Sentencia Administrativo Nº 187/2014, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 435/2011 de 31 de Enero de 2014

Encabezamiento

RECURSO Nº 435-11

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD

VALENCIANA

SALA DE LO CONTENCIOSO- ADMINISTRATIVO

SECCIÓN TERCERA

En la Ciudad de Valencia, a treinta y uno de enero de dos mil catorce.

VISTO por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta:

Presidente:

Ilmo. Sr. D. Luís Manglano Sada.

Magistrados Ilmos. Srs:

D. Manuel José Baeza Díaz Portales

Dª Mª Jesús Oliveros Rosselló.

SENTENCIA NUM: 187/14

En el recurso contencioso administrativo num.435-11,interpuesto por PLUMED GARZARAN S.L.,representada por la Procuradora Gemma García Miquel y asistida por el Letrado Juan José Arribas Guzmán; en impugnación de la Resolución del TEAR de fecha 22-12-2010, desestimatoria de la reclamación 46/10717/09, interpuesta contra la resolución de fecha 16-7-2009 desestimatoria del recurso de reposición formulado por la actora contra la liquidación por IVA 2006 de la que resultaba un importe a compensar de 12.714,68 euros, siendo demandado el TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE LA COMUNIDAD VALENCIANA,representado y asistido por el ABOGADO DEL ESTADO y Magistrada ponente Dª Mª Jesús Oliveros Rosselló.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó al demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplica se dicte sentencia solicita la parte recurrente el dictado de Sentencia por la que se declare la disconformidad a derecho y la consiguiente anulación de la Resolución recurrida, de acuerdo con lo expuesto en el Fundamento de Derecho Primero de los materiales de este escrito, todo ello con expresa declaración de imposición de costas a la Administración demandada.

SEGUNDO.- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmasen las resoluciones recurridas. La cuantía del procedimiento se estableció en la cantidad de 12.714,68 euros.

TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba, y evacuado el trámite de conclusiones prevenido por el artículo 62 de la Ley de la Jurisdicción , quedaron los autos pendientes para votación y fallo.

CUARTO.- Se señaló la votación para el día 29 de enero de dos mil catorce.

Fundamentos

PRIMERO.-En el presente proceso, la parte demandantepor PLUMED GARZARAN S.L.interpone recurso contencioso administrativo en impugnación de la Resolución del TEAR de fecha 22-12-2010, desestimatoria de la reclamación 46/10717/09, interpuesta contra la resolución de fecha 16-7-2009 desestimatoria del recurso de reposición formulado por la actora contra la liquidación por IVA 2006 de la que resultaba un importe a compensar de 12.714,68 euros,

SEGUNDO.-Alega la parte actora como sustento de su pretensión tres causas impugnatorias, las dos primeras referidas a la no extemporaneidad del recurso y la tercera a la nulidad de la liquidación practicada. Alega que las notificaciones postales no fueron debidamente practicadas, señala que en ningún caso se dejo aviso de llegada en el buzón del contribuyente, que en los avisos de correos no consta cumplimentada la casilla de aviso, por lo que el actor no tuvo oportunidad de dirigirse a la oficina de correos a retirar la notificación, en algún caso no consta la identificación del empleado postal y en el caso concreto de la notificación de la liquidación provisional del ejercicio 2006, folio 105 del expediente, transcurrieron 10 días entre el primer y el segundo intento de notificación, lo que priva de eficacia al misma, y por ende a la posterior notificación edictal, por lo que el recurso interpuesto frente a aquella no puede calificarse de extemporáneo. En segundo lugar la administración debió desplegar una mínima actividad indagatoria para averiguar la posible notificación al actor en otros domicilios, antes de acudir a la notificación edictal, y por último objeta al ilegalidad de la liquidación practicada correspondiente al IVA 2006, por haberse practicada en base a un periodo de liquidación anual inexistente en nuestra normativa.

La administración demandada se opone al recurso entablado, y respecto a la invocada nulidad de las resoluciones al entender mal efectuadas la notificaciones practicadas por comparecencia, alega que el art 112 LGT fue debidamente aplicado, pues no fue posible realizar la notificación por causa no imputables a la administración siendo aplicable la regulación contenida en la redacción de la Ley 36/06 de 29 de noviembre de Medidas para la prevención del fraude fiscal, y Convenio que se publica en el BOE nº 69 de 21 de marzo de 2007.En el caso de atuso la notificación pro comparecencia se publico en el BOE de 5-11-2008, folios 107 y 108, por lo que se cumplieron las exigencias legales. Al haberse practicado la notificación el 5-11-2008 y haberse interpuesto el recurso de reposición en fecha 5-6-2009 había transcurrido en exceso el plazo de un mes que para la interposición de la reposición prevé el Art. 223,1 LGT , por lo que el recurso era extemporáneo lo que dio lugar a que se dictara una resolución de inadmisión. Respecto a la alegación de fondo referida a que la liquidación no respeta el carácter trimestral o mensual establecido por la ley, señala que el actor confunde la gestión mensual o trimestral del tributo, pero a tenor del Art. 168,4 Ley 37/1992 LIVA, la administración tributaria puede practicar la comprobación y liquidar y en el caso de autos el actor declaro erróneamente su declaración resumen anual ejercicio 2005, que es lo que se comprueba y liquida en el procedimiento de gestión tributaria y respetando el Art. 137,2,2 LGT .

