Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 479/2022, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 438/2020 de 03 de Noviembre de 2022

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2020/0008732

Procedimiento Ordinario 438/2020

Demandante:D. Sabino

PROCURADOR D. ANGEL FRANCISCO CODOSERO RODRIGUEZ

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

S E N T E N C I A Nº 479/22

Ilmos. Sres.:

Presidente:

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados:

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dª María Rosario Ornosa Fernández

Dª María Antonia de la Peña Elías

__________________________________

En la villa de Madrid, a tres de noviembre de dos mil veintidós.

VISTOpor la Sala el recurso contencioso administrativo núm. 438/2020,interpuesto por D. Sabino,representado por el Procurador D. Ángel Francisco Codosero Rodríguez, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 26 de noviembre de 2019, que desestimó la reclamación número NUM000 deducida contra la liquidación relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2015; habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley de esta Jurisdicción, se emplazó a la parte actora para que formalizase la demanda, lo que verificó mediante escrito en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que estimó de aplicación, suplicaba se dicte sentencia por la que se declare contraria a Derecho la resolución recurrida.

SEGUNDO.-El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito en el que suplicaba se dicte sentencia que desestime el recurso.

TERCERO.-Por auto de 3 de febrero de 2021 se acordó el recibimiento a prueba, con el resultado que consta en las actuaciones, habiéndose señalado para votación y fallo el día 2 de noviembre de 2022, en cuya fecha ha tenido lugar.

Ha sido Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.-El presente recurso tiene por objeto determinar si se ajusta o no a Derecho la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de 26 de noviembre de 2019, que desestimó la reclamación NUM000 deducida por el actor contra la liquidación provisional referida al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2015, de la que resultó un importe a devolver de 4.547,22 euros.

En esa misma resolución, el TEAR estimó la reclamación NUM001 y anuló el acuerdo de imposición de sanción relativo al impuesto y ejercicio antes indicados, decisión que no es objeto del presente recurso.

SEGUNDO.-Los hechos relevantes para el análisis del presente recurso, acreditados documentalmente, son los siguientes:

1.-El actor presentó autoliquidación relativa al IRPF, ejercicio 2015, en la que declaró la cantidad de 213.069,34 euros en concepto de ingresos íntegros del trabajo, resultando una cuota a devolver de 23.905,42 euros.

2.-La Administración inició un procedimiento de comprobación limitada en relación con el impuesto y periodo citados, que finalizó con liquidación provisional que fijó la cuantía de los ingresos íntegros del trabajo en 257.486,25 euros y de la que resultó un importe a devolver de 4.547,22 euros, con esta motivación:

'Con el alcance y limitaciones que resultan de la vigente normativa legal y de la documentación obrante en el expediente, y partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportados y de la información existente en la Agencia Tributaria, se ha procedido a la comprobación de su declaración, habiéndose detectado que en la misma no ha declarado correctamente los conceptos e importes que se destacan con un asterisco en el margen de la liquidación provisional. En concreto:

- Según establece el artículo 105 de la Ley 58/2003 General Tributaria , en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

Cada parte debe probar los hechos cuyas consecuencias jurídicas le benefician o favorecen, correspondiendo a la Administración la determinación del hecho imponible, su cuantificación y atribución a un sujeto pasivo concreto; y corresponde a los contribuyentes la justificación de los gastos, deducciones, beneficios fiscales, supuestos de exención o de no sujeción.

Una vez tenida en cuenta toda la documentación aportada por usted en sus alegaciones a la propuesta de liquidación provisional, no se considera que tenga derecho en este ejercicio a la exención establecida en el artículo 7p de la Ley del I.R.P.F. por trabajos efectivamente realizados en el extranjero.

Por lo tanto, se desestiman sus alegaciones, en base a las siguientes consideraciones.

- Se aumenta la base imponible general declarada en el importe de la imputación de rentas inmobiliarias no declaradas o declaradas incorrectamente, según se establece en el artículo 85 de la Ley del Impuesto .

- Se modifica la base imponible general en el importe de los rendimientos íntegros del trabajo personal no declarados o declarados incorrectamente, determinados según lo dispuesto en los artículos 6.2.a. y del 17 al 19 de la Ley del Impuesto .

- Se modifican los rendimientos de trabajo personal declarados por 213.069,34 euros. Según los datos que constan en esta oficina gestora ha percibido de Andrew España S.a. el importe de 257.336,04 euros de ingresos y 105.927,10 euros de retenciones.

- Cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, para poder aplicarse la exención contemplado en el artículo 7p de la Ley 35/2006 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

El apartado 5 del artículo 16 del TRLIS, en su redacción dada por la Ley 36/2006, de 29 de noviembre , de medidas para la prevención del fraude fiscal, establece -como requisito para la deducción de gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas- la condición de que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario.

En consecuencia, en los supuestos de vinculación entre entidades el servicio intragrupo se considera que se ha prestado cuando la actividad conlleva un interés económico o comercial para un miembro del grupo -en el extranjero- que refuerza de este modo su posición comercial o, dicho de otro modo, (DGT V0501-11) ' si, en circunstancias comparables, una empresa independiente hubiera estado dispuesta a pagar a otra empresa independiente la ejecución de esta actividad o si la hubiera ejecutado ella misma internamente.

Si la actividad no es de las que una empresa independiente hubiera estado dispuesta a pagar por ella o hubiera ejecutado ella misma, no debería, en general, considerarse que el servicio se ha prestado'.

- De la normativa citada se desprende que en los servicios prestados entre entidades vinculadas es preciso acreditar que éstos se han prestado de manera efectiva, que se ha producido un desplazamiento al extranjero y que se ha producido una ventaja en la entidad receptora, teniendo en cuenta, que en cualquier caso, la parte de los servicios intragrupo realizados en el extranjero que se corresponde con servicios prestados a la entidad española no tendrá la consideración de trabajos realizados para una empresa o entidad no residente en España, y en consecuencia no estará amparada por la exención.

Tal y como argumenta el Tribunal Superior de Justicia de Madrid en la Sentencia de 16 de marzo de 2015 (Recurso 1756-2012 ): 'Esta exigencia excluye del ámbito de aplicación de la exención aquellos trabajos realizados para la entidad no residente que derivan de la propia estructura empresarial del grupo, esencialmente las de control y supervisión, así como todas las que, por no incorporar un valor añadido, no justificaría una retribución a terceros a cargo de la sociedad que recibe el servicio, en palabras de la Dirección General de Tributos, cuando una empresa independiente no estaría dispuesta a pagar a otra empresa también independiente la ejecución de tal actividad porque la ejecutaría ella misma internamente'.

- Las funciones que usted desarrolla dentro de la empresa pagadora están encuadradas dentro de las actividades de dirección, en concreto usted es 'Director, Key Account-Strategic Accounts, poniendo a disposición de las empresas del grupo los servicios de planificación, dirección y supervisión comercial inherente a su puesto de trabajo.

Estas actividades de dirección que usted desarrolla forman parte de la estrategia propia de la empresa como grupo y, por su propio carácter directivo, no son actividades externalizables ni, por lo tanto, son actividades por las que se esté dispuesto a pagar a una empresa independiente del grupo.

Las labores directivas, inherentes a la estrategia del grupo, persiguen el logro de los objetivos de la empresa, siendo la traducción operativa del proyecto empresarial y resultando por tanto, la mayor de las veces, materia reservada.

Estas actividades de dirección, por su carácter de tales, en ningún caso son actividades que se esté dispuesto a contratar a una entidad independiente y, con ello, no puede entenderse que estemos en presencia de un servicio intragrupo en el sentido señalado en el primer párrafo del apartado 5 del artículo 16 del TRLIS.

A estos efectos debemos destacar que toda filial en el extranjero dispone de una estructura directiva propia que ya ejerce las funciones de dirección, por lo que los desplazamientos realizados por usted dentro del seno de empresas del grupo, no serían susceptibles de aplicarles la exención del artículo 7p de la Ley 35/2006 de 28 de noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , ya que se trata de servicios no externalizables que no contrataría a terceros.'

3.-La reseñada liquidación ha sido confirmada por la resolución del TEAR de Madrid de fecha 26 de noviembre de 2019, aquí recurrida, que en el séptimo fundamento jurídico argumenta lo que sigue:

'SÉPTIMO.- (...) Al margen de que no se especifican las concretas entidades con establecimiento permanente en el extranjero a las que prestó sus servicios el reclamante, y solo por eso ya no se cumplirían los requisitos legales para el beneficio fiscal pretendido, con lo manifestado en los certificados, este Tribunal entiende que no queda suficientemente acreditado el cumplimiento de los requisitos para la aplicación de la exención ya que no se aporta ninguna documentación que avale lo manifestado en los mismos, en el sentido de probar los servicios prestados en el extranjero y que estos benefician a las entidades no residentes (ni tan siquiera se identifica las entidades no residentes que reciben los servicios) y, por tanto, se estaría dispuesto a pagar a un tercero independiente por su prestación, como por ejemplo: contratos de apoyo a la gestión firmados entre la matriz y las filiales, facturación de la matriz a las filiales por los servicios prestados, solicitud de los servicios por parte de la entidad no residente, órdenes de trabajo, carta de asignación a proyectos en el extranjero, acuerdos de reparto de costes al que se hace referencia en el certificado, etc.

