Sentencia Administrativo Nº 370/2016, Tribunal Superior de Justicia de Castilla La-Mancha, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 16/2015 de 02 de Junio de 2016

Encabezamiento

T.S.J.CAST.LA MANCHA CON/AD SEC.2

ALBACETE

SENTENCIA: 00370/2016

Recurso núm. 16/2015

Ciudad Real

S E N T E N C I A Nº 370

SALA DE LO CONTENCIOSO

ADMINISTRATIVO. SECCIÓN 2ª.

Iltmos. Sres.:

Presidenta:

Dª Raquel Iranzo Prades

Magistrados:

D. Jaime Lozano Ibáñez

D. Miguel Ángel Pérez Yuste

D. Miguel Ángel Narváez Bermejo

D. Ricardo Estévez Goytre

En Albacete, a tres de junio de dos mil dieciséis.

Vistos por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha, los presentes autos número 16/15el recurso contencioso administrativo seguido a instancia de EUROHIPER DISTRIBUCIÓN, S.L., representada por la Procuradora Sra. González Velasco y dirigida por el Letrado D. Antonio de la Riva Bosch, contra el TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CASTILLA-LA MANCHA,que ha estado representado y dirigido por el Sr. Abogado del Estado, sobre IMPUESTOS ESPECIALES; siendo Ponente el Iltmo. Sr. Magistrado D. Ricardo Estévez Goytre.

Antecedentes

PRIMERO.-Por la representación procesal de la mercantil 'EUROHIPER DISTRIBUCIÓN, S.L.' se interpuso en fecha 14 de enero de 2015, recurso contencioso-administrativo contra la resolución de 29 de octubre de 2014, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla-La Mancha, recaída en la reclamación económico-administrativa nº 13-00981- 2013, por la que se estimó en parte la reclamación promovida por la parte actora frente a la resolución de la Dependencia Provincial de Aduanas e Impuestos Especiales de Ciudad Real de 9 de septiembre de 2013, dictada en el expediente RGE/024116832013, por la que se desestimó la solicitud de rectificación de autoliquidación y de devolución de las cuotas soportadas en repercusión por el Impuesto sobre Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos, período 3T/2010 y 4T/2012 e importe de 1.154.871,36 €.

Formalizada demanda, tras exponer los hechos y fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó solicitando se dicte sentencia estimando el recurso de conformidad con lo interesado en el suplico de la misma.

SEGUNDO.-Contestada la demanda por la Administración demandada, el Abogado del Estado, tras relatar a su vez los hechos y fundamentos jurídicos que entendió aplicables, solicitó una sentencia desestimatoria del recurso.

TERCERO.-Acordado el recibimiento del pleito a prueba y practicadas las declaradas pertinentes, se reafirmaron las partes en sus escritos de demanda y contestación, por vía de conclusiones, se señaló día y hora para votación y fallo el 1 de junio de 2016 a las 12 horas, en que tuvo lugar.

CUARTO.-En la tramitación del presente recurso se han observado todas las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-Se impugna la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla-La mancha de 29 de octubre de 2014, por la que se estimó en parte la reclamación nº 13-00981-2013, entablada por la parte actora frente a la resolución de la Dependencia Provincial de Aduanas e Impuestos Especiales de Ciudad real de 9 de septiembre de 2013, dictada en el expediente RGE/024116832013, por la que se desestimó la solicitud de rectificación de autoliquidación y de devolución de las cuotas soportadas en repercusión por el Impuesto sobre Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos, período 3T/2010 y 4T/2012 e importe de 1.154.871,36 €, según desglose de autoliquidaciones que se recoge en el Hecho Primero de la demanda.

La resolución originaria recurrida denegó la devolución de cuotas soportadas por repercusión del Impuesto sobre Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos basándose en que, si bien se reconoce que dicho impuesto ha sido considerado contrario a la Directiva 92/12 en dictamen de la comisión Europea de 6 de mayo de 2008, según art. 189 del Tratado de la comunidad europea, los dictámenes no son vinculantes para los Estados miembros ni determinan la nulidad o anulabilidad de un precepto dictado por las autoridades nacionales y debe considerarse vigente el impuesto creado por Ley 24/2001, de 27 de diciembre, en tanto no exista un pronunciamiento de los tribunales españoles o del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, debiendo además tenerse en cuenta que, en el caso de que el IVMDH se declarase contrario al Derecho Comunitario, deberá contarse con pronunciamiento sobre los efectos retroactivos o irretroactivos de dicha declaración.

El TEAR estima parcialmente la reclamación, en el sentido de anular el acto impugnado a fin de que la oficina gestora determine si se cumplen los requisitos para tener derecho a la devolución solicitada, y, de ser así, ordene la devolución o, en caso contrario, la deniegue. Y ello por cuanto que el TEAC, en sus resoluciones de 24 de abril de 2014, fija como criterio que de conformidad con la sentencia del TJUE de 27 de febrero de 2014, el Impuesto sobre Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos es contrario a la Directiva 92/12/CE porque carece de la finalidad específica a que se refiere el art. 3.2 de la directiva para crear impuestos diferentes a los armonizados; y, por otra parte, la sentencia no limita en el tiempo sus efectos, por lo que hay que valorar si procede la devolución; entendiendo que se ha de tener en cuenta el art. 14.2.c) del Real decreto 520/2005, de 13 de mayo , que aprueba el Reglamento General de Desarrollo de la Ley 58/2003, que establece una serie de requisitos cuyo cumplimiento desconoce el TEAC porque se trata de una información que no consta en el expediente.

