Encabezamiento
Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009750
NIG:28.079.00.3-2019/0029766
Procedimiento Ordinario 1584/2019
Demandante:NORTE GRUPO INMOBILIARIO, S.A.
PROCURADOR D. MIGUEL ANGEL ALVAREZ GOMEZ
Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE
MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
SENTENCIA Nº 434/21
RECURSO NÚM.: 1584/2019
PROCURADOR D. MIGUEL ANGEL ALVAREZ GOMEZ
Ilmos. Sres.:
Presidente
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados
D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo
Dña. María Rosario Ornosa Fernández
Dña. María Antonia de la Peña Elías
Dña. Ana Rufz Rey
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En la Villa de Madrid, a veintiuno de julio de dos mil veintiuno.
Visto por la Sala del margen el recurso núm. 1584/2019 interpuesto por la entidad NORTE GRUPO INMOBILIARIO, S.A., representada por el Procurador D. MIGUEL ANGEL ALVAREZ GOMEZ contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 26 de junio de 2019, por la que se resuelven las reclamaciones económico-administrativas números NUM000, NUM001, NUM002 y NUM003, interpuestas por el concepto de Impuesto de Sociedades, ejercicios 2012 y 2013, contra los acuerdos de liquidación y los sancionadores derivados, habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.
Antecedentes
PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.
SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.
TERCERO:No estimándose necesario el recibimiento a prueba, ni habiéndose celebrado vista pública, se señaló para votación y fallo la audiencia del día 20/07/2021 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.
Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dña. Ana Rufz Rey.
Fundamentos
PRIMERO.-El presente recurso contencioso-administrativo tiene por objeto acumulado dos resoluciones adoptadas en fecha 26 de junio de 2019 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid (en adelante, TEARM), por las que se desestiman, de un lado, las reclamaciones económico-administrativas acumuladas números NUM000 y NUM001 y, de otro, las reclamaciones económico-administrativas acumuladas números NUM002 y NUM003 interpuestas contra los correspondientes acuerdos de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria mediante los que se practica, a la entidad aquí recurrente, la liquidación provisional por el concepto del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2012, derivada de acta de disconformidad NUM004, con importe total a ingresar de 12.619,04 euros (11.406,51 euros de cuota y 1.212,53 euros de intereses de demora), y se impone una sanción de 5.703,26 euros por la apreciada infracción tributaria leve consistente en dejar de ingresar la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo, tipificada en el artículo 191.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT); de otro lado, se practica la liquidación provisional por el concepto del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2013, derivada de acta de disconformidad NUM005, con importe total a ingresar de 13.169,23 euros (12.467,30 euros de cuota y 701,93 euros de intereses de demora), y se impone una sanción de 6.233,65 euros por la apreciada infracción tributaria leve tipificada en el artículo 191.1 de la LGT.
La cuantía del pleito fue fijada en 37.725,18 euros mediante decreto, no recurrido, de fecha 28 de septiembre de 2020.
El litigio trae causa de las actuaciones de comprobación e investigación incoadas, con carácter parcial, por la Dependencia Regional de Inspección en relación con el Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2012 y 2013, para la comprobación de los requisitos exigidos en la Disposición Adicional Duodécima y los incentivos fiscales de empresa de reducida dimensión regulados Capítulo XII del Título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (en adelante, TRLIS).
En ambos ejercicios, 2012 y 2013, la regularización tributaria consiste en lo siguiente:
- No procede la aplicación del tipo impositivo del 20% por mantenimiento o creación de empleo por incumplir la condición establecida en el apartado 2 de la Disposición Adicional Duodécima del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
- No resultan de aplicación los incentivos fiscales para empresas de reducida dimensión por no realizar ejercicio de actividad económica alguna.
Ahora bien, en el ejercicio 2012 el contribuyente prestó su conformidad en relación con la improcedencia de aplicar el tipo del 20% por mantenimiento o creación de empleo, tal como consta en el acta de conformidad NUM006, en el que se regulariza aplicando el tipo de gravamen del 25%.