En consecuencia se concluye que no existe prueba suficiente del cumplimiento de la totalidad de los requisitos exigidos por la norma para la aplicación de la exención solicitada, al no aportar pruebas que corroboren lo manifestado en los certificados.'

TERCERO.-El recurrente solicita en la demanda que se declare contraria a Derecho la resolución impugnada y, en consecuencia, se declare procedente la aplicación de la exención por trabajos realizados en el extranjero correspondiente al ejercicio 2015.

Alega en apoyo de tales pretensiones, en resumen, que en la autoliquidación del IRPF-2015 aplicó la exención del art. 7.p) de la Ley del IRPF por trabajos realizados en el extranjero (77 días, de los que 66 fueron de trabajo específico y el resto de desplazamientos).

Afirma que la Administración no pone en duda los desplazamientos ni que sean consecuencia de su relación laboral, radicando la disparidad de criterios en una presunta falta de prueba.

Reseña a continuación la documentación aportada y destaca que con ella se acredita que el contribuyente se desplazó al extranjero como consecuencia de su relación laboral, que dichos trabajos requirieron su desplazamiento a países donde existe convenio de doble imposición con España o bien existe un impuesto análogo al IRPF, que los trabajos fueron ordenados por la matriz del Grupo y se realizaron en favor de entidades vinculadas identificadas, y que esos trabajos consistieron en análisis de negocio y definición de estrategias y acciones comerciales.

Invoca, además, que la AEAT denegó la exención con un criterio superado a partir de la sentencia del Tribunal Supremo de 28 de marzo de 2019. Sin embargo, el TEAR introduce una nueva motivación extralimitándose en sus competencias al cuestionar los certificados aportados, a pesar de que la AEAT no tuvo problema en identificar los trabajos realizados así como sus destinatarios.

Por último, transcribe parcialmente diversas sentencias y añade que habiendo certificado la empresa la existencia de los trabajos en el extranjero y su cometido, mientras que la AEAT no ha realizado actividad probatoria alguna, hay que entender cumplidos los requisitos exigidos para aplicar la exención.

CUARTO.-La Abogada del Estado se opone a las pretensiones de la parte actora con argumentos similares a los que figuran en la resolución recurrida.

QUINTO.-Delimitado en los términos expuestos el ámbito del recurso, el análisis de la cuestión debatida debe llevarse a cabo a partir del art. 7.p) de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que establece:

'Artículo 7. Rentas exentas. Estarán exentas las siguientes rentas:

p) Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:

1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.

Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.'

En desarrollo del precepto legal transcrito, el art. 6 del Reglamento del IRPF, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, dispone:

'1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto , los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos:

1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.

Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.

3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.'

Por último, en lo que ahora importa, el art. 16.5 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece:

'5. La deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario.

Cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que éste se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias.'

El tenor literal de las normas transcritas pone de relieve que para aplicar la exención es preciso que se trate de un rendimiento derivado de un trabajo realizado para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. Y para entender que el trabajo se ha prestado de manera efectiva en el extranjero, se requiere tanto el desplazamiento del trabajador fuera del territorio español, como que el centro de trabajo se ubique en el extranjero.

Además, cuando se trata de trabajos entre entidades vinculadas, también se requiere que el trabajo realizado produzca o pueda producir una ventaja o utilidad para su destinatario, es decir, para la entidad no residente en España.

En definitiva, cuando la prestación del trabajo en el extranjero tiene lugar en el seno de un grupo de empresas, debe determinarse si realmente el destinatario o beneficiario de los servicios es una entidad no residente o si se trata de servicios que redundan en beneficio de todo el grupo de empresas, partiendo de la premisa de que los servicios generen un valor añadido a las entidades no residentes, en cuyo caso podría entenderse que se trata de trabajos prestados para aquellas. En caso contrario, por no tratarse de una auténtica prestación de servicios entre empresas vinculadas, no se trataría de trabajos prestados para una entidad no residente y no procedería la exención pretendida.

