Sentencia Administrativo Nº 393/2014, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 9, Rec 1755/2010 de 21 de Marzo de 2014

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Novena

C/ General Castaños, 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.33.3-2010/0163765

Procedimiento Ordinario 1755/2010 *

Demandante:BALBO PROYECTOS,S.L

PROCURADOR D./Dña. MARGARITA LOPEZ JIMENEZ

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

COMUNIDAD DE MADDRID

LETRADO DE COMUNIDAD AUTÓNOMA

SENTENCIA No 393

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN NOVENA (BIS)

Ilmos. Sres.

Presidente:

D. José Luis Quesada Varea

Magistrados:

Dª Sandra María González de Lara Mingo

D. José Félix Martín Corredera

En la Villa de Madrid, a veintiuno de marzo de dos mil catorce.

La Sala constituida por los Ilmos. Sres. Magistrados relacionados al margen ha visto el recurso contencioso administrativo nº 1755/2010 interpuesto por la procuradora doña Margarita López Jiménez, en nombre y representación de 'BALBO PROYECTOS, S.L.', contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 8 de septiembre de 2010, dictada en la reclamación NUM001 promovida por 'PROMOCIONES HELMAND, S.L.', sociedad absorbida por fusión por la compañía recurrente, en oposición al acuerdo de la Oficina Liquidadora de Pozuelo de Alarcón que desestimó el recurso de reposición formulado contra la liquidación NUM000 girada por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Han sido partes demandadas, la Administración General del Estado representada y dirigida por el Abogado del Estado, así como la Administración de la Comunidad Autónoma de Madrid, representada y dirigida por Letrado de sus Servicios Jurídicos.

Antecedentes

PRIMERO.- Admitido el recurso y previos los trámites oportunos se confirió traslado a la recurrente por término de veinte días para formalizar la demanda, lo que verificó mediante el oportuno escrito en el que tras exponer los hechos y alegar los fundamentos de derecho que consideró aplicables, terminaba suplicando que se dicte sentencia por la que «estimando íntegramente el recurso, declare no ser conformes a Derecho la Liquidación Provisional dictada por la Oficina liquidadora de Pozuelo de Alarcón el 21/05/2007, así como la resolución dictada por la citada Oficina Liquidadora el 09/07/2007 mediante la que se desestima el recurso de reposición interpuesto (...), y en consecuencia decrete su anulación (...) con expresa imposición de costas a la Administración demandada».

SEGUNDO. El Abogado del Estado contestó a la demanda por escrito de 8 de septiembre de 2011 en el que alegó los hechos y argumentos jurídicos que estimó pertinentes y suplicó a la Sala que dictase sentencia por la que se desestime íntegramente la demanda, confirmando en todas sus partes la legalidad de la resolución impugnada.

Por su parte, el Letrado de la Comunidad de Madrid presentó su escrito en fecha 23 de septiembre de 2011, en el que en el que a las resistencias de fondo, antepone que el recurso es inadmisible por la falta de aportación del acuerdo para el ejercicio de acciones que para las personas jurídicas exige el artículo 45.2.d) de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa . En defecto de lo anterior se opone a la demanda y solicita una sentencia por la que se desestime la demanda, con expresa imposición de costas.

TERCERO. Al no haberse solicitado el recibimiento a prueba, ni el trámite de conclusiones, trámites que tampoco consideró necesarios la Sala, se declaró concluso el procedimiento, que quedó pendiente de señalamiento cuando por turno le correspondiera.

CUARTO. Para la votación y fallo se señaló el día 18 de marzo de 2014, fecha en la que tuvo lugar.

Ha sido ponente el magistrado Ilmo. Sr. don José Félix Martín Corredera, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO. Hay que anteponer al examen de fondo la excepción de inadmisibilidad opuesta por la Administración de la Comunidad de Madrid que postula la inadmisión del recurso en aplicación de la causa prevista en el artículo 69,b) de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa en relación con los artículos 18 y 45 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , al no haber aportado la recurrente el acuerdo societario expresivo de la voluntad de ejercitar la acción.

