Encabezamiento
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO SALA TSJ 3303/2020 - RECURSO ORDINARIO 1307/2020
Partes: Víctor c/ TEARC
S E N T E N C I A Nº 3667
Ilmos. Sres. Magistrados.
Dª. MARÍA ABELLEIRA RODRÍGUEZ (presidente)
D. EDUARDO RODRÍGUEZ LAPLAZA, ponente
D. JUAN ANTONIO TOSCANO ORTEGA
En la ciudad de Barcelona, a treinta de julio de dos mil veintiuno.
LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado la siguiente SENTENCIA en el recurso contencioso administrativo nº 1307/2020, interpuesto por Víctor, representado por el Procurador D. Diego Sánchez Ferrer, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CATALUÑA, representado por el Abogado del Estado.
Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. D. EDUARDO RODRÍGUEZ LAPLAZA, Magistrado de esta Sala, quien expresa el parecer de la misma.
Antecedentes
PRIMERO.La representación de la parte actora, por escrito presentado ante esta Sala, interpuso recurso contencioso administrativo contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEAR, en su caso), de fecha 13 de octubre de 2020, que acuerda 'desestimar la presente reclamación', seguida ante aquél bajo el número NUM000, 'contra Acuerdo dictado por la AEAT, Dependencia Regional de Inspección Financiera y Tributaria de la Delegación Especial de Cataluña, sede Barcelona, por el concepto de imposición de sanción por no presentación de la declaración informativa de bienes y derechos situados en el extranjero (Modelo 720) del ejercicio 2014'. La cuantía, en la resolución recurrida, se fija, a efectos de aquella vía, en 30.000 euros.
SEGUNDO.Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto en la Ley reguladora de esta Jurisdicción. El actor dedujo demanda en la que, tras relacionar los hechos y fundamentos de derecho que tuvo a bien, interesa de esta Sala sentencia por la que:
'1.-Declare la nulidad de la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de fecha 13 de octubre de 2020, recaída en la Reclamación nº NUM000, así como el derecho de mi representado a obtener la devolución de las cantidades indebidamente ingresadas más sus correspondientes intereses legales.
2.-Por último, en el hipotético caso de que no se admita lo anterior, SUPLICO se acuerde la suspensión del presente procedimiento hasta que por el TJUE se dicte la correspondiente sentencia en el asunto C-788/2019.'
TERCERO.La Administración demandada, en la contestación a la demanda, solicitó la desestimación del recurso.
CUARTO.Señalada deliberación, votación y fallo del recurso, ha tenido la misma efectivamente lugar.
La fecha y número de la presente sentencia, conforme a acuerdo gubernativo, son consignadas en la misma sin intervención de los Magistrados que componen el Tribunal.
Fundamentos
PRIMERO.Como se ha adelantado en los antecedentes de hecho, el presente recurso contencioso administrativo tiene por objeto resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, de fecha 13 de octubre de 2020, que acuerda 'desestimar la presente reclamación', seguida ante aquél bajo el número NUM000.
La resolución recurrida contiene la siguiente relación de antecedentes:
'PRIMERO.- De las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación iniciadas al obligado el 9.12.2015 con alcance general respecto del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, IRPF) ejercicios 2011- 2014, Impuesto sobre el Patrimonio (en adelante, IP) 2011-2014 y declaración informativa de bienes y derechos en el extranjero (Modelo 720) de 2012-2014, resultó dictada el 23.5.2017 un Acta con Acuerdo nº A11 NUM001 por IRPF 2011-2014 cuyo importe de 161.018,94 euros (cuota dejada de ingresar de 105.129,86 euros; intereses de 16.465,38 euros y sanciones reducidas por infracciones tributarias graves ( art. 191 Ley 58/2003 ) de 39.423,70 euros) había sido depositado previamente, no constando recurso.
En dicho Acta quedó acreditado que el obligado, no declarante del IRPF, del IP y que no había presentado la declaración informativa modelo 720 en ninguno de los periodos comprobados, había ocultado su residencia fiscal en España, quedando plenamente acreditada dicha residencia, y por tanto su condición de contribuyente del IRPF desde 2011. La firma del Acta con Acuerdo vino impuesta porque no podían determinarse fiablemente los gastos de los rendimientos del capital inmobiliario obtenidos en Rusia omitidos (principal fuente de renta conocida del obligado, con unos ingresos por tal concepto procedentes de Rusia comprobados de 8.900.469 euros en 2011; 10.199.112 euros en 2012 y 10.273.078,88 euros en 2013).
SEGUNDO.- Trayendo causa de dichos hechos, en fecha 29.5.2017 le fue incoado al obligado un procedimiento sancionador abreviado que concluyó en fecha 17.08.2017 mediante la notificación de un Acuerdo sancionador por 2014 de cuantía 30.000 euros, por la comisión de la infracción cometida en la DA 18ª.2 c), párrafo 1º, Ley 58/2003 , respecto de un inmueble en Rusia (5.000 euros por cada uno de los seis datos o conjuntos de datos omitidos).
TERCERO.- Disconforme con la sanción impuesta el interesado interpuso en fecha 31.08.2017 la presente reclamación. Seguido el procedimiento por sus cauces fue puesto de manifiesto el expediente al reclamante, que ha formulado sus alegaciones el 24.03.2018 y 27.03.2019 solicitando la anulación del Acuerdo impugnado mediante las siguientes alegaciones, en síntesis:
-Errores invalidantes del procedimiento.
-Falta de concurrencia del elemento subjetivo de culpabilidad y de su motivación.
-Improcedencia de la sanción por vulneración al principio de proporcionalidad, formulando alegaciones complementarias relativas al procedimiento iniciado por la Comisión Europea sosteniendo la vulneración de determinados artículos del TFUE y del Acuerdo sobre el Espacio Económico Europeo, aludiendo a dos resoluciones del TEAR Valencia que ha anulado dos sanciones por la presentación voluntaria fuera de plazo de la declaración informativa de referencia.'
La fundamentación de la misma obedece a la siguiente literal dicción, en lo que aquí importa, atendidos los motivos de impugnación desplegados en esta instancia:
'(...) CUARTO.- Sentado lo anterior, procede ahora alterar el orden de las alegaciones formuladas, iniciando su análisis por las que denuncian defectos que afectan a la normativa reguladora de la obligación informativa y de sus efectos tributarios y sancionadores, pues de admitirse las mismas no procedería analizar si en el supuesto concreto concurren los elementos configuradores de la infracción apreciada. Pues bien, la Resolución del TEAC parcialmente estimatoria de las reclamaciones acumuladas NUM002, NUM003 y NUM004, aprobada en fecha 22.11.2019 da respuesta a alegaciones similares a las complementarias aquí formuladas.
Respecto de la la alegación relativa a la existencia de un procedimiento de infracción incoado por la Comisión Europea -y la consiguiente petición de suspensión aquí no formulada-, ha razonado la citada resolución para desestimarla (el subrayado obra en el original):
'OCTAVO.- Menciona además la parte actora que la Comisión Europea ha abierto contra España un procedimiento de infracción de la normativa comunitaria relativo al Modelo 720 y sus consecuencias fiscales, debido a que podría entenderse vulnerado el principio de libre circulación de capitales recogido en el art. 63 del TFUE .
