Sentencia Administrativo Nº 405/2013, Tribunal Superior de Justicia de Pais Vasco, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 454/2011 de 02 de Julio de 2013

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DEL PAÍS VASCO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

RECURSO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Nº 454/2011

DE Ordinario

SENTENCIA NÚMERO 405/2013

ILMOS. SRES.

PRESIDENTE:

D. LUIS JAVIER MURGOITIO ESTEFANÍA

MAGISTRADOS:

D. JUAN ALBERTO FERNÁNDEZ FERNÁNDEZ

D. JOSÉ ANTONIO GONZÁLEZ SAIZ

En Bilbao, a dos de julio de dos mil trece.

La Seccion Primera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, compuesta por el Presidente y Magistrados antes expresados, ha pronunciado la siguiente SENTENCIA en el recurso registrado con el número 454/2011 y seguido por el procedimiento ordinario, en el que se impugna: ACUERDO DE 22-10-2010 DEL T.E.A.F. DE BIZKAIA DESESTIMATORIO DE LA RECLAMACIÓN NUM000 CONTRA ACUERDO DE DERIVACIÓN DE RESPONSABILIDAD SOLIDARIA POR LAS DEUDAS DE LA MERCANTIL BARASAO, S.L. ¡ .

Son partes en dicho recurso:

- DEMANDANTE: Elena , representada por el Procurador D. PABLO BUSTAMANTE ESPARZA y dirigida por el Letrado D. JOSÉ RAMÓN VALLES BAREA.

- DEMANDADA: DIPUTACIÓN FORAL DE BIZKAIA, representada por la Procuradora Dª. MÓNICA DURANGO GARCÍA y dirigida por el Letrado D. ABEL MUNIATEGUI ELORZA.

Ha sido Magistrado Ponente el Iltmo. Sr. D. LUIS JAVIER MURGOITIO ESTEFANÍA.

Antecedentes

PRIMERO.-El día 8-2-2011 tuvo entrada en esta Sala escrito en el que D. PABLO BUSTAMANTE ESPARZA, actuando en nombre y representación de Dª. Elena , interpuso recurso contencioso- administrativo contra el Acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia de 22-10-2010, desestimatorio de la reclamación número NUM000 , relativa a las actuaciones de la DFB de declaración de responsabilidad solidaria de Don Gonzalo (ya fallecido), por deudas de 'Barasao, S.L', por un total de 226.055'35 €, en conceptos de IVA 2006, y sanción, e Impuesto sobre Sociedades de 2006 y sanción por dicho concepto y ejercicio; quedando registrado dicho recurso con el número 454/2011.

SEGUNDO.-En el escrito de demanda, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ella expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que con estimación del recurso interpuesto se deje sin efecto a resolución impugnada, con imposición de costas a la demandada.

TERCERO.- En el escrito de contestación, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ellos expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se confirme en todas sus partes la resolución impugnada y se le impongan las costas a la actora.

CUARTO.-Por Decreto de 12-7-2011 se fijó como cuantía del presente recurso la de 226.055'35 €.

QUINTO.- El procedimiento se recibió a prueba, practicándose con el resultado que obra en autos.

SEXTO.- En los escritos de conclusiones las partes reprodujeron las pretensiones que tenían solicitadas.

SÉPTIMO.-Por resolución de fecha 12-6-2012 se señaló el día 14-6-12 para la votación y fallo del presente recurso, señalamiento que se dejó sin efecto por auto de fecha 25-6-2012 , quedando los autos pendientes de que recayese sentencia en el recurso contencioso administrativo 677/2011 de esta misma Sección , sentencia que fue dictada el 10-6-2013 , señalándose por providencia de 24-6-13 el pasado día 27-6-2013 para la votación y fallo del recurso.

OCTAVO.-En la sustanciación del procedimiento se han observado los trámites y prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-En este proceso se impugna el Acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Foral de Bizkaia de 22 de Octubre de 2.010, desestimatorio de la reclamación nº NUM000 , relativa a las actuaciones de la DFB de declaración de responsabilidad solidaria de Don Gonzalo (ya fallecido), por deudas de 'Barasao, S.L',por un total de 226.055,35 Euros, en conceptos de IVA 2.006, y sanción, e Impuesto sobre Sociedades de 2.006 y sanción por dicho concepto y ejercicio.

De otra parte, consta que en el R.C- A nº 677/11 de esta misma Sección, dicha firma social, junto con otro, recurre el acuerdo del TEA Foral de Bizkaia de la misma fecha de 22 de Octubre de 2.010 en que se cuestiona el Acta de Disconformidad por Impuesto de Sociedades de 2.006, así como la derivación hacia otro administrador social, y a falta de acumulación entre ambos, nuestro Auto de 25 de Junio de 2.012 acordaba dejar el presente proceso a resultas del pronunciamiento que sobre esos extremos recayese con carácter prejudicial sobre los puntos allí examinados.

En dicho proceso ha recaído Sentencia firme de 10 de Junio de 2.013 que se une por Diligencia a los presentes autos.

Dicho esto, en el presente proceso la sucesora del administrador social al que se deriva la deuda, Sr. Gonzalo , combate de manera diferenciada ambas liquidaciones y los presupuestos de la declaración de responsabilidad.

-Respecto de la liquidación del IVA de 2.006, se afirma que el acta de inspección fue suscrita de conformidad el 12 de Marzo de 2.009 y se le impuso sanción del artículo 196 de la NFGT de dejar de ingresar parte de la deuda tributaria, y entiende que esa conformidad procedía de que la deuda existía formalmente pero no se había cobrado de la sociedad 'Z Electromecánica Ara, S.A'y, dado que la Inspección conocía esa circunstancia, se reducía la sanción considerablemente. Pero en ese momento la citada firma compradora ya había sido declarada en concurso a sabiendas de la Inspección, como consta en actuación de 5 de febrero de 2.009 respecto de embargo preventivo, y es presumible que Barasao, S.Lpensase que esa deuda, incobrada y que no se iba a cobrar, no se derivaría en tal situación a los administradores, y la Inspección podía haber compensado el IVA conforme al artículo 80 y siguientes de la NFIVA, ya que durante la Inspección no podía ser hecha la regularización unilateralmente por el contribuyente, y debió aquella, bien instar la rectificación de la factura no cobrada de la sociedad en concurso, o bien proceder a tal rectificación por el mero transcurso del tiempo de dos años desde el impago, conforme a dicho precepto, que se trascribe en su integridad.

Se añade que no se puede imputar responsabilidad alguna al Sr. Gonzalo porque Barasao, S.Lno ingresase el IVA por 47.995,84 Euros, pues la sociedad no tenía liquidez para pagarlo, ya que no lo ha cobrado ni antes ni después, ni tampoco posibilidad de endeudarse al estar sin actividad desde 2.001, y sin ingresos, excepto el generado por la venta de la maquinaria a Ara, S.A, y no cobrado. No declarar daba margen para ingresar antes del requerimiento con un incremento del 5% frente a la sanción del 50% si se autoliquidaba y no se ingresaba. Insiste en que la modificación de la base imponible podía haberse realizado de oficio en acta inspectora o diligencia posterior.