Tal como recoge el TEARM, en la interposición de las reclamaciones económico-administrativas únicamente se alude a los acuerdos de liquidación derivados de las pertinentes actas de disconformidad números NUM004 y NUM005 y los consiguientes acuerdos sancionadores.
En consecuencia, a pesar de que en el escrito de demanda no se tiene en cuenta esta circunstancia, las alegaciones sobre la procedencia de aplicar el tipo impositivo del 20% por mantenimiento o creación de empleo únicamente son admisibles en relación con el ejercicio 2013.
SEGUNDO.-Según consta en actuaciones, Norte Grupo Inmobiliario, S.A., se constituye en fecha 17/06/1988 y su objeto social es la compraventa de solares de toda clase de fincas rústicas y urbanas; la construcción y promoción, tanto en España como en el extranjero, de edificios y su enajenación completa o por pisos y locales o bien su explotación.
El cargo de administradores mancomunados recae en D. Carlos Jesús y D. Carlos Francisco, con fecha de nombramiento 11/06/2011.
En los ejercicios cuestionados, cada uno de los hermanos ostenta un porcentaje de participación del 20%: D. Carlos Francisco, D. Victoriano, D. Carlos Jesús y D. Juan Ignacio. El 20% restante le corresponde a la entidad Perelada Baños y Asociados, S.L., que está participada en un 100% por D. Pedro Jesús, hermano de los anteriores.
En los ejercicios 2012 y 2013 está dada de alta en el IAE, epígrafe 861.2 'Alquiler locales industriales'.
En cuanto al número de trabajadores, la Tesorería General de la Seguridad Social informa que, entre 2008-2013, la única empleada que ha tenido la entidad ha sido Dª. Rosario, un total de 5 días en 2012 y todo el año 2013. Esta trabajadora es cónyuge de D. Juan Ignacio y, por tanto, cuñada de los restantes cuatro socios de la mercantil.
La Inspección considera que, dado el carácter familiar de la estructura de propiedad social de la mercantil, Dª. Rosario debe ser incluida en el Régimen Especial de Trabajadores Autónomos porque al menos la mitad del capital de la sociedad está distribuida entre socios a quienes se encuentra unida por vínculos conyugales o de parentesco por consanguinidad, afinidad o adopción, hasta el segundo grado.
TERCERO.-En la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2012 y 2013, Norte Grupo Inmobiliario, S.A., declara que se acoge al régimen de incentivos de empresa de reducida dimensión y al tipo de gravamen reducido por creación o mantenimiento de empleo. Este último viene regulado en la Disposición Adicional Duodécima del TRLIS en los siguientes términos:
'1.En los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009, 2010, 2011, 2012 y 2013, las entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios habida en dichos períodos sea inferior a 5 millones de euros y la plantilla media en los mismos sea inferior a 25 empleados, tributarán con arreglo a la siguiente escala, excepto si de acuerdo con lo previsto en el artículo 28 de esta Ley deban tributar a un tipo diferente del general:
a)Por la parte de base imponible comprendida entre 0 y 120.202,41 euros, al tipo del 20 por ciento.
En los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2011, 2012 y 2013, ese tipo se aplicará sobre la parte de base imponible comprendida entre 0 y 300.000 euros.
b)Por la parte de base imponible restante, al tipo del 25 por ciento.
Cuando el período impositivo tenga una duración inferior al año, se aplicará lo establecido en el último párrafo del artículo 114 de esta Ley.
2.La aplicación de la escala a que se refiere el apartado anterior está condicionada a que durante los doce meses siguientes al inicio de cada uno de esos períodos impositivos, la plantilla media de la entidad no sea inferior a la unidad y, además, tampoco sea inferior a la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del primer período impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2009.
Cuando la entidad se haya constituido dentro de ese plazo anterior de doce meses, se tomará la plantilla media que resulte de ese período.