Por otro lado, la aplicación de esta exención constituye un beneficio fiscal, por lo que incumbe al obligado tributario la carga de acreditar que concurren todos los requisitos legales, conforme al art. 105 de la LGT.

SEXTO.-Hay que señalar, además, que la Sala Tercera del Tribunal Supremo viene declarando de manera reiterada que los beneficios fiscales deben ser objeto de interpretación restrictiva por tratarse de excepciones al principio de igualdad que consagra el art. 14 de la Constitución española, en este caso principio de igualdad en materia tributaria, en orden a hacer efectivo el principio de contribución general de todos al sostenimiento de las cargas públicas, como señala el art. 31.1 de la CE.

Por otro lado, en relación con la exención del art. 7 p) de la Ley del IRPF, la sentencia del Tribunal Supremo de 20 de octubre de 2016 (recurso de casación núm. 4786/2011), declara:

'(...) lo que demanda el precepto es que se trate de una persona física residente fiscalmente en el territorio español -para lo que será bastante con que tenga aquí el centro vital de sus intereses- que trabaje por cuenta ajena en una empresa o entidad no residente o en un establecimiento permanente situado en el extranjero. El incentivo fiscal pretende la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero. No está pensado en beneficio de las empresas sino de los trabajadores, de ahí que ni siquiera excluya de su ámbito de aplicación, siempre que se cumplan los requisitos del artículo 16.5 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), aquellos casos en que la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios'.

Por su parte, las sentencias del Tribunal Supremo de fecha 28 de marzo de 2019 (recursos de casación núms. 3772/2017 y 3774/2017), afirman:

'(...) conviene asimismo aclarar que el artículo 7, letra p), LIRPF , tampoco contempla cuál debe ser la naturaleza de los trabajos ni exige una determinada duración o permanencia en los desplazamientos. En particular, no prohíbe que se trate de labores de supervisión o coordinación. Y no reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones, por lo que, en principio, no se pueden descartar los traslados esporádicos o incluso puntuales fuera del territorio nacional, lo que no resulta incompatible con la finalidad de la exención (la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero).

Lo cierto es que el precepto legal solo habla de 'días de estancia en el extranjero', sin establecer ningún mínimo temporal, y el reglamento que lo desarrolla dice que para el 'cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero' ( artículo 6, apartado 2, del Real Decreto 439/2007 ), también sin especificar límite mínimo alguno de días.'Esas mismas sentencias establecen:

'(...) La norma deja claro que las labores de que se trate deben efectuarse físicamente fuera del territorio de España por un trabajador por cuenta ajena; y resulta asimismo manifiesto que los trabajos deben tener en todo caso como destinatario a una entidad no residente en nuestro país o un establecimiento permanente situado fuera del mismo. Pero no reclama que dichos destinatarios de los trabajos del sujeto pasivo del IRPF sean los únicos beneficiarios de los mismos. Concretamente, no prohíbe que existan múltiples beneficiarios o/y que entre ellos se encuentre el empleador del perceptor de los rendimientos del trabajo.

Como hemos dicho, este incentivo fiscal no está pensado en beneficio de las empresas o entidades sino de los trabajadores. La exigencia anterior no solo no está en la letra de la ley sino que, como apunta el recurrente, no parece compadecerse con la circunstancia de que la propia norma contemple expresamente la posibilidad de que la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, disponiéndose como único requisito, por lo demás, normal en la lógica del beneficio fiscal que examinamos, que la prestación del servicio de que se trate produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria'.

Por todo ello, concluyen las indicadas sentencias, respondiendo a la cuestión casacional objetiva que suscitaba el auto de admisión del recurso de casación:

'(...) La exención prevista en el artículo 7, letra p), LIRP, se aplica a los rendimientos percibidos por funcionarios (o trabajadores por cuenta ajena) en activo que se hallan destinados en comisión de servicios en un organismo internacional situado en el extranjero y del que España forma parte, siempre que dicho organismo internacional se beneficie de los trabajos efectivamente realizados por el funcionario, aunque también se beneficie la entidad empleadora de este último'.

SÉPTIMO.-Sentado lo anterior, la documentación fundamental aportada por el actor para justificar la aplicación de la exención es la siguiente:

1.-Contrato de trabajo de 29 de junio de 2012, en virtud del cual la entidad Andrew España S.A. contrató a D. Sabino para ocupar el puesto de 'Director, Key Account-Strategic Accounts', que incluye el desempeño, entre otras, de las siguientes funciones (cláusula 1):

'En esta posición, el Empleado destinará su tiempo en preparar actividades post y preventa. Este puesto de trabajo implicará viajes frecuentes dentro del territorio nacional y en el extranjero.