TERCERO.-En el caso de autos la parte actora realiza diversas alegaciones en torno al conjunto de notificaciones practicadas en el expediente administrativo, las cuales efectivamente concurren si bien para resolver la litis vamos a referirnos a la ostenta relevancia para determinar la ineficacia de la notificación practicada, afirmación a partir de la cual se anuda la de tempestividad del recurso de reposición interpuesto pues el computo del dies a quo ya no se fija en la fecha de la notificación edictal, pues fue irregular la previa notificaron por servicio postal practicada. Así pues respecto a la notificación de la liquidación provisional, hay que hacer constar que transcurrieron 10 días entre el primer y el segundo intento, folio 105 expediente, y siendo así procede recordar que respecto a la práctica de las notificaciones tributarias, la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Supremo de fecha 22 de noviembre de 2012 (Recurso nº 2125/2011 ) que, en sus Fundamentos de Derecho Cuarto y Quinto, señala:

' CUARTO.-Como se ha comentado anteriormente, la cuestión objeto del litigio se centra en la corrección o no de la notificación por comparecencia a la vista del modo de intentarse la practica de las notificaciones personales de la liquidación.

Como una constante jurisprudencia enseña la notificación edictal o por anuncios es rigurosamente excepcional, en tanto que debilita las posibilidades materiales del destinatario del acto de conocer su contenido y reaccionar frente a él. El Tribunal Constitucional se ha pronunciado en la línea de que la notificación por edictos tiene un carácter supletorio y excepcional, debiendo ser reputada como el último remedio, por lo que únicamente es compatible con el artículo 24 de la Constitución Española si existe la certeza o, al menos, la convicción razonable de la imposibilidad de localizar al demandado ( sentencias 152/1999 , FJ 4º; 20/2000, FJ 2 º, y 53/2003 , FJ 3º).

La aplicación de la Ley 30/1992 a las notificaciones tributarias, resulta procedente por mor de lo dispuesto en la Disposición Adicional Quinta de dicha ley , que autoriza someter supletoriamente la notificación de los actos administrativos tributarios a las normas previstas para la de los actos administrativos en general [ sentencias de 10 de enero de 2008 (casación 3466/02, FJ 4 º) y 14 de enero de 2008 (casación 3253/02 , FJ 5º)].

Como doctrina general sobre le tema merece señalarse, por su proximidad temporal, la sentencia de este Tribunal de 28 de junio de 2012 que compendia dicha doctrina general sobre las notificaciones de los actos tributarios.

Como premisa básica de la que partir es la de que el tema que nos ocupa es tremendamente casuístico, lo que conlleva que en no pocos casos la doctrina general deba adaptarse a las singularidades de cada caso.

Las notificaciones tienen, esencialmente, carácter instrumental, en tanto que su importancia radica en que a través de las mismas los interesados puedan llegar a conocer el acto que le afecta, posibilitando su impugnación, en su caso. Por tanto, aún los vicios de los que adolezca la notificación, los mismos pueden resultar intranscendentes si el interesado llegó a conocimiento del acto.

La anterior sentencia recoge la doctrina que esta Sala ha ido desarrollando en los siguientes términos 'no tiene su razón de ser un exagerado formulismo, sino en constituir una pieza clave para la proscripción de la indefensión y la garantía del derecho a la tutela judicial efectiva que consagran el Art. 24 de la Constitución ' [ Sentencias de 25 de febrero de 1998 (rec. apel. núm. 11658/1991), FD Primero ; de 6 de junio de 2006 (rec. cas. núm. 2522/2001), FD Tercero ; de 12 de abril de 2007 (rec. cas. núm. 2427/2002), FD Tercero ; y de 27 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm. 5565/2006 ), FD Cuarto]; que las exigencias formales ' sólo se justifican en el sentido y en la medida en que cumplan una finalidad' » ( Sentencia de 6 de junio de 2006 , cit., FD Tercero); que ' todos los mecanismos y garantías con que las leyes procesales o procedimentales rodean los actos de comunicación' entre el órgano y las partes 'no tienen otra finalidad o razón de ser que la de asegurar que, en la realidad, se ha producido aquella participación de conocimiento, o que, en la ficción jurídica, se ha producido en determinadas circunstancias o no se ha producido' [ Sentencia de 25 de febrero de 1998 , cit., FD Primero]; que ' el objeto de toda notificación administrativa y de las formalidades de que ha de estar revestida, para tener validez, es el de garantizar que el contenido del acto, en este supuesto de la liquidación tributaria, llegue a conocimiento del obligado' [ Sentencia de 7 de octubre de 1996 (rec. cas. núm. 7982/1990 ), FD Segundo]; que ' [l]os requisitos formales de las notificaciones, que las diferentes normas invocadas establecen, tienen por finalidad garantizar que el contenido del acto administrativo llegue cabalmente a conocimiento del interesado y que incluya los medios y plazos de impugnación, de forma que, cuando ese fin está cumplido, pierden las referidas formalidades su razón de ser y cualesquiera que sean otras consecuencias que pudieran producir su inobservancia (responsabilidad del funcionario, por ejemplo), lo que no puede causar es la anulación de la notificación misma pues resultaría absurdo convertir el medio (el requisito garante de que la notificación se produce) en fin de si mismo' [ Sentencia de 2 de junio de 2003 (rec. cas. núm. 5572/1998 ), FD Tercero]; y, en fin, que ' lo relevante, pues, no es tanto que se cumplan las previsiones legales sobre cómo se llevan a efecto las notificaciones, sino el hecho de que los administrados lleguen a tener conocimiento de ellas' , de manera que ' cuando se discute acerca del cumplimiento de las formalidades legales, sobre el cómo han de hacerse las notificaciones, lo decisivo no es que se cumplan esas previsiones legales, sino que efectivamente el sujeto pasivo tenga o haya podido tener conocimiento efectivo del acto notificado' [ Sentencia de 7 de mayo de 2009 (rec. cas. núm. 7637/2005 ), FD Cuarto].