Los requisitos para la aplicación de la escala se computarán de forma independiente en cada uno de esos períodos impositivos.
En caso de incumplimiento de la condición establecida en este apartado, procederá realizar la regularización en la forma establecida en el apartado 5 de esta disposición adicional.
3.Para el cálculo de la plantilla media de la entidad se tomarán las personas empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación con la jornada completa.
Se computará que la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del primer período impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2009 es cero cuando la entidad se haya constituido a partir de esa fecha.
4.A efectos de determinar el importe neto de la cifra de negocios, se tendrá en consideración lo establecido en el apartado 3 del artículo 108 de esta Ley.
Cuando la entidad sea de nueva creación, o alguno de los períodos impositivos a que se refiere el apartado 1 de esta disposición adicional hubiere tenido una duración inferior al año, o bien la actividad se hubiera desarrollado durante un plazo también inferior, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año.
5.Cuando la entidad se hubiese constituido dentro de los años 2009, 2010, 2011, 2012, 2013 o 2014 y la plantilla media en los doce meses siguientes al inicio del primer período impositivo sea superior a cero e inferior a la unidad, la escala establecida en el apartado 1 de esta disposición adicional se aplicará en el período impositivo de constitución de la entidad a condición de que en los doce meses posteriores a la conclusión de ese período impositivo la plantilla media no sea inferior a la unidad.
Cuando se incumpla dicha condición, el sujeto pasivo deberá ingresar junto con la cuota del período impositivo en que tenga lugar el incumplimiento el importe resultante de aplicar el 5 por ciento a la base imponible del referido primer período impositivo, además de los intereses de demora.
6.Cuando al sujeto pasivo le sea de aplicación la modalidad de pago fraccionado establecida en el apartado 3 del artículo 45 de esta Ley, la escala a que se refiere el apartado 1 anterior no será de aplicación en la cuantificación de los pagos fraccionados.'
En principio, el cumplimiento de los requisitos legalmente estipulados para disfrutar de este beneficio fiscal deriva del incremento de personal reseñado en el fundamento anterior.
Ahora bien, en el cálculo de la plantilla media ha de tenerse en cuenta que no se computarán los socios que, según las normas laborares, no tengan la condición de empleados, aunque presten servicios retribuidos.
En este sentido, ha de traerse a colación el artículo 1.2.c) de la Ley 20/2007, de 11 de julio, del Estatuto del Trabajo Autónomo, según el cual: '(...) no tendrán la consideración de trabajadores por cuenta ajena quienes ejerzan las funciones de dirección y gerencia que conlleva el desempeño del cargo de consejero o administrador, o presten otros servicios para una sociedad mercantil capitalista, a título lucrativo y de forma habitual, personal y directa, cuando posean el control efectivo, directo o indirecto de aquella, en los términos previstos en la Disposición adicional vigésima séptima del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio'.
Por remisión normativa, dicha Disposición Adicional Vigésimo Séptima del Real Decreto Legislativo 1/1994 (en adelante, LGSS), estipula lo siguiente:
'1.Estarán obligatoriamente incluidos en el Régimen Especial de la Seguridad de los trabajadores por cuenta propia o autónomos quienes ejerzan las funciones de dirección y gerencia que conlleva el desempeño del cargo de consejero o administrador, o presten otros servicios para una sociedad mercantil capitalista, a título lucrativo y de forma habitual, personal y directa, siempre que posean el control efectivo, directo o indirecto de aquélla. Se entenderá, en todo caso, que se produce tal circunstancia, cuando las acciones o participaciones del trabajador supongan, al menos, la mitad del capital social.
Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el trabajador posee el control efectivo de la sociedad cuando concurran alguna de las siguientes circunstancias:
1°. Que, al menos, la mitad del capital de la sociedad para la que preste sus servicios esté distribuido entre socios, con los que conviva, y a quienes se encuentre unido por vínculo conyugal o de parentesco por consanguinidad, afinidad o adopción, hasta el segundo grado.