-Respecto de la liquidación del IS de 2.006. Fue concluida la actuación inspectora por Acta de Disconformidad del mismo 12 de marzo de 2.009, con imposición de sanción del propio artículo 196 N.F. 2/2.005, General tributaria , sin que se haga la menor mención a la situación de impago de la deuda que origina mencionada ni la situación concursal de Z Eectromecánica Ara, S.A.Se argumenta respecto de las provisiones para insolvencia y la pérdida de valor de las acciones de Dourmet, S.Aadquiridas por la sociedad principal, materia en que se remite en general al R.C-A 'en que deben ser tratadas tales cuestiones',como enseguida veremos que así ha ocurrido.

SEGUNDO.-Examinando por el orden propuesto las impugnaciones que por los distintos conceptos regularizados se acometen, es la del IVA de 2.006 la que necesariamente precede en su análisis.

En este capítulo, la contestación de la Diputación Foral omite toda consideración, y viene examinado por el TEA tan solo desde la perspectiva de la conformidad que recayó respecto del acta inspectora con respecto a la operación de enajenación de maquinaria por importe de 299.974 Euros, con repercusión del IVA al tipo del 16% y cuota de 47.995,84 Euros, fechada el 15 de Febrero de 2.006.

La facultad de cuestionar actualmente, por parte del responsable de la deuda por derivación, esa regularización por IVA, en su doble faceta de cuota y sanción tributaria, viene atribuida por el artículo 179.5 NFGT del siguiente modo;

'En el recurso o reclamación contra el acuerdo de declaración de responsabilidad podrá impugnarse el presupuesto de hecho habilitante y las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto,sin que como consecuencia de la resolución de estos recursos o reclamaciones puedan revisarse las liquidaciones que hubieran adquirido firmeza para otros obligados tributarios, sino únicamente el importe de la obligación del responsable que haya interpuesto el recurso o la reclamación'.

Ahora bien, en este contexto impugnatorio lo que desarrolla la parte ahora litigante no es el ataque, como tal, ni al presupuesto de hecho ni al alcance dinerario de la liquidación del IVA a la que prestó conformidad la sociedad obligada principal de la que la deuda tributaria deriva, sino que se realiza un ejercicio presuntivo sobre las razones de esa firma en conformidad y de la economía fiscal que en aquellos momentos podía representar para tal obligada principal otorgar aquella y, antes incluso de ello, dejar de declarar, -y no solo de ingresar-, una deuda tributaria, en una línea especulativa que lo más que podría justificar es la plena concurrencia de elementos intencionales de cara a obtener ventajas económicas del incumplimiento de los deberes tributarios en una perspectiva de dolo indirecto o eventual.

Mención separada merece la alusión al artículo 80 NFIVA 7/1.994, como base de una modificación de la base imponible que, -siempre según el alegato actor-, debió ser impulsada de oficio por la propia Inspección de Tributos, lo que se erige en verdadero leit motivdel rechazo a soportar la derivación de una liquidación y sanción por IVA que no han sido combatidas por ninguno de los otros litigantes actuantes en el R.C- A nº 677/2.011 , ni materia de éste.

El reglamento del IVA, ( R.D 1.624/1992, de 29 de Diciembre, directamente vigente en territorio foral de Bizkaia), en su artículo 24 , consagra los aspectos formales y de procedimiento de dicha facultad de modificación de la base imponible en los términos atinentes al caso que seguidamente extrapolamos:

'1. En los casos a que se refiere el artículo 80 de la Ley del Impuesto , el sujeto pasivo estará obligado a expedir y remitir al destinatario de las operaciones una nueva factura o documento sustitutivo en la que se rectifique o, en su caso, se anule la cuota repercutida, en la forma prevista en el artículo 13 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre .

La disminución de la base imponible o, en su caso, el aumento de las cuotas que deba deducir el destinatario de la operación estarán condicionadas a la expedición y remisión del documento que rectifique al anteriormente expedido.

2. La modificación de la base imponible cuando se dicte auto judicial de declaración de concurso del destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto, así como en los demás casos en que los créditos correspondientes a las cuotas repercutidas sean total o parcialmente incobrables, se ajustará a las normas que se establecen a continuación:

a) Quedará condicionada al cumplimiento de los siguientes requisitos:

1.º Las operaciones cuya base imponible se pretenda rectificar deberán haber sido facturadas y anotadas en el libro registro de facturas expedidas por el acreedor en tiempo y forma.

2.º El acreedor tendrá que comunicar a la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria correspondiente a su domicilio fiscal, en el plazo de un mes contado desde la fecha de expedición de la factura rectificativa, la modificación de la base imponible practicada,y hará constar que dicha modificación no se refiere a créditos garantizados, afianzados o asegurados, a créditos entre personas o entidades vinculadas, ni a operaciones cuyo destinatario no está establecido en el territorio de aplicación del Impuesto ni en Canarias, Ceuta o Melilla, en los términos previstos en el artículo 80 de la Ley del Impuesto .

A esta comunicación deberán acompañarse los siguientes documentos:

La copia de las facturas rectificativas, en las que se consignarán las fechas de expedición de las correspondientes facturas rectificadas.

En el supuesto de concurso, la copia del auto judicial de declaración de concursodel destinatario de las operaciones cuya base imponible se modifica o la certificación del Registro Mercantil, en su caso, acreditativa de aquél.

En el supuesto de créditos incobrables, los documentos que acrediten que el acreedor ha instado el cobro del crédito mediante reclamación judicial al deudor o mediante requerimiento notarial. (...)'

b) En caso de que el destinatariode las operaciones tenga la condición de empresario o profesional, deberá comunicar a la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria correspondiente a su domicilio fiscal la circunstancia de haber recibido las facturas rectificativas que le envíe el acreedor, y consignará el importe total de las cuotas rectificadasy, en su caso, el de las no deducibles, en el mismo plazo previsto para la presentación de la declaración- liquidación a que se refiere el párrafo siguiente. El incumplimiento de esta obligación no impedirá la modificación de la base imponible por parte del acreedor, siempre que se cumplan los requisitos señalados en el párrafo a).

Además de la comunicación a que se refiere el párrafo anterior, en la declaración-liquidación correspondiente al período en que se hayan recibido las facturas rectificativas de las operaciones el citado destinatario deberá hacer constar el importe de las cuotas rectificadas como minoración de las cuotas deducidas.