La parte demandante alega, en síntesis, que el impuesto ha sido declarado radicalmente nulo en la sentencia del TJUE de 27 de febrero de 2014 , que tiene un valor máximo dentro del orden jurídico europeo determinando los principios de supremacía y aplicación directa y efectiva del derecho comunitario, siendo también nulos todos los actos de aplicación de la Ley, como las autoliquidaciones, y las autoliquidaciones nulas no pueden ser rectificadas. Considerando la parte recurrente que el procedimiento adecuado por determinación del art. 221.2º del Reglamento General de Actuaciones y procedimientos de Gestión Tributaria, aprobado por Real Decreto de 27 de julio de 2007, y que se refiere a las devoluciones de impuestos en los que el derecho a la devolución haya sido reconocido en sentencias o cualquier otra clase de acuerdos que anulen o revisen las liquidaciones, que es la circunstancia que concurre en el presente supuesto. En defensa de sus pretensiones cita diversas resoluciones dictadas por distintos TTSSJJ que reconocen la legitimación de las empresas gasolineras para obtener la devolución del IVMDH, entre las que se encuentra la sentencia de esta Sala, Sección Primera, de 9 de junio de 2014 .

El Abogado del Estado se opuso a las pretensiones de la parte actora argumentando que la legitimación para obtener la devolución de los impuestos repercutidos es una cuestión ya resuelta por la Audiencia Nacional, por lo que los esfuerzos que realiza la demanda para tratar de defender que el sujeto pasivo que repercute el impuesto puede obtener dicha devolución, están abocados al fracaso. Cita, a título de ejemplo, la SAN de 22 de diciembre de 2014 (recurso 114/2013 ), dictada en relación con una resolución del TEAC sobre archivo de una solicitud de ingresos indebidos prácticamente igual a la presente, al no haber aportado el interesado, tal como se le había requerido, los documentos acreditativos de la repercusión del IVMDH; y en igual sentido, en materia de IVA la sentencia de 3 de mayo de 2013 (recurso 6/454/2011 ). Por otro lado, recuerda la obligación de cumplir con el nivel mínimo de imposición de los hidrocarburos que impone la directiva 2003/96.

En conclusiones, la parte actora adjuntó la STS de 20 de julio de 2012 (recurso de casación para la unificación de doctrina 138/2009 ) que, según la parte recurrente, abona la tesis de la recurrente sobre la legitimación del sujeto pasivo repercutidor del impuesto para obtener la devolución de las cuotas repercutidas e ingresadas por un impuesto que resulta indebido.

SEGUNDO.-Lo primero que cabe señalar, siguiendo el hilo argumental de la demanda, es que la recurrente solicitó, en aplicación del art. 110 de la LJCA , la extensión de efectos de la sentencia dictada en el procedimiento 295/2011, de la Sección Primera de esta sala de lo Contencioso-Administrativo.

En dicho procedimiento recayó sentencia, la 370/2014, de 9 de junio , cuyo fallo es del siguiente tenor literal:

' 1º.- Estimar en parte el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de ESTACIONES DE SERVICIO 'EL PICAZO' y 'PETRÓLEOS CUENCA, S.L.'., contra las resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla-La Mancha, de fecha 18 de Febrero de 2011, recaída en las reclamaciones económico-administrativas nºs 16-708-10 y 16-707-10, por las que se desestimaron las reclamaciones promovidas por los actores frente a la resoluciones de la Dependencia Provincial de Aduanas e Impuestos Especiales de Cuenca de 22 de Octubre de 2010, por las que se desestimaban las solicitudes de devolución de las cuotas soportadas por repercusión por el Impuesto sobre Ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos en el período comprendido entre el tercer trimestre de 2006 y el primer y segundo trimestre de 2009 y 2010, que se anulan por no ser conforme a Derecho.

2º.- Declarar el derecho de ESTACIÓN DE SERVICIO 'EL PICAZO' y 'PETROLEO CUENCA, S.L.', a que le sean devueltas las cuotas indebidamente soportadas en concepto de IVMDH que le hubiesen sido efectivamente repercutidas en el periodo litigioso, más los intereses legales hasta su completo pago, cantidades que se determinarán por la Administración tributaria, mediante la comprobación por la misma de la realidad de la repercusión e ingreso de las sumas repercutidas; del hecho de no haber sido ya devueltas al sujeto pasivo; o en su caso, de la aplicación de la prescripción del período reclamado. Si el actor, no estuviere de acuerdo con la cantidad a devolver por la Administración, podrá provocar el incidente de ejecución de Sentencia del art. 109, de la L. Reguladora en donde se dilucidará definitivamente la cantidad a devolver.

3º.- Todo ello sin hacer expreso pronunciamiento de condena en costas.'

El referido incidente de extensión de efectos fue desestimado mediante auto de 8 de junio de 2015, habiéndose desestimado el recurso de reposición interpuesto por auto de 16 de julio de 2015.

TERCERO.-Como alega el Abogado del Estado, la SAN de 22 de diciembre de 2014 (recurso 114/2013 ) desestimó un recurso contencioso-administrativo en el que se planeaban cuestiones similares a las del presente procedimiento. De la mencionada sentencia ha de retenerse el F. D. Séptimo, que es en el que la Audiencia Nacional analiza quién puede solicitar la devolución del ingreso indebido por el IVMDH, y en el que se dice lo siguiente:

' SÉPTIMO.- La exigencia de estos documentos, está relacionada con las personas que están legitimadas para poder solicitar la devolución de ingresos indebidos y los que lo están para poder obtener su devolución, de forma que a diferencia el artículo 14 del R.D. 520/2005 , diferencia perfectamente, entre quien puede solicitarlo, y quien puede recibirlos, siendo reconocida esta última legitimación a un circulo más pequeño de personas que en aquel.

