Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 42/2021, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 6, Rec 235/2019 de 05 de Febrero de 2021

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Sexta

C/ General Castaños, 1 , Planta Baja - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2019/0007422

Procedimiento Ordinario 235/2019

Demandante:AUTIS INGENIEROS, S.L.

PROCURADOR D./Dña. RAQUEL NIETO BOLAÑO

Demandado:MINISTERIO DE CIENCIA, INNOVACIÓN Y UNIVERSIDADES

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

Ponente: Ilma. Sra. Dª. Cristina Cadenas Cortina.

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION SEXTA

Presidente:

Dña. Mª TERESA DELGADO VELASCO.

Magistrados:

Dña. CRISTINA CADENAS CORTINA.

Dª. Mª. ELISA GÓMEZ ALVAREZ.

D. JOSE RAMON GIMENEZ CABEZON.

D. LUIS FERNANDEZ ANTELO.

S E N T E N C I A núm. 42

En Madrid, a 5 de febrero de2021.

El recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora Sra. Nieto Bolaño en representación de AUTIS INGENIEROS, S.L.., contra Resolución de 26 de febrero de 2019 de la Secretaría de Estado de Investigación, Desarrollo e Innovación que desestima recurso de alzada contra Resolución de Informe Motivado con n. IDI-2017-91089-a SISTEMA DE DISEÑO TEST Y SEGURIDAD PARA LA FABRICACIÓN DE HORNOS, sobre cumplimiento de requisitos científicos y tecnológicos a efectos de aplicación de deducciones fiscales en ejercicio de 2016. Habiendo intervenido como parte en autos la Administración demandada representada y defendida por el Abogado del Estado

Antecedentes

PRIMERO. Interpuesto el recurso y seguidos los trámites establecidos en la Ley reguladora de esta Jurisdicción, se emplazó a la parte actora para que formalizara la demanda lo que verificó mediante escrito en el que después de exponer los hechos y fundamentos de Derecho que estimó de aplicación, terminó suplicando que se dicte Sentencia estimando el recurso y que se anulen: la resolución de la Secretaría de Estado de Universidades, Investigación, Desarrollo e Innovación de 26 de febrero de 2019 que desestima recurso contra resolución de 8 de febrero de 2019 , Informe Motivado Vinculante expediente IDI-207-91089 a para e proyecto 'sistema de diseño test y seguridad para hornos' ejercicio 2016, y resolución de 29 de mayo de 2019 que desestima recurso de alzada respecto al Informe Motivado Vinculante para el mismo proyecto, ejercicio 2017. Y se declare que las actividades desarrolladas merecen la calificación de I+D con las consecuencias correspondientes e imposición de costas a la Administración.

SEGUNDO- El Abogado del Estado contesta la demanda mediante escrito en el que después de exponer los fundamentos de Derecho que estimó de aplicación, terminó suplicando que se dicte Sentencia desestimando el recurso.

TERCERO- Finalizada la tramitación, quedó el pleito pendiente para deliberación y fallo, señalándose la audiencia del día 3 de febrero de 2021, teniendo lugar así.

Ha sido Ponente la Magistrada Ilma. Sra. Doña Cristina Cadenas Cortina, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO- El presente recurso contencioso-administrativo fue interpuesto por la Procuradora Sra. Nieto Bolaño en representación de AUTIS INGENIEROS SL contra Resolución de 26 de febrero de 2019 de la Secretaría de Estado de Universidades, Investigación, desarrollo e Innovación que desestima recurso de alzada contra Informe Motivado vinculante relativo al proyecto 'SISTEMA DE DISEÑO TEST Y SEGURIDAD PARA LA FABRICACIÓN DE HORNOS' correspondiente al ejercicio de 2016, expediente IDI- 2017-91099 a.

Y contra la resolución de 23 de abril de 2019 de la Secretaría de Estado de Universidades, Investigación, Desarrollo e Innovación que desestima recurso de alzada contra Informe Motivado vinculante correspondiente al mismo proyecto, ejercicio de 2017, expediente IDI- 2018-99693 a.

Según consta en el expediente administrativo, la aquí recurrente presentó solicitud de calificación del proyecto citado, que se desarrollaría entre el 1 de enero de 2016 y el 31 de diciembre de 2017.

En el primer ejercicio, expediente IDI -2017-91099a se acompaña la Memoria del Proyecto, explicando que se trata de una empresa es una ingeniería dedicada a la integración de sistemas. Los desarrollos y servicios ofrecidos se centran en actividades relacionadas con la industria, con atención prioritaria a los sistemas de supervisión, control y automatización de procesos de producción.

Se centra en el marco de los electrodomésticos, y su importancia creciente, y la innovación tecnológica de los productos siendo la empresa especializada en el desarrollo de sistemas de monitorización y control de entornos industriales para mejora de la calidad de los productos.

Explica que se desarrolla este proyecto tecnológico, estratégico y de gran impacto con el objetivo principal de diseñar un novedoso sistema HW+SW que permita monitorizar 'en tiempo real' los ensayos que se realizan en todo el proceso de fabricación de los hornos de cocina e incluso controlar en algunos casos los electrodomésticos por parte de usuarios finales gracias al desarrollo de una pasarela de DBUS2/Ethernet que permitirá la comunicación de los electrodomésticos mediante el puerto Ethernet que es el puerto estándar para el internet de las cosas. El reto consiste en desarrollar una efectiva plataforma remota que permita la monitorización del uso y el estado de los equipos, actualización de versiones, reprogramación de los distintos FW, gestión de usuarios, etc. desde las instalaciones de los fabricantes de electrodomésticos

La finalidad del proyecto en sí es conseguir que tanto el fabricante de electrodomésticos como la persona física que tiene en su casa instalada el electrodoméstico en su cocina puedan acceder, editar y consultar información del funcionamiento del electrodoméstico en tiempo real. Se considera una novedad la implementación de resultados en tiempo real y se pretende desarrollar una serie de nuevos procesos tecnológicos en lo relativo a los sistemas de simulación, regulación y control de calidad en la producción, que difieren sustancialmente, tanto en prestaciones (técnicas y funcionales) como en rendimiento, de los existentes en el sector.

Se considera novedoso, con tecnología propia y única y precisa: La novedad tecnológica de dicho proyecto radica en su implementación tecnológica. Estos electrodomésticos, para poder extraer los datos de temperatura, calor, termopar, tensión, y corriente que está circulando, etc. necesitan de un sensor que funciona con un protocolo de comunicación llamado DBUS2. Para convertirlo en Internet de las cosas (IoT), y que desde cualquier parte del mundo puedas conectarte a una aplicación y ver el funcionamiento del electrodoméstico en tiempo real, será necesario desarrollar una pasarela de comunicación en las que se deberá desarrollar un protocolo (equipo físico) con placa base y software que convierta todas esas señales que capta el sensor a Ethernet, que es el protocolo de Internet, el cual irá conectado a un router que lo conectará a internet. Y el proyecto implica una mejora y novedad sustancial en el sector mediante la reingeniería de procesos, difiriendo de los existentes.

Se explican los avances científicos del proyecto, y el principal objetivo es diseñar un novedoso sistema HW+SW que permita simular, controlar y monitorizar los ensayos que se realizan en todo el proceso de fabricación de hornos de cocina. Introduciendo como gran novedad el Internet de las cosas como herramienta de calidad en los hornos, permitiendo de esta forma realizar un seguimiento a toda la producción en uso que se ha realizado.

Para ello, será necesario el desarrollo de algoritmos para simular y registrar en tiempo real las variables internas de los hornos eléctricos de cocina, además de temperaturas que serán monitorizadas con registradores así como parámetros eléctricos como tensión, corriente, potencia y energía.

El presente proyecto innova la forma en la que se realizan los sistemas de control de calidad actuales, provocando la mejora sustancial de los procesos con un nuevo enfoque. se pretenden desarrollar una serie de herramientas para lograr tales objetivos.

