Sentencia Administrativo Nº 488/2016, Tribunal Superior de Justicia de Murcia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 161/2014 de 12 de Junio de 2016

Encabezamiento

T.S.J.MURCIA SALA 2 CON/AD

MURCIA

SENTENCIA: 00488/2016

UNIDAD PROCESAL DE APOYO DIRECTO

Equipo/usuario: MLS

Modelo: N11600

PALACIO DE JUSTICIA, RONDA DE GARAY, 5, 3ª PLANTA

N.I.G:30030 33 3 2014 0000566

Procedimiento: PO PROCEDIMIENTO ORDINARIO 0000161 /2014 /

Sobre:ADMINISTRACION TRIBUTARIA Y FINANCIERA

De D./ña.CARRILLO ASESORES, S.L.

ABOGADOJOSE GABRIEL CARRILLO FERNANDEZ

PROCURADORD./Dª. JUAN ANTONIO SALMERON BUITRAGO

ContraD./Dª. TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MURCIA

ABOGADO ABOGADO DEL ESTADO

PROCURADOR D./Dª.

RECURSO núm. 161/2014

SENTENCIA núm. 488/2016

LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MURCIA

SECCIÓN SEGUNDA

compuesta por los Ilmos. Srs.:

D. Abel Sáez Doménech

Presidente

D.ª Leonor Alonso Díaz Marta

D. Mariano Espinosa de Rueda Jover

Magistrados

ha pronunciado

EN NOMBRE DEL REY

la siguiente

S E N T E N C I A nº 488/16

En Murcia a trece de junio de dos mil dieciséis.

En el recurso contencioso administrativo nº 161/14 tramitado por las normas ordinarias, en cuantía de 23.291,17 indeterminada, y referido a: Impuesto sobre sociedades.

Parte demandante:CARRILLO ASESORES SL representado por el Procurador D. Juan Antonio Salmerón Buitrago y defendido por el Letrado D. José Gabriel Carrillo Fernández.

Parte demandada:La Administración General del Estado (Tribunal Económico Administrativo Regional de Murcia) de Murcia representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado.

Acto administrativo impugnado:Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Murcia de 31 de enero de 2014, que desestima la reclamación económico administrativa nº NUM003 y acumulada NUM005 planteada contra liquidación provisional de la resultaba un importe a pagar de 15.527,45 euros.

Pretensión deducida en la demanda:Se dicte por la que estimando este recurso, se anule en su integridad la liquidación provisional del impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2009, así como la sanción impuesta a consecuencia de aquella, llevada a cabo por la oficina de Gestión Tributaria de la Delegación de la Agencia Estatal de la Administración tributaria en Murcia, con expresa imposición de costas a la parte Administración demandada

Siendo Ponente el MagistradoIlmo. Sr. D. Mariano Espinosa de Rueda Jover, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.-El escrito de interposición del recurso contencioso administrativo se presentó el día 21 abril 2014 y admitido a trámite, y previa reclamación y recepción del expediente, la parte demandante formalizó su demanda deduciendo la pretensión a que antes se ha hecho referencia.

SEGUNDO.-La parte demandada se ha opuesto pidiendo la desestimación de la demanda, por ser ajustada al Ordenamiento Jurídico la resolución recurrida.

TERCERO.-Ha habido recibimiento del proceso a prueba, con el resultado que consta en las actuaciones y cuya valoración se hará en los fundamentos de Derecho de esta sentencia.

CUARTO.-Después de evacuarse el trámite de conclusiones se señaló para la votación y fallo el día 27 de mayo de 2016

Fundamentos

PRIMERO.-Los antecedentes son los siguientes:

La Oficina de gestión de la AEAT Delegación de Murcia, dictó acuerdo de liquidación el 29 noviembre 2011 por el Impuesto sobre Sociedad período 2009, con los siguientes antecedentes.

-El tipo de gravamen aplicado es incorrecto, según se establece en el artículo 28 del texto refundido de la L.I.S ., por lo que se modifica la cuota íntegra previa.

-Existe una diferencia de cálculo consecuencia de errores o discrepancias previamente señalados.

-Para poder acogerse a la escala reducida del tipo de gravamen las entidades deben cumplir dos requisitos en el período impositivo en que sea de aplicación: - Que la cifra de negocios sea inferior a 5 millones de euros; y - que la plantilla media sea inferior a 25 empleados. Estos requisitos tienen que cumplirse simultáneamente en cada período impositivo, computándose de manera independiente en cada uno de los referidos períodos, de manera que el incumplimiento de ambos requisitos en alguno de los períodos impositivos no impedirá que pueda aplicarse el tipo de gravamen reducido en aquellos otros períodos en que sí se cumplan tales condiciones.

