.
- Justificación documental de la realidad de los desplazamientos realizados.
Es preciso recordar que estamos ante la aplicación de una exención, y de acuerdo con lo establecido en el artículo 105 de la LGT: 'En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo'~ es al reclamante a quien corresponde acreditar que los trabajos realizados suponen una ventaja para la entidad no residente. La remisión del artículo 7 p) al cumplimiento de los requisitos exigidos en el artículo 16.5 del Texto refundido del Impuesto sobre Sociedades implica que la prueba a aportar ha de ser más rigurosa en estos supuestos, debiendo acreditarse los beneficios producidos. En este supuesto no se han justificado los beneficios producidos en la entidad no residente.
Debe destacarse que para entender cumplido el requisito cuestionado no basta con hacer constar en el certificado que los trabajos realizados han beneficiado a la entidad filial no residente, pues corresponde a este Tribunal analizar los concretos servicios prestados para decidir si han representado o no una ventaja o utilidad para la sociedad residente en el extranjero y establecer así las oportunas consecuencias en el ámbito tributario. Esto no significa negar validez como elemento de prueba al certificado emitido por la empresa, sino delimitar su eficacia jurídica, ya que el contenido de ese documento tiene que ser valorado por este órgano para decidir si es procedente aplicar o no la exención fiscal reclamada.
En este sentido, del certificado aportado por el recurrente desprende que los servicio prestados en el extranjero, no se han efectuado dentro de las actividades ordinarias de las sociedades del grupo residentes en el extranjero y en beneficio de las mismas, sino como una actividad más del puesto de trabajo en el grupo empresarial, siendo contradictorio que luego se afirme que tales servicios se han realizado en beneficio de las sociedades del grupo con residencia en el extranjero, extremo no acreditado y cuya prueba incumbe al recurrente a tenor del artículo 105 de la LGT.
A lo anterior hay que añadir algo incuestionable, y es el hecho de que las funciones del puesto que desempeña el reclamante están estrechamente ligadas con la actividad de la sociedad en el extranjero y exigen movilidad geográfica, lo que requiere una prueba pormenorizada (no aportada) que justifique sin género de dudas que los trabajos desarrollados fuera de España no son los propios del cargo que redundan en beneficio de la entidad empleadora y, por extensión, en el grupo empresarial, sino que su finalidad principal es beneficiar a la entidad no residente. En este sentido, la duración de los viajes realizados (la mayoría de uno, dos o tres días de duración), así como su objeto primordial, permite afirmar que la actividad efectuada por la reclamante en el extranjero tenía como finalidad gestionar, coordinar, supervisar y/o controlar desde la entidad española los proyectos desarrollados fuera de España, siendo evidente por ello que los citados desplazamientos al extranjero se llevan a cabo siguiendo las instrucciones de su propia empleadora, de modo que el recurrente trabajaba en beneficio del grupo empresarial en su conjunto, pero no de modo principal ni exclusivo en beneficio de las compañías residentes en el extranjero al no tratarse de una actividad que eventualmente hubiera podido prestar un tercero entre sociedades independientes o por las entidades residentes en el extranjero destinatarias de los mismos. En este mismo sentido se expresa el Tribunal Superior de Justicia de Madrid en su Sentencia de fecha 11 de enero de 20/8 en el recurso número 436-2016 , por citar la más reciente, ya que en el mismo sentido se expresan la Sentencia de fecha 25 de octubre de 2017 en el recurso número 228/2016 o la Sentencia de fecha 28 de junio de 2017 en el número de recurso 1366/2015 .
En consecuencia se concluye que no existe prueba suficiente del cumplimiento de la totalidad de los requisitos exigidos por la norma para la aplicación de la exención.'
