Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 426/2022, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 378/2020 de 05 de Octubre de 2022

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2020/0006829

Procedimiento Ordinario 378/2020

Demandante:D. Vidal

PROCURADOR D. EDUARDO CODES PEREZ-ANDUJAR

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

S E N T E N C I A Nº 426/22

Ilmos. Sres.:

Presidente:

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados:

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dª María Rosario Ornosa Fernández

Dª María Antonia de la Peña Elías

Dª Ana Rufz Rey

__________________________________

En la villa de Madrid, a cinco de octubre de dos mil veintidós.

VISTOpor la Sala el recurso contencioso administrativo núm. 378/2020,interpuesto por D. Vidal,representado por el Procurador D. Eduardo Codes Pérez-Andújar, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 18 de diciembre de 2019, que desestimó la reclamación NUM000 deducida contra el acuerdo que desestimó la solicitud de rectificación de autoliquidación relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2013; habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley de esta Jurisdicción, se emplazó a la parte actora para que formalizase la demanda, lo que verificó mediante escrito en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que estimó de aplicación, suplicaba se dicte sentencia por la que se anule la resolución recurrida.

SEGUNDO.-El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito en el que suplicaba se dicte sentencia que desestime el recurso.

TERCERO.-Por auto de 5 de febrero de 2021 se acordó el recibimiento a prueba, con el resultado que consta en las actuaciones, habiéndose cumplido el trámite de conclusiones y señalándose para votación y fallo el día 4 de octubre de 2022, en cuya fecha ha tenido lugar.

Ha sido Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.-El presente recurso tiene por objeto determinar si se ajusta o no a Derecho la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 18 de diciembre de 2019, que desestimó la reclamación deducida por el actor contra el acuerdo de la Agencia Tributaria que había desestimado la solicitud de rectificación de autoliquidación relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2013.

La cuantía del procedimiento ha sido fijada en 31.191,90 euros por Decreto de la Letrada de la Administración de Justicia de fecha 29 de enero de 2021.

SEGUNDO.-Los hechos relevantes para el análisis del presente recurso, acreditados documentalmente, son los siguientes:

1.-Por acuerdo de fecha 1 de junio de 2018, la Agencia Tributaria denegó la solicitud de rectificación de autoliquidación formulada por el actor en relación con el ejercicio 2013 del IRPF, con la siguiente argumentación:

'El artículo 108 de la Ley 58/203, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante LGT o Ley General Tributaria), establece en su apartado 4 que 'los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario.'

En este sentido, el apartado 1 de este mismo artículo 108 establece que 'las presunciones establecidas por las normas tributarias pueden destruirse mediante prueba en contrario, excepto en los casos en que una norma con rango de ley expresamente lo prohíba.'

Respecto de los medios de prueba posibles a utilizar por el obligado tributario, deberá tenerse en cuenta lo dispuesto en materia de prueba en la sección 2ª del capítulo II del título III de la LGT. En particular, habrá que estar a lo señalado en su artículo 106.1 , el cual establece que 'en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa' y en el artículo 105.Uno , que en relación con la carga de la prueba establece que 'en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.'

Por otro parte, el artículo 7p) de la Ley del IRPF , establece que estarán exentos:

'Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:

1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusulas de intercambio de información.

La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.

Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe.

El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de la exención.'

Y el artículo 6 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y se modifica el Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones (en adelante Reglamento del IRPF) dice:

'1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto , los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos:

1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.

Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.

3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.'

Por su parte, el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, en su redacción dada por la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal (BOE del 30 de noviembre), establece lo siguiente:

'5. La deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario.

Cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que este se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias.'

Esta oficina gestora, una vez cotejada la documentación aportada por el obligado tributario y valorados los argumentos contenidos en su escrito inicial y en el trámite de alegaciones, no encuentra ajustadas a derecho sus pretensiones por las siguientes consideraciones:

1. No consta documentación que justifique tener derecho a la aplicación de la exención del artículo 7.p) de la Ley del IRPF , ya que el simple hecho de desplazarse al extranjero para trabajar allí una temporada o días sueltos, no presupone que se cumplan todos y cada uno de los requisitos para aplicar la exención solicitada en base al artículo 7.p) de la Ley del IRPF .

La norma requiere que los trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero, y esto supone que no cualquier desplazamiento al extranjero justifica la aplicación de la exención sino que es indispensable demostrar que se han realizado trabajos en el extranjero, para una empresa o entidad no residente en España o para un establecimiento permanente radicado en el extranjero, que esos trabajos son los que motivan los desplazamientos acreditados y se corresponden con el pago de las rentas exentas y que, en el caso de ser trabajos para una entidad vinculada con la entidad empleadora del trabajador, deberán cumplirse los requisitos previstos en el artículo 16.5 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades .

El contribuyente no aporta ningún documento emitido por su empleadora en relación con la realización de trabajos en el extranjero, en beneficio de entidades no residentes.

La justificación de dichos trabajos en el extranjero se limita a una descripción realizada por el propio obligado tributario en su escrito de solicitud, y una relación de viajes efectuada por él mismo, así como justificantes de dichos viajes.

No aporta documentación adicional al respecto en el trámite de alegaciones.

2. El obligado tributario no ha aportado ningún certificado emitido por la empresa empleadora en el que se indique expresamente el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 7p de la Ley del IRPF y del 16.5 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades .

No aporta documentación adicional al respecto en el trámite de alegaciones.

3. Más allá de sus meras manifestaciones, el obligado tributario no ha aportado ninguna documentación acreditativa de los trabajos que habría realizado en el extranjero, así como de los trabajos que efectúa en España. Esto imposibilita comprobar si efectivamente el trabajo realizado en el extranjero ha beneficiado a las entidades que el obligado tributario indica en su solicitud o si realmente ha beneficiado a su empleadora.