En otros términos, « y como viene señalando el Tribunal Constitucional 'n[i] toda deficiencia en la práctica de la notificación implica necesariamente una vulneración del art. 24.1 CE ' ni, al contrario, 'una notificación correctamente practicada en el plano formal' supone que se alcance 'la finalidad que le es propia', es decir, que respete las garantías constitucionales que dicho precepto establece [ SSTC 126/1991, FJ 5 ; 290/1993 , FJ 4 ; 149/1998, FJ 3 ; y 78/1999, de 26 de abril , FJ 2], lo que sucedería, por ejemplo, en aquellos casos en los que la Administración no indaga suficientemente sobre el verdadero domicilio del interesado antes de acudir a la notificación edictal, o habiéndose notificado el acto a un tercero respetando los requisitos establecidos en la Ley, se prueba que el tercero no entregó la comunicación al interesado » [ Sentencia de 16 de diciembre de 2010 (rec. cas. núm. 3943/2007 ), FD Tercero].

Las Sentencias de esta Sala de 19 de enero de 2012 ( rec. cas. núm. 4954/2009), de 22 de septiembre de 2011 ( rec. cas. núm. 2807/2008 ) y de 6 de octubre de 2011 ( rec. cas. núm. 3007/2007 ) condensan toda la doctrina sobre las notificaciones y la excepcionalidad de las publicaciones por edictos, afirmando esta última que «[c]on carácter general, y, por lo tanto, también en el ámbito tributario, la eficacia las notificaciones se encuentra estrechamente ligada a las circunstancias concretas del caso, lo que comporta inevitablemente un importante grado de casuismo en la materia.

Ahora bien, esta precisión de partida no impide que se puedan establecer una serie de parámetros que permitan abordar la eficacia de las notificaciones tributarias con un cierto grado de homogeneidad en su tratamiento, como ha venido a señalar esta Sala en las recientes Sentencias de 2 de junio de 2011 (rec. cas. núm. 4028/2009), FD Tercero y ss.; de 26 de mayo de 2011 (rec. cas. núms. 5423/2008 , 5838/2007 y 308/2008), FD Tercero y ss.; de 12 de mayo de 2011 (rec. cas. núms.142/2008 , 2697/2008 y 4163/2009), FD Tercero y ss.; y de 5 de mayo de 2011 (rec. cas. núms. 5671/2008 y 5824/2009 ), FD Tercero y ss.

Admitido, de acuerdo con una consolidada doctrina constitucional, que en el ámbito de las notificaciones de los actos y resoluciones administrativas resulta aplicable el derecho a la tutela judicial efectiva ( STC 59/1998, de 16 de marzo , FJ 3; en el mismo sentido, SSTC 221/2003, de 15 de diciembre , FJ 4 ; 55/2003, de 24 de marzo , FJ 2), debemos recordar que, como presupuesto general, lo trascendente en el ámbito de las notificaciones es determinar si, con independencia del cumplimiento de las formalidades legales, el interesado llegó a conocer el acto o resolución a tiempo para -si lo deseaba- poder reaccionar contra el mismo, o, cuando esto primero no sea posible, si, en atención a las circunstancias concurrentes, debe presumirse o no que llegó a conocerlos a tiempo.