Se está con ello, patentemente ante facultades e iniciativas procedimentales a cargo del sujeto pasivo, -para el caso, Barasao, S.L-, que es al que la LIVA y el reglamento atribuyen todas las exigencias de actuación y documentación precisas en el ámbito de la autogestión de facturas justificativas y de apreciación de la concurrencia de los requisitos materiales de esa opción, y no tiene cabida presuponer que se esté, en cambio, ante una figura que opere con automatismo y que en las diferentes fases de gestión pública del tributo la Administración pueda ni deba aplicar de oficio en base a su propia, y hasta imposible, apreciación fáctica y jurídica. De ahí que la reiterada afirmación en el proceso de que la Inspección tributaria era conocedora de la situación de concurso en que había incurrido la sociedad destinataria de la operación de venta de la maquinaria (la repetida 'Z Electromecánica Ara, S.A'), y cuantos reproches continuos se expresan respecto a la irrelevancia formal y argumental que la Administración otorga a esa sola circunstancia, devienen inútiles y puramente retóricos, apuntando a la petición de principiode que el IVA de esa operación no tenía que haber sido exigido a la obligada principal, ni derivado al administrador por cuyo interés se litiga, cuando está ausente la más completa justificación de los requisitos materiales y procedimentales que podrían haber constituido el supuesto o supuestos de hecho previstos por el artículo 80 invocado.

En suma, si la liquidación por IVA correspondiente al ejercicio de 2.006 es plenamente digna de confirmar, los argumentos en contra de la sanción impuesta a la referida mercantil en sede del artículo 196 NFGT solo tratan de cobrar apoyo en la alegada iliquidez que afectaba a dicha sociedad obligada principal, carente de actividad desde tiempo atrás y de toda posibilidad de acceso a fuentes de financiación. No obstante, ante argumento tan simplificador y proclive a dar cobertura a todos y cada unos de los incumplimientos en que el sujeto pasivo pueda incurrir, no consta que dicha sociedad adoptase ninguna de las medidas de alcance estrictamente tributario o general que el ordenamiento pone al alcance de los comerciantes y de sus administradores ante tales coyunturas, que van desde las declaraciones con solicitudes de aplazamiento ante la recaudación, hasta las iniciativas civiles contenciosas para intentar el cobro de la deuda, (exigencia que, como hemos visto, es preludio de la eventual reducción de la base imponible), o, en fin, la propia solicitud del concurso de acreedores. La representación ahora recurrente de la sanción que fue asumida por la propia sociedad en su momento, solo alcanza a intentar disculpar aquella en la especulativa esperanza de no responder fiscalmente sus administradores del IVA repercutido, pero tales planteamientos no hacen otra cosa que robustecer la conclusión de que la falta de declaración e ingreso de dicha deuda tributaria se produjo, cuando menos, en un contexto de manifiesta desatención a los deberes y obligaciones tributarias y, según se desprende, también a los de general administración social.

TERCERO.-Respecto del Impuesto sobre Sociedades de 2.006, ya hemos anticipado que la parte recurrente en este recurso nº 454/11, Sra. Elena , no formula a titulo de responsable solidario una particular impugnación de la misma, sino que, en función de la acumulación de autos que se promovía (y que el Auto de 25 de Junio de 2.012 viene a hacer materialmente efectiva), quedaba vinculada a la suerte que esa impugnación tuviese en el proceso nº 677/11.

En principio, por tanto, no sería imprescindible, -para mayor claridad de la presente resolución-, que se hiciesen en este punto las extensas y siempre confusas trascripciones del texto de esa otra Sentencia ya dictada en fecha del pasado 10 de Junio con número 347/2.013 . Sin embargo, el hecho de que la actual recurrente no haya sido parte formal en dicho otro litigio, y tal sentencia no se le haya llegado a notificar, impulsa a incorporar a la presente el núcleo de la motivación desestimatoria que en ella se contiene. Y así, se dice;

'El curso de los hechos y la valoración que nos merecen es la siguiente:

En septiembre de 1994 la sociedad recurrente, Barasao SL, adquiere las acciones de otra compañía, Durmet SA -el objeto social de esta era la fabricación de piezas de metal duro-.

Para la compra se había formalizado, el 21 de septiembre de 1994, un documento privado de opción de compra de las acciones entre Barasao SL y los accionistas de la segunda.

En las sucesivas Diligencias de la Inspección (véanse por ejemplo los folios nº 135, 129, 126, 124, 123, 121 y 118 del expediente, copia de las Diligencias el representante de la actora reconoce que no se llegó a elevar a público el documento privado y, tras sucesivos requerimientos, va aportando documentos -fotocopias de talones- en los que consta el pago de diversas cantidades a los socios de Durmet SA a lo largo de los años 1995, 1996 y 1998; en algunos de ellos se hace constar que se entrega la cantidad en pago del contrato de 21 de noviembre de 1994, en otros del de 21 de septiembre de 1994 y, en otros, nada se dice. En nuestro criterio, estos pagos, atendiendo al hecho de no haberse elevado a público el contrato de opción, al de estar datados en fechas distintas a las del contrato privado, incluso en fechas muy lejanas, y atendiendo al hecho de que no se refleja en ellos que obedezcan al pago de aquel sino que, como hemos visto, evidencian causas distintas y algunos directamente ninguna, no puede tenerse por cierto que demuestren el pago de la opción de compra. Tampoco la Administración tiene por ciertos tales datos, a pesar de que los recurrentes parecen haber entendido que sí, y ello porque basta con examinar el informe ampliatorio, la liquidación y el acuerdo del TEAF para constatar que no se ha demostrado en ningún momento por la compañía ni el motivo ni el momento en el que se hubiese podido originar el deterioro de esta adquisición financiera.

En las Diligencias, y esto es también de importancia, el representante de la actora reconoce que carece de pruebas que demuestren la pérdida del valor de adquisición sufrida por las acciones y el momento en el que esta tuvo lugar.

Bien, de modo prácticamente coetáneo a los hechos descritos, la Seguridad Social subasta los activos de Durmet SA, previamente embargados, activos subastados que adquiere la recurrente.

Durmet SA presentó autoliquidación del Impuesto de Sociedades por última vez en el año 1994, en diciembre de 1993 su valor era negativo y al finales de 1994 también el resultado era de pérdidas.

En el año 1995, la plantilla de Durmet SA es traspasada por la actora a otra sociedad, Z. Electromecánicas Ara SA. Los activos de Durmet SA habían sido cedidos también a Z. Electromecánicas Ara SA, por Barasao SL y, con todo, desarrollaba la fabricación a que Durmet SA se había dedicado previamente. Por ello considerándola sucesora en la actividad de esta la Administración siguió actuaciones contra Z. Electromecánicas Ara SA.

Todo parece indicar que a la fecha de adquisición de las acciones, éstas, carecían de todo valor.