Pero este Tribunal Central considera que con la normativa española sobre el 720 no se está sometiendo a aquellos que invierten en el extranjero a una carga fiscal mayor que a los que invierten en el interior del territorio español: la carga fiscal es idéntica. El distinto trato no es fiscal, sino de carácter sancionador, y se produce cuando no se cumple con las obligaciones tributarias. Y se justifica en la conducta cualificada consistente en situar bienes y derechos en el extranjero con la presunta intención de defraudar a la Hacienda Pública española. Hay que recordar que el ejercicio de la soberanía fiscal de los Estados miembros, concretado en este caso en las actividades de obtención de información, no se puede ejercer con igual intensidad fuera de sus respectivos territorios, aun en los de otros Estados miembros de la UE, que en el territorio que le es propio. No existe una relación equiparable a la hora de realizar un análisis de comparabilidad entre ejercer la soberanía fiscal respecto de bienes y derechos situados en España o situados en el extranjero. Y ello es así porque ninguno de los instrumentos existentes en el momento de la aprobación de la Declaración de Bienes y Derechos en el Extranjero (ni en la actualidad) garantizaban que la Administración española pudiera obtener la información a que hace referencia dicha declaración informativa. Y ello incluso en el ámbito de la Unión Europea, no ya en el de terceros países (a los que también afecta el Modelo 720). Por tanto, se considera que la normativa española relativa a la obligación de información de bienes en el extranjero no vulnera el Derecho de la Unión Europea y en concreto el derecho de libertad de circulación de capitales:
No existe trato discriminatorio respecto de la regulación de las obligaciones de información sobre bienes y derechos ubicados en España, puesto que el art. 65 TFUE permite dar tratamientos fiscales distintos a situaciones diversas, y la falta de información sobre los bienes en el extranjero justifican las consecuencias más gravosas.
Existe causa de justificación legítima para el diferente tratamiento fiscal, cual es la lucha contra el fraude fiscal. Que no es genérico e indeterminado, sino que se centra en un grupo particular de contribuyentes con riesgo fiscal: los que fueran titulares de bienes en el extranjero que podrían haber sido adquiridos con rentas no declaradas al Fisco español. ¿Las medidas normativas españolas no se basan en una presunción generalizada de fraude respecto a los bienes del extranjero: el contribuyente puede aportar pruebas de su adquisición con rentas debidamente declaradas.
Las sanciones son más elevadas que las previstas por el incumplimiento del resto de las obligaciones de información debido a la especial trascendencia que tiene aquélla, pero en todo caso no se aplican automáticamente, sino que debe ser demostrada la culpabilidad.
La información que se pretende conseguir con la declaración informativa no supone una carga excesiva para el contribuyente, y constituye en cualquier caso una información a la que a la Administración tributaria española no le es posible acceder por otros medios.
En cuanto al Procedimiento de infracción iniciado por la Comisión Europea el 20 de noviembre de 2015, hay que señalar que afecta exclusivamente a dos puntos del régimen normativo español: La proporcionalidad del régimen de la prescripción en relación con las ganancias patrimoniales no justificadas en IRPF e Impuesto sobre Sociedades.
La proporcionalidad de las sanciones correspondientes.
No se ha cuestionado por la Comisión Europea la justificación y proporcionalidad de la obligación informativa en sí -antes al contrario, ha sido confirmada-. Ahora bien, la Comisión sí ha entendido que la normativa española pudiera resultar contraria al Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea en algunos aspectos; en particular, que podría suponer una vulneración a la libre circulación de capitales, al establecer una obligación que se proyecta exclusivamente respecto a los bienes y derechos sitos fuera de España, y que lleva aparejado un régimen sancionador específico doblemente represivo, constituido, por un lado, por las propias sanciones derivadas del incumplimiento de la obligación de información y por las sanciones agravadas sobre las cuotas tributarias resultantes de las regularizaciones administrativas basadas en bienes y derechos ubicados en el extranjero no incluidos en el modelo 720 y, por otro, por la imprescriptibilidad administrativa, que no respeta los principios establecidos por el TJUE en la materia, al resultar más lesiva que la prevista para otros incumplimientos agravados, vulnerando con ello los principios de seguridad y proporcionalidad. En base a estos criterios la Comisión ha enviado a España en fecha 15 de febrero de 2017 un Dictamen motivado instando la modificación de sus normas en este ámbito, y advirtiendo que 'de no recibirse una respuesta satisfactoria en el plazo de dos meses, la Comisión puede llevar a España ante el TJUE'.
Este Tribunal Central desconoce si en el presente momento el asunto se halla ya realmente ante el TJUE, y, en su caso, el estado de la tramitación [a estas alturas ya es conocido que según información (Memo/19/2772 sobre las principales decisiones del paquete de procedimientos de infracción del mes de junio de 2019) hecha pública el 6.6.2019, la Comisión Europea decidió llevar a España ante el TJUE, presentando el 23.10.2019 recurso ante el TJUE (asunto nº C- 788/2019), según DOCU de 23.12.2019 , C 432/31 , no constando que haya recaído Sentencia]. Hay que señalar que la Comisión Europea no dispone en estos concretos procedimientos de infracción de la potestad de imponer unilateralmente la derogación o inaplicación de una normativa nacional en tanto no exista sentencia del Tribunal de Justicia. Y la mera presentación de una demanda por parte de la Comisión Europea no determina ninguna incompatibilidad de la norma española con el ordenamiento comunitario en tanto no recaiga Sentencia del TJUE que así lo considere. En consecuencia, y por todo lo anterior, se desestiman las alegaciones realizadas, confirmándose el Acuerdo de liquidación impugnado...
Las anteriores alegaciones, tanto la supuesta vulneración del Derecho Comunitario por la normativa española, como el sometimiento a tributación de bienes adquiridos con rentas obtenidas en ejercicios prescritos, ya han sido objeto de valoración por este TEAC en apartados anteriores.
No obstante, sí hay que hacer una referencia a la suspensión del procedimiento sancionador que el alegante solicita se realice por este Tribunal hasta que por el TJUE se dictamine sobre el acomodo al Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea de la normativa española relativa a las obligaciones de información de los bienes y derechos en el extranjero. Esta suspensión hallaría su justificación legal, según aduce, en el art. 22 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas (LPACAP), que establece:
El transcurso del plazo máximo legal para resolver un procedimiento y notificar la resolución se podrá suspender en los siguientes casos: (...) c) Cuando exista un procedimiento no finalizado en el ámbito de la Unión Europea que condicione directamente el contenido de la resolución de que se trate, desde que se tenga constancia de su existencia, lo que deberá ser comunicado a los interesados, hasta que se resuelva, lo que también habrá de ser notificado'.
Ahora bien, este artículo constituye una norma supletoria del ordenamiento tributario en virtud de lo dispuesto en la Disposición Adicional Primera de la propia Ley 39/2015 : '1. Los procedimientos administrativos regulados en leyes especiales por razón de la materia que no exijan alguno de los trámites previstos en esta Ley o regulen trámites adicionales o distintos se regirán, respecto a éstos, por lo dispuesto en dichas leyes especiales. 2. Las siguientes actuaciones y procedimientos se regirán por su normativa específica y supletoriamente por lo dispuesto en esta Ley: Las actuaciones y procedimientos de aplicación de los tributos en materia tributaria y aduanera, así como su revisión en vía administrativa. ...'
