Sentencia Administrativo Nº 449/2013, Tribunal Superior de Justicia de Castilla y Leon, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 60/2013 de 29 de Noviembre de 2013

Encabezamiento

SENTENCIA

En la Ciudad de Burgos a veintinueve de noviembre de dos mil trece

En el recurso contencioso administrativo número 60/2013 interpuesto por Don Julián representado por el Procurador Don Álvaro Moliner Gutiérrez y defendido por el Letrado Don Javier Roncal Duo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos de 28 de enero de 2013 por la que se desestima la reclamación económico administrativa seguida con el nº NUM000 a la que se acumuló la NUM001 , seguidas, la primera, contra la liquidación provisional practicada por la Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Ávila, por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2010, con nº de referencia NUM002 por un importe a ingresar de 2.726,55 euros, de los que 2.657,74 corresponden a cuota y 68,81 a intereses de demora; y la segunda contra el acuerdo del mismo órgano por el que se resuelve expediente de imposición de Sanción por infracción tributaria grave con nº de referencia NUM003 derivado de la anterior liquidación con imposición de una sanción por importe de 788,82 euros; habiendo comparecido como parte demandada la Administración General del Estado representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado en virtud de la representación que por ley ostenta.

Antecedentes

PRIMERO- Por la parte demandante se interpuso recurso contencioso administrativo ante esta Sala el día 15 de marzo de 2013.

Admitido a trámite el recurso y no habiéndose solicitado el anuncio de la interposición del recurso, se reclamó el expediente administrativo; recibido, se confirió traslado al recurrente para que formalizara la demanda, lo que efectuó en legal forma por medio de escrito de fecha 23 de mayo de 2013 que en lo sustancial se da por reproducido y en el que terminaba suplicando se dicte sentencia declarando la estimación de la reclamación económico administrativa ante el Tribunal Económico administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos nº NUM000 y acumulada NUM001 .

SEGUNDO- Se confirió traslado de la demanda por termino legal a la parte demandada quien contestó a la demanda a medio de escrito de 28 de agosto de 2013 oponiéndose al recurso solicitando la desestimación del mismo basándose en los fundamentos jurídicos que aduce.

TERCERO- Una vez dictado Auto de fijación de cuantía, y denegado el recibimiento del recurso a prueba y solicitada la presentación de conclusiones escritas, una vez presentadas estas, quedó el recurso concluso para sentencia, habiéndose señalado el día 28 de noviembre de 2013para votación y fallo, lo que se efectuó. Se han observado las prescripciones legales en la tramitación de este recurso.

Fundamentos

PRIMERO-Constituye el objeto del presente recurso jurisdiccional la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos de 28 de enero de 2013 por la que se desestima la reclamación económico administrativa seguida con el nº NUM000 a la que se acumuló la NUM001 , seguidas, la primera, contra la liquidación provisional practicada por la Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Avila, por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2010, con nº de referencia NUM002 por un importe a ingresar de 2.726,55 euros, de los que 2.657,74 corresponden a cuota y 68,81 a intereses de demora; y la segunda contra el acuerdo del mismo órgano por el que se resuelve expediente de imposición de Sanción por infracción tributaria grave con nº de referencia NUM003 derivado de la anterior liquidación con imposición de una sanción por importe de 788,82 euros

La resolución impugnada mantiene que a la vista de las pruebas aportadas no resulta acreditada la procedencia de la deducción por adquisición de la vivienda habitual consignada en la declaración respecto del inmueble sito en la CALLE000 nº NUM004 de Candeleda, Ávila, no siendo posible discernir a la vista de las pruebas si dicha habitabilidad se produce con carácter habitual o no.