Y la resistencia procesal así suscitada no puede ser acogida porque la recurrente es una sociedad de responsabilidad limitada y la otorgante del poder es su administradora única, doña Nieves . En estos casos, en que el órgano de administración de una sociedad de responsabilidad limitada se conforma a través de un administrador único, es éste quien ostenta legalmente la representación de la entidad ( artículos 62 y 63.1 de la Ley 2/1995, de Sociedades de Responsabilidad Limitada , aplicable por razones de temporalidad) extensiva a los actos comprendidos en el objeto social. De manera que la doctrina general en esta materia de aportación del acuerdo social para el ejercicio de acciones, debe entenderse matizada en los casos de sociedades de responsabilidad limitada, y así resulta de la propia jurisprudencia [vid. sentencias del Tribunal Supremo de 16 de febrero del 2012 (recurso de casación 1810/2009 y 24 de octubre de 2007 (recurso de casación 6578/2003 ) rememoradas en sentencias de 14 de Junio del 2012 (recurso de casación 1171/2009 ) y de 12 de abril del 2013 (recurso de casación 1543/2011 )].

SEGUNDO.El Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid en la resolución de fecha 8 de septiembre de 2010 desestimó la reclamación económico administrativa NUM001 , deducida por 'PROMOCIONES HELMAND, S.L.'.

Para abordar nuestra tarea, empezaremos por reproducir las razones en que descansa la resolución recurrida sobre la que se suscita el debate en vía jurisdiccional. Fielmente transcrita en los particulares extremos que aquí importan, la resolución del TEAR que resolvió la reclamación promovida contra la liquidación NUM000 girada por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados se expresa del siguiente modo:

« (...) es necesario indicar que el artículo 4 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, establece: ' A una sola convención no puede exigírsele más que el pago de un solo derecho, pero cuando -un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas al impuesto separadamente, se exigirá el derecho señalado a cada una de aquéllas, salvo en los casos en que se determine expresamente otra cosa'

En el presente caso, cabe señalar que la escritura contiene dos convenciones distintas, por un lado, una la agrupación de las fincas, y una asignación de la responsabilidad hipotecaria total a la finca agrupada.

Ello implica que en el Registro de la Propiedad se va a inscribir la finca resultante de la agrupación, como finca nueva e independiente, con la totalidad de la responsabilidad hipotecaria, por lo que concurren todos requisitos exigidos en el artículo 31.2 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados , aprobado por el Real Decreto 1/1993, de 24 de septiembre para tributar por dicha modalidad: 1°) tratarse de la primera copia de una escritura notarial; 2°) tener contenido valuable; 3°) ser inscribible en el Registro de la Propiedad; y 4°) que el contenido de dicha escritura no esté sujeto a la modalidad transmisiones patrimoniales onerosas o a la de operaciones societarias, o al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Esta es la doctrina mantenida por el Tribunal Supremo en sentencia de fecha 24-10- 2003, dictada en recurso de casación en interés de la Ley 67/2002.

La razón dada era evidente; si el IAJD tiene por hecho imponible la mera formalización notarial de actos económicamente evaluables, inscribibles en los Registros Públicos y no sujetos a las modalidades de Transmisiones Patrimoniales Onerosas u Operaciones Societarias, la sujeción al tributo controvertido de una escritura que contenga una nueva distribución del crédito hipotecario es un acto que reúne las condiciones que lo sujetan al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, y ello incluso advirtiendo que no hubiera variado la cifra total del capital del préstamo, ni las cantidades estipuladas para intereses, costas y gastos.».

TERCERO. Disconforme con la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, 'BALBO PROYECTOS, S.L.' interpuso el recurso contencioso administrativo que ahora examinamos.

Para adentrarnos en el examen de las cuestiones planteadas, es aconsejable sentar los antecedentes que resultan de las actuaciones administrativas:

Con fecha 20 de febrero de 2007, ante el notario de Madrid don Augusto Gómez-Martinho y con el número 894 de su protocolo, fue otorgada escritura de Agrupación y Modificación de crédito por la cual 'PROMOCIONES HELMAND, S.L.' agrupaba dos fincas de su propiedad (registrales 6.666 y 6.667 de Pozuelo de Alarcón), para formar una sola e independiente, al tiempo que se modificaba el crédito hipotecario concertado con la CAJA DE AHORROS Y PENSIONES DE BARCELONA que gravaba cada una de las fincas agrupadas, de manera que la finca resultante garantizaba la totalidad del crédito, por importe de principal de 1.700.000,00 €, más el resto de responsabilidades.