Pues bien, el análisis pormenorizado de la jurisprudencia de esta Sala y Sección en materia de notificaciones en el ámbito tributario -inevitablemente muy casuística- pone de relieve que, al objeto de determinar si debe entenderse que el acto administrativo o resolución notificada llegó o debió llegar a conocimiento tempestivo del interesado, los elementos que, con carácter general deben ponderarse, son dos. En primer lugar, el grado de cumplimiento por la Administración de las formalidades establecidas en la norma en materia de notificaciones, en la medida en que tales formalidades van únicamente dirigidas a garantizar que el acto llegue efectivamente a conocimiento de su destinatario. Y, en segundo lugar, las circunstancias particulares concurrentes en cada caso, entre las que necesariamente deben destacarse tres: a) el grado de diligencia demostrada tanto por el interesado como por la Administración; b) el conocimiento que, no obstante el incumplimiento en su notificación de todas o algunas de las formalidades previstas en la norma, el interesado haya podido tener del acto o resolución por cualesquiera medios; y, en fin, c) el comportamiento de los terceros que , en atención a la cercanía o proximidad geográfica con el interesado, pueden aceptar y aceptan la notificación..............................................................................................

QUINTO.- Una vez fijados con claridad los criterios que permiten determinar en cada caso concreto si debe o no entenderse que el acto o resolución llegó a conocimiento tempestivo del interesado (y, por ende, se le causó o no indefensión material), procede distinguir, fundamentalmente, entre los supuestos en los que se cumplen en la notificación del acto o resolución todas y cada una de las formalidades previstas en la norma (o reclamadas en la interpretación de las mismas por la doctrina de esta Sala), y aquellos otros en los que alguna o algunas de dichas formalidades no se respetan.

En aquellos supuestos en los que se respetan en la notificación todas las formalidades establecidas en las normas, y teniendo dichas formalidades como única finalidad la de garantizar que el acto o resolución ha llegado a conocimiento del interesado, debe partirse en todo caso de la presunción - iuris tantum - de que el acto de que se trate ha llegado tempestivamente a conocimiento del interesado.

Esta presunción, sin embargo, puede enervarse en todos aquellos casos en los que, no obstante el escrupuloso cumplimiento de las formalidades legales, el interesado acredite suficientemente, bien que, pese a su diligencia, el acto no llegó a su conocimiento o lo hizo en una fecha en la que ya no cabía reaccionar contra el mismo; o bien que, pese a no haber actuado con la diligencia debida (naturalmente, se excluyen los casos en que se aprecie mala fe), la Administración tributaria tampoco ha procedido con la diligencia y buena fe que le resultan reclamables....................................................

Si acudir a la vía edictal o por anuncios es excepcional y extraordinario, solo cuando se agote los medios a disposición de la Administración que aseguren la imposibilidad de la notificación personal; resulta evidente que cuando no consta que el interesado adoptara un conducta obstructiva o negligente y este no ha llegado a tener conocimiento del acto, el requisito primero e insoslayable para que la Administración pueda utilizar medio tan excepcional, es haberse atenido en su proceder a las exigencias legales que procuran la validez y eficacia de las notificaciones personales.

Si comprobamos que los intentos de notificaciones se hicieron en lapsus temporal tan alejado, el primer intento en 9 de junio de 2004 a las 13 horas, y el segundo el 11 de agosto de 2004, no era procedente la notificación por comparecencia, por haber incumplido la Administración el artº 112 de la LGT , en relación con el art. 59.2 de la Ley 30/1992 , pues el segundo intento ni se hizo en una hora distinta ni dentro de los tres días siguientes a la primera notificación. Como consecuencia, ha de considerar que no hubo notificación válida de la liquidación, las notificaciones defectuosas no surten, en principio, efectos, por lo que concurría el motivo de oposición del artº 167.3.c) de la LGT , siendo procedente la declaración de nulidad de la providencia de apremio instada. Debiendo tener por correcta la doctrina sentada en la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de las Islas Canarias de 19 de septiembre de 2006 , y con ello procede estimar la pretensión de la parte recurrente sin necesidad de entrar en otras consideraciones'.

Aplicando al presente caso la doctrina expuesta por la Sentencia transcrita, debe procederse a la desestimación de la causa de inadmisibilidad opuesta, habida cuenta que, no resultando la notificación edictal ajustada a derecho, pues como ya se afirmado consta en el expediente que transcurrieron 10 días entre el primer y el segundo intento, folio 105 expediente, aplicando el criterio mencionado en la STS citada, dichos intentos no resultan eficaces y por tanto tampoco lo es la posterior notificación edictal, y siendo asíno procede en consecuencia declarar la inadmisibilidad por extemporaneidad del recurso de reposición del modo pretendido por el Abogado del Estado.

A partir de esta afirmación procede en consecuencia efectuar el análisis del fondo de la litis que suscita el recurrente relativo al motivo por el que cuestiona y se califica como indebida liquidación anual practicada sin distinguir periodos impositivos, señalando que la cuestión planteada ha sido ya resuelta por esta Sala y Sección en anteriores Sentencias en el mismo sentido, cuyo criterio debemos tomar en cuenta para fallar el presente litigio, tanto por aplicación del principio de unidad de doctrina como por considerarlo ajustado al ordenamiento jurídico.