Por consiguiente, la Ley de Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas sólo resulta de aplicación en el ámbito tributario en defecto de normativa específica, y la normativa tributaria regula de forma específica los supuestos de suspensión de los procedimientos tributarios, tanto los de aplicación como los de revisión en vía administrativa. En cualquier caso, no le consta a este Tribunal, como se ha indicado, la existencia de un procedimiento no finalizado en el ámbito de la Unión Europea que condicione directamente el contenido de esta resolución, ni, en concreto, si la Comisión Europea haya elevado al TJUE sus consideraciones sobre la normativa española'.
QUINTO.- En cuanto al fondo del asunto, el artículo 183.1LGTdefine las infracciones tributarias:
'Son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas en cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley.'
La actuación del aquí reclamante, consistente en no presentar la declaración informativa de bienes y derechos situados en el extranjero, obligación que pesaba sobre el mismo, está tipificada como infracción tributaria muy grave en la Disposición Adicional 18ª LGTintroducida por Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude.
Dicha DA 18ª LGTdispone:
'1. Los obligados tributarios deberán suministrar a la Administración tributaria, conforme a lo dispuesto en los artículos 29 y 93 de esta Ley y en los términos que reglamentariamente se establezcan, la siguiente información:
a) Información sobre las cuentas situadas en el extranjero abiertas en entidades que se dediquen al tráfico bancario o crediticio de las que sean titulares o beneficiarios o en las que figuren como autorizados o de alguna otra forma ostenten poder de disposición.
b) Información de cualesquiera títulos, activos, valores o derechos representativos del capital social, fondos propios o patrimonio de todo tipo de entidades, o de la cesión a terceros de capitales propios, de los que sean titulares y que se encuentren depositados o situados en el extranjero, así como de los seguros de vida o invalidez de los que sean tomadores y de las rentas vitalicias o temporales de las que sean beneficiarios como consecuencia de la entrega de un capital en dinero, bienes muebles o inmuebles, contratados con entidades establecidas en el extranjero.
c) Información sobre los bienes inmuebles y derechos sobre bienes inmuebles de su titularidad situados en el extranjero.
Las obligaciones previstas en los tres párrafos anteriores se extenderán a quienes tengan la consideración de titulares reales de acuerdo con lo previsto en el apartado 2 del artículo 4 de la Ley 10/2010, de 28 de abril, de prevención del blanqueo de capitales y de la financiación del terrorismo.
2. Régimen de infracciones y sanciones.
Constituyen infracciones tributarias no presentar en plazo y presentar de forma incompleta, inexacta o con datos falsos las declaraciones informativas a que se refiere esta disposición adicional.
También constituirá infracción tributaria la presentación de las mismas por medios distintos a los electrónicos, informáticos y telemáticos en aquellos supuestos en que hubiera obligación de hacerlo por dichos medios.
Las anteriores infracciones serán muy graves y se sancionarán conforme a las siguientes reglas:
a) En el caso de incumplimiento de la obligación de informar sobre cuentas en entidades de crédito situadas en el extranjero, la sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 5.000 euros por cada dato o conjunto de datos referidos a una misma cuenta que hubiera debido incluirse en la declaración o hubieran sido aportados de forma incompleta, inexacta o falsa, con un mínimo de 10.000 euros.
La sanción será de 100 euros por cada dato o conjunto de datos referidos a una misma cuenta, con un mínimo de 1.500 euros, cuando la declaración haya sido presentada fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración tributaria. Del mismo modo se sancionará la presentación de la declaración por medios distintos a los electrónicos, informáticos y telemáticos cuando exista obligación de hacerlo por dichos medios.
b) En el caso de incumplimiento de la obligación de informar sobre títulos, activos, valores, derechos, seguros y rentas depositados, gestionados u obtenidas en el extranjero, la sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 5.000 euros por cada dato o conjunto de datos referidos a cada elemento patrimonial individualmente considerado según su clase, que hubiera debido incluirse en la declaración o hubieran sido aportados de forma incompleta, inexacta o falsa, con un mínimo de 10.000 euros.
La sanción será de 100 euros por cada dato o conjunto de datos referidos a cada elemento patrimonial individualmente considerado según su clase, con un mínimo de 1.500 euros, cuando la declaración haya sido presentada fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración tributaria. Del mismo modo se sancionará la presentación de la declaración por medios distintos a los electrónicos, informáticos y telemáticos cuando exista obligación de hacerlo por dichos medios.
c) En el caso de incumplimiento de la obligación de informar sobre bienes inmuebles y derechos sobre bienes inmuebles situados en el extranjero, la sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 5.000 euros por cada dato o conjunto de datos referidos a un mismo bien inmueble o a un mismo derecho sobre un bien inmueble que hubiera debido incluirse en la declaración o hubieran sido aportados de forma incompleta, inexacta o falsa, con un mínimo de 10.000 euros.
La sanción será de 100 euros por cada dato o conjunto de datos referidos a un mismo bien inmueble o a un mismo derecho sobre un bien inmueble, con un mínimo de 1.500 euros, cuando la declaración haya sido presentada fuera de plazo sin requerimiento previo de la Administración tributaria. Del mismo modo se sancionará la presentación de la declaración por medios distintos a los electrónicos, informáticos y telemáticos cuando exista obligación de hacerlo por dichos medios.
Las infracciones y sanciones reguladas en esta disposición adicional serán incompatibles con las establecidas en los artículos 198 y 199 de esta Ley.
3. Las Leyes reguladoras de cada tributo podrán establecer consecuencias específicas para el caso de incumplimiento de la obligación de información establecida en esta disposición adicional.'
La trascrita DA 18ª LGTfue desarrollada reglamentariamente mediante la introducción en el Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (RGAT), aprobado por Real Decreto 1065/2007 de 27 de julio, de los arts. 42 bis (cuentas en entidades financieras situadas en el extranjero), 42 ter (valores, derechos, seguros y rentas depositados, gestionados u obtenidas en el extranjero) y 54 bis (inmuebles y derechos sobre los mismos situados en el extranjero) por el art. 2 del Real Decreto 1558/2012, de 15 de noviembre.
SEXTO.- Sentado lo anterior, en cuanto a la motivación de la concurrencia del elemento subjetivo de culpabilidad en la comisión de la infracción, requisito exigido en consonancia con reiterada jurisprudencia constitucional por los arts. 210.4 LGTy 24 del Reglamento General del Régimen Sancionador Tributarioaprobado mediante Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre, en el Acuerdo sancionador aquí analizado se contiene lo siguiente tras la correspondiente exposición teórica:
'En el presente supuesto es un hecho no discutido que el Sr. Víctor transmitió en el ejercicio 2014 un inmueble de su propiedad, transmisión que debía haber declarado mediante la presentación del modelo 720 en el plazo establecido al efecto (artículo 54.bis.5 RGAT).
Asimismo, es un hecho objetivo que no presentó la declaración informativa de bienes y derechos en el extranjero (modelo 720).