Es decir, no resulta posible saber si los servicios prestados eran inherentes al trabajo del obligado tributario y si reportaban beneficio o ventaja a las entidades no residentes destinatarias de los mismos y si se trataba de los trabajos que eventualmente se hubieran podido prestar por un tercer independiente o internamente por la misma entidad.

En términos similares se manifiestan múltiples resoluciones de los tribunales-económico administrativos y de los tribunales superiores de justicia (entre ellos resolución TEAR Madrid ante reclamación 28/07731/09 o sentencia 766/2015 del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de fecha 18/06/2015, ante recurso número 380-2013 . También la Resolución TEAR Madrid de fecha 28/09/2016 en relación con el Procedimiento 28-26144-2013 dice en el punto segundo que 'el motivo de la desestimación no es únicamente que la exención no se ha declarado en el modelo 190 ni que este no se ha rectificado, sino también que no se ha aportado prueba alguna de los requisitos citados' y en el punto tercero 'de la normativa citada se desprende que en los servicios prestados entre entidades vinculadas es preciso acreditar que éstos se han prestado de manera efectiva, que se ha producido una ventaja en la entidad receptora, teniendo en cuenta que, en cualquier caso, la parte de los servicios intragrupo realizados en el extranjero que se corresponde con servicios realizados para una empresa o entidad no residente en España, y en consecuencia no estará amparada por la exención'. Finalmente, entiende la resolución que 'en este supuesto no se ha justificado que el trabajo realizado en el extranjero no sea otro que el propio del desempeño de su cargo. En

consecuencia se concluye que no existe prueba suficiente del cumplimiento de la totalidad de los requisitos exigidos por la norma para la aplicación de la exención'.

4. Tampoco ha aportado ninguna documentación emitida por su empleadora en relación con los días concretos que habría trabajado en el extranjero. La única documentación aportada son los justificantes de compra de billetes de avión y en algún caso de reserva de hoteles, y una relación de viajes confeccionada por él mismo, pero no hay ninguna corroboración por parte de su empleadora.

Esto imposibilita comprobar si efectivamente el trabajo realizado en el extranjero ha beneficiado a las entidades que el obligado tributario indica en su solicitud o si realmente ha beneficiado a su empleadora. Es decir, no resulta posible saber si los servicios prestados eran inherentes al trabajo del obligado tributario y si reportaban beneficio o ventaja a las entidades no residentes destinatarias de los mismos y si se trataba de los trabajos que eventualmente se hubieran podido prestar por un tercer independiente o internamente por la misma entidad.

5. Por otro lado, este órgano de gestión considera que no resultará de aplicación la exención a todos aquellos supuestos en los que, aunque el destinatario de los trabajos sea una empresa o entidad no residente, el trabajo se preste esencialmente desde España sin perjuicio de que a través de los desplazamientos tuviera lugar su concreción o ultimación. En este sentido, el contribuyente no ha aportado pruebas que acrediten que, efectivamente, el trabajo se habría prestado efectivamente en el extranjero, y no esencialmente desde España. De hecho, los viajes reportados por el obligado tributario tienen una duración mínima (de 1 a 5 días), por lo que efectivamente, y a falta de prueba en contrario, el desplazamiento tan solo habría supuesto la ultimación o concreción de un trabajo previamente desarrollado en España.

6. Adicionalmente, el propio obligado tributario indica que 'mi puesto de trabajo desde Noviembre de 2012 es de Responsable Global de Ventas de Derivados de Renta Variable en Corporate & Investment Banking del Grupo BBVA el cual consiste, aparte de dirigirá los departamentos de ventas y estructuración de Renta Variable de las distintas filiales, es crear líneas de negocio, establecer los planes de acción, exportar las capacidades adquiridas en BBVA España y gestionar los conflictos internos con otras áreas de la filial'

Es decir, su trabajo para BBVA consiste precisamente en las funciones que el mismo contribuyente manifiesta haber prestado en sus viajes al extranjero por lo que no puede entenderse que el trabajo se haya realizado para un tercero, sino que el beneficiado directo ha sido su propio empleador, pues él ha sido específicamente contratado para realizar esas funciones.

Como alegaciones generales al conjunto de puntos anteriores el obligado tributario indica en su escrito de fecha 11/05/2017 que 'lo que quiere la Administración es que la empresa empleadora certifique que efectivamente he realizado trabajos en el extranjero en beneficio de entidades residentes'.

No se trata de una exigencia ni de una condición sine qua non, sino que se trata de analizar con las distintas pruebas que pueda presentar el obligado tributario, y que siguiendo la doctrina mayoritaria en estos casos es él quien debe aportarlas, el cumplimiento de los requisitos exigidos por la normativa para la aplicación de la exención solicitada. En este sentido, el órgano de gestión valora las pruebas aportadas y por las razones indicada anteriormente no encuentra que se cumplan los requisitos para la aplicación de la citada exención.

No se trata de exigir una u otra prueba, sino de analizar, con los criterios de la sana crítica, si se cumplen o no los requisitos y en este sentido nos encontramos con:

1. La presunción de veracidad de que goza el modelo 190 presentado por su empleadora en la que ésta consideró que no correspondía exención por aplicación del artículo 7p de la ley del IRPF en el ejercicio 2013.