Ambas fincas estaban gravadas con sendas hipotecas a favor de la 'CAJA DE AHORROS Y PENSIONES DE BARCELONA' en garantía de un crédito, constituido por escritura autorizada por el mismo notario y el mismo día con el número 893 de protocolo, por el cual la finca registral NUM002 quedó respondiendo de 827.000,00 € como límite del crédito, y la registral NUM003 de 873.000,00 €.

Como consecuencia de la agrupación, las partes convinieron modificar el crédito hipotecario al objeto de que la finca agrupada garantizase la totalidad del saldo resultante de la liquidación de la cuenta de crédito hasta la cantidad de 2.130.100,00 € y se estableció como valor de tasación a efectos de subasta la cantidad de 2.448.718,22 €.

La citada escritura, junto con la autoliquidación, se presentó ante la Dirección General de Tributos, en concepto de 'Agrupación' y se consignaba como base imponible la cantidad de 1.983.300,00 €, que al tipo impositivo del 1%, arrojaba una cuota tributaria a ingresar de 19.833,00 €.

Tramitado expediente de verificación de datos, el órgano de gestión practicó la liquidación NUM000 en concepto de actos jurídicos documentados, sobre una base imponible de 2.237.600,00 € (importe total del préstamo más las distintas responsabilidades), al tipo impositivo del 1%, con un importe a ingresar de 22.433,47 €.

En la motivación de la liquidación se hace constar que la modificación de hipoteca que se ha producido consecuencia de la agrupación de las fincas da lugar a la liquidación del impuesto por concurrir todos los requisitos previstos en el artículo 31.2 de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Acto Jurídicos Documentados .

Desestimado el recurso de reposición formulado contra la liquidación, 'PROMOCIONES HELMAND, S.L.' promovió la reclamación económico administrativa en la que ha recaído la resolución objeto del recurso sometido a nuestro estudio y decisión.

CUARTO. En la demanda se formulan las alegaciones que a continuación se resumen:

En primer lugar, que ni en la Liquidación Provisional girada, ni en la resolución por la que se desestimaba el Recurso de Reposición, ni en la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo, se ha tenido en cuenta que con fecha 23 de marzo de 2.007, con el número 1625 de protocolo, ante el Notario del Ilustre Colegio de Madrid, don Augusto Gómez-Martinho Cruz, se rectificó la escritura de Agrupación y Modificación del crédito hipotecario, lo que según la recurrente dejaba sin efecto la modificación que había originado la Liquidación provisional recurrida.

En segundo lugar, que a pesar de lo dispuesto en los números 1 y 2 del artículo 30 del Texto Refundido de Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados , es de aplicación la exención prevista en el artículo 9 de la Ley 2/1994 , en la redacción dada por el artículo 10.2 de la Ley 41/2007, de Regulación del Mercado Hipotecario y otras normas del sistema hipotecario y financiero, para las escrituras públicas de novación modificativa de préstamos hipotecarios pactados de común acuerdo entre acreedor y deudor.

En tercer término, que la escritura otorgada no constituye un hecho susceptible de ser gravado desde el momento en que no se modifica el crédito hipotecario concertado en la escritura de 20 de febrero de 2007, con el protocolo n° 893, que ya fue objeto de tributación por un importe de 22.376,00 €, pues lo contrario supondría gravar dos veces el mismo hecho imponible.

Y, por último, que la liquidación NUM000 ha quedado vacía de contenido, al haberse rectificado y anulado la modificación del crédito gravada mediante la escritura de Agrupación y Modificación de Crédito otorgada en Madrid, el 23 de marzo de 2007, lo que hace que quede sin efecto la modificación que ha originado la Liquidación recurrida.

QUINTO. Las alegaciones vertidas en los motivos primero y cuarto, cuyo contenido hemos resumido, están entrelazados y merecen una solución conjunta.

En ellas se sostiene que la Liquidación Provisional girada es improcedente en razón de que con fecha 23 de marzo de 2.007, con el número 1625 de protocolo, ante el Notario del Ilustre Colegio de Madrid, don Augusto Gómez-Martinho Cruz, se rectificó la escritura de Agrupación y Modificación del crédito hipotecario, lo que según la recurrente dejaba sin efecto la modificación que había originado la Liquidación provisional NUM000 .