Pues bien, a pesar de la claridad de las normas que establecen la obligación de presentar la declaración informativa sobre bienes y derechos situados en el extranjero, que por ello no plantea dificultad interpretativa alguna, el obligado tributario no cumplió con su obligación en el plazo establecido al efecto, incurriendo así en el tipo infractor determinado por la disposición adicional decimoctava, apartado dos, de la LGTy concurriendo culpa en su conducta.
Supone un auténtico desprecio o menoscabo de la norma y, por tanto, una actuación negligente, quien constando como titular de inmuebles en el extranjero a 31/12/2012 cuyo valor de adquisición supera ampliamente el importe de 50.000 euros (recordemos que únicamente la adquisición del almacén, único inmueble del que consta el precio de adquisición, ascendió a 729.800, 40 euros), y habiendo transmitido uno de ellos en el ejercicio 2014, no lleve a cabo las actuaciones necesarias para informarse y cumplir con sus obligaciones tributarias en los plazos establecidos en la normativa.
Concurre en el presente supuesto, además, una circunstancia agravante, como es el hecho de que el obligado tributario trataba de ocultar su residencia en España, actuando como si no fuese residente, de tal modo que no cumplió con sus obligaciones tributarias en lo relativo a la declaración de la renta obtenida ni del patrimonio del que es titular. Así, durante el procedimiento de comprobación, inicialmente se manifestaba que el obligado tributario no era residente en territorio español, no reconociendo su residencia en España hasta que las evidencias que le fueron puestas de manifiesto fueron concluyentes. Debe señalarse que en fecha 23/05/2017 se ha firmado el acta con acuerdo referente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, período 2011 a 2014, al considerarse al obligado tributario contribuyente por dicho impuesto y
tributar en España las rentas percibidas de sus alquileres en Rusia (sin perjuicio de la aplicación de la deducción para evitar la doble imposición).
A mayor abundamiento, se destaca que la normativa relativa a la presentación del modelo 720 ha gozado de suficiente publicidad para ser conocida la obligación de presentar tal modelo de declaración. En este sentido, en primer lugar, el plazo general de declaración (desde el 1 de enero al 31 de marzo) se fijó en el Real Decreto 1518/2012 publicado en el BOE de 24 de noviembre de 2012 (por el cual se modificó el Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria aprobado por Real Decreto 1065/2007), y para la declaración del ejercicio 2012, el Real Decreto 1715/2012, publicado en el BOE de 29 de diciembre de 2012, incluso estableció una ampliación del plazo general (hasta el 30 de abril). En segundo lugar, la Agencia Tributaria ofrece, desde el establecimiento de esta obligación, información suficiente sobre la presentación del modelo 720. De hecho, específicamente para este modelo, se ofrecen en el portal de internet de la AEAT recopilaciones de preguntas frecuentes y vídeos explicativos, además de incorporarse al calendario del contribuyente el detalle del período de presentación. En consecuencia, a la vista de lo explícita que es la normativa que fija los plazos en esta concreta obligación y de la publicidad efectuada al respecto desde la Agencia Tributaria, la falta de presentación en el plazo fijado de esta declaración es debida, claramente, a una falta del mínimo deber de cuidado del obligado, el cual, como se ha indicado, dispuso de suficiente información.
En definitiva, se aprecia la concurrencia de culpa en la conducta del obligado tributario, pues su forma de actuar, ocultando su residencia fiscal en territorio español, ha traído como consecuencia la falta de declaración de la declaración informativa de bienes y derechos en el extranjero.
Por otro lado no se aprecia ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad previstas en los apartados segundo y tercero del artículo 179 de la Ley 58/2003 .
La concurrencia de los elementos objetivo y subjetivo necesarios para calificar la conducta del obligado tributario como constitutiva de infracción tributaria justifica la imposición de sanción'.
No sólo tal motivación es suficiente a nuestro juicio para colmar las finalidades principales que la misma debe cumplir (conocimiento por el sancionado del razonamiento que lleva a la Inspección a imponer la sanción por acreditarse la concurrencia de los elementos constitutivos de la infracción, pudiendo defenderse ante ella, y por este Tribunal a los efectos de su control) sino que a nuestro juicio en efecto concurre la negligencia apreciada por la Inspección en el titular de un importantísimo patrimonio en el extranjero que se mantuvo oculto a la Administración Tributaria española, así como la propia residencia fiscal en España y sus rendimientos. En absoluto la motivación del Acuerdo que hemos trascrito parcialmente es estereotipada, frente a lo alegado, habiendo tratado específicamente la situación de un obligado que ha ocultado su residencia fiscal en España hasta que unas evidencias probatorias incontestables lo han llevado a reconocer tal hecho, y que ha ocultado igualmente su patrimonio y renta en Rusia hasta la fecha de la Inspección, lo cual no es óbice para que puedan utilizarse determinados párrafos modelizados, al igual que el reclamante lo hace en su escrito de alegaciones. No nos hallamos ante un problema de interpretación normativa, sino de mera prueba de la ocultación llevada a cabo, prueba plenamente conseguida.
Como el propio reclamante reconoce, los fragmentos de RTEAR Valencia que cita se refieren a supuestos de obligados que voluntariamente pero fuera de plazo presentaron la declaración informativa, supuestos muy lejanos al aquí contemplado, pues la operativa del aquí reclamante se presenta, a nuestro juicio, como epítome de las prácticas que el legislador de 2012 trataba de atajar al introducir la DA 18ª en la LGT.
SÉPTIMO.- Queda por analizar la alegación de desproporción en la cuantía de la sanción, para lo cual, de nuevo, nos remitimos a los razonamientos del TEAC en la resolución antes parcialmente trascrita:
'Cabe también hacer una referencia a la vulneración del principio de
proporcionalidad, cuestión de legalidad cuyo examen atribuye en principio nuestro Ordenamiento jurídico en exclusiva a los órganos de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y al Tribunal Constitucional.
Ya sabemos que el art. 178 de la Ley General Tributariaenumera los principios reguladores de la potestad sancionadora en materia tributaria, y entre ellos el principio de proporcionalidad. Pero esa proporcionalidad se cumple por la Inspección en cuanto aplica cuidadosamente la normativa reguladora de las sanciones correspondientes a las infracciones cometidas, como ocurre en el presente caso. Así lo aprecia el Tribunal Supremo, en Sentencias de 22 septiembre 2011, Recurso de Casación núm. 4289/2009 , y 11 de diciembre 2014, Recurso de Casación núm. 2742/2013 :
'Este margen de maniobra que reconocíamos a los Tribunales como mecanismo de control del ejercicio de la potestad sancionadora de la Administración, empero -y es aquí donde queremos poner el acento-, ha quedado anulado por el legislador tributario con la redacción de la LGT de 2003, pues como señalábamos en nuestra Sentencia de 22 de septiembre de 2011 (rec. cas. núm. 4289/2009 ), 'en la medida en que la LGT de 2003 ha establecido para cada conducta ilícita una sanción específica, concreta, determinada' no ha dejado 'a la hora de imponer la sanción, como hacía la anterior LGT de 1963, margen alguno para la apreciación del órgano competente para sancionar' [FD Quinto D) a)]. A la inexistencia de este margen de maniobra en la aplicación del principio de proporcionalidad se refiere precisamente la sentencia recurrida cuando señala que 'la Administración se ha limitado a aplicar las normas exigibles, no existiendo margen cuantitativo para la fijación de la sanción, considera[ndo] la Sala que no existe la vulneración del principio de proporcionalidad denunciada, sin que quepa, tal y como recoge la resolución del TEAC combatida, a efectos de calcular los perjuicios causados, apreciar las consecuencias que se derivan para los dos sujetos implicados' (FD Quinto), conclusión que hacemos enteramente nuestra y que trae como consecuencia la inexistencia de la vulneración denunciada del principio de proporcionalidad.'