2. La presunción de veracidad de que goza su propia autoliquidación IRPF 2013, en la que el obligado tributario consideró que no correspondía exención por aplicación del artículo 7p de la ley del IRPF

3. El obligado tributario ha aportado exclusivamente documentación de haber realizado viajes al extranjero, pero sin aportar documentación acreditativa concreta de los trabajos realizados en sus desplazamientos. Tampoco ha aportado documentación emitida por su empleadora que acredite el trabajo efectivamente realizado en el extranjero ni los beneficiarios concretos de dichos trabajos.

4. No ha aportado documento emitido por su empleadora que certifique los días que habría trabajado efectivamente en el extranjero.

5. Tampoco ha aportado documento emitido por su empleadora que certifique la posible facturación a las entidades vinculadas (que es, según manifiesta el propio obligado tributario, para quien habría trabajado), ni si los mencionados servicios por parte del empleado están recogidos en un contrato de prestación de servicios entre la Compañía y cada una de las entidades no residentes en España integradas en su grupo de empresas, ni de si como consecuencia de su ejecución se generan los correspondientes ingresos para la Compañía.

En su escrito de alegaciones indica que 'los trabajos realizados en las filiales han sido totalmente necesarios para el desarrollo del producto de Derivados de Renta Variable y han producido una ventaja y una utilidad a la filial'

En primer lugar hemos de indicar que se trata de una mera manifestación del obligado tributario, sin ninguna documentación emitida por su empleadora que venga a ratificarla.

Por otro lado, en opinión de este órgano de gestión, si los trabajos/servicios redundaron en beneficio de las sociedades extranjeras, lo lógico es que dichas entidades extranjeras estén dispuestas a soportar un pago por dichos servicios, pago que efectivamente habría facturado la sociedad que presta los servicios (y que en este caso sería la empleadora del obligado tributario).

En estos términos se expresa, entre otras, la Consulta de la Dirección General de Tributos CV 0742-15 cuando indica lo siguiente: 'De la información aportada, este Centro Directivo no puede concluir si se cumple el citado requisito de que el trabajo se preste para una empresa o entidad no residente, o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. Si, en virtud de los acuerdos alcanzados entre ambas empresas, la sociedad española resulta obligada a prestar ciertos servicios para la entidad mexicana, facturándole los mismos según lo que hayan estipulado, y para prestar dichos servicios desplaza a México al trabajador consultante, cabría entender que se cumple el citado requisito al ser una entidad no residente en España la beneficiaria o destinataria última de los trabajos prestados por el trabajador.'

También la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Asturias 33/224/2015 recoge este criterio cuando, analizando la existencia o no de servicios intragrupo, indica entre otros motivos para desestimar la reclamación que 'tampoco existe constancia de facturación alguna entre las entidades involucradas', continúa afirmando que 'todos estos son, a juicio de este Tribunal, documentos transcendentales para valorar la procedencia de la exención pretendida', y finalmente llega a la siguiente conclusión: 'No se puede obviar que estamos en el ámbito de una exención, cuya aplicación debe circunscribirse al estricto perímetro delimitado por la norma, sin que omisiones o defectos probatorios puedan conducir a una extensión de aquél.

Lo señalado debe completarse con la consideración recogida en el artículo 105 de la LGT con arreglo a la cual tanto en los procedimientos de aplicación de los tributos, como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo, lo que supone que rige el principio de la carga objetiva de la prueba, esto es, las consecuencias desfavorables de que algún hecho de los alegados haya quedado sin prueba suficiente irán a cargo de aquella parte a la que favorecería la existencia de tal hecho y su demostración, a no ser que se disponga legalmente lo contrario mediante algún tipo de presunción o se releve de la carga de la prueba, teniendo en cuenta que la apreciación y valoración de la prueba debe ser algo integral y de conjunto, y ponderarse con arreglo a las reglas de la sana crítica rigiendo, en este orden procesal, y en materia de valoración de pruebas las reglas de la libre valoración, en el bien entendido, además, que la valoración de las pruebas debe estar presidida por las notas de globalidad, lógica, racionalidad e interrelación.

En conclusión, la indebida acreditación por parte del obligado tributario de su pretensión obliga a un fallo desestimatorio, confirmando el acuerdo impugnado.'

7. Por último, cabe indicar que, respecto al cómputo de días efectivamente trabajados en el extranjero, salvo prueba en contrario, no se consideraría que los días de traslado al extranjero o de regreso a España cumplan los requisitos para tener derecho a la aplicación de la exención de los rendimientos percibidos por trabajos realizados en el extranjero y recogidos en el artículo 7 de la Ley del IRPF , ya que junto al desplazamiento físico del trabajador fuera de España es preciso que los trabajos se efectúen realmente en el extranjero, para lo cual será necesario que el centro de trabajo se fije, aunque sea de forma temporal, fuera de España. Por lo tanto, los días en los que los horarios de los vuelos impidan este trabajo efectivo en el extranjero, no deberían considerarse. De este modo, y sin perjuicio de lo ya indicado en los puntos anteriores, en ningún caso se considerarían los siguientes días:

19/01/2013 23/01/2013 09/04/2013 28/05/2013 19/06/2013 09/06/2013 10/06/2013 13/06/2013 22/09/2013 26/09/2013

En su escrito de alegaciones el obligado tributario dice lo siguiente:

'Los días 20-1-2103, 9-6-2013 y 22-9-2013: Viaje de ida a México. Durante mi viaje fuera de España preparo las reuniones, los temas a tratar en BBVA Bancomer ya que aterrizo a las 5.30am y entro en BBVA Bancomer a las 8.15am.

Los días 23/01/2013, 13-06-2013 y 26-9-2013: En el viaje de vuelta desde México analizo las reuniones mantenidas y los temas a tratar en Madrid para la filial.