Se explican las diferentes fases del proyecto: análisis de requisitos, diseño sistema recogida y tratamiento de datos, desarrollo /implementación y despliegue en entornos de producción

Se alega que no existe un sistema de para el control del proceso completo de fabricación de hornos de cocina y se desarrolla una tecnología que consume menos energía y es más rápida. Se entiende que es un proyecto de I+D por los motivos que detalla la Memoria.

El Informe Técnico de la Entidad ACIE, analiza el proyecto, los datos aportados, y realiza un estudio amplio al respecto, concluyendo que:

'Conclusión: NOVEDAD OBJETIVA: Creación o configuración de software avanzado.

Queda patente que en el presente proyecto se ha diseñado y desarrollado software avanzado, Según lo anterior, y atendiendo a las definiciones de los conceptos de I+D+i recogidas en el artículo 35 del texto refundido de la Ley del Impuesto de Sociedades 27/2014, se considera que los trabajos determinados para la ejecución de este proyecto tienen la naturaleza de Investigación y Desarrollo, ya que tienen como objetivo obtener un nuevo 'producto/proceso' software avanzado que supondrá una novedad mundial ya que no existe ningún sistema que utilice la pasarela DBUS2 / Ethernet, permitiendo ajustarse al protocolo común del IoT y permita la monitorización y gestión remota y en tiempo real del proceso de fabricación de hornos .

Por todo ello, el presente proyecto ofrece NOVEDADES OBJETIVAS sustanciales y significativas. Indicar que no se observan tareas rutinarias incluidas en el gasto que se propone. Por todo lo mencionado anteriormente, el proyecto se debe calificar de I+D pues se trata de la materialización de un nuevo producto novedoso y avanzado tecnológicamente, así como la creación de un primer prototipo no comercializable.

Analiza las actividades, considerando que la primera es esencial y la dos se encuentra en ejecución para el ejercicio de 2017. Todas las actividades se califican de I+D. en 2017 se desarrollan la segunda actividad, la tercera consistente en desarrollo/implementación se considera imprescindible y se califica de I+D.'

El Informe Motivado Vinculante emitido en relación con el ejercicio de 2017 es Favorable parcial y califica el proyecto de IT, detallando que 'La entidad solicitante pretende, de acuerdo con las definiciones establecidas en el Artículo 35.1 de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, la calificación del proyecto como Investigación y Desarrollo, al considerar que diseñar un sistema HW+SW que permita monitorizar 'en tiempo real' los ensayos que se realizan en todo el proceso de fabricación de los hornos de cocina, permitiendo incluso controlar los electrodomésticos por parte de usuarios finales gracias al desarrollo de una pasarela de DBUS2/Ethernet, contiene novedades tecnológicas objetivas.

Sin embargo, a la vista de las consideraciones expuestas, no es posible detectar novedades tecnológicas objetivas. La solicitante diseña un sistema hardware-software, que permite un control informático en la actividad industrial y doméstica de los hornos de cocina, pero sin embargo, no se encuentra que en el diseño del software se produzca por primera vez la aplicación de nuevos conocimientos científicos o que se haya realizado por primera vez una nueva aplicación de tecnología ya existente, por lo que no es posible detectar la presencia de novedades tecnológicas objetivas. Más bien se observa en el desarrollo del software la aplicación de técnicas estándar de ingeniería del software y de ingeniería de control, que producen un avance tecnológico para la solicitante en la obtención de un nuevo software. Con respecto al diseño de la pasarela DBUS2/Ethernet, de acuerdo con la información aportada, no es posible deducir que se produzca por primera vez la aplicación de nuevos conocimientos científicos o que se haya realizado por primera vez una nueva aplicación de tecnología ya existente, sino que se deduce que se emplean conocimientos y técnicas estándar de ingeniería eléctrica y electrónica, por lo que no es posible detectar novedades tecnológicas objetivas en el desarrollo de la pasarela.

Además, la elaboración de un nuevo producto o proceso no es suficiente para calificar a un proyecto como de Investigación y Desarrollo, como se deduce de la lectura del apartado a) del artículo 35.2 de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, en el que se señala explícitamente que un nuevo producto o proceso puede calificarse como Innovación Tecnológica.

Por todo ello se considera que, de acuerdo con las definiciones recogidas en el artículo 35.2.a) de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, el contenido del proyecto en esta anualidad se califica como Innovación Tecnológica, ya que los resultados de sus actividades suponen un avance tecnológico para la entidad solicitante en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes.

Concretamente para diseñar sistema HW+SW que permita monitorizar 'en tiempo real' los ensayos que se realizan en todo el proceso de fabricación de los hornos de cocina, permitiendo incluso controlar los electrodomésticos por parte de finales gracias al desarrollo de una pasarela de DBUS2/Ethernet.'

Se califica en fin como IT.

Contra el citado informe se interpuso recurso de alzada. Con el mismo acompaña escrito del experto ratificando sus conclusiones, y oponiéndose al Informe Motivado vinculante. Se insiste en que se trata de desarrollar un sistema de test para hornos domésticos con datos en tiempo real y se han conseguido avances sustanciales, insistiendo en que en la actualidad no se conoce ningún sistema para el control del proceso completo de fabricación de hornos de cocina, que además esté compuesto por unidades geográficamente distribuidas, a través de las cuales recoger medidas y enviar órdenes a los dispositivos de campo. Y considera que es novedoso en dos ámbitos:

El desarrollo del proyecto resulta novedoso en dos ámbitos.

Por una parte, la programación e implementación propia que implica un control por parte de los desarrolladores, sin necesidad de depender de software de terceros que puede derivar en dificultades a la hora de cambiar el diseño para distintas familias de electrodomésticos.

Por otro lado, el desarrollo de software por y para el sistema de control del proyecto facilita la compatibilidad entre los procesos y las interfaces, y la sincronización a nivel de equipos.

Considera que las afirmaciones del informe son genéricas, y en el proyecto se desarrollan nuevos algoritmos de:

- Monitorización, obtención, manipulación y almacenamiento de datos durante la realización de los test tanto local como remota.

- Obtención de datos en el tiempo real en todas las fases de fabricación y uso de cada uno de los hornos

- Pasarela DBUS2 / Ethernet, permitiendo ajustarse al protocolo común del IoT y permita la monitorización y gestión remota y en tiempo real del proceso de fabricación de hornos.

En resumen, con respecto al estado de la técnica en cuanto a la monitorización y control utilizados al inicio del proyecto, los sistemas desarrollados en el presente proyecto presentan funcionalidades novedosas que mejoran: la rapidez, seguridad y fiabilidad siendo además un sistema intuitivo y modular. Los nuevos algoritmos permiten adquirir, convertir y analizar una gran cantidad de datos aislados en información precisa de funcionamiento de los hornos pasando además de sistemas de información cerrados a información abierta y accesible mediante protocolos d internet de las cosas.

La resolución dictada en alzada desestima el recurso destacando que revisado el proyecto:

'La descripción del estado del arte y de las novedades impide corroborar que se produzca una indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, o la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes, atendiendo a las definiciones del artículo 35.1 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades vigente (Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, o Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades), o que se trate de un proyecto cuya novedad tecnológica sea objetiva en el mercado (e. g. Consulta Vinculante V0656-05), condiciones necesarias para ser calificado como investigación y desarrollo.

- No se ha demostrado convenientemente ni se han aportado evidencias de que las técnicas empleadas fueran desconocidas en el sector industrial y tecnológico al inicio del proyecto, ya que se emplean tecnologías estándar en este sector con el objetivo de desarrollar componentes hardware para la comunicación de los hornos con el internet de las cosas. Tampoco ha quedado constancia del riesgo asociado a la incertidumbre para la consecución de los objetivos planteados. Se deduce que los desarrollos llevados a cabo se basan en conocimientos previos y técnicas habituales en el sector energético, y no queda patente la falta de certeza en alcanzar con éxito los objetivos propuestos, que pudiera justificar la calificación de Investigación y Desarrollo.