Así, pueden solicitar la devolución según el artículo 14.1 del R.D. 520/2005 :

'Artículo 14. Legitimados para instar el procedimiento de devolución y beneficiarios del derecho a la devolución

1. Tendrán derecho a solicitar la devolución de ingresos indebidos las siguientes personas o entidades:

a) Los obligados tributarios y los sujetos infractores que hubieran realizado ingresos indebidos en el Tesoro público con ocasión del cumplimiento de sus obligaciones tributarias o del pago de sanciones, así como los sucesores de unos y otros.

b) Además de las personas o entidades a que se refiere el párrafo a), la persona o entidad que haya soportado la retención o el ingreso a cuenta repercutido cuando consideren que la retención soportada o el ingreso repercutido lo han sido indebidamente. Si, por el contrario, el ingreso a cuenta que se considere indebido no hubiese sido repercutido, tendrán derecho a solicitar la devolución las personas o entidades indicadas en el párrafo a).

c) Cuando el ingreso indebido se refiera a tributos para los cuales exista una obligación legal de repercusión, además de las personas o entidades a que se refiere el párrafo a), la persona o entidad que haya soportado la repercusión.'

En este precepto se reconoce tal derecho de petición a aquellos que hayan repercutido el importe del impuesto y lo hayan ingresado, como a quien haya sufrido la repercusión y haya sido el verdadero pagador del impuesto.

Sin embargo, cuando se trata de determinar la legitimación de quien puede obtener la devolución de los ingresos declarados indebidos, se restringe considerablemente quien puede obtener esta devolución, y por lo que a nuestro caso se refiere, al tratarse de la repercusión del importe del impuesto, tal reconocimiento se hace a favor del consumidor final.

Así, el artículo 14.1 del R.D. 520/2005 , establece que:

'Cuando la devolución de dichos ingresos indebidos hubiese sido solicitada por el retenedor o el obligado tributario que repercutió las cuotas o hubiese sido acordada en alguno de los procedimientos previstos en el art. 15, la devolución se realizará directamente a la persona o entidad que hubiese soportado indebidamente la retención o repercusión.'

En el supuesto que nos ocupa, la petición de devolución la realiza el retenedor u obligado tributario, en un procedimiento de rectificación de autoliquidación a su instancia, ( artículo 15.1.e) del R.D. 520/2005 ), y en este caso, es claro lo establecido en el artículo 14.4, la devolución se realizará directamente a la persona o entidad que hubiese soportado indebidamente la retención o repercusión.

Este precepto, está en conexión con lo dispuesto en el artículo 14.1.c) cuando establece, que estas personas están también legitimadas para pedir la devolución.

De aquí se deduce que será necesario, cuando quien solicita la devolución sea el obligado tributario, que determine que personas son las que han sufrido la repercusión para que la administración les conozca y pueda devolverles directamente las cantidades indebidamente ingresadas.

De forma que, el repercutido podrá, solicitar la devolución del ingreso indebido, y tiene derecho a percibir el importe de la devolución de dicho ingreso. Prueba de ello, que muchas de las reclamaciones, están solicitadas, por empresas de transporte a las que se les ha repercutido, por las estaciones de servicio en donde han repostado sus vehículos, el impuesto.'

Dicho criterio ha sido confirmado por otras sentencias posteriores de ese mismo Tribunal. Así, en la sentencia de 20 de julio de 2015 la Audiencia Nacional resuelve la cuestión controvertida en el mismo sentido que la anterior, declarando:

' SÉPTIMO.- Establecido que se trata de un impuesto, cuyo importe se repercute al consumidor final, por mandato legal, se puede ya realizar una interpretación sistemática de los artículos 32 , 35 , 36 , 221 de la Ley 58/2003 , 14 y concordantes del R.D. 520/2005 y 129 del R.D. 1065/2007 .

Se adelanta como conclusión, que cuando se trata de la petición de devolución de ingresos indebidos de cantidades repercutidas, solamente está legitimada para pedir su devolución y obtenerla, los sujetos que hayan sufrido la repercusión, en tanto que aquellos que hayan hecho los ingresos de dichas cantidades repercutidas, podrá solicitar la devolución pero no estarán legitimados para obtener dicha devolución, en base a los argumentos siguientes:

1.- El artículo 221 párrafo octavo de la Ley 58/2003 , establece que reglamentariamente se desarrollará el procedimiento previsto en este apartado, al que le será de aplicación o dispuesto en el apartado 2 del artículo 220 de esta Ley .

La Exposición de Motivos del R.D. 520/2005, al referirse al Título II que recoge los procedimientos especiales de revisión, se refiere de forma específica al procedimiento para el reconocimiento del derecho a la devolución en los supuestos del apartado 1 del artículo 221 de la Ley 58/2003 , y el artículo 14, de aquel R.D., desarrolla reglamentariamente el procedimiento a seguir, y fija los legitimados para instar el procedimiento de devolución y beneficiarios del derecho a la devolución, con lo cual, establece de antemano la existencia de dos tipos de legitimados: para instar el procedimiento de devolución y para beneficiarse del derecho a la devolución.

En su número 1, determina primero que personas tienen derecho a solicitar la devolución de ingresos indebidos, solo solicitar la devolución, y en este apartado incluye a los obligados tributarios, (1.a), y además de las personas o entidades a que se refiere el párrafo a) la persona o entidad que haya soportado ... el ingreso repercutido, cuando lo han sido indebidamente, (1.b).