2° Que su participación en el capital social sea igual o superior a la tercera parte del mismo.
3° Que su participación en el capital social sea igual o superior a la cuarta parte del mismo, si tiene atribuidas funciones de dirección y gerencia de la sociedad.
En los supuestos en que no concurran las circunstancias anteriores, la Administración podrá demostrar, por cualquier medio de prueba, que el trabajador dispone del control efectivo de la sociedad'.
En el escrito de demanda se argumenta que no concurren los supuestos previstos en los apartados 1º, 2º y 3º del segundo párrafo del apartado 1 de la precitada Disposición Adicional Vigésimo Séptima de la LGS porque, a pesar de los vínculos de parentesco, la empleada no tiene convivencia con los restantes socios/cuñados; su marido, D. Juan Ignacio, sólo posee un 20% del capital social de la mercantil de la que no es administrador y, además, la entidad está dirigida por dos administradores mancomunados, que son D. Carlos Jesús y D. Carlos Francisco.
Pues bien, el tema de la convivencia es evidente, como también la participación que ostenta cada uno de los cinco hermanos. Esto no obstante, la normativa transcrita prevé que, cuando no concurran las circunstancias reseñadas, 'la Administración podrá demostrar, por cualquier medio de prueba, que el trabajador dispone del control efectivo de la sociedad'.
Recordemos que según el artículo 105.1 de la LGT 'En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.'
Las relaciones laborales vienen caracterizadas por las notas de dependencia, ajenidad, remuneración y ausencia de responsabilidad.
En este sentido cabe citar, entre otras, la Sentencia de fecha 26 de noviembre de 2012 de la Sala Cuarta del Tribunal Supremo (recurso 536/2012) en la que se dice: 'Finalmente no parece de más señalar que los indicios comunes de dependencia más habituales en la doctrina jurisprudencial son seguramente la asistencia al centro de trabajo del empleador o al lugar de trabajo designado por éste y el sometimiento a horario; y que también se utilizan como hechos indiciarios de dependencia, entre otros, el desempeño personal del trabajo, compatible en determinados servicios con un régimen excepcional de suplencias o sustituciones; la inserción del trabajador en la organización de trabajo del empleador o empresario, que se encarga de programar su actividad; y, reverso del anterior, la ausencia de organización empresarial propia del trabajador'. Y que son indicios comunes de la nota de ajenidad, entre otros, la entrega o puesta a disposición del empresario por parte del trabajador de los productos elaborados o de los servicios realizados; la adopción por parte del empresario y no del trabajador de las decisiones concernientes a las relaciones de mercado o de las relaciones con el público, como fijación de precios o tarifas, selección de clientela, indicación de personas a atender; el carácter fijo o periódico de la remuneración del trabajo; y el cálculo de la retribución o de los principales conceptos de la misma con arreglo a un criterio que guarde una cierta proporción con la actividad prestada, sin el riesgo y sin el lucro especial que caracterizan a la actividad del empresario o al ejercicio libre de las profesiones ( SSTS 09/12/04 - rcud 5319/03 - ... 27/11/08 - rcud 3599/06 - ... 23/11/09 -rcud 170/09 -; 20/07/10 - rcud 3344/09 -; 29/11/10 - rcud 253/10 -. Y las muchas precedentes que en ellas se citan).
En el caso de autos únicamente se ha aportado el contrato de trabajo a tiempo completo de Dª. Rosario, que pasa a ser indefinido en fecha 25/12/2013 como agente y representante comercial. No consta la retribución (según convenio), no se ha presentado ninguna nómina y no se han especificado sus funciones en una empresa familiar que durante los cinco años anteriores carecía de empleados. Nada consta sobre su vida laboral. En el año 2013 la mercantil no suscribe ningún nuevo contrato de arrendamiento, a excepción de uno que, según la documentación aportada a la Inspección, parece haber sido gestionado por su cónyuge. A lo que cabe añadir que los empleados de la nave ubicada en la misma dirección, calle Eduardo Torroja 28, Fuenlabrada, han manifestado que la sociedad no tiene empleados y el administrador va de vez en cuando al despacho situado en la primera planta.