- Diseñar un novedoso sistema HW+SW que permita monitorizar 'en tiempo real' los ensayos que se realizan en todo el proceso de fabricación de los hornos de cocina, permitiendo incluso controlar los electrodomésticos por parte de usuarios finales lo cual, supone un avance tecnológico para la entidad, es decir, una novedad subjetiva (e. g. V0656-05) que justifica la calificación de innovación tecnológica de acuerdo a las definiciones del artículo 35.2 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades vigente (Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, o Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades).'

En expediente IDI- 2018-99693 a se efectúa la solicitud para calificación a efectos de aplicación del art. 35 de la LIS, para la segunda anualidad del proyecto. Se acompaña Memoria explicativa. En el informe emitido por la entidad de acreditación se resalta especialmente la novedad objetiva:

NOVEDAD HARDWARE SALTO TECNOLÓGICO

Es importante destacar, que, de los sistemas revisados de forma detallada en el estado del arte y que han sido detallados en el apartado anterior del informe, y en conocimiento de este experto, NO EXISTE ningún sistema de comunicaciones actual que implemente un puente de comunicaciones que permita la comunicaciones de hornos de cocinas con internet, posibilitando el concepto de Internet de las cosas en estos entornos. Además tampoco existen sistemas que permitan la Monitorización y Control tanto local como Reprogramación Remota.

En esta afirmación hay dos Novedosas sustanciales y objetivas:

1. E1 diseño de un hardware conectado al internet de las cosas mediante un puente de comunicaciones que ha sido diseñado de forma ad hoc para permitir la transformación de señales analógicas propias de un entorno horno a señales digitales con elevada precisión.

2. El diseño hardware realizado permite una tasa de transmisión y adquisición de señales de hasta 600 muestras por segundo lo que le confiere un funcionamiento en tiempo real independientemente de que el sistema de monitorización que se diseña como software avanzado acceda al hardware diseñado de forma local o remota.

Además, el diseño hardware realizado es un diseño completamente abierto, no propietario y que permite funcionar con cualquier horno de cualquier fabricante lo que aporta un hecho diferencial no solamente en cuanto a funcionalidad sino en cuanto a operatividad. No existiendo en el mercado hoy día un sistema similar en conocimiento de este experto.

En este sentido, estas novedades hardware son objetivas y representan un avance con respecto al estado del arte.

Se centra también en el software considerando que se debe calificar de avanzado :

La finalidad del proyecto en sí es conseguir que tanto el fabricante de electrodomésticos como la persona física que tiene en su casa instalada el electrodoméstico en su cocina puedan acceder, editar y consultar información del funcionamiento del electrodoméstico en tiempo real.

Hasta la fecha actual, no se conoce ningún sistema que permita monitorizar los ensayos en todos los procesos del ciclo de producción de hornos de cocina (incluyendo las instalaciones para usuarios panelistas y mucho menos la implementación de este sobre cualquier horno que se ponga a la venta).

Por lo tanto, este experto concluye el correcto cumplimiento de la tercera condición de la Ley, por lo tanto sin temor a equivocarse, en su opinión el proyecto concluye con la elaboración de Software avanzado.

La principal novedad se verá desarrollada con la implementación del sistema para proporcionar resultados a tiempo real. Esto redundará en el desarrollo de un sistema adecuado que mejore sustancialmente los procesos de calidad de fabricación, optimizando recursos y tiempo debido a la efectividad y la rapidez a la hora de identificar defectos que se puede lograr a tener. Es por ello que AUTIS, con este proyecto, pretende desarrollar una serie de nuevos procesos tecnológicos en lo relativo a los sistemas de simulación, regulación y control de calidad en la producción, que difieren sustancialmente, tanto en prestaciones (técnicas y funcionales) como en rendimiento, de los existentes en el sector.

Es conveniente destacar que el desarrollo del proyecto constituye una tecnología propia y única en el mercado, no existiendo pues una plataforma o solución disponible que cumpla el objetivo que se pretende y concluye que presenta una novedad objetiva a nivel de software

Se han continuado todos los trabajos ya iniciados en la primera anualidad, y las actividades se consideran necesarias y merecedoras de la calificación de I+D

El Informe Motivado Vinculante califica el proyecto de IT, favorable parcial:

'La entidad solicitante pretende, de acuerdo con las definiciones establecidas en el Artículo 35.1 de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, la calificación del proyecto como Investigación y Desarrollo, al considerar que diseñar un sistema HW+SW que permita monitorizar 'en tiempo real' los ensayos que se realizan en todo el proceso de fabricación de los hornos de cocina, permitiendo incluso controlar los electrodomésticos por parte de usuarios finales gracias al desarrollo de una pasarela de DBUS2/Ethernet, contiene novedades tecnológicas objetivas.

Sin embargo, a la vista de las consideraciones expuestas, no es posible detectar novedades tecnológicas objetivas. La solicitante diseña un sistema hardware-software, que permite un control informático en la actividad industrial y doméstica de los hornos de cocina, pero sin embargo, no se encuentra que en el diseño del software se produzca por primera vez la aplicación de nuevos conocimientos científicos o que se haya realizado por primera vez una nueva aplicación de tecnología ya existente, por lo que no es posible detectar la presencia de novedades tecnológicas objetivas. Más bien se observa en el desarrollo del software la aplicación de técnicas estándar de ingeniería del software y de ingeniería de control, que producen un avance tecnológico para la solicitante en la obtención de un nuevo software.

Con respecto al diseño de la pasarela DBUS2/Ethernet, de acuerdo con la información aportada, no es posible deducir que se produzca por primera vez la aplicación de nuevos conocimientos científicos o que se haya realizado por primera vez una nueva aplicación de tecnología ya existente, sino que se deduce que se emplean conocimientos y técnicas estándar de ingeniería eléctrica y electrónica, por lo que no es posible detectar novedades tecnológicas objetivas en el desarrollo de la pasarela.

Además, la elaboración de un nuevo producto o proceso no es suficiente para calificar a un proyecto como de Investigación y Desarrollo, como se deduce de la lectura del apartado a) del artículo 35.2 de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, en el que se señala explícitamente que un nuevo producto o proceso puede calificarse como Innovación Tecnológica.

Por todo ello se considera que, de acuerdo con las definiciones recogidas en el artículo 35.2.a) de la Ley del Impuesto Sociedades vigente, el contenido del proyecto en esta anualidad se califica como Innovación Tecnológica, ya que los resultados de sus actividades suponen un avance tecnológico para la entidad solicitante en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes.

Concretamente para diseñar sistema HW+SW que permita monitorizar 'en tiempo real' los ensayos que se realizan en todo el proceso de fabricación de los hornos de cocina, permitiendo incluso controlar los electrodomésticos por parte de usuarios finales gracias al desarrollo de una pasarela de DBUS2/Ethernet.

Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.

Contra la misma se interpuso recurso de alzada, acompañando escrito de ratificación del experto de la entidad de acreditación, que se centra en el objetivo del proyecto, de diseñar un novedoso sistema HW+SW que permita monitorizar 'en tiempo real' los ensayos que se realizan en todo el proceso de fabricación de los hornos de cocina, permitiendo incluso controlar los electrodomésticos por parte de usuarios finales gracias al desarrollo de una pasarela de DBUS2/Ethernet que permitirá la comunicación de los electrodomésticos mediante el puerto Ethernet que es el puerto estándar para el internet de las cosas

Se detallan las actividades del proyecto y se insiste en que el proyecto contiene novedades objetivas, tanto en el diseño del hardware como en el desarrollo de nuevos algoritmos con un software avanzado y en el proyecto se desarrollan nuevos algoritmos de:

- Monitorización, obtención, manipulación y almacenamiento de datos durante la realización de los test tanto local como remota.