Así, se trata de una compañía carente de activos -estaban embargados y se venden casi simultáneamente con el momento de adquisición de las participaciones ergo, incluso, cabe estimar que del valor que pudiesen tener las participaciones habría, para ajustarlo a la realidad, que descontar el valor de los activos máxime cuando se adquieren por separado por la misma adquirente y de un tercero que se va a quedar con el producto de la venta, esto es, la Seguridad Social-, se trata de una compañía cuyo valor al cierre del ejercicio inmediato anterior era negativo, situación que se mantiene en el siguiente, justo al momento de la venta; se trata de una compañía cuyas expectativas de continuar la actividad eran nulas, y así lo confirman los hecho, el personal pasa a una tercera, los activos no circulantes a la actora y todo ello se une para que sea otra, no la adquirida, quien continúe con la actividad casi sin solución de continuidad con la venta.

Por lo tanto, no es que se haya originado un deterioro de la adquisición sino que las acciones adquiridas no tenían valor alguno. El valor en 1994 ya era nulo.

En el año 2006, la actora vende a Z. Electromecánicas Ara SA la maquinaria que había adquirido en subasta procedente de Durmet SA. La actora le repercute el IVA pero ni lo declara ni ingresa ni tampoco solicita aplazamiento o fraccionamiento. La adquirente sí dedujo la cuota soportada.

En noviembre del año 2008 Z. Electromecánicas Ara SA es declarada en concurso de acreedores. Como fácilmente se colige, el hecho de estar en concurso en 2008 carece de toda relevancia en el año 2006 y, lógicamente, no puede valorarse el crédito generado en ese ejercicio como susceptible de ser dotado con una provisión por insolvencias en el mismo. La insolvencia posterior podrá tener su repercusión en el ejercicio de 2008 o en los sucesivos pero no en los anteriores, y menos aún a la vista de los hechos, así, esta compañía asume el personal y los activos fijos fijos de Durmet SA, y continúa su objeto social. Por lo tanto, en el ejercicio 2006, que es el de autos, en principio, nada hacía presagiar que el crédito por los activos fuese de dudoso cobro.

El actor ha sido en todo momento administrador solidario de Barasao SL.

2.2 La recurrente no había presentado declaración liquidación del Impuesto de Sociedades del ejercicio 2006 y pretende que se consideren deducibles la dotación de la provisión por créditos de dudoso cobro correspondiente al precio de la maquinaria aludida en último lugar y la correspondiente al deterioro del valor de adquisición de las acciones de Durmet SL que adquirió en el año 1994.

Expone también que la sociedad era realmente administrada por el otro administrador solidario y no por él y, finalmente, que no ingresó la cuota del IVA correspondiente a la venta de la maquinaria porque la adquirente carecía de solvencia.

La Administración, partiendo de que es la actora quien corre con la carga de la prueba - art. 103.2 de la Norma Foral 2/2005, General Tributaria -, desestima las alegaciones de aquella por cuanto que no demuestra ni la procedencia, ni la cuantía ni el momento temporal al que correspondería la deducción e, incluso, al proceder de ejercicios ya prescritos no podría utilizarse esta deducción en el 2006, y respecto de la transmisión de los activos no se considera procedente la deducción porque no se habría procedido a su amortización.

(....) Vamos a examinar en este apartado la solución que haya de darse a las deducciones por deterioro de la inversión en valores y por insolvencia.

De otro lado, la falta de expresión en las actas de la declaración de concurso en el año 2.008 de la adquirente y de la ausencia de actividad de Barasao SL carece de mayor trascendencia material o jurídica, veamos.

De un lado, lo acaecido en 2008, como antes hemos explicado, es intrascendente porque la actividad administrativa se ciñe al ejercicio 2006, de modo que, estos últimos hechos podrán resultar influyentes en la autoliquidación de 2008 o en las posteriores pero no en las anteriores, concretamente en la de 2006, son hechos que acaecen en un ejercicio fiscal muy posterior en el tiempo y que no se podían ni debían tener en cuenta al cumplimentar la autoliquidación de aquél. Antes al contrario, como antes hemos visto al relatar los hechos, en el año 2006 la situación, en principio, no justificaba la ausencia de pago o garantía del precio, lo razonable era estimar que se iba a cobrar. Y jurídicamente, el art. 10 de la Norma Foral 3/1996 del Impuesto de Sociedades dispone que la base imponible se integra por el resultado del ejercicio -no por lo que ocurra en los posteriores-, resultado que dará lugar a la autoliquidación a presentar dentro de determinados plazos del año siguiente, resultado para cuyo cálculo ha de aplicarse el régimen de imputación temporal de ingresos y gastos prevista por el art. 20 y a las normas contables sobre periodificación y, finalmente, tampoco habría acomodo en la dotación de provisiones del art. 13 porque, como hemos dicho, en 2006 no era razonable pensar que la adquirente no iba a cumplir con sus obligaciones, en suma, en la autoliquidación del Impuesto de Sociedades de 2006 no tenía cabida en modo alguno ni la situación concursal de finales de 2008 ni sus efectos, será en este ejercicio o en los sucesivos, al manifestarse la insolvencia, que deba aplicarse la pérdida correspondiente.

Hay que tener en cuenta también que la parte actora sabe qué hechos quería emplear para la defensa de sus argumentos, es decir, las omisiones administrativas no han producido una ocultación de datos que haya impedido a la actora su conocimiento y defensa.

La conclusión que alcanzamos es que las omisiones del Acta que se denuncian han sido irrelevantes pues jurídica y materialmente eran intrascendentes para el caso en estudio, ninguna influencia iban a tener en la liquidación de 2006, y la actora, perfecta conocedora de todos los hechos, ha podido esgrimirlos y defenderse.

3.2 Respecto a la deducibilidad de la dotación de la provisión por el deterioro de la inversión en acciones, el escrito de demanda prácticamente se limita a describir los hechos y a remitirse en cuanto a los argumentos técnicos a la prueba pericial.

La demanda no efectúa una crítica suficiente de lo argumentado por la resolución administrativa ni razona tampoco sobre la argumentación contable y jurídica que justifique su criterio, y no puede ser la Sala quien integre la demanda. En este sentido, el escrito alegatorio principal ha de reunir una serie de descripciones de hechos, fundamentos y pretensión suficientes que van a determinar el objeto procesal, que van a garantizar el derecho de defensa e igualdad de armas de la contraparte, que han de atenerse a los principios de aportación de parte y de distribución de la carga de la prueba y que no pueden dar lugar a que sea el propio Órgano Jurisdiccional el que complete, interprete la demanda hasta el punto de ser él quien estructure y fundamente el recurso.

La interpretación integradora que la Sala efectuase vendría así a sustituir la actuación de la propia recurrente al concretar, detallar los motivos del recurso, y con ello podía dejar a la demandada indefensa ya que no tendría conocimiento de las razones concretas por las que se estimaba o no el recurso sino en la propia Sentencia o, al menos, se veía obligada a realizar una argumentación de todos los supuestos posibles o de los que probablemente se contenían en la demanda. Además de esta situación, al ser la propia Sala quien efectuase esa agotadora labor integradora de la demanda vulneraría el contenido de los arts. 56 , 60 y 67 de la LJ , y 216 , 217 , 281 , 284 , 399 y 405 de la LEC , esto es, la propia Sala introduce los hechos, la prueba y resuelve en Sentencia sobre todo ello, deja de ser la propia parte la que soporte tales obligaciones y cargas procesales.