De forma específica, reconoce este mismo derecho de petición de devolución cuando el ingreso indebido se refiera a tributos para los cuales existe una obligación legal de repercusión, además de las personas o entidades a que se refiere el párrafo a), la persona o entidad que haya soportado la repercusión, (1.c).

Esta última legitimación, está en consonancia con lo previsto en el artículo 129 del R.D. 1065/2007 , cuando en su apartado 1º reconoce legitimación para solicitar la rectificación de la autoliquidación presentada cuando hubiere dado lugar a un ingreso indebido de ... cuota repercutida, remitiéndose a lo dispuesto en los artículos 32 y 221.4 de la Ley 58/2003 , y en las disposiciones reglamentarias dictadas en su desarrollo.

La misma legitimación se reconoce en su apartado 2º y de forma más específica en su apartado 4º.

2.- En el artículo 14.2 del R.D. 520/2005 , se establece quien tiene derecho a obtener la devolución de los ingresos declarados indebidos.

En su letra a), establece una primera exclusión: tendrán derecho a obtener la devolución los obligados tributarios ... que hubieran realizado el ingreso indebido, salvo en los casos previstos en los párrafos b) y c) de este apartado, que se están refiriendo, b) a la persona o entidad que haya soportado la retención o el ingreso a cuenta, y c) la persona o entidad que haya soportado la repercusión cuando el ingreso indebido se refiera a tributos que deban ser legalmente repercutidos a otras personas o entidades, (supuesto que nos ocupa).

Se observa por tanto, que el legislador considera legitimado para instar el procedimiento de devolución de ingresos indebidos, solamente este procedimiento, el artículo 14.1:

.- Los obligados tributarios.

.- La persona o entidad que haya soportado el ingreso repercutido.

.- Se hace una referencia especial cuando se trate de ingresos indebidos en relación con tributos para los cuales exista una obligación legal de repercusión, además de aquellos, los que hayan sufrido la repercusión.

En el artículo 14.2 se establece quien tiene derecho a obtener la devolución de los ingresos declarados indebidos, y establece una regla general, los obligados tributarios que hubieran realizado el ingreso indebido, pero en el mismo párrafo y sin solución de continuidad, establece una excepción, no tendrá este derecho, en los casos en que concurran alguna de las personas recogidas en los apartados a) y c) de este apartado 2º.

Y precisamente, en el apartado c) atribuye este derecho exclusivamente a la persona o entidad que haya soportado la repercusión cuando el ingreso indebido se refiera a tributos que deban ser legalmente repercutidos, debiendo concurrir los demás requisitos exigidos a continuación.

Esta exclusividad de legitimación para tener el derecho a exigir la devolución, que a su vez tiene también el derecho a pedir la rectificación de la autoliquidación (art. 14.2.c).3 y 129), y el derecho a solicitar la devolución, como ya se ha dicho, se reconoce al obligado tributario que está obligado por Ley a soportar la repercusión del tributo ingresado, y cuyo ingreso ha sido declarado ilegal.

3.- Ello implica, que no tiene derecho a pedir la devolución del ingreso indebido, quien efectuó el ingreso del tributo repercutido.

Se llega a esta conclusión, no solamente por lo dicho, sino además, por que el número 4º del artículo 14.2.c) del R.D. 520/2005 , establece que cuando la devolución de dichos ingresos indebidos hubiese sido solicitada por el retenedor, el obligado tributario que repercutió las cuotas o hubiese sido acordada en alguno de los procedimientos previstos en el artículo 15, la devolución se realizará directamente a la persona o entidad que hubiese soportado indebidamente la retención o repercusión.

Es decir, que cuando pide la devolución el que ha hecho el ingreso del tributo repercutido, la devolución debe hacerse directamente, sin intermediarios, a quien se repercutió aquel.

OCTAVO.- Quedan por resolver dos cuestiones planteadas por la parte actora:

La referencia que hace el artículo 32.1 a los obligados tributarios, como sujetos a los que devolverá la Administración tributaria los ingresos que indebidamente se hubieran realizado en el Tesoro Público o con ocasión del cumplimiento de sus obligaciones tributarias conforme establece el artículo 221.

Debe tenerse en cuenta, que el término obligado tributario, es un término muy amplio, cuyo contenido se establece en el artículo 35 en su enumeración que comprende 14 supuestos, y entre ellos se encuentran los contribuyentes, (a), los obligados a repercutir (f) y los obligados a soportar la repercusión (g).

Es la norma reglamentaria, a la que se remite de forma específica el artículo 221 de la Ley 58/2003 , que se desarrolla por el R.D. 520/2005, la que fija el procedimiento, y acota cuál de los obligados tributarios está legitimado para el ejercicio de cada uno de los derechos.

Es precisamente la norma reglamentaria, la que debe reglar y desarrollar el casuismo de cada procedimiento.

NOVENO.- La segunda cuestión que plantea la recurrente, es que este desarrollo reglamentario, ha ido más allá del mandato recibido por la Ley. Pero no es así. Como queda dicho, la Ley 58/2003, fija los derechos que tienen los obligados tributarios, determina a quienes considera tales, y la norma reglamentaria no priva a los obligados tributarios de ningún derecho reconocido por la Ley 58/2003, pues el artículo 32 , no habla del contribuyente cuando reconoce el derecho a que la Administración Tributaria devuelva los ingresos que indebidamente se hubieran realizado, si no de obligado tributario.

Pero además realizando una interpretación finalista, la obligación de rectificar, atender a la petición de devolución y devolver el importe de tributos indebidamente ingresados, responde a una razón, evitar el enriquecimiento injusto o sin causa.