- Obtención de datos en el tiempo real en todas las fases de fabricación y uso de cada uno de los hornos

- Pasarela DBUS2 / Ethernet, permitiendo ajustarse al protocolo común del IoT y permita la monitorización y gestión remota y en tiempo real del proceso de fabricación de hornos.

Y entiende, en resumen, con respecto al estado de la técnica en cuanto a la monitorización y control utilizados al inicio del proyecto, los sistemas desarrollados en el presente proyecto presentan funcionalidades novedosas que mejoran: la rapidez, seguridad y fiabilidad siendo además un sistema intuitivo y modular. Los nuevos algoritmos permiten adquirir, convertir y analizar una gran cantidad de datos aislados en información precisa de funcionamiento de los hornos pasando además de sistemas de información cerrados a información abierta y accesible mediante protocolos de Internet de las cosas que ofrecerá funcionalidades de monitorización y gestión en tiempo real.

En fin, considera que el proyecto debe ser calificado como I+D.

La resolución dictada desestima el recurso de alzada, y detalla en informe emitido en relación a los datos aportados que : La descripción del estado del arte y de las novedades impide valorar su idoneidad y corroborar que se produzca una indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, o la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes, atendiendo a las definiciones del artículo 35.1 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades vigente (Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, o Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades), o que se trate de un proyecto cuya novedad tecnológica sea objetiva en el mercado (e. g. Consulta Vinculante V0656-05), condiciones necesarias para ser calificado como investigación y desarrollo.

- No se ha demostrado convenientemente ni se han aportado evidencias de que el proceso de mejora de un sistema HW+SW de inspección y control de la calidad del proceso de fabricación de los hornos, fuera desconocido en la industria de fabricación de electrodomésticos al inicio del proyecto, por lo que tampoco ha quedado constancia del riesgo asociado a la incertidumbre para la consecución de los objetivos planteados. Se deduce que los desarrollos llevados a cabo se basan en conocimientos previos y técnicas habituales, en el sector, y no queda patente la falta de certeza en alcanzar con éxito los objetivos propuestos, que pudiera justificar la calificación de I+D

- La monitorización y gestión tanto local como reprogramación remota en tiempo real del proceso, el testeo de la producción diaria o la pasarela DBUS2/Ethernet, suponen un avance tecnológico para la entidad, es decir, una novedad subjetiva (e. g. V0656-05) que justifica la calificación de innovación tecnológica de acuerdo a las definiciones del artículo 35.2 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades vigente (Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, o Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades).

Contra las citadas resoluciones se interpuso recurso contencioso-administrativo. La demanda se centra en las resoluciones objeto de recurso, que comprenden las dictadas en los procedimientos tramitados para cada ejercicio del proyecto. Alega que el proyecto ha de ser calificado como I+D, y se refiere a los requisitos exigidos para tal calificación, y al respecto entiende que el proyecto responde a las mismas, Abarca tres actividades: investigación básica, investigación aplicada y desarrollo experimental. Se centra en concreto en las actividades considerando que constituyen una actividad original y planificada para adquirir nuevos conocimientos y se remite a los informes emitidos por los expertos técnicos de la Entidad. En ambos procedimientos se han emitido informes con los recursos de alzada insistiendo en la naturaleza del proyecto. Alega que la actividad I+D constituye un concepto jurídico indeterminado, y considera que la Administración incurre en grave error en sus Informes Motivados pues las actividades descritas constituye una indagación que persigue nuevos conocimientos en el ámbito científico y tecnológico del control de calidad y son aplicados en la creación de un nuevo producto que supone una novedad objetiva en el sector.

Aduce que los informes emitidos por la Administración no están motivados. y se hace una justificación breve y sin que la misma pueda refutar de manera suficiente los informes técnicos aportados.

Se refiere a la naturaleza de estos informes y alega que se vulneran los principios de confianza legítima y seguridad jurídica de los ciudadanos dado que se deja al arbitrio la calificación del proyecto cuando la recurrente ha aportado informes emitidos por expertos acreditados por entidad reconocida. Aduce que se crea una expectativa razonablemente fundada en que la actividad sería calificada como I+D.

Solicita la estimación del recurso en los términos expuestos y la imposición de costas a la demandada.

SEGUNDO- El Abogado del Estado contesta la demanda mediante escrito en el que se refiere a las diferencias entre actividades de investigación y desarrollo y de innovación tecnológica, y entiende que en el primer caso debe concurrir un elemento disruptivo. Alude al contenido de las resoluciones e informes aportados, y rechaza que las actividades desarrollada puedan calificarse como I+D, insistiendo en que no se demuestra que los avances sean objetivamente mejores que los preexistentes en su ámbito de aplicación, y aporta informe pericial en su apoyo, solicita la desestimación del recurso.

El informe técnico de segunda opinión aportado, elaborado por Ingeniero de Telecomunicación y doctor en informática, evalúa el proyecto, y se centra en las novedades que se alegan sobre el proyecto. Considera que no es posible detectar novedades objetivas , el sistema de hardware-software diseñado permite un control informático en la actividad de hornos de cocina, pero no se aplican nuevos conocimientos científicos , sino que se aplican técnicas estándar de ingeniería del software y de ingeniería de control, que producen un avance tecnológico para la solicitante al obtener un nuevo software. Se refiere a las novedades objetivas que destaca el experto técnico y rechaza que puedan ser calificadas de I+D. Entiende que la tecnología referida se está aplicando a electrodomésticos y en general en el hogar años antes del proyecto y algunas tareas complejas se consiguen realizar a través de tecnología IoT como monitorizar la eficiencia energética del horno, adecuar a cada momento a través de la monitorización el uso de electrodomésticos. Se refiere a que existían algoritmos desde mucho antes del inicio del proyecto para análisis y predicción de datos masivos y no hay evidencias de que se esté creando nueva tecnología.

En fin detalla que no se demuestra ni se aportan evidencias de que la técnicas fueran desconocidas en el sector. Considera que se produce un avance subjetivo para la entidad.

TERCERO- El informe técnico ha sido cuestionado por la recurrente, por entender que realiza una valoración incorrecta del proyecto, y del estado de la técnica. Rechaza que el proyecto responda a mera conjugación de técnicas o tecnologías estándar. Insiste en que el proyecto incorpora un nuevo producto y permite que el sistema creado inspeccione y controle la calidad durante todas las etapas de un horno desde la construcción de un prototipo hasta su funcionamiento en hogares. Se consiguen avances sustanciales y nuevos conocimientos, de modo que estas novedades no se encuentran en ningún otro sistema e implican una mejora significativa.

Alega falta de idoneidad e independencia del autor del informe que no ha pasado un proceso de certificación evaluada por ENAC a diferencia de los expertos de la entidad. y aduce que es un encargo de la Administración a un experto que no puede considerarse imparcial. Añade que este informe no ha sido sometido a debate en vía administrativa

En escrito de conclusiones, insiste en estos aspectos y se centra en el informe que rebate, por entender que la valoración que hace no es correcta.

CUARTO- El tema objeto de debate exige partir de la normativa de aplicación. El art. 35 de la ley 27/2014, del Impuesto de Sociedades, dispone:

1. Deducción por actividades de investigación y desarrollo.

La realización de actividades de investigación y desarrollo dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra, en las condiciones establecidas en este apartado.

a) Concepto de investigación y desarrollo.

Se considerará investigación a la indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, y desarrollo a la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.

Se considerará también actividad de investigación y desarrollo la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, así como la creación de un primer prototipo no comercializable y los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, siempre que éstos no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.

Asimismo, se considerará actividad de investigación y desarrollo el diseño y elaboración del muestrario para el lanzamiento de nuevos productos. A estos efectos, se entenderá como lanzamiento de un nuevo producto su introducción en el mercado y como nuevo producto, aquel cuya novedad sea esencial y no meramente formal o accidental.