La prueba pericial, por lo demás, tampoco presenta el contenido necesario para poder enervar las razones administrativas. En este sentido, la prueba pericial, nos merece la siguiente valoración.

Esencial es un dato que el perito reconoce expresamente cual es que la contabilidad que ha examinado relativa el ejercicio 2006 no está legalizada, por lo tanto, esta deficiencia implica ya cierta desconfianza hacia su contenido por parte de la Sala.

Respecto del deterioro de las acciones compradas en 1994 y su imputación al ejercicio 2006 la pericial, reconociendo expresamente que debieron haberse contabilizado en sus correspondientes ejercicios, mantiene que es razonable el imputarlos al 2006 pero no explica ni cuál o cuáles fuesen los ejercicios en que debieron haberse imputado y nonos no ofrece razón jurídica ni contable que respalde la integración en el 2006, se limita a exponer apodícticamente su propia conclusión sin recoger las normas concretas en las que se funda.

Con relación a la venta de los activos en 2006 y concurso de la compradora a finales de 2008 no explica el perito la razón contable que justifique la consideración del precio como pérdida en aquel ejercicio puesto que la simple falta de pago de una deuda no autoriza a la sociedad, menos aun cuando están vinculadas, a dotar una provisión, y téngase en cuenta que lo que se pretende, en realidad, es dotar retroactivamente la provisión: la sociedad no la dotó en el año 2006 y pretende hacerlo con carácter retroactivo, sobre aquel ejercicio de 2006, en razón a que la compradora ha sido declarada en concurso en 2008.

El que la actora estuviese inactiva o no es algo irrelevante para los autos puesto que en tanto no se haya disuelto, liquidado y extinguido se mantienen su personalidad jurídica y obligaciones correspondientes tanto societarias como tributarias.

No obstante cuanto se ha expuesto, suficiente para desestimar el recurso, y a más abundamiento, tampoco encuentra la Sala elementos que respalden la tesis actora, veamos.

La Norma Foral 3/1996 del Impuesto de Sociedades contiene varios preceptos relativos al ejercicio en el que han de contabilizarse las dotaciones, gastos y deterioros.

Así, en primer lugar, el art. 10 al considerar que la base imponible es la renta obtenida en el ejercicio implícitamente está limitando a este último los ingresos y gastos de los que resulta la base imponible, lógicamente, además, los que corresponden a otros ejercicios deberán ser objeto de la liquidación en el suyo propio.

El art. 12, al tratar la pérdida de valor de los elementos patrimoniales deducible, concretamente en sus apartados nº 2 y 6, se refiere a aquellas pérdidas que se manifiestan en el propio ejercicio. El apartado nº es importante, además, en el caso, por cuanto que considera deducible la dotación para cubrir el riesgo de posibles insolvencias de deudores cuando en el momento del devengo del impuesto o en el período que media entre el cierre del ejercicio y la fecha máxima de presentación de las cuentas concurre alguna de las situaciones que el precepto describe; como podemos constatar, no faculta a la actora, como esta pretende, para considerar como pérdida en el ejercicio 2006 el impago de la maquinaria que se produce en el 2008, año este en el que se declara el concurso de la deudora, por lo demás, vinculada con la obligada tributaria, sujeta pues al apartado nº 4 en relación con el nº 2 citado.

Y, en cuanto al apartado nº 6, relativo a la deducción por depreciación de ejercicio puesto que es precisamente la diferencia entre el valor en el inicio y cierre de aquél el factor esencial para verificar la pérdida.

El art. 20 de la Norma Foral impone la aplicación del principio del devengo en la inscripción contable de los ingresos y gastos. El apartado nº 3 establece que se podrán imputar en un período impositivo distinto del que correspondan cuando en él, en el que se van a imputar tributariamente, sea también en el que se ha producido su anotación contable, siempre que no conduzca a una tributación inferior a la que hubiese correspondido de aplicar las normas sobre imputación temporal. La excepción que contiene el apartado nº 3 en estudio respecto del criterio del devengo, al contrario de lo que parece entender la recurrente, no es de aplicación automática y general de modo que es una excepción a la regla que, en realidad, es regla también, esto es, que en todo caso si no se produce esa inferior tributación pueda el sujeto pasivo imputar ingresos y gastos contablemente a su voluntad. Basta con la lectura de los tres primeros apartados del precepto para conformar que no es así. Veamos. El apartado primero confirma la regla general, el principio del devengo. Esta es además la prevista por el Plan General de Contabilidad aprobado por el Real Decreto 1643-1990, en el que dentro del apartado dedicado a los Principios Contables, constatamos que la contabilidad ha de mostrar la imagen fiel en cada momento, que la regla que se aplica es la del devengo y que las pérdidas han de contabilizarse tan pronto se conocen y, en todo caso, al cierre del ejercicio. Con relación a las Provisiones de Inmovilizado y Provisiones Financieras se establece que deben efectuarse estimaciones sistemáticas y en todo caso al cierre del ejercicio. Lógicamente, la desatención de estos principios implica, como mínimo, negligencia de la administración social.

Continuando con el apartado nº 2 del art. 20, en él se dispone que la eficacia fiscal de criterios de imputación temporal de ingresos y gastos distintos a los previstos por el apartado nº 1 -principio del devengo-, que se utilicen de forma excepcional por el sujeto pasivo para conseguir la imagen fiel económica y financiera está supeditada a la aprobación administrativa. Por lo tanto, las excepciones al principio del devengo fiscalmente eficaces y que tengan por finalidad evidenciar la imagen fiel han de ser objeto de previa autorización y, en el caso, no consta.

Por último, el apartado nº 3, reconoce la posibilidad de aplicar ingresos y gastos en un ejercicio distinto al que corresponden, ahora bien, tal reconocimiento está precedido por una expresión clara, y así, recoge el precepto 'según lo previsto en los apartados anteriores', de modo que no puede efectuarse esa imputación contraria al principio del devengo en supuestos distintos de los que anteceden al apartado nº 3, esto es, reenvía al supuesto nº 2 que terminamos de analizar, y a los requisitos que en el mismo se detallan para que pueda ser eficaz la contravención del principio del devengo.

En suma, no es factible su aplicación en el caso.