QUINTO:Una vez delimitadas las cuestiones suscitadas por las partes, es necesario tener en cuenta que sobre similares cuestiones a las planteadas en este recurso, esta Sala ya se ha pronunciado en relación con el mismo recurrente e impuesto, pero sobre el ejercicio de 2013, en la sentencia de 3 de febrero de 2021, dictada en el recurso contencioso administrativo número 1077/2019, de la que ha sido ponente Doña María Rosario Ornosa Fernández, en la que se expresa, en resumen, lo siguiente:
'QUINTO.- El artículo 7 p) de la Ley 35/2006 del IRPF determina, entre las rentas exentas, los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:
'1º.- Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
2º.- Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información...'
Por otro lado, el art. 6 del Reglamento del IRPF, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, establece:
'1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto , los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos:
1. º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedadespueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.
2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.
2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.
Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.
3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su nombre. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.'
Por su parte, el artículo 16.5 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprobó el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, dispone que 'la deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario'.
SEXTO.- El Tribunal Supremo en Sentencia número 428/2019, de 28 de marzo de 2019, dictada en el recurso de casación número 3774/2017 , respecto de la sentencia de esta Sala de 24 de mayo de 2017 (recurso 1132/2015 ), en Sentencia número 429/2019 del Tribunal Supremo, de 28 de marzo de 2019, dictada en el recurso de casación número 3772/2017 , respecto de la sentencia de esta Sala de 18 de mayo de 2017 (recurso 1133/2015 ), Sentencia número 488/2019 del Tribunal Supremo, de 9 de abril de 2019, dictada en el recurso de casación número 3765/2017 , respecto de la Sentencia de esta Sala, de 11 de mayo de 2017 (recurso 1131/2015 ), y en Sentencia número 685/2019 del Tribunal Supremo de 24 de mayo de 2019, dictada en el recurso de casación número 3766/2017 , respecto de la sentencia de esta Sala de 17 de mayo de 2017 (recurso 1134/2015 ), casa y anula cada una de las sentencias indicadas de esta Sala sobre la base de similares argumentos.
En la primera de las sentencias del Tribunal Supremo acuerda en su Fallo lo siguiente:
'Primero.- Fijar los criterios interpretativos expresados en el fundamento jurídico tercero de esta sentencia.
Segundo.- Declarar haber lugar al recurso de casación interpuesto por el procurador de los tribunales don Luis Gómez López-Linares, en nombre y representación de don Ramón , contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso- Administrativo (Sección Quinta) del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de fecha 24 de mayo de 2017, que desestima el recurso número 1132/2015 interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de 22 de julio de 2015, sentencia que se casa y anula.
Tercero.- Estimar el recurso núm. 1132/2015 interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de 22 de julio de 2015, desestimatoria de la reclamación núm. NUM003 presentada contra el acuerdo de la Administración de Pozuelo de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Tributaria, de 22 de septiembre de 2014, por el que se desestimó el recurso de reposición interpuesto contra resolución desestimatoria de la solicitud de rectificación de la autoliquidación correspondiente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2011, lo que supone la nulidad de las citadas resoluciones administrativas por no ser conformes a Derecho, así como la estimación de la solicitud de rectificación de la autoliquidación correspondiente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en del ejercicio 2011.'
En la indicada sentencia del Tribunal Supremo, en síntesis, se razona lo siguiente:
'SEGUNDO.- Respuesta a la cuestión casacional objetiva.
1. En lo que a este proceso interesa, el artículo 7, letra p), LIRPF, dispone que estarán exentas las siguientes rentas:
'Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:
1º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
2º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.
La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento'.
2. La norma que acabamos de transcribir parcialmente es objeto de desarrollo en el artículo 6 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y se modifica el Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero (BOE de 31 de marzo) que, en lo que nos concierne, dice lo que reflejamos a continuación:
'1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto , los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos:
1º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedadespueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.
2º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.
2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.
Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año'.
3. Por su parte, el artículo 16.5 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprobó el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 11 de marzo), redactado por la LIRPF, dispone que '[l]a deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario'.
4. Naturalmente, tratándose de una exención, hay que tener asimismo en cuenta lo dispuesto en el artículo 14LGT, en virtud del cual, '[n]o se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales'.