La ejecución del trabajo convenido se llevará a cabo bajo la dirección de la Compañía o de las personas que ésta pueda designar.

Este contrato está sujeto a referencias satisfactorias y verificaciones de antecedentes.'

La cláusula 3 del contrato, denominada 'lugar de prestación de los servicios y movilidad', es del siguiente tenor:

'La prestación de servicios del Empleado tendrá lugar en las oficinas de la COMPAÑÍA, situadas en Madrid. El Empleado también podrá ser requerido para trabajar en varios lugares diferentes por el periodo de tiempo necesario para llevar a cabo correctamente sus funciones y de acuerdo con las instrucciones recibidas de la COMPAÑÍA.

Como consecuencia del trabajo a desarrollar, la Compañía podrá exigir del Empleado la realización de viajes, tanto dentro de España como en el extranjero, condición que el Empleado Acepta expresamente cumplir.

Los gastos de viaje serán reembolsados al Empleado de acuerdo con la regulación y legislación española.'

2.-Certificado expedido el día 9 de febrero de 2017 por don Arcadio, como representante legal de la entidad Andrew España S.A., que dice:

'Por la presente, Andrew España S.A. con CIF A-79717831 y en su nombre D. Arcadio con N.I.E. nº NUM002, como representante legal de dicha empresa certifica que D. Sabino durante el ejercicio fiscal 2015 y por decisión de su empleador, realizó trabajos para empresas del Grupo Commscope siguiendo las directrices de la matriz. A petición del empleado se acompaña registro de trabajo realizado en el vextranjero para las empresas del grupo, acompañando tiempo total destinado al grupo, así como registro de entradas y salidas de los centros de trabajo. El desglose que se acompaña totaliza 77 días de trabajo fuera de España de los que 66 se llevan a cabo desde los centros de trabajo que se detallan.'

A continuación se incorpora al documento un cuadro con el detalle de los desplazamientos al extranjero del recurrente, con expresión de la ciudad y país de destino, día de ida, vuelo, hora de salida, día de llegada a destino, hora de llegada, día de llegada al centro de trabajo, hora aproximada de llegada al centro de trabajo, centro de trabajo, día de salida del centro de trabajo, hora aproximada de salida del centro de trabajo, día de vuelta, vuelo, hora de salida, día de llegada a destino, hora de llegada, días efectivos de trabajo en destino (66 días) y días incluyendo el viaje (77 días).

3.-Certificado expedido el 10 de febrero de 2017 por don Arcadio, como representante legal de la entidad Andrew España S.A., que dice:

'Por la presente, Andrew España S.A. con CIF A-79717831 y en su nombre D. Arcadio con N.I.E. nº NUM002, como representante legal de dicha empresa certifica que D. Sabino durante el ejercicio fiscal 2015 y por decisión de su empleador, realizó trabajos para empresas del Grupo Commscope siguiendo las directrices de la matriz.

Tanto Andrew España como el empleado ponen a disposición de las entidades que la matriz determina, los servicios de planificación, dirección y supervisión comercial inherentes al puesto de D. Sabino, en las localizaciones que sea requerido y durante el tiempo que se determine necesario, tal y como se recoge en el contrato y descripción de puesto de trabajo del empleado, considerándose la categoría laboral del empleado como beneficiosa y necesaria para el correcto desarrollo de la actividad de las demás filiales.

Dado que el empleado debe prestar sus servicios principalmente para Andrew España S.A., su labor en el extranjero se circunscribe exclusivamente al tiempo que la Matriz establece que el empleado debe permanecer en sede extranjera de cada empresa del grupo.

Durante el ejercicio 2015 D. Sabino desempeñó su trabajo efectivamente desde centros de trabajo extranjeros durante un total de 66 días.

El salario del empleado se abona íntegramente por Andrew España, S.A. conforme al detalle que se acompaña a continuación, sin embargo dado que los trabajos que realiza fuera del territorio español sirven a las empresas del grupo y no a esta entidad, su coste salarial es incluido dentro de los acuerdos globales del grupo de reparto de costes.