Con este planteamiento, se olvida que del artículo 57. 5 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados resulta que si el contrato se deja sin efecto por mutuo acuerdo de las partes se considera como un acto nuevo sujeto a tributación. De manera que, como muestra la resolución del recurso de reposición formulado frente a la liquidación, la ulterior escritura de rectificación no dejaba sin efecto la anterior a efectos tributarios, pues ello queda reservado a los supuestos en que se declare o reconozca judicial o administrativamente, por resolución firme, haber tenido lugar la nulidad, rescisión o resolución de un acto o contrato.

SEXTO.Igual suerte desestimatoria ha de seguir el segundo motivo de impugnación en el que se reclama la aplicación de la exención contemplada en el artículo 9 de la Ley 2/1994 , en la redacción dada por el artículo 10.2 de la Ley 41/2007, de Regulación del Mercado Hipotecario y otras normas del sistema hipotecario y financiero.

Ese problema coincide con el tratado en otros recurso resueltos por la Sección Novena de este Tribunal [entre otros, recursos 107/09 ( sentencia 472/11 ), 105/09 ( sentencia 471/11 ) y 106/09 ( sentencia 473/11 )], y consiste en determinar si los beneficios fiscales contenidos en la Ley 2/1994, sobre Subrogación y Modificación de Préstamos Hipotecarios, son aplicables ( o no) a los créditos bancarios con garantía hipotecaria. En estas sentencias y otras que reiteran su contenido, el Tribunal alcanzó la conclusión de que la exención que contempla la Ley 2/1994, de subrogación y la modificación de los Préstamos Hipotecarios, viene limitada a la novación de préstamos hipotecarios, sin comprender la novación de cuentas de crédito, como es la del caso.

Los argumentos contenidos en esas sentencias deben ser reiterados al no concurrir circunstancias que justifiquen su variación. Son los siguientes:

« De la regulación contenida en la Ley 2/1994, y sus sucesivas reformas, la Sala deduce que tiene por objeto los préstamos hipotecarios y no cualquier otro negocio jurídico destinado a la financiación de la adquisición de inmuebles.

La exposición de motivos de la Ley revela que su finalidad consiste en permitir a los prestatarios beneficiarse de la bajada de tipos de interés en el mercado, posibilidad obstaculizada, tanto por la fuerte comisión por amortización anticipada impuesta contractualmente por las entidades crediticias como por la duplicación de gastos que implica la cancelación de un crédito hipotecario y la constitución de otro nuevo. A salvar estos obstáculos tiende la Ley, facilitando la novación modificativa del préstamo hipotecario, dado el insuficiente régimen contenido en el art. 1211 CC , y diferenciando dos situaciones: la novación con y sin consentimiento de la entidad prestamista. Para ambos casos la Ley reducía la comisión por cancelación anticipada y permitía bajar el tipo de interés, y en la novación de común acuerdo, además, alterar el plazo. Se declaraba la exención del impuesto de AJD de la escrituras (con la consiguiente modificación del art. 45 .1 de la Ley de ITPyAJD ) y se establecía una nueva fórmula para el cálculo de los honorarios notariales y registrales más beneficiosa para el prestatario.

Durante su articulado, la Ley se refiere insistentemente a los préstamos hipotecarios, cuya mención aparece en su propio título, en la determinación de su ámbito de aplicación en los arts. 1 y 2, y, después, en los arts. 3, 8 y 9. Así, el art. 1, bajo la rúbrica de «Ámbito», establece:

'1. Las Entidades financieras a las que se refiere el artículo 2º de la Ley 2/1981, de 25 de marzo, de Mercado Hipotecario , podrán ser subrogadas por el deudor en los préstamos hipotecarios concedidos, por otras Entidades análogas, con sujeción a lo dispuesto en esta Ley.

2. La subrogación a que se refiere el apartado anterior será de aplicación a los contratos de préstamo hipotecario, cualquiera que sea la fecha de su formalización y aunque no conste en los mismos la posibilidad de amortización anticipada.'

Aparte de las menciones repetidas al contrato de préstamo, hay alusiones a elementos que son propios de esta modalidad contractual, como la expresión relativa a la toma de dinero prestado del art. 2, o al capital pendiente de amortizar del art. 8.

Sin duda, las referencias de la Ley al « crédito » no son en sentido equivalente al contrato de apertura de crédito , sino al derecho o título del acreedor (así, en la Exposición de Motivos y en los arts. 3, 5, último párrafo, y 6) y a la naturaleza de la prestamista como «entidad de crédito ».