5. Tampoco podemos ignorar que en relación con las normas que establecen beneficios fiscales, hemos señalado, no solo que no cabe una interpretación extensiva, sino que ésta debe hacerse 'con carácter restrictivo'. Así, en la sentencia 1199/2016, de 26 de mayo (RCA 2876/2014 ), FJ 3º), hemos declarado:
'3.- (...) Ni en materia de bonificaciones tributarias ni en la de potestades administrativas cabe hacer una interpretación extensiva.
En cuanto a lo primero porque las bonificaciones y exenciones constituyen una excepción a la obligación general de contribuir. (...)
Es doctrina jurisprudencial reiterada, en aplicación de los arts 23.2 LGT (1963 ) y 12 y 14 de la LGT (2003 ) - que no son sino concreción en el ámbito tributario de los criterios hermenéuticos generales de los arts 3.1 y 4.2 del Código Civil- la que establece el carácter restrictivo con el que deben de interpretarse las normas relativas a bonificaciones fiscales, al objeto de asegurar que la exceptuación singular de la obligación general de contribuir -generalidad que tiene consagración incluso a nivel constitucional ex art. 31.1- CEque se establece responde a la finalidad específica fijada por el legislador.
Todo beneficio fiscal ha de ser objeto de interpretación restrictiva, tratándose como se trata en definitiva de excepciones al principio de igualdad consagrado en el artículo 14 de la Constitución , en este caso principio de igualdad en materia tributaria, en orden a hacer efectivo el principio de contribución general de todos al sostenimiento de las cargas públicas como señala el artículo 31.1 de la misma'.
6. Finalmente, es importante subrayar que en la sentencia 2269/2016, de 20 de octubre (RCA 4786/2011; ECLI: ES: TS:2016:4537), nos hemos pronunciado específicamente sobre la exención del artículo 7, letra p), LIRPF, en los términos que reproducimos:
'2ª) A juicio de esta Sala, los jueces de la instancia se equivocan en cuanto interpretan que el artículo 7.p) de la Ley 35/2006 exige 'dos compañías distintas: la empleadora, residente, y la extranjera a cuyo favor se realiza una prestación de servicios'. Más sencillamente, lo que demanda el precepto es que se trate de una persona física residente fiscalmente en el territorio español -para lo que será bastante con que tenga aquí el centro vital de sus intereses- que trabaje por cuenta ajena en una empresa o entidad no residente o en un establecimiento permanente situado en el extranjero. El incentivo fiscal pretende la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero. No está pensado en beneficio de las empresas sino de los trabajadores, de ahí que ni siquiera excluya de su ámbito de aplicación, siempre que se cumplan los requisitos del artículo 16.5 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), aquellos casos en que la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios. En otras palabras, el carácter inclusivo que debe otorgarse al inciso '[e]n particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios', no habilita una interpretación del artículo 7.p) de la Ley 35/2006 como la que hace la Sala a quo' (FJ 5º).
7. Reflejado lo anterior, estamos ya en condiciones de responder a la cuestión que nos plantea el auto de admisión.
La interpretación restrictiva o, más precisamente, estricta, que, en principio, debe hacerse de las normas que establecen beneficios o incentivos fiscales, no puede dar un resultado contrario a la lógica, a la letra de la ley o, en general, a los criterios hermenéuticos recogidos en los apartados 1 y 2 del artículo 12LGT. En particular, es claro que no cabe exigir para el disfrute de la exención que examinamos requisitos que no prevé el precepto que la establece.
Y el artículo 7, letra p), LIRPF, únicamente exige que el perceptor de los rendimientos del trabajo, sea este funcionario o no y esté o no en comisión de servicios (la norma no distingue), realice efectivamente en el extranjero trabajos para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. La norma deja claro que las labores de que se trate deben efectuarse físicamente fuera del territorio de España por un trabajador por cuenta ajena; y resulta asimismo manifiesto que los trabajos deben tener en todo caso como destinatario a una entidad no residente en nuestro país o un establecimiento permanente situado fuera del mismo. Pero no reclama que dichos destinatarios de los trabajos del sujeto pasivo del IRPF sean los únicos beneficiarios de los mismos. Concretamente, no prohíbe que existan múltiples beneficiarios o/y que entre ellos se encuentre el empleador del perceptor de los rendimientos del trabajo.