El día 9-4-2013: Durante el viaje repasó los problemas de la filial y la situación de la misma para establecer las políticas necesarias para que la filial mejore sus resultados. Además, cene con el equipo para tener más información de los problemas.

El día 28-5-2013: Trabajo y cena con el mismo sentido que en caso de Milán. El día 19-06-2013: Trabajo con el mismo sentido que en caso de Milán y cena con un cliente Societe General Prop, un buen cliente de la filial que tiene quejas de nuestro servicio.'

En este sentido el artículo 7p) establece claramente cuáles son los requisitos para la deducción:

'Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:

1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero'

Por lo tanto, en la medida en que esos días no se ha realizado efectivamente trabajos en el extranjero, no cabe la aplicación de la deducción. No es preciso que la ley excluya expresamente que estos períodos no sean computables, ya que del propio texto de la ley se desprende la necesidad de dicho trabajo efectivo. En cuanto a la aplicación de la legislación laboral, este órgano de gestión entiende que ésta no resulta de aplicación en el ámbito tributario, y de hecho son muchas las diferencias de calificación de rentas que se producen en ambas legislaciones (por ejemplo retribuciones como rendimientos del trabajo o como rendimientos de actividades económicas). Pero es que además el artículo 14 de la Ley General Tributaria establece 'No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales.'

Si el legislador hubiera querido considerar los días de viaje, la redacción del articulado habría incluido la exención para los días de trabajo efectivamente realizados en el extranjero y para los días indispensable para ello. Pero sólo se recogen en la Ley los días en los que efectivamente se realicen trabajos en el extranjero. En similares términos se manifiesta el Tribunal Económico Administrativo de Madrid respecto a días de trabajo efectivo en el extranjero en sus resoluciones 28/22137/2015, 28/06451/2015, 28/05549/2015, 28/04782/2014 y el Tribunal Superior de Justicia de Galicia (Sede de A Coruña) en sentencia de fecha 01-02-2017 de la Sección 4 -número de recurso 15252/2016 .

La exención contemplada en el artículo 7p) es por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, de modo que debe trabajarse realmente, y este trabajo debe realizarse en un centro de trabajo en el extranjero , y eso es justo lo que no sucede en los días indicados (o al menos, lo que el contribuyente no ha probado que sucede, en opinión de este órgano de gestión).

Además, cabe indicar que el trabajo que habría realizado no se ha acreditado de ningún modo: se trata de meras manifestaciones del obligado tributario, sin ninguna prueba de otro tipo de haber realizado efectivamente trabajos en el extranjero dichos días.

Ya adicionalmente cabe analizar algunas de las manifestaciones del obligado tributario. Así, en relación con 'los días 20-1-2103, 9-6-2013 y 22-9-2013: Viaje de ida a México. Durante mi viaje fuera de España preparo las reuniones, los temas a tratar en BBVA Bancomer ya que aterrizo a las 5:30 am'. Las más básicas normas de la sana crítica no permiten concluir que el obligado tributario habría trabajado esos días. Realmente lo que está diciendo es que esos días no habría dormido y habría estado trabajando toda la noche para luego, al día siguiente, tener importantes reuniones (según él mismo manifiesta). Y ello sin perjuicio de que, como ya se ha indicado, el obligado tributario no ha aportado prueba alguna, se trata sólo de meras manifestaciones.

Además, no se ha aportado documentación acreditativa en relación con los viajes que manifiesta haber realizado el 30/01/2013 05/01/2013 06/01/2013.

Indica en su escrito de alegaciones que 'respecto a los días 5, 6 y 30 de enero 2013 que menciona la propuesta de Resolución, se ha aportado ya los justificantes de los desplazamiento y hotel acreditan que esos días se han trabajado en el extranjero'.

Salvo error por esta parte, no consta dicha documentación. En su escrito de 17/06/2015, dentro de las 94 páginas de que consta la documentación aportada, no aparece los justificantes de viaje y hospedaje esos días. No consta tampoco aportada dicha documentación ni el 18/05/2016 ni el trámite de alegaciones.

Por lo tanto, de los desplazamientos al extranjero, y con independencia de lo recogido en párrafos anteriores, sólo se considerarían 37 días, y no los 50 indicados por el obligado tributario.

A la vista de todo lo expuesto, en opinión de este órgano de gestión el obligado tributario no ha aportado documentación que permita desvirtuar la presunción de certeza de que goza su declaración.

Adicionalmente, no queda justificado el cumplimiento de todos y cada uno de los requisitos para poder aplicar la exención solicitada por la contribuyente.'

TERCERO.-El recurrente solicita en el suplico de la demanda que se anule la resolución recurrida y q ue se declare que el trabajo que realizó en el extranjero en el ejercicio 2013 cumple los requisitos establecidos en el art. 7.p) de la Ley del IRPF, con devolución de la cantidad correspondiente más intereses de demora.

Alega en apoyo de tales pretensiones, en síntesis, que la negativa de la AEAT y luego del TEAR a solicitar al BBVA la justificación de que los desplazamientos al extranjero cumplen los requisitos exigidos, le ha obligado a demostrar que tales viajes se han realizado y que el trabajo se ha llevado a cabo, ya que el Departamento de Recursos Humanos se negó a expedir las certificaciones solicitadas.

Reseña el actor los documentos aportados y destaca que no hay nadie en ninguna filial con el mismo ni similar puesto de trabajo al suyo, no existiendo ningún directivo en ninguna filial que pueda hacer su trabajo. Además, no realiza tareas de administración, control y supervisión. Lo que falta en la estrructura directiva de las filiales es precisamente la labor que realiza para ellas, ya que el volumen del negocio local no permite contratar a un profesional que lleve a cabo sus funciones. Todo su trabajo beneficia directamente y genera un valor añadido a las filiales a las que acude físicamente y, de forma indirecta, a la matriz.