No cabe olvidar que según el artículo 1.316 del Código Civil, a falta de capitulaciones matrimoniales o cuando éstas sean ineficaces, el régimen económico matrimonial es el de la sociedad de gananciales, cuya existencia hemos de presumir aquí ante la ausencia de prueba en contrario. Esto supone que no sólo comparten los frutos del trabajo sino el riesgo del negocio, todo lo cual, interpretado conjuntamente con lo expuesto en párrafos anteriores, nos obliga a concluir que no se ha acreditado que, efectivamente, Dª. Rosario haya sido empleada en los términos previstos en la legislación laboral por lo no puede ser incluida en el cómputo de la plantilla media, debiendo confirmarse la actuación administrativa.
CUARTO.-Seguidamente se defiende la procedencia de aplicar el régimen fiscal previsto para las empresas de reducida dimensión ( artículos 108 a 114 del TRLIS), que ha sido rechazado por la Inspección, en síntesis, porque el obligado tributario no desarrolla una actividad económica en los términos descritos en el artículo 27 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (en adelante, Ley del IRPF), ello porque estima que no consta personal ni local afecto a la sociedad. Considera que es una sociedad de mera tenencia de bienes, ya que la actividad de arrendamiento ejercida no cumple la definición de actividad empresarial dada por la ley pues carece del elemento determinante de la ordenación por cuenta propia de factores productivos y, por tanto, de la existencia de una organización empresarial a tal fin.
Esta cuestión ha sido resuelta en sentido favorable a las pretensiones de la entidad recurrente por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo en diversas Sentencias. Entre las más recientes, podemos citar la de 16 de octubre de 2020 (recurso de casación 6839/2019) y la de 1 de octubre de 2020 (recurso de casación 3244/2019), entre otras, y la STS 52/2021, de 21 de enero (ponente: Excmo. Sr. Magistrado D. Jesús Cudero Blas, recurso de casación 7943/2019) en cuyo Fundamento Segundo se recuerda la doctrina del Alto Tribunal en los siguientes términos:
'En la sentencia de 18 de julio de 2019, dictada en el recurso de casación núm. 5873/2017, se ha pronunciado este Tribunal en un supuesto similar al que nos ocupa y en el que se identificaba la misma cuestión de interés casacional a efectos de discernirla, consistente en:
'Determinar si, a la luz de la reforma operada en el texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, con la aprobación de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del impuesto sobre la renta de las personas físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre sociedades, sobre la renta de no residentes y sobre el patrimonio, la aplicación de los incentivos fiscales para empresas de reducida dimensión del Capítulo XII del Título VII de dicho texto refundido se puede condicionar a la realización de una verdadera actividad económica por el sujeto pasivo, que habrá de reunir los requisitos previstos en el artículo 27 de la citada Ley del impuesto sobre la renta de las personas físicas , cuando se trate de la actividad económica de alquiler de inmuebles, o, por el contrario, sólo se requiere que el importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a la establecida por el artículo 108 del mencionado texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades'.
En la expresada sentencia, después de un detallado análisis de las distintas redacciones de los citados artículos a tenor de la evolución legislativa y los distintos hitos cronológicos por los que la misma discurrió, se establecieron, resumidamente, los siguientes criterios interpretativos:
'A la luz de la reforma operada en el texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, con la aprobación de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del impuesto sobre la renta de las personas físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre sociedades, sobre la renta de no residentes y sobre el patrimonio, la aplicación de los incentivos fiscales para empresas de reducida dimensión del Capítulo XII del Título VII de dicho texto refundido, hemos de responder que ya no se puede condicionar a la realización de una verdadera actividad económica por el sujeto pasivo, entendiendo por tal la que reúna los requisitos previstos en el artículo 27 de la citada Ley del impuesto sobre la renta de las personas físicas , cuando se trate de la actividad económica de alquiler de inmuebles, de forma que a partir de entonces sólo se requiere que el importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a la establecida por el artículo 108 del mencionado texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades'.