En el caso que nos ocupa, todas las cantidades tributarias repercutidas e ingresadas, deben devolverse al haber quedado sin cobertura legal el Impuesto sobre ventas minoristas sobre determinados hidrocarburos, impuesto, que se ha repercutido al consumidor final, que no lo es, en este caso al menos, el vendedor minorista, por tanto, si las cantidades indebidamente ingresadas se le entregasen a él se produciría un enriquecimiento injusto.

Otro tanto podría decirse en el supuesto en que dichas cantidades se atribuyesen a la Administración Tributaria. Pero el artículo 27.4 de la Ley General Presupuestaria, 47/2003 , establece en su artículo 27.4 4:

Los derechos liquidados y las obligaciones reconocidas se aplicarán a los presupuestos por su importe íntegro, sin que puedan atenderse obligaciones mediante minoración de los derechos a liquidar o ya ingresados, salvo que la ley lo autorice de modo expreso.

Se exceptúan de la anterior disposición las devoluciones de ingresos que se declaren indebidos por el tribunal o autoridad competentes y las previstas en la normativa reguladora de dichos ingresos, el reembolso del coste de las garantías aportadas por los administrados para obtener la suspensión cautelar del pago de los ingresos presupuestarios, en cuanto adquiera firmeza la declaración de su improcedencia, y las participaciones en la recaudación de los tributos cuando así esté previsto legalmente.

En el caso que nos ocupa, se han declarado como indebidos las cantidades recaudadas e ingresadas, pero esta declaración, sin más no conlleva la devolución de dichas cantidades a quien lo solicite, sino a quien está legitimado para recibirlas, que como ha quedado dicho, es el obligado tributario que sufre la repercusión del impuesto.'

CUARTO.-Esta Sección ha tenido ocasión de pronunciarse con anterioridad en relación con idénticas pretensiones ejercitadas por titulares de distintos establecimientos de venta minorista (gasolineras) situados en el territorio de Castilla-La Mancha. Y lo ha hecho en el mismo sentido que lo hizo la Audiencia Nacional en las sentencias que acabamos de exponer, que es coincidente con el criterio establecido al respecto por la jurisprudencia. Así, en los pronunciamientos anteriores hemos tenido en cuenta dos sentencias del Tribunal Supremo que habían sido alegadas por la Unidad Regional de Aduanas de Toledo (sentencias de 23 de junio de 2014, recurso 2283/2012 ) y las que en ellas se citan, como la de 23 de junio de 2014 (casación 2283/2012 ), y hemos resuelto las solicitudes de extensión de efectos en sentido desestimatorio, entre otras muchas resoluciones, en el dictado en la pieza de extensión de efectos nº 11/2015, cuya fundamentación reproducimos a continuación:

' TERCERO: La dificultad se plantea respecto del cumplimiento del requisito de que la doctrina determinante del fallo cuya extensión de efectos se postula no sea contraria a la jurisprudencia del Tribunal Supremo o a la doctrina sentada por los Tribunales Superiores de Justicia en el recurso a que se refiere el art. 99, ya que si surge esa contradicción es evidente que ya no cabrá la extensión de efectos deseada.

Pues bien, esta es la cuestión que debemos discernir si se observa o no en este caso. La Administración del Estado afronta de manera directa este obstáculo asumiendo el escrito-informe de la Unidad Regional de Aduanas de Toledo donde se distingue, con cita jurisprudencial y de acuerdo con los arts. 14.2 c ) y 14.4 del Reglamento de Revisión en Vía Administrativa , una doble legitimación a la hora de reclamar la devolución: de una parte, la que tiene tanto el sujeto pasivo repercutidor como el sujeto obligado a soportar la repercusión a la hora de plantear o solicitar la devolución; y de otra parte, el derecho a obtener la devolución en el caso de tributos repercutidos, que tan solo corresponde a quien ha soportado la repercusión pero no al sujeto pasivo del impuesto repercutidor.

La cita de las dos sentencias del Tribunal Supremo que el informe de la Unidad Regional de Aduanas de Toledo hace, indudablemente es certera y avala la distinción a la que se hace mención, legitimando para obtener la devolución no al sujeto pasivo del impuesto repercutidor sino al sujeto repercutido o que ha soportado la repercusión. Efectivamente la sentencia de 23- 6-2014, recurso 2283/2012 , razona lo siguiente por lo que aquí nos interesa: 'Debe recordarse ahora que en la devolución de ingresos tributarios indebidos cabe diferenciar dos fases: el reconocimiento del derecho a la devolución y la ejecución de la devolución previamente reconocida.

Esta distinción se aprecia con nitidez en el artículo 14 del Reglamento de revisión, aprobado en 2005, que diferencia entre quienes tienen el derecho a solicitar la devolución de ingresos indebidos (apartado 1) y quienes lo tienen a la devolución (apartado 2).

Estos dos derechos no tienen por qué corresponder, en todo caso, a la persona o a la entidad que realizó el ingreso indebido o sus sucesores; precisamente, tal es lo que acontece cuando se trata de ingresos indebidos referidos a tributos que deban ser legalmente repercutidos a otras personas o entidades, dado que son estas últimas quienes efectivamente soportan la carga tributaria, no quien efectuó la repercusión.

Fácilmente se comprende, por lo expuesto, que la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 10 de noviembre de 2005 implicaba reconocer la existencia de un ingreso tributario indebido, el correspondiente al impuesto sobre el valor añadido repercutido por Viviar-Bicarbonat en la venta de los multicines, pero ello no suponía atribuir a esta compañía el derecho a obtener la devolución de su importe, dado que este segundo derecho, que perfectamente podía traer causa del procedimiento de ejecución de la susodicha resolución, ex artículo 15.1, letras c) y f), del Reglamento de revisión, simplemente no podía serle reconocido.