Así, cabe citar la Sentencia de esta Sala y Sección nº 619/2012, de 18 de mayo de 2012 (Recurso Contencioso-administrativo nº 606/2009 ) que señala en sus Fundamentos de Derecho Primero a Tercero:

'PRIMERO.- El presente recurso contencioso-administrativo se ha interpuesto, contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Valencia, de 27 de febrero de 2009, que desestima la reclamación nº 46/4469/06 y su acumulada 46/6466/06, formuladas respectivamente, contra la liquidación provisional del Impuesto sobre el Valor Añadido, importe 2.921,01 €, y sanción tributaria, por comisión de sendas infracciones tributarias graves, importe 3.731,53 €.

En la liquidación provisional, respecto de lo declarado por el contribuyente, se modifica, minorándolo el importe de las cuotas de IVA soportadas deducibles,

No se admiten la deducción de cuotas soportadas por importe de 7.463,09 €, por los motivos que se detallan en los siguientes puntos.

No se admite la deducción de las facturas recibidas registradas con los nº 261 , 268, pues según el art. 96 de la Ley del IVA no podrán ser objeto de deducción las cuotas soportadas por la adquisición de alimentos, bebidas o tabaco. No considerándolas como pretende el contribuyente gastos por adquisiciones realizadas para el desarrollo de la actividad de intermediario del comercio.

La factura nº 277, que documenta la adquisición de Cestas de Navidad, pues según el art. 96.Uno.5º de la Ley del IVA no son deducibles las cuotas soportadas como consecuencia de la adquisición de bienes destinados a atenciones a asalariados, clientes o terceras personas.; y no se acredita que los bienes se destinen a ser objeto de entrega onerosa a los clientes.

Las facturas registradas con los nº 270, 279, 287, al no cumplir los requisitos establecidos en el art. 6.f) del RD 1496/2003 , al no describir correctamente las operaciones, pues no se incluyen número de unidades, precio unitario, ni demás datos necesarios. En cuanto a las facturas 279 y 287, que documentan prestaciones de servicio de pintura y trabajos de albañilería, además de los defectos formales, por importe respectivamente de 2.871 € y 20.008,24 €, no queda acreditado que dichas prestaciones de servicios se afecten exclusivamente a la actividad de comercio al por mayor de productos químicos industriales Epígrafe 616.6, en un local de 10 m2

Las facturas registradas nº 275 y 276, al no tener relación con la actividad desarrollada ( art. 94 de la Ley del IVA .

La factura 265, pues documenta operaciones realizadas en un plazo superior a un mes. Se desestima la alegación nº 5, pues las facturas aportadas con fecha 1-3-2006 han sido expedidas en el ejercicio 2005 ( art. 97.Dos de la Ley del IVA .

No se admite la deducción de cuotas por importe de 499,45 €, pues corresponden a servicios de restaurante y no se dispone de la correspondiente factura, únicamente dispone de vales o tiques.

SEGUNDO.- La demandante alega que las liquidaciones tributarias que se realicen al objeto de determinar e ingresar la deuda tributaria debe coincidir con el período trimestral. Pero nunca anual, por lo que la liquidación llevada a cabo por la Administración, se ha llevado a efecto, infringiendo total y absolutamente el procedimiento de gestión establecido, por lo que procede su la anulación de la liquidación ( art. 71.3 del Reglamento del IVA ). Cita la Resolución del TEAC de 29 de junio de 2010.

La cuestión planteada ha sido ya resuelta por la STSJ de Madrid Sala de lo Contencioso-Administrativo, sec. 5ª, S 29-9-2011, nº 730/2011 ,; cuyo criterio debemos tomar en cuenta para fallar el presente litigio. La citada sentencia declara:

'QUINTO.- Debe analizarse la cuestión de la liquidación provisional practicada por el órgano de gestión correspondiente al ejercicio 2003 por la anualidad completo sin distinguir entre los periodos impositivos, en este caso, trimestrales como posible causa de anulación de la misma y si cabe retrotraer las actuaciones, dada la doctrina que los propios órganos revisores de la Administración han establecido y que se refleja en la resolución que la propia parte actora aporta.

La Sala ya se ha pronunciado sobre esta cuestión en la sentencia número 1278 de 22 de noviembre de 2010 recaída en el recurso 964/08 por lo que pasamos a reproducir los fundamentos de derecho tercero y cuarto.

Como reconoció la citada resolución del TEAC a la vista del régimen jurídico del IVA, el artículo 22.4 de la Sexta Directiva 77/388/CEE del Consejo , de 17 de mayo, y el actual artículo 252 de la Directiva 2006/112/CEE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006 '1.La declaración del IVA deberá presentarse dentro de un plazo que fijarán los Estados miembros. Este plazo no podrá exceder de más de dos meses al vencimiento de cada periodo impositivo. 2.El periodo impositivo se fijará por los Estados miembros en uno, dos o tres meses. No obstante los Estados miembros pueden establecer periodos diferentes que en ningún caso podrán exceder de un año.