Ciertamente, el hecho de que el legislador se refiera a los préstamos, y no a otros medios de financiación, no es difícil de suponer. En la época en que fue dictada la Ley, era el préstamo el sistema generalmente utilizado para la adquisición de la vivienda habitual, y sigue siéndolo. La apertura de crédito parece más propia del ámbito empresarial. No estima la Sala necesario diferenciar ambos contratos, pero es evidente su diferencia de contenido y función económica, aunque pueda coincidir en determinados casos la finalidad perseguida por el acreditado.

Tras una reforma por Ley 14/2000, de 29-12, que no implicó ninguna novedad en lo que ahora interesa, la Ley 36/2003, de 11 de noviembre, de medidas de reforma económica, modificó determinados preceptos de la Ley 2/1994, con el propósito de avanzar «en la facilitación y abaratamiento de las operaciones de novación y subrogación hipotecaria». Se estableció un nuevo sistema de cálculo de los honorarios notariales y registrales (que ya habían sido adaptados a la Ley 2/1994, por el Real Decreto 2616/1996) y se extendió la posibilidad de ampliación del plazo a los supuestos de subrogación sin consentimiento del acreedor. No obstante, la Ley mantuvo sin ninguna modificación el ámbito de aplicación a los préstamos hipotecarios. Las exclusivas menciones a este contrato se contienen igualmente en la normativa arancelaria citada.

Fue la Ley 41/2007, de 7 de diciembre, por la que se modifica la Ley 2/1981, de 25 de marzo, de Regulación del Mercado Hipotecario y otras normas del sistema hipotecario y financiero, la que supuso una más intensa reforma.

En su Exposición de Motivos expresa como función de la nueva Ley el fomento del «crecimiento del mercado de títulos hipotecarios, por un lado, y no se discrimine regulatoriamente entre las diferentes opciones de préstamo o crédito hipotecario abiertas a los clientes, por el otro». Y más adelante: «Uno de los objetivos de la presente Ley es alcanzar la neutralidad en el tratamiento regulatorio de los diversos tipos de créditos y préstamos hipotecarios ofertados en el mercado». Asimismo, dice: «En el Capítulo V se realizan las actuaciones relativas al cálculo de los costes arancelarios relativos a los préstamos o créditos hipotecarios. Todo ello con el objetivo general de reducir y fomentar la transparencia de los costes de transacción de las operaciones del mercado hipotecario. Teniendo en cuenta la regulación establecida por la Ley 36/2003, de 11 de noviembre, de medidas de reforma económica, relativa a los costes arancelarios de las escrituras de novación modificativa y de subrogación de los préstamos hipotecarios, se debe seguir profundizando en la transparencia y reducción de los citados aranceles, así como extender dichas bonificaciones al caso de las cancelaciones que no tienen como finalidad la subrogación y a los créditos hipotecarios».

El procedimiento empleado por el legislador, en lo que ahora interesa, alcanza al establecimiento de un nuevo régimen de la compensación por amortización anticipada al que dedica el Capítulo IV, compuesto por los arts. 7 , 8 y 9, y en la modificación de la Ley 2/1994 . Aquéllos se refieren indistintamente a los créditos y a los préstamos hipotecarios, pero solo a los formalizados con posterioridad a su entrada en vigor.

Las innovaciones sobre la Ley 2/1994, afectan a varios preceptos. Esencialmente, el art. 9 , amplía la potestad de «modificación de préstamos hipotecarios» a otras condiciones, además de los intereses y el plazo. El art. 2, regula nuevamente el procedimiento de subrogación y las relaciones entre las entidades bancarias, y el art. 8, establece una nueva regulación de los costes arancelarios, es decir, de los honorarios notariales y registrales en la subrogación, novación modificativa y cancelación. Este último artículo es el que contiene la única identificación entre créditos y préstamos hipotecarios. La cita a los créditos en el nuevo párrafo segundo del art. 2 se refiere a un supuesto muy especial: al de concurrencia sobre una misma finca de más de un crédito o préstamo hipotecario inscrito a favor de la misma entidad acreedora, para lo que exige la subrogación en todos ellos.

A salvo de estas dos menciones, las otras reformas continúan insistiendo en mencionar como único contrato al que son aplicables el de préstamo hipotecario. En materia tributaria, la alteración se limita a cambiar el título del art. 9, que pasa a denominarse: Beneficios fiscales, cuyo texto sigue nombrando exclusivamente a los préstamos.