Afirma que ha desarrollado un servicio intragrupo creando una ventaja en la entidad destinataria que hace que mejoren sus resultados, invocando en apoyo de su tesis diversas sentencias y resoluciones administrativas.

CUARTO.-El Abogado del Estado se opone a las pretensiones de la parte actora reiterando, en esencia, los argumentos de la resolución recurrida, con cita de varias sentencias.

QUINTO.-Delimitado en los términos expuestos el ámbito del recurso, la cuestión debatida se centra en determinar si se cumplen los requisitos que exige el art. 7.p) de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, para aplicar la exención que reclama el recurrente. Este precepto dice lo siguiente:

'Artículo 7. Rentas exentas. Estarán exentas las siguientes rentas:

p) Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:

'1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el lìmite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calculatr el importe diario exento.

Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impusto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.'

En desarrollo del precepto legal transcrito, el art. 6 del Reglamento del IRPF, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, dispone:

'1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto , los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos:

1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.

Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.

3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.'

Por último, en lo que ahora importa, el art. 16.5 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece:

'5. La deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario.

Cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que éste se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias.'

El tenor literal de las normas transcritas pone de relieve que para aplicar la exención es preciso que se trate de un rendimiento derivado de un trabajo realizado para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. Y para entender que el trabajo se ha prestado de manera efectiva en el extranjero, se requiere tanto el desplazamiento del trabajador fuera del territorio español, como que el centro de trabajo se ubique en el extranjero.

Además, cuando se trata de trabajos entre entidades vinculadas, también se requiere que el trabajo realizado produzca o pueda producir una ventaja o utilidad para su destinatario, es decir, para la entidad no residente.

Esta exigencia excluye del ámbito de aplicación de la exención aquellos trabajos realizados para la entidad no residente que derivan de la propia estructura empresarial del grupo, así como todas las que, por no incorporar un valor añadido, no justificarían una retribución a terceros a cargo de la sociedad que recibe el servicio. En palabras de la Dirección General de Tributos, cuando una empresa independiente no estaría dispuesta a pagar a otra empresa también independiente la ejecución de tal actividad porque la ejecutaría ella misma internamente.

Por otro lado, la aplicación de esta exención constituye un beneficio fiscal, por lo que incumbe al obligado tributario la carga de probar que concurren todos los requisitos legales, conforme al art. 105 de la LGT.

En definitiva, cuando la prestación del trabajo en el extranjero tiene lugar en el seno de un grupo de empresas, debe determinarse si realmente el destinatario o beneficiario de los servicios es una entidad no residente o si se trata de servicios que redundan en beneficio de todo el grupo de empresas, partiendo de la premisa de que los servicios generen un valor añadido a las entidades no residentes, en cuyo caso podría entenderse que se trata de trabajos prestados para aquellas. En caso contrario, por no tratarse de una auténtica prestación de servicios entre empresas vinculadas, no se trataría de trabajos prestados para una entidad no residente y no procedería la exención pretendida.

SEXTO.-Hay que señalar, además, que la Sala Tercera del Tribunal Supremo viene declarando de manera reiterada que los beneficios fiscales deben ser objeto de interpretación restrictiva por tratarse de excepciones al principio de igualdad que consagra el art. 14 de la Constitución española, en este caso principio de igualdad en materia tributaria, en orden a hacer efectivo el principio de contribución general de todos al sostenimiento de las cargas públicas, como señala el art. 31.1 de la CE.

Por otro lado, en relación con la exención del art. 7 p) de la Ley del IRPF, la sentencia del Tribunal Supremo de 20 de octubre de 2016 (recurso de casación núm. 4786/2011), declara:

'(...) lo que demanda el precepto es que se trate de una persona física residente fiscalmente en el territorio español -para lo que será bastante con que tenga aquí el centro vital de sus intereses- que trabaje por cuenta ajena en una empresa o entidad no residente o en un establecimiento permanente situado en el extranjero. El incentivo fiscal pretende la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero. No está pensado en beneficio de las empresas sino de los trabajadores, de ahí que ni siquiera excluya de su ámbito de aplicación, siempre que se cumplan los requisitos del artículo 16.5 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), aquellos casos en que la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios'.

Por su parte, las sentencias del Tribunal Supremo de fecha 28 de marzo de 2019 (recursos de casación núms. 3772/2017 y 3774/2017), afirman:

'(...) conviene asimismo aclarar que el artículo 7, letra p), LIRPF , tampoco contempla cuál debe ser la naturaleza de los trabajos ni exige una determinada duración o permanencia en los desplazamientos. En particular, no prohíbe que se trate de labores de supervisión o coordinación. Y no reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones, por lo que, en principio, no se pueden descartar los traslados esporádicos o incluso puntuales fuera del territorio nacional, lo que no resulta incompatible con la finalidad de la exención (la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero).

Lo cierto es que el precepto legal solo habla de 'días de estancia en el extranjero', sin establecer ningún mínimo temporal, y el reglamento que lo desarrolla dice que para el 'cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero' ( artículo 6, apartado 2, del Real Decreto 439/2007 ), también sin especificar límite mínimo alguno de días.'Esas mismas sentencias establecen:

'(...) La norma deja claro que las labores de que se trate deben efectuarse físicamente fuera del territorio de España por un trabajador por cuenta ajena; y resulta asimismo manifiesto que los trabajos deben tener en todo caso como destinatario a una entidad no residente en nuestro país o un establecimiento permanente situado fuera del mismo. Pero no reclama que dichos destinatarios de los trabajos del sujeto pasivo del IRPF sean los únicos beneficiarios de los mismos. Concretamente, no prohíbe que existan múltiples beneficiarios o/y que entre ellos se encuentre el empleador del perceptor de los rendimientos del trabajo.