Teniendo en cuanta la limitación establecida por la normativa comunitaria nuestro legislador recoge en los artículos 164.1 y 167.1 de la LIVA , desarrollados por el artículo 71.3 de la RIVA, que el periodo de liquidación coincidirá con el trimestre natural, salvo los supuestos que recoge a continuación en los que el periodo es mensual. En definitiva, el periodo de liquidación a efectos del IVA es trimestral o mensual en función de las circunstancias o cumplimiento de las condiciones que se recogen en dichos preceptos.

El artículo 164.5 del RGGIT dispone que 'en relación con cada obligación tributaria objeto del procedimiento, podrá dictarse una única resolución respecto de todo el ámbito temporal objeto de la comprobación a fin de que la deuda resultante se determine mediante la suma algebraica de las liquidaciones referidas a los distintos periodos impositivos o de liquidación comprobados.' También el artículo 49 del anterior RGIT , si bien ha quedado derogado por la entrada en vigor del RGGIT, en su apartado cuarto dispone que 'en relación con cada tributo o concepto impositivo, podrá extenderse un acta única respecto todo el periodo objeto de comprobación al objeto de que la deuda resultante del conjunto de los ejercicios integrantes de dicho periodo pueda determinarse mediante al suma algebraica de las liquidaciones referidas a los distintos ejercicios.'

Esto es, si bien el acta o el acuerdo de liquidación pueden referirse a varios ejercicios, periodos como señala el actual RGGIT, deberíamos señalar respecto del IVA debe individualizarse el resultado de cada uno de los periodos objeto de comprobación de cada liquidación referida a un periodo concreto que puede coincidir en determinados tributos con el ejercicio anual, no así en el IVA, de forma que la deuda final resultante puede determinarse por la suma algebraica de las todas las liquidaciones.

En el presente caso como se desprende del expediente administrativo, el órgano de la Inspección no ha efectuado la liquidación de manera correcta respetando el resultado de cada uno de los periodos trimestrales del impuesto.

Por todo ello, la liquidación impugnada debe ser anulada'.

TERCERO.- En méritos a lo expuesto, y sin necesidad de entrar en los demás argumentos, procederá la estimación del recurso; sin que se aprecien motivos para hacer una expresa imposición de las costas procesales, a efectos de lo dispuesto en el art. 139.1 de la Ley Jurisdiccional .

En términos análogos, señala la Sentencia de esta Sala y Sección nº 531/2012, de 4 de mayo de 2012 (Recurso Contencioso-administrativo nº 968/2009 ) en su Fundamento de Derecho Tercero:

TERCERO.- Por ultimo merece consideración especial la cuestión planteada por la actora con idéntico fin impugnatorio , relativa a que la liquidación se practico atendiendo a un periodo liquidatorio anual, no previsto en la normativa reguladora del IVA; en este sentido se cita resolución del TEAC de 29-06-2010 , confirmatoria de otra del TEARC de 22-05-2008, de la que procede remitirse a su Fº Dº 2º en el que y con remisión a la resolución del TEARC es del tenor literal siguiente:

Esta conclusión a la que llega el TEARC, por la que anula el acto de liquidación; esto es, las liquidaciones objeto de IVA deben responder al periodo de liquidación del impuesto, trimestral o mensual, al que se acogen los sujetos pasivos; es aceptada por las partes, tanto por la entidad reclamante como por la Administración tributaría, manifestando así su conformidad con ella. La primera no impugna la resolución y la segunda así lo expresa de manera manifiesta en su escrito de alegaciones.

No puede ser de otra forma, a la vista de la normativa interna reguladora del impuesto, que cita el TEARC en la resolución, derivada de lo dispuesto en el artículo 22.4 de la Sexta Directiva 77/388/CEE del Consejo , de 17 de mayo, y actual artículo 252 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo de 28 de noviembre de 2006 ('1. La declaración de IVA deberá presentarse dentro de un plazo que fijaren los Estados miembros. Este plazo no podrá exceder en más de dos meses al vencimiento de cada período impositivo, 2. El período impositivo se fijará por los Estados miembros en uno, dos o tres meses. No obstante, los Estados miembros pueden establecer períodos diferentes que, en ningún caso, podrán exceder de un año').

Teniendo en cuenta la limitación establecida por la normativa comunitaria (período impositivo de uno, dos o tres meses, si bien se puede establecer período diferente que no puede exceder de un año), nuestro legislador recoge en los artículos 164.uno y 167 uno de la UVA desarrollados por el artículo 713 del RIVA, que el periodo de liquidación coincidirá con el trimestre natural, a salvo de los supuestos que recoge a continuación, en que el período de liquidación es mensual. En definitiva, el periodo de liquidación a efectos del IVA es trimestral o mensual, en función de las circunstancias o cumplimiento de las condiciones que se recogen en dichos preceptos.