En conclusión, no es posible entender que la Ley 2/1994, integre en su ámbito a los préstamos y a los créditos hipotecarios, pues sólo menciona reiteradamente a los primeros, y cuando el legislador ha considerado oportuno otorgar un trato equivalente, así lo ha hecho constar de forma inequívoca. De tal manera ha ocurrido, al menos, hasta la fecha en que fue otorgada la escritura objeto de este pleito.

En el año 2009, se dictan dos normas que parecen alterar esta situación, aunque de forma imprecisa.

En primer término, fue promulgada la Ley 2/2009, de 31 de marzo, por la que se regula la contratación con los consumidores de préstamos o créditos hipotecarios y de servicios de intermediación para la celebración de contratos de préstamo o crédito. En su Preámbulo, la Ley indica que «Cuando estos créditos o préstamos hipotecarios son concedidos por las entidades de crédito , sujetas a la supervisión del Banco de España, se cuenta con una regulación específica en materia de subrogación y modificación de préstamos hipotecarios y en materia de transparencia de las condiciones financieras de los préstamos hipotecarios, contenida, respectivamente, en la Ley 2/1994, de 30 de marzo, sobre subrogación y modificación de préstamos hipotecarios, y en la Orden de 5 de mayo de 1994, sobre transparencia de las condiciones financieras de los préstamos hipotecarios». El art. 5.2 ª ) establece que «En los préstamos o créditos hipotecarios será de aplicación lo dispuesto en materia de compensación por amortización anticipada por la legislación específica reguladora del mercado hipotecario, salvo que se tratara de préstamos o créditos hipotecarios concedidos con anterioridad al 9 de diciembre de 2007 y el contrato estipule el régimen de la comisión por amortización anticipada contenido en la Ley 2/1994, de 30 de marzo, sobre subrogación y modificación de préstamos hipotecarios, en cuyo caso, será éste el aplicable».

Parece ser que, para el legislador de 2009, la Ley 2/1994, comprende ambos contratos. Aun desde la postura más restrictiva, del precepto transcrito debe inferirse que, aun cuando se trate de créditos, será aplicable la Ley 2/1994, en lo relativo a la comisión por amortización anticipada.

Arroja mayor confusión el Real Decreto 716/2009, de 24 de abril, por el que se desarrollan determinados aspectos de la Ley 2/1981, de 25 de marzo, de regulación del mercado hipotecario y otras normas del sistema hipotecario y financiero.

En su Disposición Adicional Segunda, sobre el ejercicio de la subrogación y del derecho a enervar, dispone:

'1. La entidad financiera dispuesta a subrogarse en los términos previstos por el art. 2 de la Ley 2/1994, de 30 de marzo , de subrogación y modificación de préstamos hipotecarios deberá incluir en la notificación de su disposición a subrogarse que ha de realizar a la entidad acreedora, la oferta vinculante aceptada por el deudor, en los términos previstos en la Orden de 5 de mayo de 1994, sobre transparencia de las condiciones financieras de los préstamos o créditos hipotecarios.

2. La entidad acreedora que ejerza su derecho a enervar la subrogación en los supuestos en que el deudor subrogue a otra entidad financiera, de conformidad con el art. 2 de la Ley 2/1994, de 30 de marzo , de subrogación y modificación de préstamos o créditos hipotecarios deberá comparecer por medio de apoderado de la misma ante el notario que haya efectuado la notificación a que se refiere el artículo citado, manifestando, con carácter vinculante, su disposición a formalizar con el deudor una modificación de las condiciones del préstamo o crédito que igualen o mejoren la oferta vinculante. A tal efecto la entidad acreedora deberá trasladar, en el plazo de 10 días hábiles, por escrito al deudor una oferta vinculante, en los términos previstos en la Orden de 5 de mayo de 1994, sobre transparencia de las condiciones financieras de los préstamos o créditos hipotecarios, en la que, bien iguale en sus términos las condiciones financieras de la otra entidad, o bien mejore las condiciones de la oferta vinculante de la otra entidad.'

Esta disposición nombra erróneamente la Ley y la Orden que cita, pues en sus títulos no aparece alusión alguna a créditos, sino sólo a préstamos hipotecarios. Por otro lado, su regulación da a entender que el art. 2 de la Ley 2/1994 , recae sobre ambos contratos, cuando, al menos en su tenor literal, no es así.