Sostiene la parte recurrente que la vivienda sita en la CALLE000 nº NUM004 de Candeleda, Ávila, constituye su residencia habitual y consecuentemente tiene derecho a aplicar las deducciones practicadas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y ello porque la Dependencia de Gestión tributaria no ha tenido en cuenta que ya en 2007 se aceptó por la Dependencia de Gestión Tributaria la residencia habitual en Candeleda con base al certificado expedido por la alcaldesa de dicha localidad con base en un informe del jefe de la policía. Además entiende que existe justificación suficiente de la condición de vivienda habitual con los datos aportados y aunque es cierto el escaso o bajo consumo eléctrico del año 2009 en dicha vivienda, los demás consumos no son escasos, que determinadas cantidades están prescritas, y que en el año 2009 estuvo justificada su ausencia de la vivienda sita en Candeleda ya que, primero su hija y con posterioridad la recurrente, fueron intervenidas quirúrgicamente en Madrid lo que le obligo a residir en la vivienda que tiene en Madrid.

Sostiene además que si la vivienda no es su residencia habitual la Dependencia de Gestión de Ávila no es competente para revisar la liquidación.

El Sr. Abogado del Estado por su parte interesa la confirmación de las resoluciones recurridas en la medida en que está acreditado suficientemente que la vivienda no constituye la residencia habitual del recurrente.

SEGUNDO-A los efectos de resolver el presente recurso deben de destacarse los siguientes hechos que resultan del propio expediente de gestión que ha sido remitido.

1.- El recurrente presentó declaración del IRPF del ejercicio 2010, el 25 de mayo de 2011 con un resultado a ingresar de 2.657,74 euros, sin hacer indicación sobre deducción por vivienda.

El mismo día presenta un escrito en el que solicita la anulación de la autoliquidación por un error al no incluir los datos del préstamo hipotecario, datos que aporta sin aportar nueva declaración.

El 4 de noviembre de 2011 presenta una nueva autoliquidación en la que aplica la deducción por vivienda habitual de 676,13 euros en la cuota estatal y 676,13 euros en la cuota autonómica, con un resultado final a ingresar de 1.080,10 que solicitaba compensar con el resultado de la declaración de la esposa..

2.- Con fecha 9 de noviembre de 2011 fue formulada propuesta de liquidación al considerar, entre otras cuestiones, incorrecta la deducción por adquisición de vivienda habitual al no estimar acreditado tal carácter respecto de la vivienda sita en la CALLE000 nº NUM004 de Candeleda, Ávila .

Además se rechazaba la compensación fiscal por no presentarse de forma simultanea las declaraciones de los dos cónyuges pues la esposa la presento el 10 de mayo de 2011.

Por el actor no consta en el expediente que se presentaran alegaciones.

En fecha 5 de enero de 2012 se giró la liquidación provisional de la que resultaba una cuota a ingresar de 2.726,55 €.

Como consecuencia de esta liquidación se incoo expediente sancionador que concluyo por acuerdo de imposición de sanción por importe de 788,82.€ por dejar de ingresar parte de la deuda tributaria.

En el apartado de motivación y en lo que ahora interesa se hace constar '- La deducción estatal practicada por adquisición de la vivienda habitual es incorrecta, de acuerdo con el artículo 68.1 de la Ley del Impuesto y los artículos 54 y 55 del Reglamento del Impuesto . Según comprobaciones años anteriores, no queda acreditado que el inmueble situado en c/ CALLE000 , NUM004 (Candeleda) constituya su vivienda habitual.

La deducción autonómica practicada por adquisición de la vivienda habitual es incorrecta, de acuerdo con los artículos 77 y 78 de la Ley del Impuesto y los artículos 54 y 55 del Reglamento del Impuesto .

La compensación fiscal practicada por deducción en adquisición de vivienda habitual es incorrecta, de acuerdo con la Disposición Transitoria Décimotercera. c) de la Ley del Impuesto y Disposición Transitoria Octava de la Ley 39/2010 .

Según datos de la Administración, no se cumple uno de los requisitos para poder aplicar la compensación entre cónyuges: las declaraciones de ambos cónyuges deben presentarse simultáneamente y a la vez. En concreto, la declaración de Julián se presentó en fecha 07-06-2011 y la del cónyuge en fecha 10-05-2011.

3.- Frente a la liquidación provisional girada y la posterior sanción se interpusieron sendas reclamaciones económico administrativas, que acumuladas fueron desestimadas, constituyendo la misma el objeto de este recurso.