Hay que señalar que, en las normas que regulan la obligación informativa de declaración de bienes y derechos en el extranjero, y sus consecuencias en caso de incumplimiento, también se ha atendido al principio de proporcionalidad. Así, por un lado, la propia norma reguladora del régimen material sustantivo del Modelo 720 incluye un elemento de proporcionalidad que claramente incide sobre el mismo, y que sería el establecimiento de un umbral de 50.000 euros. De forma que si no se excede dicho límite no se estaría obligado a la presentación de la obligación informativa (artículos 42 bis42 ter .c) y 54 bis.6.d) del RGAT).
Por otro, y como ya se ha indicado, la sanción prevista para la falta de presentación del Modelo 720, consistente en una multa pecuniaria fija de 5.000 euros por cada dato o conjunto de datos, se minora sustancialmente (a 100 euros por cada dato) si la presentación, aun fuera de plazo, es voluntaria sin requerimiento previo por parte de la Administración. En el presente caso el Sr. Jose Luis. no presentó el Modelo 720 antes de la actuación de la Inspección, por lo que la sanción aplicada tuvo en cuenta esta circunstancia'.
Añadidamente, en el presente caso, la comparación entre el importe de la sanción, 30.000 euros, y la ocultación de más de diez millones de euros anuales en ingresos de rentas arrendaticias de diversos inmuebles en el extranjero igualmente sustraídos del conocimiento de la Administración tanto respecto de su existencia como de su valor, tampoco avala la alegación de desproporción formulada.
Procede por lo expuesto la confirmación del Acuerdo impugnado.'
SEGUNDO.El recurrente sostiene los siguientes motivos de impugnación en respaldo de su pretensión anulatoria:
-'no se identifica el bien no declarado': 'la sanción se impone por no haber declarado en 2014 la transmisión de un inmueble sito en Rusia, pero no hemos sabido ver, en el Acuerdo sancionador, la concreta identificación del citado inmueble, lo que constituye, a nuestro parecer, una indefensión que debe conllevar la anulación del procedimiento sancionador';
-'ausencia de culpabilidad y su falta de motivación': la publicidad de la norma infringida no equivale a la concurrencia del elemento subjetivo del tipo, por más que concurra aquí un plus de motivación, por ocultar el obligado tributario su residencia fiscal en España;
-'falta de proporcionalidad': remisión a la STSJEx. (rec. 47/2019), atendiendo al incumplimiento de una obligación meramente formal, y a no remitir la Ley a ningún Reglamento que permita interpretar los conceptos de dato o grupo de datos;
-'posible suspensión del presente procedimiento', atendiendo a que 'la Comisión Europea ha llevado a España ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea por el dichoso modelo 720, interponiendo recurso el día 23/10/2019, asunto nº C-788/2019 , pendiente de resolución': entendiendo la Comisión que estas sanciones constituyen una restricción a las libertades fundamentales del TFUE y del EEE, y resultan desproporcionadas, la sanción podría ser contraria a Derecho Comunitario, por lo que, en salvaguarda de la interpretación uniforme de aquél, y del principio de seguridad jurídica, es precisa la suspensión del presente procedimiento, hasta que por el TJUE se resuelva el recurso aludido.
TERCERO.El primer motivo de impugnación articulado llama la atención por lo extraordinariamente parco de su desarrollo, consignado íntegramente en el fundamento precedente. Acaso parece que el recurrente, una vez recibida cumplida respuesta en la resolución económico-administrativa a sus múltiples denuncias de 'errores invalidantes del procedimiento', haya tenido a bien tratar de encontrar un último argumento de emergencia, a blandir en esta sede jurisdiccional.
Emplearemos (casi) tan pocas palabras como la representación del recurrente en su escrito de demanda: en el acuerdo de resolución del expediente sancionador aparecen consignados, con detalle (todo el que permite la identificación de inmuebles radicados en Rusia y no declarados por el actor), los distintos inmuebles titularidad del mismo, y sus fechas de alta y baja en Registro. Como quiera que para las segundas sólo a un inmueble corresponde baja en el ejercicio 2014, ahí tiene el actor suficiente identificación del bien inmueble la omisión de cuya declaración (hecho, por cierto, no negado, lo que hace más sorprendente si cabe aún el motivo articulado) motiva la imposición de sanción.
CUARTO.A cuenta de la denuncia de conculcación del principio de proporcionalidad en la imposición de la sanción de autos, en escueto desarrollo argumental que fía casi toda la estrategia a la cita de determinada sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura, partiendo la sanción que aquí nos trae de la omisión, por el obligado tributario, residente fiscal en España, de cualquier información acerca de inmueble de su titularidad radicado en Rusia, sujeto a aquella obligación de información, no podemos sino compartir aquí cuanto razona la STSJCVal. (Sección 3ª), de fecha 27 de enero de 2021 (rec. 780/2020), en su FJº 3º:
'TERCERO.- Se dice por la demanda que la sanción impuesta a la actora es desproporcionada, alegando una serie de circunstancias que pueden suponer que la multa no respete el principio de proporcionalidad.
El marco normativo aplicable a los hechos anteriormente expuestos lo constituye la Disposición Adicional Decimoctava de la Ley 58/2003, General Tributaria (a tenor de la reforma operada por el artículo 1.17 de la Ley 7/2012, de 29 de octubre), que establece en su punto 1:
' 1. Los obligados tributarios deberán suministrar a la Administración tributaria, conforme a lo dispuesto en los artículos 29 y 93 de esta Ley y en los términos que reglamentariamente se establezcan, la siguiente información:
a) Información sobre las cuentas situadas en el extranjero abiertas en entidades que se dediquen al tráfico bancario o crediticio de las que sean titulares o beneficiarios o en las que figuren como autorizados o de alguna otra forma ostenten poder de disposición.
b) Información de cualesquiera títulos, activos, valores o derechos representativos del capital social, fondos propios o patrimonio de todo tipo de entidades, o de la cesión a terceros de capitales propios, de los que sean titulares y que se encuentren depositados o situados en el extranjero,así como de los seguros de vida o invalidezde los que sean tomadores y de las rentas vitalicias o temporales de las que sean beneficiarios como consecuencia de la entrega de un capital en dinero, bienes muebles o inmuebles, contratados con entidades establecidas en el extranjero...'.