También se considerará actividad de investigación y desarrollo la creación, combinación y configuración de software avanzado, mediante nuevos teoremas y algoritmos o sistemas operativos, lenguajes, interfaces y aplicaciones destinados a la elaboración de productos, procesos o servicios nuevos o mejorados sustancialmente. Se asimilará a este concepto el software destinado a facilitar el acceso a los servicios de la sociedad de la información a las personas con discapacidad, cuando se realice sin fin de lucro. No se incluyen las actividades habituales o rutinarias relacionadas con el mantenimiento del software o sus actualizaciones menores.

2. Deducción por actividades de innovación tecnológica.

La realización de actividades de innovación tecnológica dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra en las condiciones establecidas en este apartado.

a) Concepto de innovación tecnológica.

Se considerará innovación tecnológica la actividad cuyo resultado sea un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes. Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.

Esta actividad incluirá la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, la creación de un primer prototipo no comercializable, los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, incluidos los relacionados con la animación y los videojuegos y los muestrarios textiles, de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, siempre que no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.

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4. Aplicación e interpretación de la deducción.

a) Para la aplicación de la deducción regulada en este artículo, los contribuyentes podrán aportar informe motivado emitido por el Ministerio de Economía y Competitividad, o por un organismo adscrito a éste, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos exigidos en la letra a) del apartado 1 de este artículo para calificar las actividades del contribuyente como investigación y desarrollo, o en la letra a) de su apartado 2, para calificarlas como innovación, teniendo en cuenta en ambos casos lo establecido en el apartado 3. Dicho informe tendrá carácter vinculante para la Administración tributaria.

Ambos apartados contienen normas concretas sobre las bases para la deducción, y los porcentajes. El apartado 3 por su parte contiene una serie de exclusiones que no son de interés en este caso, dado que el informe recurrido es favorable parcial y entiende que el proyecto desarrollado merece la calificación de I+D

Para obtener las deducciones previstas, es necesario seguir un procedimiento que se regula en el RD 1432/2003, y así, en materia de Informes Técnicos de Calificación, el art. 5.3 del Real Decreto 1432/2003 de 21 de noviembre, por el que se regula la emisión por el Ministerio de Ciencia y Tecnología de informes motivados relativos al cumplimiento de requisitos científicos y tecnológicos, a efectos de la aplicación e interpretación de deducciones fiscales por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica, establece que:

'Salvo en los supuestos y en los términos que se establezcan por orden del Ministro de Industria, Turismo y Comercio, el solicitante deberá presentar un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, de acuerdo con las definiciones de estos conceptos y los requisitos científicos y tecnológicos contemplados en el art. 35 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC)'

Tal como se ha puesto de relieve en reiteradas Sentencias sobre temas relativos a la interpretación de estos preceptos, los conceptos de investigación y desarrollo , al que se incorpora el de innovación, son potencialmente indeterminados y, en su configuración legal se articulan alrededor de términos equívocos cuya determinación final se relega a la apreciación del intérprete, pues tanto las definiciones legales de ambos conceptos como las excepciones o salvedades que a renglón seguido se instrumentan, están plagadas de fórmulas genéricas y de expresiones de notable equivocidad

Como recuerda la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional de 7 de marzo de 2013, ' El requisito central de la novedad en el material, producto o proceso, en lo concerniente a la investigación o desarrollo que se viene exigiendo por la Administración puede ser, a priori, objeto de interpretaciones diametralmente opuestas, según se pretenda favorecer la inversión de las empresas en las actividades de investigación y desarrollo -no cabe olvidar que la propia rúbrica del Capítulo IV del Título VI de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades, se incorpora la finalidad de la deducción que nos ocupa, al referirse a 'deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades', entre las cuales, el artículo 33 Legislación citadaLIS art. 33Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades .Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. reconoce y disciplina la deducción 'por la realización de actividades de investigación y desarrollo'- o, por el contrario, se pretenda excluir todo intento de obtener un beneficio fiscal, lo que se logra ensanchando o reduciendo la interpretación de conceptos tales como 'indagación original', 'nuevos conocimientos' o 'superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico', que son las nociones abiertas sobre las que se monta, en la Ley 43/1995, la idea de 'investigación', así como en el posterior Texto refundido de dicha Ley; y, por lo que respecta a la concreción final del otro término de la deducción, el de 'desarrollo', también son conceptos indeterminados los de 'nuevos materiales o productos' o 'nuevos procesos', siendo así que, además, cuando se habla de novedad respecto a los resultados de la labor investigadora, puede ésta centrarse en aspectos absolutos o relativos'.

En diversas Sentencias de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la AN se han efectuado pronunciamiento sobre estos conceptos en relación a recursos respecto a liquidaciones sobre el impuesto de sociedades. Debe puntualizarse que en este caso, no se examinan las liquidaciones concretas sino la calificación de un proyecto determinado, que ha sido favorablemente calificado si bien de manera parcial, puesto que la Administración ha entendido que se trata de un proyecto de e innovación tecnológica. los argumentos recogidos en determinadas Sentencias que se citan sobre las deducciones fiscales por I+D son aplicables asimismo a las deducciones por IT.

Debe tenerse en cuenta además el concepto de discrecionalidad técnica aplicable en estos supuestos, y sobre la misma así como sobre la presunción iuris tantum de veracidad de los informes administrativos emitidos en ejercicio de la misma, la Jurisprudencia, por todas al FJ 3 de la STS de 17 de julio de 2012 (rec. núm. 992/2011Jurisprudencia citadaSTS, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 4ª, 17-07-2012 (rec. 992/2011) ) estima que la discrecionalidad técnica ' ha sido reconocida por el Tribunal Constitucional en Sentencias 353/1993, de 29 de noviembreJurisprudencia citadaSTC, Sala Segunda, 29-11-1993 ( STC 353/1993 ) , 34/1995, de 6 de febreroJurisprudencia citadaSTC, Sala Primera, 06-02-1995 ( STC 34/1995 ) , 73/1998, de 31 de marzoJurisprudencia citadaSTC, Sala Primera, 31-03-1998 ( STC 73/1998 ) , o 40/1999, de 22 de marzoJurisprudencia citadaSTC, Sala Segunda, 22-03-1999 ( STC 40/1999 ) , por cuanto, en estos casos, los órganos de la Administración promueven y aplican criterios resultantes de los concretos conocimientos especializados, requeridos por la naturaleza de la actividad desplegada por el órgano administrativo, de forma que las modulaciones que encuentra la plenitud del conocimiento jurisdiccional sólo se justifican en una presunción de certeza o de razonabilidad de la actuación administrativa, apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. Presunción iuris tantum, que puede desvirtuarse si se acredita la infracción o el desconocimiento del poder razonable que se presume en el órgano calificador.'

En el mismo sentido la sentencia del Tribunal Supremo de 15 de diciembre de 2011 que, en un asunto análogo sobre informes relativos a investigación y desarrollo a efectos de deducciones fiscales, declaró: 'Se ha de recordar que la discrecionalidad técnica expresada surge de una presunción de certeza o de razonabilidad de la actuación administrativa, apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. De modo que dicha presunción 'iuris tantum' sólo puede desvirtuarse si se acredita la infracción o el desconocimiento del proceder razonable que se presume en el órgano administrativo en cuestión, bien por desviación de poder, arbitrariedad o ausencia de toda posible justificación del criterio adoptado, entre otros motivos, por fundarse en patente error, debidamente acreditado por la parte que lo alega'.

Así pues hay que partir de que los Tribunales no pueden sustituir a la Administración en el ejercicio de una actividad discrecional determinada.