Al margen de otros preceptos de la LIVA y del RIVA que aluden a los períodos de liquidación (trimestral o mensual) para cuantificar el resultado de la misma (de especial trascendencia para el sujeto pasivo que debe cuantificar la deuda a ingresar o el crédito que se genera a su favor bien para solicitar la devolución o bien para compensar en liquidaciones posteriores; pero también para la Administración puesto que no puede dejar de aplicar aquellas normas cuyo cumplimiento resulta necesario para cuantificar la deuda o el crédito de cada periodo) y de los efectos que lleva consigo el que no se tenga en cuenta esta forma de proceder, pudiendo alterar sustancialmente el resultado, tanto respecto de los periodos comprobados, como también puede tener efecto sobre los posteriores que no hubieran sido objeto de comprobación (puesto de manifiesto también por el TEARC) y que podrían ocasionar perjuicios para el obligado tributario; de las normas generales tributarias se deduce también que la forma de proceder por la Administración tributaria no puede ser otra que la de cuantificar el resultado de la comprobación por períodos de liquidación. Así se desprende cié lo dispuesto en los artículos 101.1 , 102.2 , 137.2 , 139.2 , 148 y 153 de la LGT de 17 de diciembre de 2003 y, en su desarrollo, artículos 87.2 , 101.1.2 y 3 , 164.5 y 178.1 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (RGGIT); así como de los artículos 11 y 49 del anterior Reglamento General de Inspección de los Tributos (RGIT ) aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril.

Baste así señalar como, por ejemplo, el artículo 164.5 del RGGIT dispone que 'en relación con cada obligación tributaria objeto del procedimiento podrá dictarse una única resolución respecto de todo el ámbito temporal objeto de la comprobación a fin de que la deuda resultante se determine mediante la suma algebraica de las liquidaciones referidas a los distintos períodos impositivos o de liquidación comprobados'.

Conviene resaltar también el articulo 49 del anterior RGIT (si bien ha quedado derogado por la entrada en vigor del actual RGGIT) que, en su aparado cuarto dispone que 'en relación con cada tributo o concepto impositivo, podrá extenderse una única acta respecto de todo el período objeto de comprobación, al objeto de que la deuda resultante del conjunto de los ejercicios integrantes de dicho periodo pueda determinarse mediante la suma algebraica de las liquidaciones referidas a los distintos ejercicios'.

Esto es, si bien el Acta o el acuerdo de liquidación puede referirse a varios ejercicios, periodos como señala el actual RGGIT y ello deberíamos señalar respecto del IVA, debe individualizarse el resultado de cada uno de los períodos objeto de comprobación, de cada liquidación referida a un período concreto (que puede coincidir en relación con determinados tributos con el ejercicio anual, no así en IVA), de forma que la deuda final resultante del acto o acuerdo puede determinarse por la suma algebraica de todas las liquidaciones.

Esta tesis viene avalada asimismo por la jurisprudencia. Si bien en alguna ocasión se ha indicado por los órganos jurisdiccionales que el Acta puede extenderse a todo el período objeto de comprobación sin que ello sea contrarío a lo dispuesto en el artículo 71.3 del RIVA (así la sentencia de la Audiencia Nacional, AN, de 11 de junio de 2003, recurso 0847/2001 , confirmada por el Tribunal Supremo, TS, en sentencia desestimatoria de 18 de diciembre de 2008, recurso de casación para la unificación de doctrina 53/2004 , si bien no entra a conocer de la cuestión que nos planteamos ahora pues, teniendo en cuenta el principio de non reformatio in peius, elude pronunciarse sobre ello al considerar que en todo caso el modo de proceder de la Administración, en el supuesto enjuiciado, no causó perjuicio alguno al recurrente ya que se atendió a la fecha de la factura y al trimestre correspondiente a efectos de la prescripción de la sanción, beneficiándose en cuanto al cómputo de intereses; sin que entre tampoco a conocer de otras posibles consecuencias que podrían haberse derivado si se hubiera liquidado por periodos trimestrales o mensuales y que podrían haber resultado más favorables al obligado tributario), ello no viene sino a ratificar lo que acabamos de exponer, que estamos ante dos aspectos distintos de la regularización: la Individualización de cada una de las deudas resultantes de cada periodo de liquidación y el contenido del Acta o del acuerdo por el que se concluye el procedimiento de comprobación que podrá englobar diversos periodos de liquidación comprendiendo una sola deuda, resultante de la suma algebraica de todos ellos. Expresamente indica la AN que el periodo de liquidación debe coincidir con el trimestre natural (o con el mes natural en el caso de sujetos pasivos obligados a presentar en este plazo sus declaraciones-liquidaciones, o acogidos al sistema de devolución mensual), sí bien cuestión distinta es que en el Acta (y por tanto también en el acuerdo de liquidación derivado de la anterior propuesta, tras los trámites del procedimiento Inspector necesarios) pueda extenderse recogiendo la suma algebraica de todos los periodos de liquidación. Lo que resulta conforme a las normas, añadimos nosotros, por cuanto la propia LGT, como el RGGIT, como se ha indicado anteriormente, permiten dicha actuación, siempre y cuando queden Identificadas las deudas correspondientes a cada uno de los períodos de liquidación.