Dicha norma legal se complementa por los artículos 42 bis , 42 ter y 54 bis del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria, aprobado por R.D. 1065/2007 de 27 de julio (modificado por RD 1558/2012, de 15 de noviembre), que desarrollan la mencionada obligación de información, regulando el artículo 42 bis las obligaciones de información acerca de cuentas en entidades financieras situadas en el extranjero, el 42 ter las obligaciones de información sobre valores, derechos, seguros y rentas depositados, gestionados u obtenidos en el extranjero y por último, y el artículo 54 bis, las obligaciones de información sobre bienes inmuebles y derechos sobre bienes inmuebles situados en el extranjero, como lo son los depositados o gestionados en Andorra.
En el presente caso, tal y como hemos expuesto en la narrativa fáctica inicial, la actora Sra. Felisa tenía depositados o gestionados diversos valores en Andorra (seguros de vida e invalidez y obligaciones), lo que la obligaba a presentar en plazo la declaración informativa sobre esos bienes y derechos situados en el extranjero (Modelo 720) en el ejercicio 2013, como consecuencia de haber experimentado el valor conjunto de esta categoría de activos un incremento superior a 20.000 euros, respecto del que determinó la presentación de la declaración en el ejercicio 2012.
Sin embargo, la declaración informativa, modelo 720, ejercicio 2013, fue presentada por la recurrente el 27-6-2014, fuera del plazo reglamentariamente establecido que, según el artículo 42 ter 5 RGAT, finalizaba el 31-3-2014, incurriendo en infracción muy grave por la presentación tardía de la declaración de información de bienes y derechos situados en el extranjero, tipificada y sancionada en la Disposición Adicional 18ª apartado 2 de la Ley General Tributaria, imponiéndole la Inspección la sanción mínima de multa de 1.500 euros.
Entrando, pues, a examinar la alegación de falta de proporcionalidad de la multa impuesta a la actora, debemos señalar que la Administración debe considerar la adecuación -proporcionalidad- entre gravedad o magnitud del ilícito cometido y el de la concreta sanción al mismo impuesta, tanto a la hora de escoger la específica sanción que aplica dentro del abanico de las mismas que pueda establecerse en la norma, como a la de determinar la concreta extensión o cuantía de la sanción aplicada.
La discrecionalidad que se otorga a la Administración en la imposición de sanciones, dentro de los límites legalmente previstos, debe ser desarrollada ponderando en todo caso las circunstancias concurrentes, al objeto de alcanzar la necesaria y debida proporción entre los hechos imputados y la responsabilidad exigida, dado que toda sanción debe determinarse en congruencia con la entidad de la infracción cometida y según un criterio de proporcionalidad que constituye un principio normativo que se impone como un precepto más a la Administración y que reduce el ámbito de sus potestades sancionadoras.
Los criterios de graduación normativamente establecidos o los que sean inferibles de principios integradores del ordenamiento jurídico suelen ser las guías de necesaria observación en el Derecho Administrativo Sancionador, que suele acompañar el catálogo de infracciones y sanciones aplicables en cada uno de los múltiples ámbitos materiales que comprende aquél con específicos criterios de graduación de las sanciones establecidas, siendo un ejemplo paradigmático el del Derecho Tributario, en el que existe una regulación de circunstancias graduatorias y criterios de dosimetría sancionadora prácticamente agotador, hasta el punto de eliminar cualquier margen de apreciación tanto para la Administración tributaria como para el órgano jurisdiccional que revisa su actuación.
A reseñar por su relevancia, que la práctica judicial respecto de la alegación de falta de proporcionalidad o de motivación en la imposición de la sanción, viene entendiendo que las mismas no son invocables -o deben ser desestimadas- cuando la sanción aparece impuesta dentro del grado mínimo, como resulta en el presente litigio.
Además, conforme a la jurisprudencia del Tribunal Constitucional, la adecuación o proporción de las condenas o sanciones a las conductas ilícitas es una decisión que corresponde al legislador, por lo que, en este ámbito, la capacidad de maniobra de la Administración o -en este caso- del órgano judicial es extraordinariamente limitada.
En realidad, prácticamente nula en el ámbito del Derecho tributario sancionador, en la medida en que la LGT de 2003 ha establecido para cada conducta ilícita una sanción específica, concreta, determinada, sin dejar, a la hora de imponer la sanción, como hacía la anterior LGT de 1963, margen alguno para la apreciación del órgano competente para sancionar, tal como nos dice el Tribunal Supremo en su Sentencia de 11-12-2014 (rec. casación núm. 2742/2013 ).
En el presente supuesto, la Administración tributaria se ha limitado a aplicar las normas exigibles, no existiendo margen cuantitativo para la fijación de la sanción, por lo que consideramos que no existe la vulneración del principio de proporcionalidad denunciada, pues se ha dado en la potestad sancionadora de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria el necesario sometimiento al principio de legalidad, de manera que la sanción impuesta se corresponde con la prevista en la Ley para dicha infracción y se han tenido en cuenta los criterios concretos que establece la norma para su graduación y concreción, siendo competencia del legislador adecuar el importe de la sanción a la gravedad de la infracción cometida, tal como viene regulado en la Disposición Adicional Decimoctava de la Ley General Tributaria.
En cuanto a la invocación de las actuaciones de la Comisión Europea contra España por la presunta desproporcionalidad de las sanciones previstas en la citada norma adicional, con recurso ante el TJUE, debemos indicar que carecen de fuerza vinculante para esta Sala, sin perjuicio de que en su momento sea el Tribunal de Justicia, órgano máximo encargado de la interpretación del derecho de la Unión Europea el que realice esa valoración y resuelva lo que estime pertinente. Mientras, las actuaciones de la Comisión de la Unión Europea no producen efecto sobre la vigencia y eficacia de las normas dictadas por los Estados miembros, ni sobre los actos que se han producido en aplicación de las mismas.
En el presente caso, la normativa legal y reglamentaria en que se fundamenta el acuerdo sancionador, en tanto no ha sido anulada, se encuentra vigente, y no puede ser válidamente cuestionada, máxime cuando no apreciamos ninguna tacha de desproporcionalidad en la aplicación de la misma.
Procede, pues desestimar este motivo de la demanda.'
En el mismo sentido se pronuncia la STSJCVal. (Sección 3ª), de fecha 24 de marzo de 2021 (rec. 771/2020), en su FJº 3º.
Igualmente podemos compartir, y asumimos en el presente supuesto, cuanto razona la STSJPV (Sección 1ª), de fecha 30 de marzo de 2021 (rec. 724/2020), en su FJº 2º:
'(...) Dando por sentado y por reproducido el extracto de dichas Sentencias en lo que afecta al encuadre general del litigio y coincidencia con este supuesto actual, la primera perspectiva que esta Sala debe reiterar es que no consta inicialmente justificada, -ni es en principio compartible, por lo que ya hemos argumentado en nuestros precedentes-, la sospecha o judicialización a nivel comunitario europeo de la concreta medida que en este caso se ha aplicado, más allá de que penda ante el TJUE un recurso promovido por la misma Comisión Europea que cuestione en particular otras de las medidas que se dan en el ordenamiento tributario español respecto de la lucha contra el fraude fiscal por deslocalización de bienes y derechos.