En la precitada STS de 18 de julio de 2019 (recurso de casación 5873/2017) se añadía: 'la evolución legislativa del Impuesto sobre Sociedades, la finalidad de la supresión del régimen de sociedades patrimoniales y la normativa contenida en el Texto Refundido del Impuesto sobre Sociedades de 2004 vigente en 2010 y 2011 no avalan el establecimiento de distinciones en función de su objeto social o de cualquier otra circunstancia a la hora de acogerse a los incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión previstos en los artículos 108 y ss., incluida la aplicación de un tipo de gravamen inferior al general previsto en el artículo 114TRLIS.- Menos aun cuando la exigencia se basa en una norma ( artículo 27.2Ley 35/2006, de 28 de noviembre), solo aplicable a los rendimientos obtenidos por personas físicas que desarrollen una actividad empresarial por cuenta propia, sin que resulte admisible una interpretación analógica para aplicarla a las personas jurídicas.- Por lo demás, (...), ni siquiera el artículo 53 del TRLIS, que regula el régimen de entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas remite al artículo 27.2LIRPFy tampoco prevé requisito complementario alguno para que las sociedades dedicadas a dicha actividad puedan acogerse al mismo'.
Pues bien, aplicando la jurisprudencia expuesta al caso de autos, en el que, de un lado, nos encontramos en los ejercicios fiscales 2012 y 2013, cuando no había entrado en vigor la nueva Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, cuyo artículo 101 excluye de los incentivos fiscales de las empresas de reducida dimensión a las entidades patrimoniales que no realizan actividad económica y, por otro lado, siendo el importe de la cifra de negocios del periodo impositivo anterior inferior a 10 millones de euros, como determina el artículo 108.1 del TRLIS (lo que no se discute), es procedente la aplicación del régimen fiscal de las empresas de reducida dimensión.
En consecuencia, las liquidaciones habrán de ser anuladas, por no ser conformes a derecho, en el limitado extremo de reconocer el derecho de la entidad recurrente a beneficiarse del régimen fiscal de las empresas de reducida dimensión en los ejercicios 2012 y 2013, debiendo practicarse nuevas liquidaciones en estos términos.
QUINTO.-Respecto a los acuerdos sancionadores, como venimos repitiendo, la tipificación de una conducta no conlleva sin más su sancionabilidad, pues como indicara ya la STC 76/1990, de 26 de abril, 'toda resolución sancionadora, sea penal o administrativa, requiere a la par certeza de los hechos imputados, obtenida mediante pruebas de cargo, y certeza del juicio de culpabilidad sobre esos mismos hechos, de manera que el art. 24.2 de la Constitución rechaza tanto la responsabilidad presunta y objetiva como la inversión de la carga de prueba en relación con el presupuesto fáctico de la sanción' -Fundamento 8.B)-.
En particular, sobre la certeza del juicio de culpabilidad, ha de reiterarse igualmente que la infracción tributaria no sólo exige tipicidad (acción u omisión tipificada y sancionada en la ley, artículo 183.1 de la LGT 58/2003) y certeza en los hechos subsumidos en ella, sino también la concurrencia, en todo caso, de la indispensable culpabilidad ('las infracciones tributarias son sancionable incluso a título de simple negligencia': artículo 77.1 de la LGT 230/1963 e interpretación del mismo por el FJ 4 de la citada STC 76/1990, de 26 de abril: 'no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y sigue rigiendo el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente'; y artículo 183.1 de la LGT 58/2003: 'acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia'). La LGT 58/2003, como dice su Exposición de Motivos, pretende 'potenciar el aspecto subjetivo de la conducta de los obligados'.