Como hemos dicho, este incentivo fiscal no está pensado en beneficio de las empresas o entidades sino de los trabajadores.
La exigencia anterior no solo no está en la letra de la ley sino que, como apunta el recurrente, no parece compadecerse con la circunstancia de que la propia norma contemple expresamente la posibilidad de que la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, disponiéndose como único requisito, por lo demás, normal en la lógica del beneficio fiscal que examinamos, que la prestación del servicio de que se trate produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.
En definitiva, respondiendo a la cuestión casacional objetiva que suscita el auto de admisión, la exención prevista en el artículo 7, letra p), LIRPF, se aplica a los rendimientos percibidos por funcionarios (o trabajadores por cuenta ajena) en activo que se hallan destinados en comisión de servicios en un organismo internacional situado en el extranjero y del que España forma parte, siempre que dicho organismo internacional se beneficie de los trabajos efectivamente realizados por el funcionario, aunque también se beneficie la entidad empleadora de este último.
8. Aunque no nos lo pide el auto de admisión del recurso, al objeto de resolver el debate que se ventila en esta sede, conviene asimismo aclarar que el artículo 7, letra p), LIRPF, tampoco contempla cuál debe ser la naturaleza de los trabajos ni exige una determinada duración o permanencia en los desplazamientos. En particular, no prohíbe que se trate de labores de supervisión o coordinación. Y no reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones, por lo que, en principio, no se pueden descartar los traslados esporádicos o incluso puntuales fuera del territorio nacional, lo que no resulta incompatible con la finalidad de la exención (la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero).
Lo cierto es que el precepto legal solo habla de 'días de estancia en el extranjero', sin establecer ningún mínimo temporal, y el reglamento que lo desarrolla dice que para el 'cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero' ( artículo 6, apartado 2, del Real Decreto 439/2007 ), también sin especificar límite mínimo alguno de días.
TERCERO.- Criterios interpretativos sobre el artículo 7, letra p), LIRPF.
1) El artículo 7, letra p), LIRPF, resulta aplicable a los rendimientos percibidos por funcionarios públicos o personal laboral que se hallan destinados en comisión de servicio en un organismo internacional situado en el extranjero y del que España forma parte, siempre que los trabajos se realicen materialmente fuera del territorio nacional y beneficien al organismo internacional, con independencia de que beneficie asimismo al empleador del trabajador o/y a otra u otras entidades.
2) Dicho precepto no prohíbe que los trabajos efectivamente realizados fuera de España consistan en labores de supervisión o coordinación, y no reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones.
CUARTO.- Resolución de las cuestiones que el recurso suscita.
1. Consecuencia obligada de lo que acabamos de exponer es, en primer lugar, la estimación del recurso de casación y la revocación de la sentencia de instancia en cuanto desestimó el recurso jurisdiccional porque (i) el destinatario de los servicios prestados por el recurrente 'es el Eurosistema y el propio Estado Español, que por medio del Banco de España y del Eurosistema, en el que este se integra, colabora con el resto de los bancos centrales nacionales de los demás estados miembros de la zona euro'; y (ii) porque los desplazamientos del recurrente 'son de ida y vuelta al día siguiente a ciudades de los países cuyos bancos centrales integran el grupo 4CB', para trabajar en labores de 'supervisión y coordinación entre los miembros proveedores de la plataforma informática al proyecto T2S'.