Como hemos dicho, este incentivo fiscal no está pensado en beneficio de las empresas o entidades sino de los trabajadores. La exigencia anterior no solo no está en la letra de la ley sino que, como apunta el recurrente, no parece compadecerse con la circunstancia de que la propia norma contemple expresamente la posibilidad de que la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, disponiéndose como único requisito, por lo demás, normal en la lógica del beneficio fiscal que examinamos, que la prestación del servicio de que se trate produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria'.

Por todo ello, concluyen las indicadas sentencias, respondiendo a la cuestión casacional objetiva que suscitaba el auto de admisión del recurso de casación:

'(...) La exención prevista en el artículo 7, letra p), LIRP, se aplica a los rendimientos percibidos por funcionarios (o trabajadores por cuenta ajena) en activo que se hallan destinados en comisión de servicios en un organismo internacional situado en el extranjero y del que España forma parte, siempre que dicho organismo internacional se beneficie de los trabajos efectivamente realizados por el funcionario, aunque también se beneficie la entidad empleadora de este último'.

SÉPTIMO.-Sentado lo anterior, para resolver la cuestión controvertida hay que partir de los documentos fundamentales que figuran en las actuaciones, que son los que a continuación se reseñan.

- En fecha 4 de noviembre de 2019, don Pedro, en su condición de apoderado de Administración de Personal del Banco Bilbao Vizcaya Argentaria S.A. (BBVA), emitió un certificado con este contenido:

'Que, según consta en nuestros registros, Vidal, D.N.I. NUM001, ingresó en esta Entidad el 09/03/2003 y continúa prestando sus servicios como HEAD OF GLOBAL EQUITIES DERIV. SALES (LEVEL A), en el centro de trabajo 8800-Ciudad BBVA, sito en C/Azul nº 4, Edificio Asia, Planta 1 de (28.050) MADRID.

Que dentro de las funciones de HEAD OF GLOBAL EQUITIES DERIV. SALES, figuran las siguientes:

- Colaborar con el Director de Ventas Globales y Estructuración en la definición de la estrategia comercial, el plan de negocio, los presupuestos y las previsiones financieras para el negocio de ventas de GM.

- Implementar la estrategia comercial y el plan de negocio para la unidad de ventas de GM, liderando iniciativas y proyectos para mejorar el servicio de GM ofrecido a los clientes internos y externos.

- Generar ingresos recurrentes para cumplir con los objetivos de ingresos que se establecen cada año en el presupuesto general de la Unidad de Ventas Globales.

- Supervisar la gestión comercial de los clientes, participando en reuniones y en la negociación de las operaciones más relevantes.

- Centrarse en el fortalecimiento de la relación de BBVA con los clientes actuales y potenciales (institucionales y corporativos) en la unidad bajo su responsabilidad.

- Fomentar la coordinación y alienación alineación estratégica con las mesas de negociación y estructuración con el fin de reforzar las capacidades de desarrollo de producto estructurado y de negociación de BBVA..

- Impulsar la colaboración con las unidades de comercio electrónico para la comercialización de nuevas plataformas para clientes actuales y potenciales.

- Liderar la coordinación del equipo, delegando tareas a su unidad basándose en su especialización por región/cliente, su antigüedad y su carga de trabajo.

- Impulsar la interacción con la Unidad de Riesgos para negociar la aprobación de nuevos productos estructurados y/o líneas de crédito de GM.

- Registrar la actividad de ventas de GM y la responsabilidad de la unidad bajo su responsabilidad a través de herramientas y fuentes de datos propias.

- Desempeñar un papel clave para promover el posicionamiento del banco como un proveedor de soluciones de GM innovadoras y 'ad hoc' para los clientes de la Región/Unidad bajo su responsabilidad.

- Participar en el Comité Estratégico y el Comité de Tramitación de la Unidad de Ventas de GM y asistir a reuniones.'

- En fecha 30 de septiembre de 2021, el Director de Administración de Personal del BBVA expidió un documento en el que manifiesta:

'PRIMERO.- Que, según consta en nuestros registros, Vidal, NIF: NUM001, empleado de esta Entidad, causó baja el 10/01/2020.

SEGUNDO.- Que en BBVA es de aplicación la Norma Interna 60.70.210 N de Modelo de Gastos de Representación y desplazamiento del Personal, que establece los criterios de los viajes de la por cuenta del Grupo BBVA, los gastos de representación, así como la petición de reservas de viajes y hoteles, la solicitud de tarjetas de empresa y regula el procedimiento para su liquidación.