Las partes litigantes no aportan directamente suficientes datos e informaciones sobre ese punto, y resulta así de interés la invocada Sentencia STSJ, Sala Contencioso-Administrativo Sección 1ª de la Comunidad de Extremadura de 27 de febrero de 2020 (ROJ: STSJ EXT 160/2020) en Recurso nº 47/2019 , de la que vamos a extrapolar aspectos relevantes sobre dicha cuestión, siempre haciendo selección de párrafos a fin de aligerar en lo posible la cita. Se alude así en dicha resolución citando al TEAC en Resolución 529/2016 de 14 febrero de 2019, (2019/18044), al ocuparse de manera amplia sobre la compatibilidad de la norma española con el derecho comunitario, a diversas medidas internas que estarían siendo objeto de litigio comunitario, sin especifica mención a la que en este proceso nos ocupa.
Tras esta acotación, lo que de dicha Sentencia se desprende no viene en auxilio de la tesis de la parte recurrente en este proceso, ya que en suma, en su F.J. Quinto destaca que el objeto del presente juicio contencioso-administrativo es el acuerdo sancionador por no haber declarado la parte demandante cinco cuentas de las que era titular en el Reino Unido en el año 2012 a través del modelo 720 de Declaración informativa sobre bienes y derechos situados en el extranjero , y la conclusión a la que llega dicho pronunciamiento se recoge en su F.J. Octavo en el sentido expreso que sigue, -al que mayor de los respetos por parte de esta Sala-, y sin que se derive de él conclusión que pueda proyectarse con eficacia sobre el presente supuesto;
'Llegados a este punto del debate, lo que sí resulta necesario es analizar el cumplimiento del principio de legalidad y el principio de proporcionalidad en relación a la conducta de la parte actora.
Desde el punto de vista del principio de legalidad, la Disposición adicional decimoctava de la LGTdispone de tres apartados. El apartado 2 de la Disposición adicional decimoctava de la LGTes el que regula el régimen de infracciones y sanciones. En este apartado 2 no existe remisión alguna a la norma reglamentaria sino que se trata de una norma que describe la conducta típica y se agota en la propia definición legal.
El apartado 2 de la Disposición adicional decimoctava de la LGTdispone lo siguiente:
'Constituyen infracciones tributarias no presentar en plazo y presentar de forma incompleta, inexacta o con datos falsos las declaraciones informativas a que se refiere esta disposición adicional.
También constituirá infracción tributaria la presentación de las mismas por medios distintos a los electrónicos, informáticos y telemáticos en aquellos supuestos en que hubiera obligación de hacerlo por dichos medios.
Las anteriores infracciones serán muy graves y se sancionarán conforme a las siguientes reglas:
a) En el caso de incumplimiento de la obligación de informar sobre cuentas en entidades de crédito situadas en el extranjero, la sanción consistirá en multa pecuniaria fija de 5.000 euros por cada dato o conjunto de datos referidos a una misma cuenta que hubiera debido incluirse en la declaración o hubieran sido aportados de forma incompleta, inexacta o falsa, con un mínimo de 10.000 euros'.
Esta es la concreta norma que le ha sido imputada a la parte actora, y como decimos, en la misma no existe una remisión expresa a la norma reglamentaria a efectos sancionadores, por lo que consideramos que la norma debe interpretarse, en cumplimiento del principio de legalidad en materia sancionadora, en atención a su contenido, lo que hace que los conceptos de datos y grupos de datos no puedan interpretarse, a efectos sancionadores, mediante el artículo 42 bis del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, pues conduciría, en este concreto supuesto de hecho, a un resultado claramente desproporcionado e incompatible con los principios y garantías del Derecho Administrativo sancionador.
Por este motivo, en este caso, valoramos que la parte actora en el año 2012 disponía de cinco cuentas corrientes en el Reino Unido. Cuatro de las cuentas no superaban el límite de 50.000 euros que hacía preceptiva la declaración informativa. El saldo de estas cuatro cuentas corrientes era de 39.964,82 euros, 6.581,28 euros, 1.024,59 euros y 1.760,34 euros; como vemos, dos de los saldos no pueden calificarse de elevados. La cuenta que sí superaba el saldo de 50.000 euros que hacía obligatorio el cumplimiento de la Declaración informativa era la que tenía un saldo de 88.481,84 euros.
De este modo, lo relevante a efectos sancionadores es el incumplimiento de la obligación de suministrar información sobre las cuentas en el extranjero, que solamente una de las cuentas en el Reino Unido superaba el importe de 50.000 euros, que dos de las cuentas corrientes presentada un saldo que no puede calificarse de importancia económica, que la infracción se comete no por el incumplimiento de una obligación tributaria material sino por el incumplimiento de una obligación tributaria formal y que la infracción debe considerarse una única infracción en atención a que el apartado 2 de la Disposición adicional decimoctava de la LGTno contiene una mención específica al Reglamento. Por todo ello, la sanción a imponer lo será por una única acción culpable en el mínimo de 10.000 euros previsto en la Disposición adicional decimoctava de la LGT. Esta sanción es proporcionada a la gravedad del hecho cometido y el saldo de las cuentas corrientes no declaradas, pues, una sanción de mayor cantidad -como ha sido la de 125.000 euros impuesta por la Agencia Tributaria- es claramente incompatible, en este supuesto, con el principio de proporcionalidad, consecuencia del principio de legalidad garantizado en el artículo 9.3CEque no puede ser desconocido por este Tribunal Superior de Justicia de Extremadura al examinar la infracción cometida y la graduación de la sanción.
Todo lo anterior nos conduce a la estimación parcial del recurso contencioso-administrativo.'
Por todo ello, la alusión a procedimientos comunitarios en curso derivados de un dictamen de la Comisión Europea de 15 de febrero, y el posterior recurso ante el TJUE, que se refieren a medidas sancionadoras, no se justifica que mantenga una clara conexión, ni por cuantías ni por conceptos, con las exacciones que por incumplir un deber formal de información se le han aplicado en este caso al recurrente, y ninguna razón concurre para amalgamar esa proporción sancionadora con la que se pueda estar cuestionando ante la instituciones de la Unión, tal como la consistente en calificar los activos como ganancias patrimoniales, no aplicar a ellas la figura de la prescripción, o gravar con multas porcentuales de 150 puntos sobre el valor regularizado. Ni esas medidas se corresponden a la fase estrictamente formal de presentación del impreso, -gravadas con sanciones como las aplicadas en este caso-, ni, en consonancia, se pueden analizar en este proceso, por estrictas exigencias revisoras, si las tales sanciones bajo el escrutinio de las instituciones comunitarias europeas, resultan desproporcionadas.
Por ello, se ratifica este Tribunal en lo afirmado en sentencias como la de 23 de Octubre de 2.020 en el R.C-A nº 63/2020 , al remitirse al examen comparativo con el cuadro de sanciones que, tomando laLey General Tributaria como modelo general, se reflejan en sus artículos 198 y siguientes , que son los que incluyen multas pecuniarias fijas relacionadas con tales deberes formales, o las muy similares que se incluyen en la propia NFGT -artículos 202 y siguientes-, para llegar a la conclusión de que, aun pudiendo situarse en la zona más alta, en nada esencial se apartan las aplicadas al presente caso de la tónica general que de esas previsiones normativas resultan para los supuestos de infracciones consistentes en omitir declaraciones o cumplimento de deberes formales, contables o de información, con frecuente empleo de la computación por razón de datos omitidos y, en ocasiones, fijos y mínimos inferiores o superiores al del caso enjuiciado, pero con una general homologación que enerva la tesis subyacente de que se imponen sanciones desproporcionadamente superiores a las generales del sistema.'