2. Derivado de la anterior es la estimación del recurso contencioso-administrativo interpuesto por el recurrente, en la medida en que, como hemos dicho, el artículo 7, letra p), LIRPF, no prohíbe que los trabajos efectuados en el extranjero por los perceptores de los rendimientos del trabajo tengan como destinatarios o beneficiarios, además de a la entidad u organismo internacional situado fuera de España (Banco Central Europeo y el resto de los bancos centrales nacionales de los Estados miembros), al empleador del sujeto pasivo del IRPF (Banco de España); ni tampoco impide viajes puntuales para llevar a cabo labores de coordinación o supervisión.
Basta examinar el certificado emitido por el Banco de España que figura en el expediente para constatar que, en el ejercicio 2011, el recurrente realizó 21 traslados fuera de España a ciudades donde están situados Bancos centrales de países del Eurosistema, que solo a Frankfurt, sede del Banco Central Europeo, sumaron 22 días.'
Según lo establecido por el Tribunal Supremo en las citadas Sentencias, el art. 7 p) LIRPFno exige que se acrediten por el interesado la naturaleza de los trabajos desarrollados para la entidad a la que presta sus servicios en el extranjero, que no tienen porqué ser de coordinación o supervisión, y dichos trabajos no tienen que desarrollarse por un tiempo determinado, más o menos prolongado en el tiempo, sino que es posible que se efectúen en periodos cortos de tiempo.
Por otro lado, y el propio Tribunal Supremo indica, conforme a lo previsto en el art. 16.5TRLIS, los trabajos deben reportar, en el caso de que se trate de entidades vinculadas, una ventaja o utilidad para la entidad no residente en España, para la que se prestan los servicios.
Es evidente, en todo caso, que se ha de acreditar la realidad del desplazamiento al extranjero, de acuerdo con las reglas de la carga de la prueba, que regula el art. 105LGT, ya que se pretende un beneficio fiscal. Esa cuestión no se discute en este recurso ya que, en este caso, la AEAT y el TEAR centraron sus resoluciones en la certificación aportada por el actor de D. Luis Andrés, Chief Executive Officer de Abengoa Bioenergia SA, de 14 de abril de 2014, al entender que, de acuerdo con la misma, los trabajos desarrollados por el actor en el extranjero en el ejercicio controvertido estaban implícitas en su cargo o puesto de trabajo en la empresa matriz del grupo. Dichos trabajos, según la citada certificación fueron:
Tanto la AEAT como el TEAR entienden que los trabajos que se desarrollaron formaban parte de su actividad dentro de la empresa, y realmente, con las escasas pruebas aportadas por el actor, a quien correspondía la carga de la prueba, conforme al art. 105LGT, ya que pretendía un beneficio fiscal, no es posible determinar si las funciones o trabajos que realizó en el extranjero, en el ejercicio 2013, en concreto en Reino Unido, Brasil, EEUU, Holanda y Copenhague, para establecimientos o entidades del grupo empresarial, del que era cabecera la entidad empleadora, estaban implícitos en su cargo o puesto de trabajo en la empresa, ya que si así hubiese sido, no se produciría un valor añadido de esos trabajos al grupo empresarial.
Hubiese sido tan sencillo como aportar a las actuaciones su contrato de trabajo con la entidad Abengoa Bioenergía SA, en el que se especificasen sus concretas funciones en la empresa y en todo caso, el actor señala en la demanda que dichas funciones consistían en asesoramiento fiscal internacional y, dados los trabajos desarrollados en el extranjero, que se detallan en la certificación, más arriba reproducida, es evidente que los mismos fueron básicamente eso: asesoramiento fiscal mediante reuniones en materia fiscal, visitas relativas a asesoría fiscal, instrucciones a los responsables locales de auditorías fiscales o asesoramiento en la elaboración de documentos de precios de transferencia para cumplir la normativa local.
Con lo que no consta acreditado que el actor efectuase algún tipo de trabajo en el extranjero para esas filiales que redundase en beneficio de la entidad para la que se desarrollaba, o en beneficio del grupo, y que aportase un valor añadido, exigido legalmente y que, por ello, los trabajos no entraban dentro de las funciones propias de su cargo. De ahí que, a falta de prueba en contra, cabe entender que los trabajos estaban implícitos en las funciones del actor en la empresa como asesor en fiscalidad internacional.