La Sentencia del Tribunal Constitucional 353/1993 , de 29 de noviembre , corroborada también por la STC 34/1995, de 6 de febrero recuerda que: ' el Tribunal Constitucional, haciendo suya una consolidada doctrina jurisprudencial aplicada por los tribunales ordinarios, ha tenido ocasión de manifestar que, 'aunque los tribunales de la jurisdicción contencioso-administrativa son ciertamente competentes para enjuiciar la legalidad de la actuación de los órganos juzgadores de las oposiciones o concursos [supuesto de discrecionalidad técnica], en modo alguno pueden sustituir a éstos en lo que sus valoraciones tiene de apreciación técnica ... no solo porque implicaría la omnisciencia de los órganos judiciales sino porque estos están llamados a resolver problemas jurídicos en términos jurídicos y nada más', de modo que 'la valoración del tribunal calificador en lo que de apreciación técnica tengan en sí misma escapa al control jurídico', con 'fundamento en una 'presunción de razonabilidad' o 'de certeza' de la actuación administrativa-va apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. Ahora bien, aquella presunción, en tanto que presunción 'iuris tantum', también podrá desvirtuarse si se acredita infracción o desconocimiento del proceder razonable que se presume en el órgano calificador, bien por desviación de poder, arbitrariedad o ausencia de toda posible justificación en el criterio adoptado'.

Ello no impide, no obstante, que la parte interesada pueda presentar cuantas pruebas estime en apoyo de su pretensión para desvirtuar esta presunción.

QUINTO- Partiendo de esta normativa y situación, y con los criterios Jurisprudenciales que se citan, esta Sección viene considerando que de lo expuesto se deduce que, para resolver debidamente los litigios de esta naturaleza, hay que ponderar en cada concreto supuesto principalmente tres documentos. En primer lugar, la Memoria Técnico-Económica del proyecto, elaborada directamente por los solicitantes, y donde se ha de alegar motivadamente con la debida capacidad de convicción en qué modo el proyecto incluye una novedad sustancial en el concreto campo científico-técnico a que pertenece. De tal modo, no se trata de un documento eminentemente científico donde se haya de incorporar un examen técnico, pero tampoco se puede limitar a trascribir el tenor literal de los artículos citados, a riesgo de no suministrar a la Administración la información precisa para manifestarse en sobre si constituye I+D o solo Innovación.

A esta memoria técnico-económica se ha de acompañar un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC). Este segundo documento es de obligada aportación, y debe emitirse por entidad acreditada. Es un documento especialmente trascedente en estas cuestiones, dado que contiene un informe especializado sobre el contenido de cada proyecto y la calificación que merece para los técnicos.

Esta obligatoriedad de aportación con la cualificación que contenga no puede asimilarse a vinculación de sus conclusiones, ya que esto dependerá de su contenido y valoración, junto con la Memoria Técnico-Económica, y finalmente debe tenerse en cuenta el Informe Motivado Vinculante, que constituye el objeto del presente recurso contencioso y que sería el tercer documento que ha de contener el procedimiento.

A ello se añaden los diferentes informes periciales que puedan aportar las partes, y cuya valoración se realiza en cada caso, atendiendo las concretas circunstancias. Precisamente como se exponía anteriormente, la presunción de veracidad puede desvirtuarse, mediante pruebas concretas y concluyentes. Por ello, las partes pueden presentar cuantos informes estimen, y la propia Administración aportar los que considere en su apoyo.

Partiendo de estos aspectos, se ha llevado a cabo el proyecto antes descrito. Los informes presentados por el experto de la entidad de acreditación, tanto en el procedimiento, como el recurso de alzada, traídos todos ellos al proceso al ser admitida la prueba pericial al respecto, han insistido en la naturaleza de I+D del proyecto presentado. El criterio de la Administración, reiterado en las resoluciones y sustentado por el informe de segunda opinión aportados, mantienen sin embargo que el proyecto merece la calificación de IT y no de I+D, como se pretende. La diferente valoración se centra en que para la Administración el proyecto no reviste suficiente novedad, ni se acredita el riesgo asociado a la incertidumbre con los objetivos planteados. En este sentido se pronuncia el informe de segunda opinión, con las conclusiones que antes se han destacado.

Por el contrario, los expertos de la entidad acreditadora y los informes aportados, han insistido en la novedad del proyecto, aspecto al que se confiere especial relevancia en este caso.

El problema, como se ha venido poniendo de relieve por esta Sala, reside en la calificación de la novedad de un proyecto, puesto que se asume que implica una novedad determinada pero el alcance y trascendencia de la misma debe ser examinada a efectos de aplicación del art. 35 de la LIS con las diferentes consecuencias que se derivan de una u otra calificación. Pero debe recordarse que los Informes Motivados y las resoluciones dictadas en alzada han valorado el proyecto como IT, Favorables parcialmente a las pretensiones del actor. Luego no se rechaza que el proyecto incorpore novedades de determinada relevancia, sino el alcance de éstas.

SEXTO- En la demanda se aduce que el proyecto cumple las exigencias y encaja en la definición del art. 35 sobre I+D. Se centra en el informe del experto de la entidad certificadora, en la importancia de sus manifestaciones, informes aportados posteriormente, cualificación concreta de los informantes y aspectos de fondo del proyecto.

Como decíamos, el problema se centra en la valoración de las pruebas, y en este caso, si bien el experto técnico ha insistido en la novedad del proyecto, debe precisarse un dato esencial y es que en el informe que acompaña el recurso de alzada, en el que se precisan aspectos para rebatir el Informe Motivado, el experto considera que :' En resumen, con respecto al estado de la técnica en cuanto a la monitorización y control utilizados al inicio del proyecto, los sistemas desarrollados en el presente proyecto presentan funcionalidades novedosas que mejoran: la rapidez, seguridad y fiabilidad siendo además un sistema intuitivo y modular. Los nuevos algoritmos permiten adquirir, convertir y analizar una gran cantidad de datos aislados en información precisa de funcionamiento de los hornos pasando además de sistemas de información cerrados a información abierta y accesible mediante protocolos de Internet de las cosas que ofrecerá funcionalidades de monitorización y gestión en tiempo real. '

Esta conclusión se detalla en ambos recursos, apreciándose así que el sistema que desarrolla el proyecto implica una evidente mejora, en aspectos como rapidez y seguridad, y se desarrollan algoritmos que implican un avance como se describe.

Este aspecto, evidentemente desarrollado y detallado en los informes que constan, se pone en relación con los argumentos contenidos, no solo en los Informes Motivados, sino en los ampliatorios que constan en la resoluciones dictadas en los recursos de alzada, que destacan que' No se ha demostrado convenientemente ni se han aportado evidencias de que el proceso de mejora de un sistema HW+SW de inspección y control de la calidad del proceso de fabricación de los hornos, fuera desconocido en la industria de fabricación de electrodomésticos al inicio del proyecto,' lo que se relaciona con la incertidumbre asociada, y - La monitorización y gestión tanto local como reprogramación remota en tiempo real del proceso, el testeo de la producción diaria o la pasarela DBUS2/Ethernet, suponen un avance tecnológico para la entidad, es decir, una novedad subjetiva

En estos aspectos incide también el Informe de segunda opinión, cuyas conclusiones constan en las actuaciones, y que se han destacado previamente en esta resolución, y que valora los aspectos destacados como novedad tanto en el diseño y desarrollo del software para gestionar los datos recogidos de los hornos, como el de componentes de hardware para la comunicación de hornos con el internet de las cosas. Se destaca en el informe el dato relevante de que estos aspecto no implican que sea un proyecto de I+D, puesto la tecnología IoT se está aplicando desde hace años en el sector, y se desarrollan tareas complejas aplicando esta tecnología. No hay evidencias de la novedad o desconociendo de estas técnicas en el sector y se considera novedad subjetiva para la entidad.

Estos argumentos se consideran relevantes puestos en relación con las concusiones que detalla el propio experto de la entidad que si bien califica en todo momento el proyecto de I+D, concluye que el proyecto presenta 'funcionalidades novedosas' puesto que se mejoran determinados aspectos, desarrollando algoritmos, aspecto que por sí mismo no implica que el proyecto sea de I+D

Todo ello, puesto en relación y examinado en su conjunto, no permite concluir que evidentemente el proyecto implique una labor de I+D .Es evidente que se han realizado trabajos que se han prolongado durante dos años, que ha supuesto una cierta incertidumbre para comprobar los resultados, pero no se acredita la novedad evidente del proyecto ni el hecho de que haya implicado una novedad objetiva.