-Además de los anteriores requisitos, la aplicación de la escala reducida de gravamen secondiciona al mantenimiento o creación de empleo, para lo cual debe cumplirse que: - La plantilla media de los doce meses siguientes al comienzo de cada uno de los períodos impositivos iniciados en los años 2009, 2010 o 2011 no puede ser inferior a la unidad;y además, -la plantilla media de esos períodos impositivos no puede ser inferior a la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del primer período impositivo que comienza partir del 1-1-2009. Disposición Adicional Duodécima del Real Decreto Legislativo 4/2004 por que se aprueba el Texto Refundido. No forman parte para el cálculo de la plantilla media las personas que ejerzan las funciones dedirección y gerencia que conlleva el desempeño del cargo de consejero o administrador, o presten otros servicios para una sociedad mercantil capitalista, a título lucrativo y de forma habitual, personal y directa, cuando posean el control efectivo, directo o indirecto de aquella.

-

-No se admite el tipo reducido de gravamen ya que la entidad ha aportado los certificados de la plantilla media de trabajadores y en el ejercicio 2.008 asciende a 23,84 y en el en el 2009 asciende a 25,88 trabajadores, al superar el límite de 25, aplicaría el tipo impositivo del 25 %.

-La entidad ha presentado un escrito manifestando que no está conforme con la propuesta de liquidación practicada que se le aplica un tipo impositivo mayor ya que la plantilla media de trabajadores en el ejercicio 2009 supera los 25 en concreto 25,88. Adjunta copia de la Consulta Vinculante dela DGT V1065-10, V1 674- 10 y V0718-11 en la que se indica lo siguiente: A efectos del cómputo de la plantilla media, únicamente podrán tomarse en consideración los trabajadores que hayan sido empleados en los términos previstos en la legislación laboral y presten sus servicios en régimen de dependencia y por cuenta ajena, es decir, se manifiesten las siguientes notas características:voluntariedad, remuneración, ajenidad y dependencia.Al respecto, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 1.2.c) de la Ley 20/2007, de 11 de julio , del Estatuto del trabajo autónomos no tendrán la consideración de trabajadores por cuenta ajena quienes ejerzan las funciones de dirección y gerencia que conlleva el desempeño del cargo de consejero o administrador, o presten otros servicios para una sociedad mercantil a título lucrativo y de forma habitual, personal y directa, cuando posean el control efectivo, directo o indirecto de aquella, en los términos previstos en la disposición adicional vigésima séptima del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio. Solicita que conforme a esa consulta no se tenga en cuenta los tres administradores de la sociedad que son Leocadia , Rodolfo y Oscar aportando copia de las nóminas que perciben

-Se desestiman las alegaciones presentadas por la entidad ya que tal y cómo expone las Consultas Vinculantes de la V1065, V1674 y V0718 los administradores no se computarían al ejercer funciones de dirección y gerencia que conlleva el desempeño del cargo de consejero o administrador. En el último apartado de la explicación que da Tributos añade lo siguiente: 'De acuerdo con esta última disposición, se entenderá, en todo caso, que se produce tal circunstancia cuando las acciones o participaciones del trabajador supongan, al menos, la mitad del capital social'. Los tres administradores son Rodolfo con NIF NUM000 con una participación del 15% en el capital social, Oscar con NIF NUM001 con un 15% de participación y Eva con NIF NUM002 con una participación de 30% en el capital social. Con esos porcentajes no se entiende que sr produzca la situación de dirección o gerencia a la que se refiere el art.1.2 c de la Ley 20/2007, de 11 de julio, del Estatuto del trabajo autónomo , por lo que se incluyen estas tres personas en el cómputo de la plantilla media de trabajadores del periodo 2009 que supera los 25 empleados

La parte actora planteó la reclamación económico administrativa número NUM003 contra el acto administrativo de referencia NUM004 . Y la Reclamación número NUM005 contra el acto administrativo de referencia NUM006 , que fueron acumuladas siendo finalmente desestimadas las reclamaciones.

SEGUNDO.-Se reproduce la resolución del TEARM objeto de impugnación, en lo que es conveniente para mejor resolución del objeto de impugnación.

En los antecedentes se dice lo siguiente:

PRIMERO.-Con fecha del día 13 de Junio de 2011 se notifica al reclamante requerimiento de la oficina de gestión tributaria de la Delegación de la AEAT en Murcia que inicia el procedimiento de comprobación limitada, con el fin de subsanar ciertas incidencias en relación al Impuesto sobre Sociedades y período 2009.

SEGUNDO.-Previa comunicación de trámite de audiencia con propuesta de liquidación, el día 31 de Agosto de 2011 se notifica liquidación provisional que desestima las alegaciones presentadas y de la que resulta un importe a pagar de 15.527,45 euros, que es la diferencia entre el líquido a ingresar declarado de 15.840,00 euros y el resultante de la liquidación provisional de 31.367,45 euros. La citada liquidación se motiva, en síntesis, en que no puede acogerse la entidad a la escala reducida del tipo de gravamen regulada en la Disposición adicional duodécima del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades pues para ello se deben cumplir dos requisitos en el período impositivo en que sea de aplicación: que la cifra de negocios sea inferior a 5 millones de euros y que la plantilla media sea inferior a 25 empleados, no integrando la plantilla media las personas que ejerzan las funciones de dirección y gerencia que conlleva el desempeño del cargo de consejero o administrador, o presten otros servicios para una sociedad mercantil capitalista, a título lucrativo y de forma habitual, personal y directa, cuando posean el control efectivo, directo o indirecto de aquella. En este caso, según la citada liquidación, no se entiende que se produzca la situación de dirección o gerencia a la que se refiere el art.1.2 c de la Ley20/2007, de 11 de julio, del Estatuto del trabajo autónomo , en los administradores de la sociedad por lo que se incluyen estas personas en el cómputo de la plantilla media de trabajadores del periodo 2009 que, de esta forma, supera los 25 empleados.