En efecto, el apartado 2 del artículo 14 del Reglamento de revisión dispone que «[t]endrán derecho a obtener la devolución de los ingresos declarados indebidos las siguientes personas o entidades: a) Los obligados tributarios [...] que hubieran realizado el ingreso indebido, salvo en los casos previstos en los párrafos b) y c) de este apartado, así como los sucesores de unos y otros», y el apartado c) otorga el derecho a obtener la devolución de los ingresos declarados indebidos a «[l]a persona o entidad que haya soportado la repercusión, cuando el ingreso indebido se refiera a tributos que deban ser legalmente repercutidos a otras personas o entidades» -lo que es el caso-, añadiendo a continuación que, «[n]o obstante, únicamente procederá la devolución cuando concurran los siguientes requisitos: 1º. Que la repercusión del importe del tributo se haya efectuado mediante factura o documento sustitutivo cuando así lo establezca la normativa reguladora del tributo. 2º. Que las cuotas indebidamente repercutidas hayan sido ingresadas. En los tributos en los que el destinatario de las operaciones que haya soportado la repercusión tenga derecho a la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas, se entenderá que las cuotas indebidamente repercutidas han sido ingresadas cuando quien las repercutió las hubiese consignado debidamente en su autoliquidación del tributo, con independencia del resultado de dicha autoliquidación. 3º. Que las cuotas indebidamente repercutidas y cuya devolución se solicita no hayan sido devueltas por la Administración a quien se repercutieron o a un tercero. 4º. Que el obligado tributario que haya soportado la repercusión no tuviese derecho a la deducción de las cuotas soportadas. En el caso de que el derecho a la deducción fuera parcial, la devolución se limitará al importe que no hubiera resultado deducible».

Por consiguiente, en ejecución de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 10 de noviembre de 2005, la Inspección de los Tributos no podía atribuir a Viviar-Bicarbonat el derecho a obtener la devolución de un ingreso tributario indebido que correspondía a la compañía adquirente, Ispecer, S.A. [se ha de entender que la cuota indebidamente repercutida fue ingresada, dado que quien la repercutió la consignó debidamente en su autoliquidación, con independencia de cuál fuera el resultado de ésta]; tampoco podía devolvérselo a dicha adquirente, porque tenía el derecho a deducir la cuota del impuesto sobre el valor añadido indebidamente repercutida.

El artículo 221.2 de la Ley General Tributaria de 2003 , en el que se dispone que «[c]uando el derecho a la devolución se hubiere reconocido [...] en virtud de [...] una resolución económico-administrativa [...], se procederá a la ejecución de la devolución en los términos que reglamentariamente se establezcan», en relación con los artículos 14.2 y 15.1 del Reglamento de revisión, no permitía a la Inspección de los Tributos un proceder distinto del que fue seguido. Sin que estorbe recordar también el tenor literal de los dos primeros apartados del artículo 131 del Reglamento de gestión e inspección de 2007, relativo a la «[e]jecución de las devoluciones tributarias»: «1. Cuando se hubiera reconocido el derecho a una devolución derivada de la normativa del tributo o a una devolución de ingresos indebidos, se procederá a la ejecución de la devolución. [...] 2. Cuando se haya declarado el derecho a la devolución en la resolución de un recurso o reclamación económico-administrativa, en sentencia u otra resolución judicial o en cualquier otro acuerdo que anule o revise liquidaciones u otros actos administrativos, el órgano competente procederá de oficio a ejecutar o cumplir las resoluciones [...] o el correspondiente acuerdo [...]».

En suma, utilizando a modo de resumen los argumentos de la sentencia impugnada, cabe subrayar que, si bien la devolución de la cuota indebidamente repercutida puede ser instada por quien la repercutió, la percepción de la devolución que pudiera proceder corresponde sólo a quien la soportó, por lo que en ningún caso la Administración tributaria estaba obligada a reintegrar a la compañía recurrente el importe de la cuota del impuesto sobre el valor añadido que repercutió a Ispecer, S.A., por la venta de los multicines 'El Osito'.'

Por su parte la sentencia de 25-9-2014, recurso 3394/2013 , vuelve a insistir en las mismas ideas con los siguientes razonamientos: '1. Ya en Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre, por el cual se regula el procedimiento para la realización de devoluciones de ingresos indebidos de naturaleza tributaria, concretamente en su artículo 9, sobre 'Retenciones y repercusiones', se distinguía entre legitimación para solicitar la devolución de las cuotas repercutidas y titulares del derecho a percibir la devolución de ingresos indebidos. Así resultaba del artículo 9.2 :

'Cuando las cuotas repercutidas e ingresadas sean declaradas excesivas, serán devueltas al sujeto pasivo que efectuó el ingreso de las mismas en el Tesoro, sin perjuicio de las actuaciones que deba desarrollar éste para resarcir a quienes soportaran la repercusión.

No obstante, en el impuesto sobre el Valor Añadido, las cuotas repercutidas serán devueltas a la persona o entidad que haya soportado la repercusión, cuando ésta se haya efectuado mediante factura o documento equivalente y dichas personas o entidades no hayan deducido el importe de aquellas cuotas en una declaración-liquidación posterior ni hayan obtenido su devolución. En ningún caso procederá la devolución de cuotas repercutidas que ya hayan sido devueltas o reembolsadas por la Administración tributaria al sujeto pasivo, a quien soportó la repercusión de las mismas o a un tercero'.