Debe hacerse una breve referencia a que no constan en este recurso las circunstancias por las que señala el actor que en el ejercicio 2012 se entendió aplicable al mismo la exención del art. 7 p) LIRPFpor rendimientos de trabajo similares, con lo que es imposible determinar si se ha vulnerado la doctrina de los actos propios o el principio de igualdad.
En definitiva, al no cumplirse los requisitos exigidos por el art. 7 p) LIRPF, en relación con el art. 16.5TRLIS, para poder gozar de la exención pretendida, debe desestimarse el recurso y confirmarse íntegramente la Resolución del TEAR, por ser conforme a derecho.'
En el presente caso en el expediente administrativo consta el siguiente certificado:
Pues bien, teniendo en cuenta la similitud existente entre el certificado al que se refiere el presente recurso y el certificado analizado en la sentencia transcrita, y siendo similares las cuestiones suscitadas por las partes, se debe llegar a la misma conclusión que en la indicada sentencia, en aplicación de los principios de seguridad jurídica y unidad de doctrina.
En cuanto a las alegaciones de la demanda relativas a la resolución del TEAR se debe puntualizar que aunque en dicha resolución se alude a 'que la actividad efectuada por la reclamante en el extranjero tenía como finalidad gestionar, coordinar, supervisar y/o controlar desde la entidad española los proyectos desarrollados fuera de España, siendo evidente por ello que los citados desplazamientos al extranjero se llevan a cabo siguiendo las instrucciones de su propia empleadora', no parece aludir expresamente a las funciones de asesoramiento fiscal, lo cierto es que en el certificado transcrito se alude a la viabilidad comercial de las filiales desde el punto de vista del riesgo y coste fiscal, por lo que sí debe entenderse comprendido en el argumento efectuado por el TEAR, no suponiendo incongruencia. Es decir, las funciones que se indican en el certificado pueden considerarse que se encuentran comprendidas en las que se indican en el párrafo reproducido de la resolución del TEAR. Teniendo en cuenta que en la propia resolución del TEAR se mencionan los concretos documentos aportados por el contribuyente en el presente caso, como se puede apreciar en el texto transcrito en esta sentencia de la resolución del TEAR.
Por todo ello, procede la desestimación del recurso contencioso administrativo, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida.
SEXTO:En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, en la redacción dada por la Ley 37/2011, procede la imposición de costas al recurrente al ser rechazadas todas sus pretensiones, si bien, y haciendo uso de la facultad prevista en el art. 139.4 de la Ley de la Jurisdicción, la Sala limita el alcance cuantitativo de la condena en costas, que no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 500 euros, atendida la facultad de moderación que el artículo 139.4 de la LJCA concede a este Tribunal fundada en la apreciación de las circunstancias concurrentes que justifiquen su imposición, habida cuenta del alcance y la dificultad de las cuestiones suscitadas, sin perjuicio de las costas que se hayan podido imponer a las partes a lo largo del procedimiento, importe al que se deberá sumar el I.V.A. si resultara procedente, conforme a lo dispuesto en el art. 243.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil en la redacción dada por la Ley 42/2015, de 5 de octubre.
Fallo
Debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de D. Juan Ramón y Dª Martina, contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 26 de abril de 2019, sobre solicitud de rectificación de autoliquidación en concepto Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2014, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida del Tribunal Económico Administrativo Regional. Con imposición de costas al recurrente, que no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 500 euros, sin perjuicio de las costas que se hayan podido imponer a las partes a lo largo del procedimiento, al que se deberá sumar el I.V.A., si resultara procedente, conforme a lo dispuesto en el art. 243.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil en la redacción dada por la Ley 42/2015, de 5 de octubre.
Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación,previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-1295-19 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo conceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92- 0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-1295-19 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.
Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