TERCERO-Expuestos los antecedentes necesarios y entrando en el análisis de la demanda, se ha de analizar en primer lugar la alegación de falta de competencia de la Dependencia de Gestión tributaria de Ávila para revisar la liquidación si su residencia no es en Candeleda. Alegación que ha de ser desestimada desde el momento en que fue ante dicha dependencia ante la que se presentó la declaración, otra cosa es que tras las comprobaciones oportunas se considere que no concurren los presupuestos para la deducción aplicada.

Dicho esto y entrado a analizar el fondo debemos precisar que el recurrente no efectúa alegación alguna en cuanto a la denegación de la compensación con su esposa con lo que en ese punto la liquidación habrá de mantenerse necesariamente.

Teniendo ello en cuenta en cuando a la pretensión principal de deducción por la vivienda habitual hemos de comenzar por lo preceptuado en el art. 68.1.3º de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre , aplicable a las fechas que aquí nos ocupan, se entenderá por vivienda habitual aquella en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo aquel carácter cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda, tales como separación matrimonial, traslado laboral, obtención de primer empleo o de empleo más ventajoso u otras análogas.

Tal previsión se complementa con lo dispuesto en el art. 54 del RIRPF , aprobado por Real Decreto 439/2007 de 30 de marzo - que resulta igualmente aplicable - conforme al cual :

1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.

2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.

No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias:

Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo.

Cuando éste disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo antes indicado comenzará a contarse a partir de la fecha del cese.

3. Cuando sean de aplicación las excepciones previstas en los apartados anteriores, la deducción por adquisición de vivienda se practicará hasta el momento en que se den las circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda o impidan la ocupación de la misma, salvo cuando el contribuyente disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo, en cuyo caso podrá seguir practicando deducciones por este concepto mientras se mantenga dicha situación y la vivienda no sea objeto de utilización.

Por su parte, el art. 68.1.1º de la Ley 35/2006 en lo que se refiere a deducciones dispone : 1. Deducción por inversión en vivienda habitual.

1.º Los contribuyentes podrán deducirse el 10,05 por ciento de las cantidades satisfechas en el período de que se trate por la adquisición o rehabilitación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del contribuyente. A estos efectos, la rehabilitación deberá cumplir las condiciones que se establezcan reglamentariamente.

La base máxima de esta deducción será de 9.015 euros anuales y estará constituida por las cantidades satisfechas para la adquisición o rehabilitación de la vivienda, incluidos los gastos originados que hayan corrido a cargo del adquirente y, en el caso de financiación ajena, la amortización, los intereses, el coste de los instrumentos de cobertura del riesgo de tipo de interés variable de los préstamos hipotecarios regulados en el artículo decimonoveno de la Ley 36/2003, de 11 de noviembre , de medidas de reforma económica, y demás gastos derivados de la misma.

Asimismo, el art. 78 de la misma norma previene que :' 1. El tramo autonómico de la deducción por inversión en vivienda habitual regulada en el artículo 68.1 de esta Ley será el resultado de aplicar a la base de la deducción, de acuerdo con los requisitos y circunstancias previstas en el mismo, los porcentajes que, conforme a lo dispuesto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, hayan sido aprobados por la Comunidad Autónoma.

2. Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado los porcentajes a que se refiere el apartado anterior, serán de aplicación los siguientes:

a) Con carácter general el 4,95 por ciento.

b) Cuando se trate de obras de adecuación de la vivienda habitual por personas con discapacidad a que se refiere el número 4.º del artículo 68.1 de esta Ley, el porcentaje será el 6,6 por ciento.'

CUARTO.-Con estas premisas fácticas y legales podemos entrar a analizar el fondo del litigio, sostiene el recurrente que existen pruebas que acreditan que la vivienda sita en la CALLE000 nº NUM004 de Candeleda, Ávila, por la que se efectuó la deducción se corresponde con su vivienda habitual.

Así las cosas, la controversia suscitada se circunscribe a una mera cuestión de prueba tendente a acreditar la residencia habitual del recurrente en dicha vivienda , presupuesto éste a efectos de determinar si tiene o no derecho a practicar la deducción por adquisición de vivienda habitual en su declaración del IRPF correspondiente al ejercicio 2010 y que la Administración le ha denegado al no haber constituido su residencia durante un plazo continuado de tres años ya que en el 2009 se estima probado que residió de forma efectiva en Madrid .