Este precepto ha sido interpretado por este Tribunal Supremo en numerosas sentencias. Así, en la sentencia de 20 de febrero de 2007 (casa. 7008/2011 ), a la que se refería extensamente el auto recurrido de 11 de junio de 2013, sentaba las siguientes conclusiones:

1. Legitimado para instar la rectificación de declaraciones, liquidaciones o autoliquidaciones, lo es todo aquel que las formuló.

2. Titulares del derecho a la devolución lo son los sujetos pasivos o responsables y todos los obligados tributarios. Y por ser titulares de tal derecho, tienen acción para exigirlo.

3. En los casos de repercusión obligatoria de cuotas, la devolución puede ser solicitada por quien repercutió, que está, por tanto, legitimado para instar dicha devolución. Ahora bien, como regla general, la efectiva devolución --esto es, el abono de lo excesivamente ingresado--, se realizará a quien repercutió, que habrá de resarcir a quien soportó la repercusión de la cuota; pero existe una regla específica respecto del IVA, cual es que en las condiciones señaladas por el artículo 9. 2 del Real Decreto 1163/1990 las cuotas repercutidas serán devueltas -directamente-- a quien soportó la repercusión'.

Con fundamento en esta sentencia la devolución debe ser efectuada a quien soportó la repercusión del IVA, pero siempre reconociendo legitimación al sujeto pasivo que las haya repercutido para solicitar la devolución.

Cosa distinta es que la persona o entidad que haya soportado la repercusión tenga legitimación para solicitar la devolución. A diferencia del sistema normativo anterior, en el Derecho interno actual, tras la atribución del carácter de obligado tributario a quien sufre la repercusión ( artículo 35.2.g) de la Ley 58/203 , de 17 de diciembre, General Tributaria), se ha reconocido su legitimación para solicitar la devolución, a través del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, sobre revisión en materia administrativa (art. 14 ). Así lo pusimos de relieve en la sentencia de 7 de diciembre de 2011 (casa. 2693/2008 ) en la que llegábamos a la conclusión de que quien soporta la repercusión tiene legitimación para iniciar el procedimiento de devolución de ingresos indebidos por ostentar la condición de interesado.

En el sistema normativo actual la Ley General Tributaria 58/2003 dispone que la Administración tributaria devolverá a los obligados tributarios o a sus sucesores los ingresos que indebidamente se hubieren realizado en el Tesoro Público con ocasión del cumplimiento de sus obligaciones tributarias, conforme al procedimiento establecido en el artículo 221 de la Ley. Son obligados tributarios, entre otros: 'a) Los contribuyentes. b) Los sustitutos del contribuyente. c) Los obligados a realizar pagos fraccionados. d) Los retenedores, e) Los obligados a practicar ingresos a cuenta. f) Los obligados a repercutir. g) Los obligados a soportar la repercusión. h) Los obligados a soportar la retención. i) Los obligados a soportar los ingresos a cuenta. j) Los sucesores. k) Los beneficiarios de supuestos de exención, devolución o bonificaciones tributarias, cuando no tengan la condición de sujetos pasivos'. Como se ve, 'los obligados a soportar la repercusión' son, también, obligados tributarios.

El artículo 221 de la LGT , al regular el 'procedimiento para la devolución' diferencia entre legitimados para instar el reconocimiento del derecho a la devolución y los titulares del derecho a percibirla en los términos que reglamentariamente se establezcan.

Hay que acudir, pues, a los reglamentos de ejecución de la LGT. Es esencial en este punto el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, cuyo artículo 14 lleva como título: 'Legitimados para instar el procedimiento de devolución y beneficiarios del derecho a la devolución'.

En el precepto citado se distingue perfectamente las personas o entidades que tienen derecho a solicitar la devolución de ingresos indebidos y las que tienen derecho a obtener la devolución de los ingresos indebido. Entre los primeros están los obligados tributarios que hubieran realizado ingresos indebidos en el Tesoro Público con ocasión del cumplimiento de sus obligaciones tributarias y la persona o entidad que haya soportado la repercusión, cuando el ingreso indebido se refiere a tributos para los que exista una obligación legal de repercusión. Entre los segundos, tienen derecho a obtener la devolución de los ingresos declarados indebidos 'la persona o entidad que haya soportado la repercusión, cuando el ingreso indebido se refiera a tributos que deban ser legalmente repercutidos a otras personas o entidades' (art. 14.2.c) y en el apartado 4 del precepto que analizamos se dispone que cuando la devolución de ingresos indebidos hubiese sido solicitada por el obligado tributario que repercutió las cuotas, la devolución se realizará directamente a la persona o entidad que hubiese soportado indebidamente la repercusión.

Lo mismo reitera después el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, al regular en su artículo 129 las 'Especialidades en el procedimiento de rectificación de autoliquidaciones relativas a retenciones, ingresos a cuenta o cuotas soportadas'.

Así pues, el único legitimado para recibir o cobrar la devolución es la persona o entidad que soportó la repercusión, es decir, se devuelve a quien pagó, con independencia de quién solicitó la declaración de procedencia de la devolución de ingresos indebidos, que pudo ser el repercutido o quien repercute. Hay, pues, perfecta adecuación de los autos impugnados a la normativa aplicable.

En los mismos términos nos hemos pronunciado recientemente en la sentencia de 23 de junio de 2014 (casa. 2283/2012 ): 'si bien la devolución de la cuota indebidamente repercutida puede ser instada por quien la repercutió, la percepción de la devolución que pudiera proceder corresponde sólo a quien la soportó'.