A más abundamiento, el hecho de proceder la provisión de un ejercicio ya prescrito -fue en el propio 1994 cuando debió imputarse contablemente pues en esa fecha nada valían ya, como antes explicamos, las participaciones-, como se recoge en la liquidación, impide que pueda emplearse aquella en el 2006, y ello es así por varias razones, veamos. Partimos de que la inspección da comienzo ya bajo la vigencia de la Norma Foral General Tributaria 2/2005 y por lo tanto, conforme a su Disposición Final y régimen transitorio, de plena aplicación al caso en estudio. Esta Norma Foral, en el art. 66.3 -precepto relativo a los efectos de la prescripción y de la caducidad en relación con las obligaciones tributarias formales-, y en términos similares a la regulación de la Ley General Tributaria 58-2003, dispone que:

'... la obligación de justificar la procedencia de los datos que tengan su origen en operaciones realizadas en períodos impositivos respecto de los que hubiera prescrito o caducado el ejercicio de la potestad para determinar las deudas tributarias, se mantendrá durante el plazo de prescripción o caducidad del ejercicio de dicha potestad respecto de los períodos impositivos en que dichas operaciones deban surtir efectos'.

Por lo tanto, si en un determinado ejercicio se generó un resultado tributario susceptible de ser utilizado en ejercicios futuros el contribuyente ha de conservar los soportes documentales correspondientes a la génesis de dicho resultado tanto durante el plazo de prescripción del ejercicio en el que surge como durante los plazos de prescripción correspondientes a aquellos ejercicios posteriores en los que aquel resultado se aplica.

El ejercicio inicial será inatacable por mor de la prescripción más aquellos otros aún no prescritos podrán ser objeto de las comprobaciones e inspecciones correspondientes y en ellas se podrá revisar la procedencia y extensión de aquel resultado tributario fruto de un ejercicio anterior. En el caso, ya hemos visto que ni cuenta la actora con autorización administrativa, como exige el art. 20.3 de la Norma Foral del Impuesto de Sociedades, para utilizar criterios distintos al del devengo ni tampoco los documentos que aporta, por las razones que antes hemos explicado, conducen a la realidad de la deuda que pretende deducir.

En ello abunda el art. 104.3 -relativo este a las normas especiales sobre medios de prueba- cuando recoge que: 'En aquellos supuestos en que las bases o cuotas compensadas o pendientes de compensación o las deducciones aplicadas o pendientes de aplicación tuviesen su origen en ejercicios respecto de los que hubiera prescrito o caducado, en su caso, el ejercicio de la potestad de la Administración para determinar la deuda tributaria, la procedencia y cuantía de las mismas deberá acreditarse mediante la exhibición de las liquidaciones o autoliquidaciones en que se incluyeron, la contabilidad y los oportunos soportes documentales'.

Por último, puede considerarse también que si el ejercicio en el que la provisión debió incorporarse a la contabilidad, 1994, está prescrito y por lo tanto no puede ya aplicarse en él el gasto, su utilización en el de 2006, como se pretende, va a provocar en este último una menor tributación, situación proscrita por el art. 20.3 de la Norma Foral del Impuesto de Sociedades.

(...) Con relación a la deducción por insolvencia del deudor, insolvencia, no se olvide declarada en el ejercicio 2008, las explicaciones hasta ahora ofrecidas respecto del curso de los hechos, respecto del principio del devengo y respecto del art. 20 de la Norma Foral del Impuesto son suficientes para considerar, de un lado, que en ejercicio 2006, que es cuando se formaliza la venta y ejercicio en el que se pretende incluir la insolvencia, no concurrían ninguno de los supuestos de los arts. 12 y 13 de la Norma Foral del Impuesto, no podía en ese ejercicio incluirse en la contabilidad ni la dotación de la provisión ni el gasto; en segundo lugar, tampoco lo permite el art. 20 de la misma Norma Foral y no sólo por las razones expuestas con relación al deterioro del valor de las acciones sino porque si bien la Norma en ese artículo permite excepcionalmente y en condiciones que no concurren en este caso, como hemos razonado, no aplicar el principio del devengo y utilizar en ejercicios posteriores la situación contable presente en ejercicios anteriores, lo que no permite en modo alguno es aplicar en ejercicios pasados lo ocurrido en ejercicios futuros, y menos aun cuando en estos últimos es donde pudieran concurrir todas las exigencias necesarias para su contabilización, es suma, cuando es en ese momento cuando puede captarse la imagen fiel económica y financiera de la compañía.

En este apartado es importante también, en perfecta coherencia con lo que terminamos de exponer y recordando que estamos argumentado ex abundantiapuesto que la insuficiencia jurídica de los razonamientos de la demanda llevan a que esta fuese desestimada en los términos que en los primeros apartados de la Sentencia se han indicado, tener en cuenta varios otros aspectos que, además, van a resultar de importancia al tratar la responsabilidad solidaria exigida al recurrente.

El punto de partida es el que terminamos de explicar, esto es, que la venta se produce en 2006 y que en esa anualidad los elementos fácticos concurrentes no hacían presagiar ni el impago ni el riesgo razonable de este ni la insolvencia de la adquirente.

En segundo lugar, los arts. 4 y 5 de la Norma Foral 7/1994 del Impuesto Sobre el Valor Añadido se refieren al hecho imponible y sujeto pasivo, incluyendo en el primero las entregas de bienes ocasionales, por lo tanto, aun cuando esta haya sido la única operación de la recurrente tiene perfecta cabida en el ámbito de sujeción del tributo y, en segundo lugar, el hecho de tratarse de una sociedad mercantil implica que se trata de una empresa, sin que se ofrezca por su parte una argumentación suficiente -presentando, por ejemplo, Estatutos, historial del Registro Mercantil, contabilidad, tributos satisfechos, etc- para poder verificar si pudiera enervarse tal presunción.

En tercer lugar, los arts. 75 y 164 de la Norma Foral 7/1994 así como las normas de inferior rango que concretan los momentos temporales de presentación de las autoliquidaciones someten también, como es regla general, el tributo al principio del devengo, coincidente con el momento en el que la obligación subyacente deviene exigible, esto es, el hecho de que la compradora no le hubiese satisfecho el precio a la recurrente es algo irrelevante.

La exoneración de las responsabilidades sancionadoras derivadas de no presentar las autoliquidaciones y efectuar el correspondiente ingreso, en ambos impuestos, IVA y Sociedades, se encuentra en la aplicación de las previsiones del art. 63 de la Norma Foral Tributaria, esto es, cuando la situación económica o financiera del obligado le impida efectuar el pago deberá solicitar el aplazamiento o fraccionamiento. Este procedimiento genera que la Administración pueda verificar la situación y, en su caso, adoptar las medidas de garantía necesarias. Tal proceder excluiría la culpabilidad -art.184.1.d) de la Norma Foral Tributaria-.

En suma, en 2006, la actora debía efectuar las autoliquidaciones y pago y, en cambio, ni lo hizo ni puso en marcha el procedimiento que justificaría tal proceder.'