TERCERO.- Que de conformidad con lo previstro en el párrafo anterior, Vidal, realizó con cargo al ejercicio 2013, las liquidaciones que se detallan a continuación:

02/01/2013 hasta 11/01/2013: Resto Europa

11/01/2013 hasta 23/01/2013: MEXICO

01/02/2013 hasta 06/02/2013: MILAN

11/01/2013 hasta 30/01/2013: FRANKFURT

01/02/2013 hasta 05/03/2013: PARIS

08/02/2013 hasta 13/02/2013: LONDRES

20/02/2013 hasta 28/02/2013: LISBOA

25/03/2013 hasta 26/03/2013: LONDRES

15/03/2013 hasta 11/04/2013: MILAN

27/02/2013 hasta 05/03/2013: PARIS

19/04/2013 hasta 02/05/2013: LONDRES

12/02/2013 hasta 13/02/2013: LONDRES

25/04/2013 hasta 23/05/2013: MILAN

08/05/2013 hasta 29/05/2013: Resto Europa

22/05/2013 hasta 04/06/2013: PARIS

04/06/2013 hasta 12/06/2013: MEXICO

29/05/2013 hasta 29/05/2013: MILAN

29/05/2013 hasta 20/06/2013: PARIS

18/06/2013 hasta 04/07/2013: LONDRES

12/09/2013 hasta 17/09/2013: Resto Europa

06/09/2013 hasta 25/09/2013: MEXICO

17/09/2013 hasta 04/10/2013: Resto Europa

05/06/2013 hasta 05/06/2013: PARIS

03/10/2013 hasta 03/10/2013: Resto Europa

15/10/2013 hasta 24/10/2013: LONDRES

26/09/2013 hasta 22/11/2013: Resto Europa

12/11/2013 hasta 13/11/2013: Resto Europa

CUARTO.- Que BBVA SA reconoce como propios los gastos incurridos y recogidos en las liquidaciones de gastos de viaje anteriormente indicadas, realizadas por Vidal, con cargo a la tarjeta de crédito corporativa que tenía asignada como empleado de BBVA S.A. para facilitar la realización de las labores propias de sus funciones en su entidad empleadora.

QUINTO.- Que la relación de gastos declarados y debidamente justificados por el empleado se corresponde con gastos incurridos por motivo de desplazamientos al extranjero (donde el Banco dispone de filial o sucursal) en las fechas y lugares que en ella constan , por lo que no cabe exigirle al empleado que asuma cantidad alguna como de uso propio.'

- Por último, con escrito fechado el 19 de julio de 2022, el recurrente aportó al presente procedimiento un documento expedido en fecha 15 de julio de 2022 por don Luis Manuel, en su condición de apoderado del Banco Bilbao Vizcaya Argentaria S.A., en el que manifiesta:

'PRIMERO.- Que, según consta en nuestros registros, Vidal, NIF: NUM001, empleado de esta Entidad, causó baja el 10/01/2020.

SEGUNDO.- Que de acuerdo con la información suministrada por los Departamentos especializados de BBVA CORPORATE & INVESTMENT BANKING, para los ejercicios 2013, 2015 y 2019 existía un acuerdo de nivel de servicios entre las sucursales del Banco en el extranjero y la Casa Central en el ámbito de mercados globales. En dicho acuerdo se prevé el reparto interno de resultados obtenidos en operaciones de alcance global, atendiendo a la participación en dichas operaciones realizada por, entre otros, las unidades de venta.

TERCERO.- Que en la medida en que entre las funciones realizadas por Vidal se recogen las de coordinación e impulso de los equipos de ventas locales en dichas sucursales con el propósito de incrementar las mencionadas ventas globales, deberían de ser consideradas como funciones que apoyan y favorecen la participación de dichas sucursales en los resultados globales de conformidad con lo previsto en el mencionado acuerdo de nivel de servicios.'

- El recurrente también ha aportado un documento fechado el 8 de octubre de 2018, con membrete 'BBVA CORPORATE & INVESTMENT BANKING', en el que se reseñan los viajes que realizó al extranjero el año 2013, con expresión de las fechas en que se efectuaron y el número total de días (48), destino, trabajos llevados a cabo, indicando además que los gastos habían sido sufragados por BBVA S.A., pero no consta la persona que expide el documento ni el cargo que desempeñaba en la entidad bancaria.

OCTAVO.-Pues bien, en primer lugar, en cuanto al argumento de la AEAT de que el contenido de los documentos aportados por el actor es contraditorio con lo declarado por la empleadora en el modelo 190 (en el que consignó como rentas sujetas y no exentas las retribuciones satisfechas al contribuyente), hay que señalar que el hecho de que la empresa haya practicado retenciones sobre los rendimientos abonados al empleado no significa que este no pueda gozar de la exención si resulta procedente por cumplirse todos los requisitos que determinan su aplicación. Es evidente que la procedencia o no de la exención debatida no puede ampararse únicamente en la circunstancia de que la empresa empleadora haya practicado o no retenciones a cuenta del IRPF, sino que habrá que examinar en cada supuesto si concurren los requisitos de la exención, con independencia de lo que considerase la empresa al abonar sus rendimientos al trabajador.

Dicho esto, para entender cumplidos los requisitos exigidos para aplicar la exención no basta con hacer constar en un documento que el interesado cumple todas las condiciones del art. 7.p) de la Ley 35/2006, del IRPF, pues corresponde a la Sala analizar los concretos servicios prestados para decidir si han representado o no una ventaja o utilidad para la sociedad con residencia en el extranjero y establecer así las consecuencias en el ámbito tributario. Esto no significa negar validez como elemento de prueba a los certificados emitidos por la empresa, sino delimitar su eficacia jurídica, ya que el contenido de esos documentos tiene que ser valorado por el órgano jurisdiccional para decidir si procede aplicar o no la exención fiscal reclamada.