En cualquier caso, no considera la Sala necesario tratar de dilucidar el verdadero alcance de estas nuevas normas, muy posteriores a la escritura de subrogación aquí cuestionada y aparentemente contradictorias con las normas vigentes al tiempo de su otorgamiento.

[...] El resto de los argumentos de la parte recurrente tampoco son aceptables.

[...] El hecho de que, en las previsiones de los acreditados, el contrato de crédito cumpla la misma función económica que el de préstamo no altera su naturaleza jurídica ni su contenido y, por tanto, no es apto para aplicar las previsiones normativas relativas a otra figura contractual. Es en este punto donde resulta insoslayable aludir a la prohibición de la analogía que impone el art. 14 LGT .

[...] Las dos resoluciones del TEAR de Madrid que ha aportado la parte demandante se fundamentan en dos argumentos que la Sala no puede asumir.

El primero consiste en la referencia indistinta en la Ley 2/1994, a los créditos y a los préstamos, y ya se ha dicho que las referencias a los créditos, a salvo del nuevo art. 8 , lo son al título o derecho del acreedor hipotecario.

El segundo reside en que el art. 15.2 de la Ley del ITPyAJD establece que se liquidarán como préstamos personales las cuentas de crédito, pero lógicamente esta disposición recae exclusivamente sobre el modo de tributación de los diversos contratos que menciona (además de los indicados, el reconocimiento de deuda y el depósito retribuido), pero no los identifica a otros efectos.

[...] Asimismo, las referencias de determinados preceptos de la Ley Hipotecaria al crédito lo es en su concepto de derecho del acreedor hipotecario, al igual que ocurre con la Ley 2/1994, y no al contrato de apertura de crédito en cuenta corriente.

Por último, una reiterada doctrina constitucional exige para apreciar la vulneración del art. 14 CE la existencia de una identidad de situaciones que demuestre el trato discriminatorio dispensado. En el supuesto de hecho que late en el pleito resulta que el tratamiento fiscal ofrecido a los prestatarios hipotecarios es diferente al de los titulares de cuentas de crédito que tengan también garantía hipotecaria, pero es indudable que las obligaciones que derivan de uno y otro contrato son diversas, así como también la función económica que cumplen. El distinto trato está justificado al proyectarse sobre situaciones sustancialmente diferentes... »

Estos argumentos, como ya se anticipó, conducen a desestimar igualmente la alegación examinada.

SÉPTIMO.Llegamos así al problema consistente en determinar si la escritura pública que contiene la agrupación de las fincas hipotecadas en garantía de un crédito hipotecario constituye un hecho imponible distinto del que grava la constitución del préstamo.

Para definir de una manera más precisa el problema que nos ocupa, es aconsejable hacer una aclaración, pues las partes recurridas para oponerse a la demanda invocan la sentencia del Tribunal Supremo de 24 de octubre de 2003 , recaída en el recurso de casación en Interés de la Ley 67/2002. La doctrina legal establecida en esta sentencia es que en «las escrituras de distribución de la carga hipotecaria precedente entre los pisos y locales de un edificio sometido a división horizontal, constituyen actos inscribibles que tienen por objeto cosa valuable, no sujetos a las modalidades de Transmisiones Patrimoniales y Operaciones Societarias y por lo tanto, están sujetos al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, conforme el art. 31.2 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de Septiembre , que aprobó el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados al respecto de los casos de distribución del crédito hipotecario».

Sucede, con todo, que no son asimilables siempre, a efectos hipotecarios y económicos, las consecuencias de la agrupación de fincas con los de división.

En los casos de agrupación, en la nueva finca formada se hacen constar los gravámenes a que estuvieren afectas las fincas agrupadas y, por consiguiente, la hipoteca que las grave. Así lo disponía el art. 59 del Reglamento Hipotecario de 1915, y de igual manera hay que entenderlo actualmente, aunque el Reglamento vigente no lo exija formalmente. De esta forma, la agrupación no afecta ni presta utilidad alguna al derecho del acreedor hipotecario, en cuanto titular del derecho real de garantía; para él, puede considerarse como si la finca no hubiera sido objeto de la agrupación, pues la agrupación no puede perjudicarle; de ahí también, en su caso, que si el acreedor procede a la ejecución y se enajena forzosamente la finca hipotecada que se agrupó, entonces se ha de proceder a su desagrupación; esto no ocurre, lógicamente, en los casos de división y distribución de la hipoteca con consentimiento del acreedor, cuyos efectos sustantivos se traducen en quedar constituidas tantas hipotecas como fincas afectas al pago del crédito (vid. artículo 123 de la Ley Hipotecaria ).