En base a lo anterior, los rendimientos dinerarios que fueron abonados durante el ejercicio 2015 a D. Sabino incluidos en su certificado de retenciones y declarados en los respectivos modelos 111/190 fueron los siguientes:

Retribuciones dinerarias

Importe íntegro satisfecho: 257.336,04

Satisfecho por desempeño en territorio español: 210.804,04 (299 días)

Satisfecho por desempeño en extranjero: 46.532 (66 días)

A petición del interesado se expide el presente documento para los fines que estime oportunos en Logchelly, 10 de Febrero de 2017'

4-Certificado expedido el 15 de marzo de 2017 por el citado representante legal de la entidad Andrew España S.A., del siguiente tenor:

'Por la presente, Andrew España S.A. con CIF A-79717831 y en su nombre D. Arcadio con N.I.E. nº NUM002, como representante legal de dicha empresa certifica que D. Sabino durante el ejercicio fiscal 2015 y por decisión de su empleador, realizó trabajos para empresas del Grupo Commscope siguiendo las directrices de la matriz estadounidense.

La labor realizada por D. Sabino en los desplazamientos anteriormente certificados, tiene un objetivo claramente comercial. Dadas sus capacidades técnicas y habilidades comerciales, su labor se considera vital para la consecución de los intereses económicos y comerciales de las entidades a las que viaja. Este tipo de viajes no obedece a la participación en reuniones de dirección del grupo, reporting o controling internos, sino que son servicios relacionados con la distribución y comercialización de los productos de cada una de las entidades del grupo.

En definitiva, el grupo asume el coste salarial de D. Sabino por su trabajo internacional y, además lo incluye dentro de los acuerdos globales de reparto de costes, porque su labor tiene un impacto directo en el refuerzo de la posición comercial de las entidades benewficiarias de sus servicios y en último término, en la obtención de mayor beneficio.

A petición del interesado se expide el presente documento para los fines que estime oportunos en Logchelly, 15 de marzo de 2017.'

5.-Además, el recurrente ha aportado otros documentos en lengua inglesa, sin que haya presentado con los mismos su traducción al castellano, como exige el art. 144.1 de la Ley de Enjuiciamiento Civil.

OCTAVO.-Así las cosas, la cuestión aquí debatida se plantea en términos similares a los recurso nº 437/2020, interpuesto por don Sabino contra la liquidación provisional relativa al IRPF, ejercicio 2014.

En el mencionado recurso se ha dictado sentencia el 19 de octubre de 2022 (ponente Sra. Ornosa Fernández), de manera que por aplicación de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica deben reiterarse los argumentos invocados en dicha sentencia, que en su fundamento jurídico sexto dice esto:

'SEXTO.- El recurrente pretende la aplicación de la exención estipulada en el artículo 7.p) de la Ley del IRPF en relación con los días trabajados en el extranjero durante el ejercicio 2014, en concreto 46, para empresas del grupo denominado GRUPO COMMSCOPE al que pertenecía la entidad ANDREW ESPAÑA SA, para la que trabajaba el actor como 'Director, Key Account- Strategic Accounts'.

Es evidente que, de acuerdo con las Sentencias más arriba reproducidas el escaso tiempo de permanencia en cada uno de los países visitados para realizar los trabajos no constituye un impedimento para que pueda ser aplicable la exención pretendida. Tampoco es posible excluir del cómputo de los días trabajados en el extranjero, los días en que se efectúan los desplazamientos, tal como ha determinado el Tribunal Supremo, Sección Segunda, Sala Tercera, en su Sentencia 274/2021, recurso de casación 1990/2019, de 25 de febrero , en la que se establece que, del mismo modo que el tiempo dedicado a desplazarse desde el centro de trabajo a distinto lugar forma parte de la jornada laboral del trabajador, debe entenderse que el término trabajos efectivamente realizados en el extranjero comprende los días del viaje ida y de regreso al país donde se van a desarrollar los trabajos. Señala el Tribunal Supremo que la interpretación restrictiva o estricta que, de las normas que conceden beneficios o incentivos fiscales, debe hacerse, de ningún modo puede dar un resultado contrario a la lógica, ni chocar de frente con el espíritu y finalidad de la norma. Por tanto, el término 'trabajos efectivamente realizados en el extranjero' comprende los días de llegada y de partida y, en consecuencia, como rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero del 7 p) LIRPF deben entenderse comprendidos los que correspondan a los días de desplazamiento al país de destino o de regreso a España.