Así las cosas, el examen de los documentos aportados por el recurrente que han sido reseñados en el precedente fundamento jurídico pone de manifiesto, ante todo, que en la relación de desplazamientos que figura en el documento de fecha 30 de septiembre de 2021 se superponen distintos viajes en las mismas fechas. Así, (i) se detalla un viaje con destino a Méjico del 11 al 23 de enero de 2013, pero en fechas coincidentes se reseña un viaje a Frankfurt (del 11 al 30 de enero de 2013); (ii) un desplazamiento a París del 1 de febrero al 5 de marzo de 2013, periodo en el que también se detalla un viaje a Milán (del 1 al 6 de febrero), otro a Londres (del 8 al 13 de febrero) y otro a Lisboa (del 20 al 28 de febrero); (iii) un desplazamiento a París del 29 de mayo al 20 de junio, que coincide con un viaje a Méjico del 4 al 12 de junio, otro a Milán el 29 de mayo y otro a Londres del 18 de junio al 4 de julio; (iv) o, en fin, un desplazamiento a Méjico del 6 al 25 de septiembre, coincidente en fechas con viajes al resto de Europa (12 al 17 de septiembre y del 17 de septiembre al 4 de octubre).

Por tanto, no se puede deducir de ese documento la duración de cada uno de los viajes ni el número total de días en que el hoy recurrente estuvo desplazado al extranjero.

Por otro lado, aunque es cierto que la entidad BBVA asume como propios los gastos incurridos en los desplazamientos al extranjero, esto solo significa que los viajes se realizaron por el recurrente en su condición de empleado del banco, pero no implica que se cumplan los requisitos que permiten aplicar la exención, es decir, que los trabajos se hayan realizado para una empresa o entidad no residente en España o para un establecimiento permanente radicado en el extranjero.

En este sentido, el documento expedido el 30 de septiembre de 2021, en el que la entidad bancaria reconoce como propios los gastos incurridos por el actor en sus desplazamientos, expresa que tales gastos se hicieron con cargo a la tarjeta corporativa que don Vidal tenía asignada como empleado del BBVA 'para facilitar la realización de las labores propias de sus funciones en su entidad empleadora'.

Aparte de esto, el recurrente no ha aportado ningún documento emitido por su empleadora que justifique los concretos trabajos llevados a cabo en sus viajes al extranjero durante el año 2013, ni tampoco que se hayan realizado en beneficio de entidades no residentes.

Esos trabajos se pretenden justificar con un documento en el que no consta la persona que lo expide ni su cargo en la empresa (al parecer, elaborado por el propio recurrente), por lo que carece de eficacia probatoria.

Es más, incluso la descripción de los trabajos que figura en ese documento (visitas a clientes, presentaciones de planes, reuniones con equipos, etc.) permite afirmar que se corresponden con las funciones propias del puesto que desempeñaba el recurrente en el BBVA, de acuerdo con lo que ha certificado el apoderado de Administración de Personal del BBVA S.A. el 4 de noviembre de 2019, documento transcrito en el anterior fundamento jurídico.

En cuanto a la negativa del BBVA a facilitar la información que reclama el actor, es preciso señalar que la decisión de la entidad empleadora se justifica con el correo electrónico remitido al Sr. Vidal en fecha 1 de octubre de 2021 (documento nº 4 que se adjunta al escrito de conclusiones de la parte actora), en el que se indida que 'la única información que podemos certificar es la que obra en poder del Banco, que coincide con la que se ha recogido en el documento que le hemos facilitado,...'.

Por último, tampoco avala la tesis que se sostiene en la demanda el certificado emitido por la entidad bancaria en fecha 15 de julio de 2022, en el que no se detallan los viajes al extranjero ni los concretos trabajos efectuados en cada uno de ellos por el actor, sino que se limita a indicar que entre las funciones del recurrente están las de coordinación e impulso de los equipos de ventas de las sucursales del banco en el extranjero para incrementar las ventas globales, por lo que esas funciones apoyan y favorecen la participación de dichas sucursales en los resultados globales.

Estamos, pues, ante unas consideraciones genéricas que no permiten llegar a ninguna conclusión puesto que la entidad empleadora no ha certificado las funciones desarrollas por el recurrente en cada uno de sus desplazamientos al extranjero.

En cualquier caso, parece evidente que la mejora de los resultados del grupo empresarial y, por tanto, de cada una de las sucursales, es un objetivo inherente a las funciones que tiene encomendadas el demandante por el cargo que desempeña en la entidad empleadora, con residencia en España.

Por último, no es aplicable la jurisprudencia que se invoca en la demanda, ya que los supuestos analizados son distintos, así como la prueba practicada.

En consecuencia, procede la desestimación del recurso, con la consiguiente confirmación de la resolución impugnada.

NOVENO.-De acuerdo con lo dispuesto en el art. 139.1 de la Ley de esta Jurisdicción se imponen las costas a la parte recurrente por haber sido rechazadas todas sus pretensiones, si bien, haciendo uso de la facultad que otorga el apartado 4 del mencionado artículo y teniendo en cuenta el alcance y la dificultad de las cuestiones planteadas, se fija como cantidad máxima por todos los conceptos 1.000 euros más el IVA si resultara procedente, sin perjuicio de las costas que se hayan podido imponer a lo largo del procedimiento.

VISTOS los preceptos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de D. Vidalcontra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 18 de diciembre de 2019, que desestimó la reclamación deducida contra el acuerdo que desestimó la solicitud de rectificación de autoliquidación relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2013, declarando ajustada a Derecho la resolución recurrida, con imposición de costas a la parte recurrente hasta el límite señalado en el último fundamento jurídico.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación,previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-0378-20 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo conceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569- 92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-0378-20 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separadas por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

La difusión del texto de esta resolución a partes no interesadas en el proceso en el que ha sido dictada sólo podrá llevarse a cabo previa disociación de los datos de carácter personal que los mismos contuvieran y con pleno respeto al derecho a la intimidad, a los derechos de las personas que requieran un especial deber de tutela o a la garantía del anonimato de las víctimas o perjudicados, cuando proceda.

Los datos personales incluidos en esta resolución no podrán ser cedidos, ni comunicados con fines contrarios a las leyes.