Habrá de concurrir, pues, una conducta dolosa o negligente, ya sea negligencia grave o leve o simple. Y no existe negligencia, ni por tanto infracción, 'cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias'( artículo 179.2.d) de la LGT 58/2003). En este precepto se añade: 'Entre otros supuestos, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma o cuando el obligado tributario haya ajustado su actuación a los criterios manifestados por la Administración tributaria competente en las publicaciones y comunicaciones escritas a las que se refieren los artículos 86 y 87 de esta Ley . Tampoco se exigirá esta responsabilidad si el obligado tributario ajusta su actuación a los criterios manifestados por la Administración en la contestación a una consulta formulada por otro obligado, siempre que entre sus circunstancias y las mencionadas en la contestación a la consulta exista una igualdad sustancial que permita entender aplicables dichos criterios y éstos no hayan sido modificados'.
En estos casos de interpretación razonable de la norma, es imprescindible, además, 'una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere', tal como proclama la STC 164/2005, de 20 de junio de 2005, Razonamiento Jurídico 6, in fine: 'Cabe apreciar la vulneración constitucional alegada en la demanda de amparo cuando, como aquí ocurre, se impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio extremo del que en la resolución judicial viene a prescindirse pese a tratarse de un supuesto razonablemente problemático en su interpretación. En efecto, no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere. En el presente caso y pese a la formal argumentación contenida en la Sentencia impugnada, tal operación no se ha realizado, por lo que se vulnera el derecho fundamental alegado'.
SEXTO.-Sentado lo anterior, en ambos ejercicios fiscales 2012 y 2013, se impone una sanción de 5.703,26 euros y 6.918,43 euros, respectivamente, por la apreciada infracción tributaria leve tipificada en el artículo 191.1 de la LGT, ello por haber dejado de ingresar los importes de 11.406,51 euros y 12.467,30 por haber aplicado el tipo reducido del 20% por mantenimiento o creación de empleo así como los incentivos de las empresas de reducida dimensión.
No se individualizan sanciones diferentes para cada una de las conductas. Por consiguiente, al haber estimado las alegaciones de la parte actora reconociendo su derecho a beneficiarse del régimen fiscal de las empresas de reducida dimensión, la anulación de las liquidaciones en dichos términos conlleva la de los consiguientes acuerdos sancionadores, al haber perdido el elemento objetivo que constituye su base fáctica.
En definitiva, el presente recurso contencioso-administrativo ha de ser parcialmente estimado.
SÉPTIMO.-El artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, dispone que: 'En primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho'.
En el presente caso, en atención al sentido parcialmente estimatorio del fallo, no se efectúa pronunciamiento impositivo de las costas procesales causadas en esta instancia.
Por todo lo expuesto, en nombre de S.M. el Rey y en el ejercicio de la potestad que, emanada del pueblo español, nos confiere la Constitución
Fallo
PRIMERO.- ESTIMAMOS PARCIALMENTEel recurso contencioso-administrativo número 1584/2019 interpuesto contra las resoluciones del TEARM objeto de la presente litis y los actos administrativos de los que traen causa, QUE SE ANULAN, POR NO SER CONFORMES A DERECHO, en cuanto a las liquidaciones, en el limitado extremo de reconocer el derecho de la entidad recurrente a la aplicación del régimen de empresas de reducida dimensión, conforme a lo expuesto en nuestro Fundamento Cuarto, y SE ANULAN los acuerdos sancionadores.
SEGUNDO.- NO EFECTUAMOSpronunciamiento impositivo de las costas procesales devengadas en la presente instancia.
Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-1584-19 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campoconceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-1584-19 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.
Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
La difusión del texto de esta resolución a partes no interesadas en el proceso en el que ha sido dictada sólo podrá llevarse a cabo previa disociación de los datos de carácter personal que los mismos contuvieran y con pleno respeto al derecho a la intimidad, a los derechos de las personas que requieran un especial deber de tutela o a la garantía del anonimato de las víctimas o perjudicados, cuando proceda.
Los datos personales incluidos en esta resolución no podrán ser cedidos, ni comunicados con fines contrarios a las leyes.