Sentado lo anterior, y ante la evidente carga de la prueba que corresponde al recurrente, conforme al art. 105 LGT , ya que pretende un beneficio fiscal, debemos de analizar las pruebas aportadas en el expediente administrativo y en este recurso.

Así, de las pruebas practicadas, se desprende que el contrato de trabajo, de fecha 29 de junio de 2012, que ha sido aportado por el actor en el expediente administrativo, refleja que su cargo en la empresa era el de 'Director Key Account- Strategic Accounts y que las funciones de dicho cargo eran preparar actividades post y preventa en concreto se señala que 'este puesto de trabajo implicará viajes frecuentes dentro del territorio nacional y en el extranjero.' Y se añade que se podrá exigir la realización de viajes en el extranjero, como consecuencia del trabajo a realizar.

El documento cuatro, aportado por el recurrente en el expediente administrativo, se titula Job Description y es de 5 de octubre de 2013 y está redactado en inglés, lo mismo que el documento número cinco titulado, Sales representative agreement y los documentos seis titulado Corporate Policy y el documento siete.

El documento número ocho es un certificado de Andrew España, en concreto de su representante legal, de 6 de abril de 2016, en el que se señala que el actor realizó trabajos para empresas del grupo CommScope a las que también pertenecía Andrew España y especifica que 'tanto a Andrew España como el empleado ponen a disposición de las entidades los servicios de planificación, dirección y supervisión comercial, inherentes al puesto de don Sabino, durante el tiempo que se determine necesario.'

También se hace constar que el salario se abona íntegramente por Andrew España.

Es decir se hace constar que las funciones que el actor desarrolla en el extranjero son inherentes a su puesto de trabajo.

Por último, el recurrente presentó ante el TEAR un cuadro elaborado por Andrew España, el 1 de abril de 2016, con los trabajos realizados en el extranjero con especificación de los lugares y días de duración y desplazamiento.

El análisis de todas esas pruebas aportadas por el actor no permite constatar que los trabajos realizados en el extranjero para empresas del grupo COMMSCOPE reportaran una ventaja o beneficio a las entidades del grupo en las que se desarrollaron los trabajos.

En este sentido, es especialmente determinante el certificado emitido por Andrew España, el 6 de abril de 2016, en el que se señala que los trabajos que ponía Andrew España a disposición de las entidades del grupo eran servicios de planificación, dirección y supervisión comercial, que eran inherentes al puesto de trabajo de don Sabino.

Y es también determinante que en el contrato de trabajo del actor de 29 de junio de 2012 se especifica que sus actividades con son post y pre preventa y que ese puesto de trabajo implicará frecuentes viajes al extranjero.

No pueden tomarse en consideración los documentos que han sido aportados y redactados en lengua inglesa ya que, conforme al artículo 144 LEC , deberían de haber sido convenientemente traducidos, e incluso podría haberse subsanado la ausencia de aportación de traducción de esos documentos en vía administrativa con la aportación de la traducción de los mismos ante esta Sala.

En definitiva la valoración conjunta de todos los elementos de prueba conduce a estimar que, a juicio de la Sala, los servicios que el interesado prestó a las empresas del grupo, situadas en el extranjero, no supusieron una actividad profesional que proporcionase un beneficio o utilidad añadida para las sociedades donde se desarrollaron. En consecuencia, no se cumplen los requisitos legalmente previstos para que el caso que nos ocupa pueda subsumirse en el supuesto contemplado en la exención fiscal controvertida.

Debe así de desestimarse íntegramente el recurso y de e la Resolución del TEAR, por ser conforme a derecho.'

NOVENO.-Los argumentos que se acaban de transcribir son plenamente aplicables al ejercicio fiscal que aquí se analiza (2015) por concurrir las mismas circunstancias que en el ejercicio 2014, examinado en la aludida sentencia.

En efecto, en el ejercicio 2015 el actor también desempeñaba en la entidad Andrew España S.A., perteneciente al grupo Commscope, el puesto de trabajo de 'Director, Key Account-Strategic Accounts', entre cuyas funciones estaban las de preparar actividades post y preventa, que implicaban frecuentes viajes dentro del territorio nacional y al extranjero.

Además, la certificación expedida por el representante legal de la sociedad empleadora en fecha 10 de febrero de 2017 expresa: 'Tanto Andrew España como el empleado ponen a disposición de las entidades que la matriz determina, los servicios de planificación, dirección y supervisión comercial inherentes al puesto de D. Sabino, en las localizaciones que sea requerido y durante el tiempo que se determine necesario, tal y como se recoge en el contrato y descripción de puesto de trabajo del empleado, (...)'.