Pues bien, previo al análisis de la argumentación de la parte recurrente, hemos de significar que nuestro legislador ya optó, en materia de la carga de la prueba en el Derecho Tributario por el Principio Dispositivo en lugar del Principio Inquisitivo. Este último impone a la Administración la función de acreditar toda la verdad material, incluso aquello que resulte favorable para el obligado tributario, pues se considera que la Administración, en su labor de aplicar el sistema tributario, no actúa en defensa de un interés propio, sino general -efectiva realización del deber de contribuir establecido en el artículo 31 de la Constitución Española -.

Evidentemente este principio implica la inexistencia de hechos que favorezcan a la Administración, sino que ésta debe conseguir la efectividad de los principios constitucionales acreditando tanto la realización del hecho imponible como los presupuestos de hecho de eventuales beneficios fiscales.

Sin embargo, en nuestro Derecho ha regido y rige la otra concepción que puede denominarse clásica regida por el Principio Dispositivo y plasmada en el artículo 114 de la LGT de 1963 , opción reiterada en el artículo 105.1 LGT de 2003 , según la cual cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales. Esta y no otra es la conclusión a la que ha de llegarse tras la simple lectura del art. 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , como antes prevenía el art. 114 de la LGTŽ1963 impone que '1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

2. Los obligados tributarios cumplirán su deber de probar si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria', o incluso del art. 217 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil .

Y tal principio no queda desnaturalizado por la matización jurisprudencial del rigor del principio establecido en el mencionado artículo 114 LGTŽ1963 , desplazando la carga de la prueba hacia la Administración por disponer de los medios necesarios que no están al alcance de los sujetos pasivos (Cfr. SSTS de 25 de septiembre de 1992 [RJ 19927068 ] y 14 de diciembre de 1999 [RJ 19999322]), criterio ya positivado por el art. 217.6 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil '6. Para la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio'. (V. por todas la STS, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª, de 11 de octubre de 2004, Rec. Cas. núm. 7938/1999 ).

QUINTO.-Veamos entonces si la parte demandante ha acreditado cumplidamente los requisitos exigidos para la procedencia de la deducción practicada.

En el presente caso, la prueba practicada en autos, nos lleva a concluir con la Administración demandada, que no ha quedado acreditado que el inmueble sito en la CALLE000 nº NUM004 de Candeleda, Ávila tiene la consideración de vivienda habitual, a efectos de poder practicar la deducción mencionada.

En efecto, el TEAR no estimó justificada tal condición, por entender que en el año 2009 la recurrente no había residido en dicha vivienda de manera habitual ya que ella y su esposo utilizan dos viviendas, la de Candeleda y la sita en Madrid en la C/ DIRECCION000 nº NUM005 NUM006 NUM007 y los consumos de dicho ejercicio demuestran únicamente que la primera ha sido habitada pero no por quien, ni que lo haya sido de manera habitual, y que en la vivienda de Madrid los consumos son mucho más elevados y aunque la actora manifiesta que ello es debido a que en la misma reside su hija, la Administración ha comprobado que el domicilio fiscal de su hija no es la vivienda de la DIRECCION000 , a lo que debe añadirse que la actora trabaja en Madrid, localidad distante de Candeleda 180 km.

Y una valoración conjunta de la totalidad de la prueba practicada nos lleva a mantener dicha conclusión, y ello con base en las siguientes consideraciones:

El actor no ha practicado, en esta instancia judicial, prueba alguna a mayores de la ya obrante en el expediente administrativo y que fue valorada por el TEAR. Únicamente aporta una comunicación de Hidroeléctrica Virgen de Chilla en la que se indica que en su facturación de los meses de enero, marzo y mayo de 2009 el consumo es muy bajo o incluso cero, pero que eso no significa que no existiese no consumo sino que en esos meses no se realizó lectura real de los contadores, comunicación que no al referirse únicamente a 3 meses no altera la conclusión obtenida por la Administración, y no negada por la recurrente, de que a lo largo de todo el año 2009 el consumo eléctrico fue muy bajo. Por otro lado, y reconociendo que en el año 2009 no se habitó de manera habitual la vivienda sita en la CALLE000 nº NUM004 de Candeleda, Ávila, se pretende justificar la misma debido a la enfermedad e intervención quirúrgica padecida por la hija de la recurrente desde abril de 2009 y por las dos intervenciones quirúrgicas a las que fue sometida la actora en los meses de julio y diciembre de 2009, cuestión que tampoco es suficiente a los efectos pretendidos pues tal y como indica la resolución recurrida no se ha acreditado que la hija de la recurrente precisara, dadas sus condiciones personales o familiares, la asistencia de sus padres en Madrid durante todo este tiempo de manera permanente, y tampoco las dos intervenciones quirúrgicas de la actora en las fechas indicadas justifican su residencia en Madrid más que esas fechas, por otro lado, y en contra de los argumentado por la recurrente, el hecho de recibir la asistencia sanitaria en Madrid y no en Ávila, constituye un indicio más a favor de que su residencia habitual se localiza en Madrid y no en Ávila pues no se ofrece justificación alguna a que si, como sostiene, reside en Ávila, la asistencia sanitaria sea recibida en Madrid. Por ultimo en cuanto a la distancia a su lugar de trabajo es lo cierto que aunque no sea un dato determinante sí es un hecho más que redunda en la conclusión obtenida por la Administración relativa a que la actora no reside en Ávila sino en Madrid.

En definitiva, no habiéndose acreditado fehacientemente que tal vivienda constituye la vivienda habitual del recurrente , en los términos exigidos por la normativa anteriormente citada, hemos de concluir que procede confirmar la liquidación recurrida, no haciendo ningún pronunciamiento sobre la sanción al haber sido ya anulada por la resolución recurrida.

Finalmente respecto de otras cuestiones apuntadas por la recurrente únicamente decir que la Administración no ha ido contra sus propios actos en relación con la declaración de la renta de la actora en el ejercicio 2007 y ello porque, la actora, a pesar del certificado del Ayuntamiento de Candeleda que dice presentado, no ha probado que la Agencia Tributaria le diera la razón o le reconociera la procedencia de la deducción en la anualidad referida, anualidad respecto de la que manifiesta que ha sido también objeto de comprobación en otra reclamación económico administrativa. Y en cuanto a una posible prescripción de los ejercicios 2003 y 2004 únicamente decir que no son objeto de este recurso ya que se limita al ejercicio 2010.

Desestimado asi el recurso contra la liquidación queda acreditada la falta de ingreso de parte de la deuda tributaria., pues no olvidemos que la compensación solicitada con la esposa no era procedente al no efectuarse en forma simultanea la declaración.

SEXTO.-Partiendo de las anteriores consideraciones, resulta evidente que el recurrente dejó de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa del tributo parte de la deuda tributaria, por cuanto presentó su declaración dejó de ingresar una parte de la cuota tributaria del IRPF del año 2010, quedando acreditada en principio la comisión de la infracción tributaria prevista inicialmente en el art. 191.1 de la LGT 58/2003 que tipifica la conducta consistente en '... dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo, salvo que se regularice con arreglo al artículo 27 o proceda la aplicación del párrafo b) del apartado 1 del artículo 161, ambos de esta ley ..'

Determinada la existencia de una conducta tipificada como infracción corresponde entrar ahora analizar si la misma es imputable al actor, es decir, si el recurrente es culpable de la comisión de la citada infracción. Para ello hemos de estar a lo prevenido en el art. 183.1 de la LGT 58/2003 en cuanto establece que: ' 1. Son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley'.