Es jurisprudencia reiterada del TS que conforme a lo establecido en el artículo 71.3 del RIVA, el período de liquidación del IVA coincide con el trimestre natural, o mensual, debiendo presentarse declaración por cada período de liquidación; y así lo afirma desde el Auto de 29 de abril de 2002 (recurso 2045/2000), entre otros, en Autos de 24 de enero de 2008 (recurso 4657/2006), 19 de febrero de 2009 (recurso 4802/2008), 30 de abril de 2009 (recurso 4601/2008) de 28 de mayo de 2009 (recurso 4605/2008) y 16 de julio de 2009 (recurso 6357/2008). Todos ellos, llevan a concluir al TS la inadmisión por cuantía de los recursos presentados pues si bien la liquidación derivada del acto administrativo supera la cuantía fijada para acceder al recurso de casación, señala que el importe resulta de la suma de las cantidades correspondientes a cada trimestre o mes, que no superarían el importe para acceder al recurso. Y, aun cuando en ocasiones el propio órgano jurisdiccional no determina el Importe correspondiente a cada período de liquidación, pues no puede llevar a cabo dicha labor ya que la Administración tributaria no ha desglosado por períodos la deuda, el TS tiene en cuenta la cuantificación por trimestre o mes, porque así lo exigen las normas reguladoras del IVA. Así, en el último de los Autos citados, expone que es irrelevante que se haya levantado una sola acta y que se haya girado una única liquidación, pues las mismas se refieren a una pluralidad de ejercicios o periodos fiscales.

En el mismo sentido, se pronuncia, entre otras, en las sentencias de 18 de mayo de 2009 ( recurso 182/2008), de 24 de junio de 2009 ( recurso 2361/2003 ), remarcando que las liquidaciones por IVA son mensuales o trimestrales, y no anuales, de acuerdo con la LIVA y el RIVA; y si bien en su sentencia de 25 de noviembre de 2009 (recurso número 983/2004 ) hace referencia a la declaración resumen anual a presentar en el mes de enero siguiente a cada ejercicio natural, ello es en base a la normativa aplicable en los años examinados en la sentencia en los que se exigía la presentación junto con dicha declaración de las declaraciones-liquidaciones trimestrales o anuales y, por ello, concluye que aunque la declaración resumen anual no tiene en sí misma un contenido líquidatorio, implica y comporta una ratificación de las distintas liquidaciones efectuadas durante el año, esto es, mantiene el criterio que hemos expuesto anteriormente, las liquidaciones deben corresponderse con los periodos trimestral o mensual, sin perjuicio de la existencia de un resumen que comprenda el sumaiorio de todas las anteriores, que por ello tiene un contenido ratificatorio de las liquidaciones mensuales o trimestrales.

En sentido análogo, y en relación con otros tributos, en concreto en referencia al Impuesto sobre Sociedades, se ha pronunciado el TS considerando que deben distinguirse separadamente las cantidades correspondientes a cada ejercicio en concreto, cuando se recogen en una misma actuación inspectora que concluye en una única Acta y acuerdo de liquidación. Doctrina que ya señalaba en la sentencia de 27 de octubre de 2001 (recurso 796/1996 ).

A modo de conclusión se establece lo siguiente: En definitiva , sin perjuicio de que la liquidación contenida en el acto administrativo sea el resultado de la suma algebraica a la que hemos aludido, en el mismo deben cuantificarse y liquidarse respecto del IVA la deuda individualizada de cada uno de los periodos objeto de comprobación.

Por todo lo expuesto, tratándose de un caso idéntico al presente, manteniéndose por la Sala los mismos criterios y en aras del principio de unidad de doctrina, procede la íntegra estimación del presente recurso, anulando la liquidación recurrida al estar referidas a un año natural y teniendo en cuenta que además sobre el ejercicio 2007 ha sido dictada Sentencia nº 256/13 de fecha ocho de marzo de dos mil trece recaída en el recurso 1234/10 , que ha resuelto la cuestión en los mismos términos.

CUARTO.-De conformidad con lo establecido en el art. 139.1 LJCA , no ha lugar a un expreso pronunciamiento sobre las costas causadas por el presente proceso, al no apreciarse temeridad o mala fe en ninguna de las partes.

VISTOS, los preceptos legales citados y demás normas de general aplicación

Fallo

1º)ESTIMAMOS el recurso contencioso administrativo interpuesto por PLUMED GARZARAN S.L.,en impugnación de la Resolución del TEAR de fecha 22-12-2010, desestimatoria de la reclamación 46/10717/09, interpuesta contra la resolución de fecha 16-7-2009 desestimatoria del recurso de reposición formulado por la actora contra la liquidación por IVA 2006

2º)ANULAMOS la Resolución del TEAR impugnada, y la liquidación que confirma, por ser contrarias a derecho.

3º)Sin que proceda hacer expresa imposición de las costas procesales causadas.

Contra esta Sentencia no cabe interponer recurso ordinario.

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada ponente del presente recurso, estando celebrando Audiencia Pública esta Sala, de la que, como Secretaria de la misma, certifico.