A los anteriores argumentos se añade otro más desarrollado en la sentencia últimamente citada que sería el del enriquecimiento sin causa que se produciría de accederse a la devolución a quien fue sujeto repercutidor y no soportó el impuesto. El Tribunal Supremo se pronuncia en los siguientes términos: 'En la doctrina del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, en los casos en los que un Estado miembro ha percibido un impuesto indebidamente, podrá denegar su restitución cuando dé lugar a un enriquecimiento sin causa del sujeto pasivo. Así se pronuncian las sentencias de 20 de octubre de 2011, Danfoss y Sauer Danfoss (C-9411 0, no publicada) apartado 21; de 6 de septiembre de 2011, Lady & Kid y otros ( C-398/09 , no publicada), apartado 18; y 14 de enero de 1997, Comateb y otros/Directeur général des douanes y droits indirects (C 192/95 a C 218/95, Rec. 1997 p. 1165), apartado 21.

Resulta muy ilustrativa la sentencia Danfoss y Sauer-Danfoss que recuerda la doctrina sobre la devolución de los tributos recaudados con infracción del Derecho de la Unión y añade que, excepcionalmente, la restitución sólo puede denegarse cuando dé lugar a un enriquecimiento sin causa pues el objeto de la devolución tiene por objeto neutralizar la carga económica que se impuso indebidamente al sujeto pasivo.

A lo anteriormente expuesto, debe añadirse que el TJCE respeta el sistema arbitrado en cada Estado miembro para la devolución, pero también invoca constantemente la conocida doctrina del principio de efectividad (por todas, sentencias de 9 de diciembre de 2003, en el Asunto C-129/00 , 17 de junio de 2004, dictada en el Asunto C- 30/02 y 6 de septiembre (sic) de 2005, dictada en el Asunto C 291/03 ) y en la sentencia de 15 de marzo de 2007 , ha declarado que 'los Estados miembros deben establecer instrumentos y las normas de procedimiento necesarias para permitir al destinatario de los servicios recuperar el impuesto indebidamente facturado con el fin de respetar el principio de efectividad' (ex STS de 7 de diciembre de 2011; casa. 2693/2008 ).

Esta doctrina resulta aplicable al incidente de ejecución planteado por el Consorcio de Transportes de Madrid en el presente recurso. Así, aunque el IVA se haya ingresado indebidamente, devolverle el IVA al Consorcio equivaldría a un enriquecimiento sin causa, como bien se dice por el Abogado del Estado, cuestión ésta que fue tomada en consideración en los autos impugnados, habiéndose decidido esta cuestión teniendo en cuenta que el Consorcio no puede proceder al abono o devolución a los repercutidos de las cantidades que les ha repercutido en exceso. Por tanto, el abono de tal cantidad al Consorcio supondría que éste retendría dicho importe, obteniendo un enriquecimiento sin causa'.

CUARTO: Tratándose de dos sentencias del Tribunal Supremo no cabe duda que nos encontramos con la jurisprudencia ( art- 1.6 del Código civil ) cuya doctrina de resultar vulnerada por la sentencia cuya extensión de efectos se solicita puede dar lugar a la denegación de dicha extensión.

Tampoco cabe atisbo de duda de que la parte solicitante de la extensión como gasolinera que es, es sujeto pasivo del impuesto en su cualidad de repercutidor de este tributo pero no como sujeto repercutido que haya soportado la carga tributaria y en tal condición no cabe la menor duda de que solo tendría derecho según la doctrina jurisprudencial mencionada a, todo lo más, solicitar la devolución del impuesto pero no a obtener la devolución.

Ahora bien, nuestra sentencia 317/2015, de 13 de abril , es contraria a la jurisprudencia citada al conceder el derecho a obtener la devolución a un sujeto pasivo del impuesto repercutidor del mismo que tenía la facultad de solicitar la devolución pero no a obtenerla, pues solo le pertenecía al sujeto repercutido, que no es; por todo lo cual al pretenderse la extensión de efectos de una sentencia que es errónea y desconoce la doctrina jurisprudencial establecida al efecto estamos en el supuesto del nº 5, b) del art. 110 de la LJCA , que es causa suficiente para denegar la solicitud planteada.'

Como vemos, la doctrina del Tribunal Supremo, lejos de resolver en sentido contrario a como lo hace la SAN citada por el Abogado del Estado, reafirma su tesis. En el caso ahora examinado, tampoco cabe duda de que la parte solicitante de la extensión, como gasolinera que es, si bien es sujeto pasivo del impuesto en su cualidad de repercutidor de este tributo, no lo es como sujeto repercutido que haya soportado la carga tributaria y en tal condición solo tendría derecho, según la mencionada doctrina, todo lo más, a solicitar la devolución del impuesto pero no a obtener la devolución.

En consecuencia, el recurso ha de ser desestimado.

QUINTO.-De acuerdo con el art 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-administrativa , en la vigente redacción (aplicable al caso por obra de la disposición transitoria única de la Ley 37/2011), procede imponer las costas, por vencimiento, a la parte demandante.

Vistos los artículos citados, sus concordantes y demás de general y pertinente aplicación

Fallo

1.- Desestimamos el recurso contencioso-administrativo.

2.- Condenamos en costas a la parte recurrente.

Notifíquese, con indicación de que contra la presente sentencia cabe recurso de casación para ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo, que habrá de prepararse por medio de escrito presentado ante esta Sala en el plazo de diez días, contados desde el siguiente al de su notificación.

Así, por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado D. Ricardo Estévez Goytre, estando celebrando audiencia en el día de su fecha la Sala de lo Contencioso Administrativo que la firma, y de lo que como Secretario, certifico en Albacete, a tres de junio de dos mil dieciséis.