Hasta aquí, por tanto, los fundamentos que han servido en ese proceso nº 677/2.011, para desestimar las pretensiones de los allí recurrentes contra la liquidación del IS de 2.006 y la sanción derivada de la misma, que, siempre según dicha resolución, se fundaría en que; 'Las sanciones impuestas no dependen de que se haya causado o no perjuicio a la Hacienda, además de que la no presentación de la autoliquidación es una infracción formal y, en segundo lugar, que el no ingreso de la cuota de IVA (rectius IS), si supone un perjuicio, por lo tanto, tal argumento es desestimado', y en que: 'la actuación del recurrente no obedece a una interpretación razonable sino, sencillamente, a la inaplicación de la norma y a la inobservancia de sus obligaciones, tal y como se deduce fácilmente de cuanto venimos exponiendo. Téngase en cuenta que la propia pericial que los recurrentes presentan obvia mencionar cuáles son los preceptos que fundamentan su criterio, como señalamos al principio, lo que refuerza el convencimiento de que la actora se ha limitado sencillamente a no cumplir con sus obligaciones'.

Esta sentencia está vinculada a la resultancia de dicho proceso conexo en este extremo abordado en el F.J Tercero que concluimos.

CUARTO.-Desarrolla luego el recurso, Apartado Tercero, folios 65 a 67 de estos autos, un planteamiento que proclama la, 'nulidad del expediente administrativo por omisión deliberada de hechos fundamentales para la resolución de los mismos. Violación del principio de objetividad y del deber de imparcialidad de la Administración pública. Vulneración del artículo 24 CE y del artículo 130.1 de la Ley 30/1.992 de 26 de Noviembre '.

En conjunto se trata de una alegato conceptualmente poco ordenado e infundamentado que toma soporte exclusivo en la particular visión que la parte recurrente obtiene de las actuaciones de derivación de responsabilidad, desde la premisa de que el acuerdo de derivación debería imperativamente recoger los hechos que a dicha parte convengan, bajo pena, ni más ni menos, de una nulidad de pleno derecho que no se residencia en supuesto legal alguno que justifique dicha sanción procesal, y donde ni el articulo 24 y 25 CE desarrollan el menor juego ni incidencia, al no estarse ante actuaciones de la Jurisdicción ni tener la derivación carácter sancionador.

Es, además de superfluo y legalmente injustificado, un planteamiento plenamente irrazonado el de que las actuaciones de cualquier tipo que se han desarrollado ante diversos órganos de gestión o recaudación deban atribuir, -por razones vanas en derecho tributario-, una eficacia, formal o material a que la deuda no le fuese pagadapor una sociedad compradora con todo el marchamo de estar plenamente vinculada a la actora y que deba, además, ello conducir, -como patentemente hemos desacreditado-, a la aplicación del artículo 80 LIVA .

Las partes en el expediente administrativo, -dicho en el ámbito de la subsidiaria anulabilidad que se aduce-, podrán exigir que se dicten resoluciones motivadas y que no se les produzca indefensión, y que puedan luego libremente impugnarlas desde el prisma de cualquier infracción del ordenamiento jurídico que se les ofrezca. Con lo que no cuentan los administrados es con la facultad de dirigir y determinar ellos mismo cual ha de ser la motivación que los expedientes, y las resoluciones que los culminen han de emplear, a su arbitrio o según sus respectivas tesis sustantivas.

Ninguna infracción es apreciable y rechaza por tanto la Sala este fundamento ante su inconsistencia, voluntarismo y vacuidad.

Se enlaza de este modo con la faceta del recurso que se dedica más abiertamente a cuestionar- siempre desde citas legales referidas al derecho sancionador y poco apropiadas por ello, como el artículo 130.1 LRJ-PAC manifiestamente inaplicable al caso-, la aplicación hecha en el caso de la figura tributaria de la derivación de la deuda hacia responsables solidarios (como administrador social que era el Sr. Gonzalo , junto con el cosocio al 50% Sr. José , de la firma social Barasao, S.L).

Expone la parte recurrente, siempre con técnica procesal deficiente dentro de los 'Antecedentes de hecho',reservando para la parte de fundamentación jurídica otras vertientes adicionales de la misma, -folios 71 a 74-, que se vulnera el principio de culpabilidad bajo enunciado de que los administradores no han participado en la comisión de las infracciones tributarias y no cabe la responsabilidad objetiva a los efectos del artículo 41.1.a) de la NFGT. Se apunta al informe de la inspección que atribuía al Sr. Gonzalo la administración y gestión efectiva de la sociedad y el desentendimiento de la observancia de las obligaciones tributarias, lo que rechaza desde el prisma de que faltaría todo ánimo defraudatorio en la medida en que los Administradores sociales no se habrían apropiado para sí o para la sociedad del IVA repercutido al no haberlo recibido ni ingresado y no disponiendo en caja de dicha suma, además, transcurrido dos años desde el impago, 'la ley permite la compensación o devolución del IVA'sin existir, por ello, perjuicio para las arcas forales.

Y la sentencia dictada en el R.C-A ha examinado estos planteamientos con el resultado que extractamos;

'Recordemos que el artículo impone la responsabilidad solidaria a los que sean causantes o colaboren activamente en la realización de una infracción tributaria, y que la responsabilidad que se le deriva son las liquidaciones de los Impuestos del IVA y Sociedades del ejercicio 2006 así como la sanción por no haber presentado la autoliquidación ni ingresado la cuota correspondiente del Impuesto de Sociedades del ejercicio 2006 al que nos hemos referido. Por lo demás, para la presentación de las autoliquidaciones sin ingreso simultáneo de las cuotas correspondientes es irrelevante la situación económica o financiera del deudor en tanto que meras obligaciones formales'.

En la STS dictada el 25 de junio de 2010 - (Recurso de Casación nº 1597-2005), podemos leer:

'El incumplimiento por parte de la sociedad deudora de sus obligaciones con la Hacienda Pública, incurriendo en infracciones tributarias, implica el incumplimiento por parte de los de uno de sus deberes esenciales, cual es llevar o vigilar que se lleve correctamente la contabilidad, y cumplir y velar por el cumplimiento de las obligaciones tributarias. El administrador de la sociedad no puede desligarse de la responsabilidad derivada del incumplimiento de esas obligaciones, pues, en todo caso, debió vigilar que esas obligaciones fueran cumplidas por las personas a quienes se hubiere encomendado tal función...

Es evidente que las responsabilidades y obligaciones inherentes a la condición de administrador de una sociedad mercantil no pueden ser excluidas por la simple voluntad del afectado, ya que la legislación societaria impone a los administradores tales obligaciones y responsabilidades forma 'ex lege', resultando dicho sistema inderogable, ya que el mismo se articula en garantía de los accionistas, de la propia sociedad y de los terceros que con ella se relacionan.