Llegados a este punto se abre el verdadero problema que se plantea. Y sucede que en la escritura liquidada, no solo se procede a la agrupación de las fincas, sino que, como hemos visto al reflejar los antecedentes a considerar, las partes modificaron el crédito hipotecario al objeto de que la finca agrupada quedase respondiendo de la totalidad de las obligaciones garantizadas.. Sin esa modificación la finca registral NUM002 respondería hasta la cantidad de 827.000,00 € y la NUM003 hasta la de 873.000,00 €.

De esta forma, la modificación a virtud de la cual la finca agrupada pasase a responder de la totalidad del crédito no es una operación neutra, o sin contenido económico. Según prevé el art. 120 de la Ley Hipotecaria , en el procedimiento de ejecución hipotecaria instado por el acreedor contra los bienes gravados 'no se podrá repetir contra ellos con perjuicio de tercero, sino por la cantidad a que respectivamente estén afectos y a la que la misma corresponda por razón de intereses'. Y el artículo 121, igualmente de la Hipotecaria, prescribe que si perseguida una o alguna de las fincas gravadas 'la hipoteca no alcanzare a cubrir la totalidad del crédito', en este caso podrá 'el acreedor repetir por la diferencia contra las demás fincas hipotecadas que conserve el deudor en su poder; pero sin prelación, en cuanto a dicha diferencia, sobre los que, después de inscrita la hipoteca, hayan adquirido algún derecho real en las mismas fincas'.

El acreedor puede, pues, tras la agrupación, perseguir la finca agrupada por la cantidad total del crédito, mientras que sin la modificación solo podía perseguir ejecutivamente cada finca por la cantidad respectivamente asignada.

Por tanto, resulta de aplicación el gravamen de actos jurídicos documentados contemplado en el artículo 31.2 del Texto Refundido del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados , en la redacción vigente al momento del devengo, como aprecio acertadamente el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid. De dicho precepto resulta que están sujetas al gravamen, en la modalidad de actos jurídicos documentados, las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y no sujetos al Impuesto de Sucesiones y Donaciones o a las modalidades de transmisiones onerosas u operaciones societarias del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Cabe añadir, en respaldo de esta conclusión, que la escritura pública por la que se modifica la hipoteca supone la inscripción en el Registro de una única hipoteca mientras que, con anterioridad estaba dividida en dos distintas, con diferentes efectos registrales, por lo que cada escritura pública debe soportar el impuesto independientemente y por separado al darse en ambos casos los requisitos del hecho imponible del Impuesto de Actos Jurídicos Documentados.

Así pues, cuanto se lleva razonando conduce a la desestimación del recurso.

OCTAVO.De conformidad con el art. 139.1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa no procede un especial pronunciamiento sobre las costas procesales causadas en esta instancia, al no apreciarse temeridad ni mala fe en ninguna de las partes.

Vistos los preceptos citados, así como los artículos 67 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción ,

Fallo

DESESTIMAR el recurso contencioso administrativo interpuesto por la procuradora doña Margarita López Jiménez, en nombre y representación de 'BALBO PROYECTOS, S.L.', contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 8 de septiembre de 2010, dictada en la reclamación NUM001 promovida por 'PROMOCIONES HELMAND, S.L.' en oposición al acuerdo de la Oficina Liquidadora de Pozuelo de Alarcón que desestima el recurso de reposición formulado frente a la liquidación NUM000 girada por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Sin costas.

Esta sentencia es FIRME y NO cabe contra ella recurso ordinario alguno. Conforme dispone el art. 104 de la LJCA , en el plazo de diez días, remítase oficio a la Administración demandada, al que se acompañará el expediente administrativo así como el testimonio de esta sentencia, y en el que se hará saber que, en el plazo de 10 días, deberá acusar recibo de dicha documentación; recibido éste, archívense las actuaciones.

Así, por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos, lo pronunciamos mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada que ha sido la anterior sentencia en el mismo día de su fecha por el Ilmo. Sr. Magistrado D. José Félix Martín Corredera, Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso contencioso administrativo, estando celebrando audiencia pública esta Sección, de lo que, como Secretario de la misma, doy fe.