Partiendo de los anteriores razonamientos, que, insistimos, hacemos aquí nuestros, no encontramos en el supuesto presente, en atención a la estricta norma sancionadora aplicada, y fiando su denuncia de conculcación del principio de proporcionalidad el actor, en casi exclusiva medida, a la cita de aquella sentencia del TSJ de Extremadura, razones de las que colegir la conculcación someramente denunciada, por abultado que sea el importe de la sanción, en consonancia con la absoluta omisión del deber de cumplir deberes de información por referencia a inmueble radicado en Rusia.
QUINTO.A propósito de la denuncia de ausencia de culpabilidad, y falta de motivación de la misma, podemos igualmente partir (siendo más que conocida la doctrina que asume esta Sala al respecto, y que viene reiterando una y otra vez, de la que es muestra, sin ir más lejos, la sentencia de esta Sala y Sección de fecha 27 de mayo de 2020 -rec. 264/2019-) del marco general que dibuja la primera de las sentencias en el fundamento precedente transcritas, en su FJº 4º:
'(...) El punto de partida es que no hay infracción tributaria sin dolo, culpa o simple negligencia, pues en la medida en que la sanción de las infracciones tributarias es una de las manifestaciones del ius puniendi del Estado, tal resultado sería inadmisible en nuestro ordenamiento. El propio artículo 77.1 de la LGTdice, en su inciso segundo, que las infracciones tributarias son sancionables ' incluso a título de simple negligencia', lo que con toda evidencia significa, de un lado, que el precepto está dando por supuesta la exigencia de culpabilidad en los grados de dolo y culpa o negligencia grave; y, de otro, que más allá de la simple negligencia los hechos no pueden ser sancionados.
No existe, por tanto, un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias. Por el contrario, rige el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente.
Así pues, para poder determinar la existencia de una infracción tributaria e imponer una sanción, es preciso la existencia de un grado mínimo de culpabilidad, correspondiendo la prueba de la culpabilidad a quien acusa, a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, pues no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, o su inocencia, sino que ha de ser la Administración sancionadora la que demuestre la ausencia de diligencia o la existencia de intención dolosa.
Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de lo que establece el citado art. 179.2.d) de la Ley 58/2003 ('cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma)'.'
La resolución del TEAR aquí impugnada da buena cuenta de la literalidad del acuerdo sancionador, al venir el mismo a motivar la concurrencia de elemento subjetivo del tipo infractor aplicado, y de su lectura colegimos que, como de hecho se reconoce en el mismo escrito de demanda (al hablar la misma de la concurrencia de un 'pequeño plus de motivación'), el elemento subjetivo del tipo aparece más que suficientemente justificado y explicado en aquel acuerdo, pues el mismo refiere que resulta indiscutido el incumplimiento absoluto de la obligación (en virtud de disposición normativa debidamente publicada) de presentar declaración informativa de bien inmueble radicado en país extranjero (Rusia); que sin que la obligación de presentar declaración informativa ofreciere duda interpretativa (no alcanzamos a descifrar qué tiene de complejo, en sí misma, tal obligación) el sancionado la desconoció por completo, incumpliéndola en la más absoluta y cristalina de las formas posibles; que el incumplimiento de la obligación fue de la mano de la ocultación de una residencia fiscal en España que el obligado tributario hubo de acabar reconociendo en el curso de actuaciones de comprobación e investigación en sede de IRPF, omitiendo igualmente el sancionado la presentación de cualquier autoliquidación a que venía de hecho obligado por razón de su residencia fiscal en nuestro país; y que por todo ello la conducta del obligado no puede entenderse sino, cuando menos (atendido el hecho de la ocultación de la residencia fiscal en España), negligente. No acertamos, insistimos, a vislumbrar en qué podía motivarse más el elemento subjetivo de la infracción castigada, por lo que el motivo merece desestimación, sin que quepa queja a cuenta de haber recibido igualmente el recurrente sanciones por conductas asociadas a la falta de ingreso de cuotas tributarias al amparo de aquella ocultación de residencia fiscal, que los tipos infractores en cada caso apreciados y castigados son distintos entre sí, hallándose cada uno dotado de sustantividad propia, ni apelación a supuestas dificultades idiomáticas en quien reside y lleva a cabo en territorio español actividades económicas.
SEXTO.En fin, a cuenta de la necesaria suspensión del curso del procedimiento, a la espera del pronunciamiento que haya de acoger el TJUE en determinado procedimiento de infracción seguido contra el Reino de España, de nuevo podemos hacer nuestras las reflexiones de las dos sentencias del TSJ de la Comunidad Valenciana aludidas en fundamentos precedentes.
Siendo por lo demás conocidas las vicisitudes procesales de aquel procedimiento (muy singularmente, a fecha presente, la presentación de conclusiones por el Abogado General), acaso habremos de añadir un dato que sorprende no haya salido a relucir en la controversia de autos: el recurrente es súbdito ruso, obligado a la presentación de la declaración informativa por su condición de residente fiscal en España, proyectada sobre inmueble radicado en Rusia. Que sepamos (y el actor no hace esfuerzo alguno alegatorio al respecto), la Federación Rusa no forma parte de la Unión (ni parece aspirar a ello), ni del EEE, ni se le conoce acuerdo alguno en cuya virtud sus nacionales puedan reclamar para sí el paraguas protector del acervo comunitario, hallándonos aquí, insistimos, ante una obligación formal de información de bienes radicados fuera de territorio comunitario, del EEE, o de territorio al que resulte de aplicación acuerdo alguno que ampare la pretensión (genérica, por lo demás, y formulada del modo más implícito y vago posible) de aplicación de pronunciamiento del Tribunal de Luxemburgo (que no a otra cosa puede tender, hemos ello de presumirlo, la petición innominada de suspensión del curso de las actuaciones, a la espera de la decisión del TJUE).
El recurso, por cuanto hasta aquí llevamos visto, merece desestimación.
SÉPTIMO.A tenor de lo previsto en el artículo 139.1 de la Ley 29/1998, procede la condena del recurrente en las costas de la presente instancia, con el límite de 2.000 euros, por todos los conceptos.
Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,
Fallo
En atención a todo lo expuesto, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sección Primera, ha decidido:
Primero. Desestimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de Víctor contra resolución del TEAR, de fecha 2 de junio de 2020.
Segundo. Condenar al actor en las costas de la presente instancia, con el límite indicado.
Notifíquese a las partes la presente sentencia, que no es firme. Contra la misma cabe deducir, en su caso, recurso de casación ante esta Sala, de conformidad con lo dispuesto en la Sección 3ª, Capítulo III, Título IV de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la jurisdicción contencioso-administrativa (LJCA). El recurso deberá prepararse en el plazo previsto en el art. 89.1LJCA.
Y adviértase que en el BOE nº 162, de 6 de julio de 2016, aparece publicado el Acuerdo de 20 de abril de 2016, de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación.
Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
PUBLICACIÓN.-La Sentencia anterior ha sido leída y publicada en audiencia pública, por el Ilmo. Sr. Magistrado ponente.