Pues bien, señalado lo anterior debe añadirse que la legislación societaria impone a los administradores la obligación de llevar a cabo los actos necesarios que sean de su incumbencia para asegurar la correcta marcha de la sociedad. Los administradores tienen la obligación de adoptar las medidas necesarias para asegurar una ordenada gestión societaria y los medios jurídicos para realizar su función, siendo responsables del resultado de la misma, excepto que resulte acreditado que emplearon todos los instrumentos jurídicos a su alcance para conocer y corregir la situación prohibida por la ley. ...considerar suficientemente acreditado tanto el cumplimiento de los requisitos exigidos por el artículo 40.1 de la LGT como el presupuesto de hecho que determina el nacimiento de la responsabilidad subsidiaria al concurrir el requisito de la conducta omisiva en los administradores, al no realizar los actos necesarios que fueron de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias infringidas o consentir el incumplimiento de las obligaciones tributarias por quienes de ellos dependían...'

O como dice la STS de 8 de Noviembre de 2.012 , (ROJ. 7.450), 'En definitiva, los recurrentes reunían los tres requisitos para imputarles la responsabilidad tributaria subsidiaria al amparo del artículo 40.1 , párrafo primero, de la Ley General Tributaria de 1963 : (1º) eran administradores cuando se produjeron las infracciones, en este caso, haber dejado de ingresar las deudas tributarias correspondientes al IVA del 4º trimestre de 1996. (2º) la responsabilidad se les imputa como consecuencia de los deberes normales de un administrador, como es la vigilancia en el cumplimiento de las obligaciones fiscales de la sociedad de cuyo consejo de administración era miembros, habiendo consentido que un tercero, al que atribuyen la función del cumplimiento de los deberes tributarios de la sociedad, incumpliera dichas obligaciones, y, (3º) de la naturaleza de las infracciones tributarias apreciadas, se deduce de manera evidente que no actuaron con la diligencia exigible a sus cargos, incurriendo en una conducta omisiva que les hace responsables en la comisión de las infracciones tributarias sancionadas.

En consecuencia, la atribución de responsabilidad subsidiaria resulta correcta y no es automática ni objetiva, pues existió un nexo causal entre su comportamiento y el incumplimiento de los deberes fiscales por parte de la sociedad, circunstancia que hace que no podamos tener en consideración la jurisprudencia aducida con la finalidad pretendida, por cuanto ésta, en esencia, viene a exigir la concurrencia de un comportamiento al menos culposo de los responsables, lo que hemos visto y declarado se aprecia en el presente caso'.

Ahora bien, el artículo 41.1 a) de la nueva Norma Foral, en concordancia con el artículo 42.1.a) LGT 2.003, requiere un pluscon respecto a la figura de responsabilidad subsidiaria que en esos supuestos examinaba el Tribunal Supremo, que era la del artículo 40.1, primer párrafo de la LGT de 1.963, caracterizada, -como ahora la del artículo 42.1 NF-, porque los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas que han cometido infracciones tributarias, se han limitado a una actuación pasiva e indirecta, no realizando los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, consintiendo el incumplimiento por quienes de ellos dependan o adoptando acuerdos que posibilitasen las infracciones. Y ese añadido consiste en una conducta más activa, determinante y personalizada en la realización de la infracción, que pueda ser así achacada directamente al administrador social responsabilizado.

Pero, así las cosas, dadas las particularidades del caso, en que hemos visto más arriba que todo el patrimonio de la firma Ara, S.A estaba originado en operaciones con la sociedad obligada principal, a la que se vinculaba a través de la matriz del grupo consolidado grupo Holsinter, S.L, la paradoja del presente supuesto es que la representación del administrador recurrente, -que no deja de hacer alusión incluso a la estrategia puesta en práctica con ocasión de no declarar ni ingresar la deuda tributaria que conduciría al efecto favorable, -y frudulento-, de que no podría, según su creencia, derivarse a los administradores por no haber sido pagado el IVA-, intenta diluir su responsabilidad, (que como socio administrador de actuación determinante no puede eludirse), poniendo el centro de gravedad en aspectos tales como la falta de tesorería, la falta de ingreso de la cuota del IVA o la falta de apropiación personal fraudulenta de la misma, como si el cumplimiento de las obligaciones tributarias pudiese depender de factores externos inacreditados y, en todo caso, situados en el círculo de dominio y decisión de la propia mercantil y de su grupo, y en modo alguno, de la Administración, como parece pretenderse.

Puede afirmarse, por tanto, que, la decisión de no declarar ni ingresar la deuda tributaria, respondía a un designio abierto, consciente y deliberado de los Administradores, -y en todo caso, del recurrente en este proceso-, de eludir el pago de la misma obteniendo de ello el beneficio directo o indirecto resultante, bien de su ahorro fiscal último para los administradores de la sociedad inactiva, bien incluso de su recuperación a través de nominales terceros mediante el mecanismo de la compensación ejercitado por la sociedad en concurso, y con ello ha de tenerse por justificado el supuesto de hecho de la norma aplicada.

Ya se ha referido, por último, nuestra sentencia precedente a la supuesta incongruencia del TEA Foral indicando que 'la Sala no estima que concurra y ello porque la resolución del TEAF no va más allá de confirmar la derivación de responsabilidad y liquidación subsiguiente, es decir, las consideraciones y razonamientos del acuerdo impugnado no han dado lugar a una parte dispositiva del mismo que agrave respecto del recurrente los términos de la derivación de responsabilidad y liquidación impugnados, no ha habido pues reformatio in peius ni se han introducido tampoco en el debate cuestiones nuevas no examinadas por la derivación y liquidación sino que se trata de la valoración de los hechos que se le sometieron a examen.'

QUINTO.-La desestimación del recurso que procede, no implica expresa y preceptiva imposición de costas, al ser de aplicación aún la redacción transitoria del Artículo 139.1 LJCA ; anterior a la Ley 37/2.011, de 10 de Octubre.

Vistos los preceptos citados y demás de general aplicación, la Sala emite el siguiente,

Fallo

Que desestimamos el recurso contencioso administrativo formulado por el Procurador de los Tribunales Don Pablo Bustamante Esparza en la representación procesal de Doña Elena , contra Acuerdo del Tribunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia de 22 de Octubre de 2.010, que desestimaba la reclamación nº NUM000 contra la derivación de responsabilidad solidaria de Don Gonzalo correspondiente a los conceptos y ejercicios arriba expresados y, en consecuencia, confirmamos los actos y resoluciones impugnadas, sin especial imposición de costas.

Esta sentencia es FIRME y NO cabe contra ella RECURSO ordinario alguno, sin perjuicio de lo cual, las partes podrán interponer los que estimen pertinentes. Conforme dispone el artículo 104 de la LJCA , en el plazo de DIEZ DÍAS, remítase oficio a la Administración demandada, al que se acompañará el expediente administrativo así como el testimonio de esta sentencia. Hágase saber a la Administración que en el plazo de DIEZ DÍAS, deberá acusar recibo de dicha documentación; recibido éste, archívense las actuaciones.

Así por esta nuestra Sentencia de la que se llevará testimonio a los autos, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Iltmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en el día de su fecha, de lo que yo el/la Secretario doy fe en Bilbao, a 2 de julio de 2013.