También consta en el mismo certificado que el salario del empleado se abona íntegramente por Andrew España S.A., sin que se haya acreditado que el coste de los trabajos haya sido repercutido a las entidades no residentes del grupo.

En la certificación de 15 de marzo de 2017 se especifica que los servicios prestados por el actor están relacionados con la distribución y comercialización de los productos de cada una de las entidades del grupo. Y estos trabajos también hay que incluirlos dentro de las funciones propias de su puesto, de conformidad con las cláusulas del contrato laboral y con el contenido de los restantes documentos aportados por el recurrente.

En este sentido, hay que destacar que para entender cumplidos los requisitos que se exigen para aplicar la exención no basta con hacer constar en un certificado expedido por la empresa empleadora que el interesado cumple todas las condiciones del art. 7.p) de la Ley del IRPF, pues corresponde a la Sala analizar los concretos servicios prestados para decidir si han representado o no una ventaja o utilidad para la sociedad con residencia en el extranjero y establecer así las consecuencias en el ámbito tributario. Esto no significa negar validez como elemento de prueba al certificado emitido por la empresa, sino delimitar su eficacia jurídica, ya que el contenido de ese documento tiene que ser valorado por el órgano jurisdiccional para decidir si procede aplicar o no la exención fiscal reclamada.

Por último, no pueden ser valorados por la Sala los documentos aportados en lengua extranjera por incumplir el art. 144.1 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, que obliga a presentar su traducción al castellano, exigencia incumplida.

Así las cosas, los documentos aportados a las actuaciones evidencian que los trabajos realizados por el recurrente en el extranjero durante el ejercicio 2015 se llevaron a cabo en cumplimiento de las funciones que le correspondían por el puesto de trabajo que desempeñaba en la entidad Andrew España S.A., que exigía realizar frecuentes viajes al extranjero y que, por ello, le vinculaba con las entidades del grupo empresarial residentes fuera de España.

No se ha acreditado que los servicios prestados por el recurrente en el extranjero estén comprendidos dentro de las actividades propias de cada una de las sociedades del grupo no residentes en España, sino que se corresponden con las funciones propias de su cargo en la empresa para la que trabaja.

Es indudable que las funciones propias del puesto que desempeña el actor están estrechamente ligadas con las actividades del grupo empresarial en otros países y exigen movilidad geográfica, lo que requiere una prueba concluyente, no aportada, que justifique sin género de dudas que los trabajos realizados fuera de España no son los propios del cargo que redundan en beneficio de la entidad empleadora y, por extensión, en el grupo empresarial, sino que su fin principal es beneficiar a cada una de las entidades no residentes. No hay que olvidar que el beneficio del grupo en su conjunto y, por ello, de cada una de las sociedades que lo integran, es un objetivo empresarial inherente a las funciones del recurrente por el puesto que ocupa en la entidad empleadora residente en España.

En atención a las razones expuestas debe desestimarse el presente recurso, con la consiguiente confirmación de la resolución impugnada.

DÉCIMO.-De acuerdo con lo dispuesto en el art. 139.1 de la Ley de esta Jurisdicción se imponen las costas a la parte recurrente por haber sido rechazadas todas sus pretensiones, si bien, haciendo uso de la facultad que otorga el apartado 4 del mencionado artículo y teniendo en cuenta el alcance y la dificultad de las cuestiones planteadas, se fija como cantidad máxima por todos los conceptos 500 euros más el IVA si resultara procedente, con independencia de las costas que se hayan podido imponer a lo largo del procedimiento.

VISTOS los preceptos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de D. Sabinocontra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 26 de noviembre de 2019, que desestimó la reclamación deducida contra la liquidación relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2015, declarando ajustada a Derecho la resolución recurrida, con imposición de costas a la parte recurrente con el límite señalado en el último fundamento jurídico.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-0438-20 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo conceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569- 92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-0438-20 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separadas por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

La difusión del texto de esta resolución a partes no interesadas en el proceso en el que ha sido dictada sólo podrá llevarse a cabo previa disociación de los datos de carácter personal que los mismos contuvieran y con pleno respeto al derecho a la intimidad, a los derechos de las personas que requieran un especial deber de tutela o a la garantía del anonimato de las víctimas o perjudicados, cuando proceda.

Los datos personales incluidos en esta resolución no podrán ser cedidos, ni comunicados con fines contrarios a las leyes.