Ahora bien, la alegación de falta de culpabilidad y exención de responsabilidad, obliga traer a colación necesariamente lo dispuesto en el art. 179.2 y 3 de la LGT 58/2003, en cuanto establece que: ' 2. Las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria en los siguientes supuestos:

d) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Entre otros supuestos, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma o cuando el obligado tributario haya ajustado su actuación a los criterios manifestados por la Administración tributaria competente en las publicaciones y comunicaciones escritas a las que se refieren los arts. 86 y 87 de esta ley . Tampoco se exigirá esta responsabilidad si el obligado tributario ajusta su actuación a los criterios manifestados por la Administración en la contestación a una consulta formulada por otro obligado, siempre que entre sus circunstancias y las mencionadas en la contestación a la consulta exista una igualdad sustancial que permita entender aplicables dichos criterios y éstos no hayan sido modificados.

Por otro lado, ha de recordarse la reiteradísima doctrina jurisprudencial sobre la apreciación de culpabilidad en el ámbito tributario, recogida, entre otras, en la Sentencia de 23-10-2001, rec. 5149/1995 . Pte: Sala Sánchez, Pascual, al disponer que: ' Como consecuencia de reiterada doctrina - Sentencias de 9 de diciembre de 1997 , 18 de julio de 1998 , 17 de mayo de 1999 y 2 de diciembre de 2000 (recurso 774/95 ), entre muchas más- según la cual toda la materia relativa a infracciones tributarias, como inscritas en el ámbito del Derecho administrativo sancionador, ha de resolverse desde la perspectiva de los principios de culpabilidad y tipicidad, con completa proscripción de la imposición de sanciones por el mero resultado, tanto antes como después de la reforma introducida en la Ley General Tributaria por la Ley 10/1985, de 26 de abril, conforme tuvo ocasión de declarar la importante Sentencia del Tribunal Constitucional 76/1990 . En definitiva, puede afirmarse, como hizo la propia Dirección General de Inspección Tributaria en su Circular de 29 de febrero de 1988, que la tendencia jurisprudencial ha sido la de 'vincular la culpabilidad del sujeto infractor a la circunstancia de que su conducta no se halle amparada por una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables. Especialmente -sigue la Circular- cuando la Ley haya establecido la obligación a cargo de los particulares de practicar operaciones de liquidación tributaria, la culpabilidad del sujeto infractor exige que tales operaciones no estén respondiendo a una interpretación razonable de la norma tributaria, pues si bien esa interpretación puede ser negada por la Administración, su apoyo razonable, sobre todo si va acompañado de una declaración correcta, aleja la posibilidad de considerar la conducta como infracción tributaria.'

Aplicando esta doctrina al caso presente, nos encontramos que no existe duda razonable en la aplicación de la norma, sino que el recurrente hizo una interpretación, en modo alguna amparada por la norma.

Consecuentemente, y desde esta perspectiva, no puede entenderse que el actor haya actuado con la diligencia necesaria en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, por lo que no podemos decir que su conducta fuese diligente ni razonable, no pudiendo entenderse por ello que estemos en un supuesto de ausencia de culpabilidad, ni de exclusión de la responsabilidad por no existir duda razonable en la aplicación de la norma, lo que conlleva la desestimación íntegra del recurso interpuesto.

ULTIMO.-De conformidad con lo establecido el artículo 139 de la L.J.C.A. de 1998 , en la redacción dada por la ley 37/2011de 10 de octubre, desestimada la demanda procede imponer las costas procesales al recurrente.

VISTOS los artículos citados y demás de pertinente y general aplicación la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Burgos, ha dictado el siguiente:

Fallo

Desestimar el recurso contencioso-administrativo 60/2013 interpuesto Don Julián representado por el Procurador Sr. Moliner Gutiérrez contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos de 28 de enero de 2013, reseñada en el encabezamiento de esta sentencia, la que se declara ajustada a derecho.

Ello con expresa condena al recurrente en las costas procesales causadas.

Contra esta resolución no cabe interponer recurso ordinario alguno.

Una vez firme esta sentencia, devuélvase el expediente administrativo al Órgano de procedencia con certificación de esta resolución para su conocimiento y ejecución.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la Sentencia anterior por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente Sr. Valentin Varona Gutierrez, en la sesión pública de la Sala Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León (Burgos), que firmo en Burgos a veintinueve de noviembre de dos mil trece., de que yo el Secretario de Sala, certifico.

Ante mí.