La demanda parte de que los informes presentados por la entidad acreditadora son absolutamente acreditativos de la actividad de I+D y entiende que la Administración incurre en grave error., aspecto que no puede compartirse. Se trata de opiniones sustentadas en criterios técnicos, y tanto la Administración en sus informes como el de segunda opinión resultan especialmente esclarecedores de que el proyecto es relevante e interesante y produce mejoras, destacadas en las conclusiones del informe que acompaña los recursos de alzada, pero no suficientes para calificar como I+D el citado proyecto.

Alega falta de motivación de los informes. No se trata de un problema de falta de motivación, sino de que no se comparte el criterio de la Administración. Los informes de la Administración, que se califican por la actora de ' justificación breve y sin fundamento' sin embargo explican perfectamente los motivos por los u el proyecto no reviste entidad para ser calificado como I+D, aspectos en los que incide el informe de segunda opinión. A ello se añade que los informes tachados de inmotivados son rebatidos de manera exhaustiva, lo que evidencia que la motivación existe y se desprende de los mismos, ya que los temas básicos de objeción a la calificación pretendida se centran en la ausencia de novedad objetiva y la falta de datos sobre la pretendida novedad.

Debe tenerse en cuenta que la motivación implica exteriorizar las razones de hecho o de derecho en que se apoya el acto administrativo y su finalidad es doble: i) por un lado, sirve como garantía al administrado pues le permite conocer las razones en que la Administración funda su decisión y poder impugnar el acto con mayor conocimiento y precisión; ii) por otro, facilita el control de los actos administrativos por los Tribunales.

La exigencia de motivación se recoge en el art. 35 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre , de Procedimiento Común de las Administraciones Públicas, y el art. 88.6 señala que ' la aceptación de informes o dictámenes servirá de motivación a la resolución cuando se incorporen al texto de la misma'.

La STC 100/1987, de 12 de junio , determina que el deber de motivar las resoluciones no exige de la autoridad decisoria ' una exhaustiva descripción del proceso intelectual que la ha llevado a resolver en un determinado sentido, ni le impone una determinada extensión, intensidad o alcance en el razonamiento empleado, sino que para su cumplimiento es suficiente que conste de modo razonablemente claro cuál ha sido el fundamento en derecho de la decisión adoptada, criterio de razonabilidad que ha de medirse caso por caso, en atención a la finalidad que con la motivación ha de lograrse...' (En igual sentido SSTC 196/1998, de 24 de octubre; 25/1990, de 19 de febrero ), pues, como afirma el ATC 951/1986, de 12 de noviembre, ' una cosa es la carencia de motivación y otra la motivación concentrada, aunque precisa y suficiente'. Por consiguiente, ' no es exigible una pormenorizada respuesta a todas las alegaciones de las partes, sino que basta que la motivación cumpla la doble finalidad de exteriorizar el fundamento de la decisión adoptada y permitir su eventual control jurisdiccional' ( SSTC 26/1989, de 14 de febrero; 70/1990, de 5 de abril ; igualmente, SSTC 14/1991 , 116/1991 y 109/1992 ). Todo ello sin olvidar que incluso ha admitido el Tribunal Constitucional la motivación de aquellas resoluciones que, pese a mostrar lagunas en la argumentación, permitan inferir el sentido y fundamento de la decisión ( SSTC 2/92 y 175/90 ).

Por tanto, la motivación no es un requisito de carácter meramente formal, sino de fondo e indispensable, porque sólo a través de los motivos pueden los interesados conocer las razones que justifican el acto, porque son necesarios para que la jurisdicción contencioso-administrativa pueda controlar la actividad de la Administración y porque solo expresándolos puede el interesado dirigir contra el acto las alegaciones y pruebas que correspondan según lo que resulte de dicha motivación, que, si se omite, puede generar la indefensión prohibida por el art. 24.1 de la Constitución ( SSTC 26/81, de 17 de julio , 61/83; de 11 de julio , y 353/95, de 24 de octubre).

Para el Tribunal Supremo, la motivación no ha de tener una extensión determinada, sino que ésta estará en función de la mayor o menor complejidad de lo que se cuestione o de la mayor o menor dificultad del razonamiento que se requiera, lo que implica que pueda ser sucinta o escueta, sin necesidad de amplias consideraciones cuando no son precisas en orden a la cuestión que se plantea y resuelve ( STS de 20 de julio de 2016, recurso 4174/2014 ), admitiendo la motivación por referencias a informes, dictámenes o memorias, señalando que las consideraciones jurídicas generales o estandarizadas no pueden obstar por sí solas a una clara y congruente motivación; por último, la falta de motivación o la motivación defectuosa pueden comportar la anulación del acto o bien constituir una mera irregularidad no invalidante ( art. 63.2 de la Ley 30/1992 ), lo cual habrá de determinarse en función de la naturaleza del acto y de si realmente se constata una situación de indefensión material del administrado que no se produce en el supuesto de que la motivación, aunque sucinta, cumpla con las finalidades de proporcionar los elementos necesarios para una adecuada defensa frente al acto de que se trata y para su revisión en vía de recurso ( SSTS de 15.11.84 , 21.09.98 y 7.06.99 , entre otras).

La STS de 3 de febrero de 2015, recurso 577/2013 , señala que la exigencia de motivación no puede comprender el derecho a que se proporcione a las partes una explicación exhaustiva y pormenorizada de cada argumento invocado o de cada prueba practicada o elemento documental del expediente administrativo, doctrina que ha de ser puesta en conexión con la exigencia de que el defecto de motivación haya producido una indefensión efectiva, es decir, cuando el recurrente no hubiese tenido la oportunidad de alegar cuanto ha estimado oportuno en defensa de su derecho tanto en vía administrativa como judicial.

En este caso, la motivación es evidente. La parte puede conocer perfectamente las razones en que se basa la Administración al emitir sus informes y ha podido cuestionarlos y contrastarlos con los suyos propios. No se aprecia en modo alguno ausencia de motivación, sino que la actora no comparte los argumentos a que llega la Administración, lo que es algo completamente diferente.

SÉPTIMO. Se hace especial referencia a los informes de los expertos, cuya solvencia y experiencia consta perfectamente y no es cuestionada en absoluto en ningún momento. Sin embargo, como se ha puesto de relieve de manera constante por esta Sala, no tiene carácter vinculante la Memoria o el Informe aportados con la solicitud. El sistema que regula el Real Decreto 1432/2003 para emisión de los informes motivados no prevé en absoluto esta conclusión. Tal norma se ha dictado en desarrollo del art. 33.4 de la ley 34/1995, en la redacción dada por la ley 7/2004, y posterior art. 35 del TRLIS RDL 4/2005, hoy derogado. En el Preámbulo de este Real decreto se explica:

'Resulta necesario ofrecer a los agentes económicos un entorno de seguridad jurídica que les permita conocer si las actividades que plantean llevar a cabo merecerán o no la calificación requerida para aplicar los incentivos fiscales considerados. Disponer de una información lo más objetiva posible acerca de la naturaleza y contenidos en I+D+i así como de los gastos asociados a este tipo de actividades empresariales, supondrá un escenario de mayor certidumbre tanto para la empresa que ha de afrontar la toma de decisión de inversión, como para el resto de los agentes económicos que actúan en el tráfico jurídico mercantil, y muy especialmente para la propia Administración tributaria.

En esta línea, la reciente Ley 7/2003, de 1 de abril modifica el apartado 4 del art. 33 de la ley 43/1995 , del impuesto sobre sociedades e introduce la posibilidad para los sujetos pasivos de aportar a la Administración tributaria informes motivados relativos al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos necesarios para poder aplicar la deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica... Esos informes motivados que tienen carácter vinculante para la Administración tributaria, deben ser elaborados y emitidos por el Ministerio de Ciencia y Tecnología o por un organismo adscrito a éste'

Sobre esta base, se regula el procedimiento y en el mismo no se confiere carácter vinculante el informe técnico emitido por la entidad, El art. 8.3 del Real decreto dispone que 'la falta de contestación el plazo de tres meses no implicará la aceptación de los criterios expresados por el solicitante en el escrito de petición de informe ni determinará efectos vinculantes para el Ministerio...'

Es decir, es evidente que los informes de los expertos han de examinarse para fundamentar unas conclusiones pero la vinculación a los mismos se refiere a que han de aportarse y ser tenidos en cuenta, pero la Administración lleva a cabo un procedimiento que el Real decreto regula precisamente para verificar los resultados. Si la vinculación fuera absoluta, bastaría la mera aportación de los informes para que se otorgara la calificación pretendida, y es evidente que ello no es así. Es decir, se trata de la necesidad de aportación, y obligación de su valoración, pero no de que las conclusiones que los mismos recogen sean vinculantes y la Administración no pueda apartarse de las mismas. Ello no es así en modo alguno, y todo el procedimiento regulado conduce a la necesidad de valorar los informes, pero también es claro que el Informe Motivado Vinculante no tiene por qué coincidir con los aportados por la parte solicitante.

Por otro lado, se cuestiona la aportación del informe pericial de segunda opinión. Este informe se ha admitido como una prueba pericial aportada en el proceso contencioso-administrativo, como cualquiera otra prueba pericial que pudiera aportarse. No se trata de un informe dentro del procedimiento administrativo, sino de un informe pericial aportado por la demandada, como también la actora ha podido presentar los que ha estimado convenientes para sus intereses. Y de hecho, los informes del experto técnico se han valorado como tal informe pericial, por tanto, en la valoración global del tema planteado. Por ello, no existe obstáculo alguno para que sea tenido en cuenta el informe citado de segunda opinión. Y evidentemente se valora con arreglo a las reglas generales de valoración de pruebas que regula la LEC, por tanto, según su art. 348 El tribunal valorará los dictámenes periciales según las reglas de la sana crítica. No se trata de un informe dentro del procedimiento administrativo, sino de una prueba aportada en fase contencioso-administrativa, dentro del marco de actuación de las partes. Y como tal prueba, puede ser examinada por la parte contraria, y efectuar cuantas alegaciones se estimaran oportunas al respecto, en defensa de los intereses que se persigan.

La propia actora ha efectuado una crítica concreta del informe aportado como de 2ªopinion, tanto en trámite conferido al efecto como en su escrito de conclusiones. Considera que no puede ser tenido en cuenta, y cuestiona su contenido y la experiencia concreta de su firmante. Este aspecto no puede acogerse, puesto que el perito es un experto en la materia, sin que en su condición de tal perito le sean exigibles los requisitos que han de reunir los expertos técnicos, cuando actúan en tal calidad. Un informe pericial no es un informe que deba valorarse en un procedimiento administrativo. De hecho, los informes de los expertos técnicos se traen a este proceso como periciales, y se tratan como tales, siendo valorados con el conjunto de la prueba, sin que pueda darse valor absoluto a lo en ellos recogido puesto que se ha explicado que el procedimiento de valoración requiere estos informes de expertos avalados, pero se valoran posteriormente para su calificación sin que aquéllos sean determinantes o automáticos.

En este caso, la Sala considera a la vista de los Informe motivados, informe de segunda opinión y con los propios informes aportados por el experto técnico , concluye que no puede calificarse el proyecto como de I+D. La redacción del art. 35.2 de la LIS permite que una novedad, un nuevo producto o procesos, se califique como IT. Y la calificación de I+D requiere una indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, y desarrollo a la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.

Estos extremos no han quedado acreditados de manera absolutamente evidente en este proceso.

Se ha insistido en los errores y contradicciones del perito de segunda opinión, apreciaciones que no se comparten. El informante ha examinado el proyecto y ha llegado a conclusiones que resultan muy esclarecedoras y que no se rebaten con los informes aportados por la actora. No se niega la novedad del proyecto pero se considera insuficiente para la calificación como I+D, puesto que se destaca su ámbito subjetivo y la incertidumbre se aprecia pero dentro de esta calificación. La definición del art. 35.2: Se considerará innovación tecnológica la actividad cuyo resultado sea un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes. Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.

Esta definición encaja perfectamente con los datos que se ponen de relieve en las conclusiones detalladas por el propio experto de la entidad de acreditación, antes destacadas.

OCTAVO- Se alega también que se vulneran los principios de confianza legítima y seguridad jurídica. No puede acogerse esta alegación. No se ha creado una expectativa razonable puesto que lo que sucede es que la recurrente, como las empresas que realizan proyectos, pretende legítimamente obtener una ventaja fiscal determinada. Y para ello se acoge al procedimiento que regula el RD 1432/2003. El hecho de presentar un informe de experto que contenga una calificación determinada que considera el informante, no implica un derecho a obtener la misma, ni crea una expectativa real en los términos alegados. la parte se limita a someterse al procedimiento y el Informe motivado puede ser coincidente o no con el emitido por el experto de la entidad acreditada.

En este caso, se valora el proyecto como IT, por tanto se aprecia una actividad determinada, con un contenido concreto y susceptible de deducciones, aunque no sea de la naturaleza pretendida. Pero no puede considerarse que se vulnere principio alguno. La Administración está facultada para examinar el proyecto y calificarlo. No supone un cambio de sentido respecto de una decisión previamente adoptada, puesto que no había una decisión previa. Solo consta el informe que aporta la parte para sostener su pretensión, que es imprescindible para tomar parte en el sistema que el Real decreto establece, pero que no vincula a la Administración como se ha explicado. No existe vulneración del principio de confianza legítima, ni de seguridad jurídica.

En fin, la Sala ha valorado el tema concreto, y analizado los informes aportados. Y como se decía, se trata de un problema de prueba estricto, que requiere el examen de cada supuesto, con las concretas condiciones de cada proyecto. La novedad del proyecto se aprecia, pero no reviste condiciones objetivas para ser calificado como I+D como pretende la recurrente. El hecho de que incorpore una novedad y esto es evidente, no implica que la calificación a tenor del art. 35 de la Ley del Impuesto sea la de I+D. No se extrae esta conclusión de las propias recogidas por los expertos acreditados, y que antes se han detallado.

Todo ello conduce a la desestimación del recurso.

NOVENO- En cuanto a las costas, el art. 139.1 de la LJCA establece que se imponen a la parte cuyos pedimentos son rechazados, como sucede en este caso, si bien se limitan a una cantidad, como permite el apartado cuarto, y en este caso se considera oportuna la cifra de 3.000 euros por todos los conceptos.

Fallo

Que desestimando el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora Sra. Nieto Bolaño en representación de AUTIS INGENIEROS, S.L.., contra Resolución de 26 de febrero de 2019 de la Secretaría de Estado de Investigación, Desarrollo e Innovación que desestima recurso de alzada contra Resolución de Informe Motivado con n. IDI-2017-91089-a SISTEMA DE DISEÑO TEST Y SEGURIDAD PARA LA FABRICACIÓN DE HORNOS, sobre cumplimiento de requisitos científicos y tecnológicos a efectos de aplicación de deducciones fiscales en ejercicio de 2016, debemos declarar y declaramos que las citadas resoluciones son conformes con el ordenamiento jurídico. Y contra Resolución de la misma Secretaría de fecha 23 de abril de 2019, que desestima recurso de alzada contra Informe Motivado emitido en expediente IDI- 2018-99693 a sobre el mismo proyecto, ejercicio de 2017, debemos declarar y declaramos que las citadas resoluciones son conformes con el ordenamiento jurídico. Se imponen a la recurrente las costas causadas, con el límite de 3.000 euros.

Notifíquese en legal forma. Contra la presente Sentencia cabe recurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de su notificación, acreditándose en el escrito de preparación del recurso el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 LJCA , con justificación expresa del interés casacional objetivo que revista.