TERCERO.- En desacuerdo con la resolución anterior interpone el interesado el día 29 de septiembre de 2011 reclamación económico administrativa número 30/4970/2011, al amparo de las alegaciones contenidas en el escrito de interposición, las cuales se entienden reproducidas en el presente antecedente de hecho y que, en síntesis, se refieren a lo siguiente:

1ª.- En el año 2009 la plantilla media de la mercantil asciende a 25,88 trabajadores, pero según la legislación laboral no se consideran trabajadores por cuenta ajena aquellos que ejerzan funciones de dirección.

2ª.- Tal y como se adjuntó en las nóminas de los años 2008 y 2009 existen tres consejeros delegados en la sociedad: Dª Leocadia , D. Rodolfo y D. Oscar , que se han computado en los certificados de la plantilla media aportados en un primer momento, pero que no deben ser tenidos en cuenta a la hora de computarlos en el tipo de gravamen reducidoal no ser considerados trabajadores por cuenta ajena,por ejercer funciones de dirección y gerencia y ser administradores de la mercantil.La mercantil se dedica al asesoramiento fiscal, jurídico y laboral, y se encuentra dividida internamente por departamentos, por lo que los tres administradores son los gerentes y ejercen las funciones de dirección de cada uno de los departamentos, produciéndose la situación de gerencia que establece la Ley 20/2007 del Estatuto de los Trabajadores independientemente del porcentaje de participación que tienenen la sociedad, ya que su función se encuentran encuadrado dentro de la definición que establece la citada ley.

3ª.- Que la citada Ley también establece que se presumirá que el trabajador posee el control efectivo de la sociedad cuando al menos, la mitad del capital de la sociedad para la que preste sus servicios esté distribuido entre socios, con los que conviva, y a quienes se encuentre unido por vínculo conyugal o de parentesco, por consanguinidad, afinidad o adopción, hasta el segundo grado.

Al respecto de este punto podemos concluir que Leocadia posee el control efectivo de la sociedad debido a que convive con socios con un vínculo de parentesco de primer grado, siendo la suma de sus porcentajes de participación en la sociedad de un 70%. Se aporta certificado de empadronamiento y relación de socios de la mercantil con sus porcentajes de participación, que también aparecen declarados en el punto B.2, del modelo 200 del Impuesto sobre Sociedades.

CUARTO.-El día 31 de agosto de 2011, se notifica a la entidad reclamante acuerdo de iniciación y comunicación de trámite de audiencia de expediente sancionador, por infracción tributaria, consistente dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa del tributo la deuda tributaria que debiera resultar de su correcta autoliquidación según se pone de manifiesto en el procedimiento de comprobación del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 2009. Según el citado acuerdo los hechos que se deducen de la referida comprobación son dejar de ingresar parte de la deuda tributaria al haber aplicado un tipo impositivo menor por creación o mantenimiento de empleo sin cumplir los requisitos de la D. Transitoria 12 LIS .

QUINTO.-En resolución al procedimiento sancionador notificada el 13 de enero de 2012 el Jefe de la Dependencia de Gestión Tributaria de la Delegación de la AEAT en Murcia, dicta acuerdo de imposición de sanción que confirma la propuesta anterior, siendo la sanción resultante de 7.763,72 euros.

SEXTO.-Contra la resolución con imposición de sanción, es interpuesta el día 24 de enero de 2012 reclamación económico administrativa número NUM005 , al amparo de las alegaciones contenidas en el escrito de interposición, las cuales, en síntesis, se refieren a lo siguiente:

1ª.- Falta de motivación del acuerdo impugnado acerca de la existencia de culpabilidad la cual es presumida indebidamente por la Administración pues no se especifica con la debida claridad el porqué de la culpabilidad, silo es por dolo o culpa y en qué grado.

2ª.- No adecuación a derecho de la sanción por no concurrir los presupuestos legales necesarios para que la conducta sea merecedora de sanción por ausencia de culpabilidad en la conducta del contribuyente, pues este ha actuado de buena fe.

3ª.- Existe una razonable discrepancia de criterios acerca del contenido y alcance de la norma sobre si deben o no ser tenidos en cuenta los consejeros de la entidad a efectos del cómputo de la plantilla media para la aplicación del tipo de gravamen reducido del Impuesto sobre Sociedades, por ejercer funciones de dirección y gerencia y ser administradores de la mercantil.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

SEGUNDO.-En lo que se refiere a la reclamación número NUM003 , la cuestión controvertida queda referida a resolver sobre si se ajusta a derecho el acuerdo impugnado y, en definitiva, si procede la aplicación a la reclamante, en su autoliquidación correspondiente al ejercicio 2009, del tipo reducido por mantenimiento o creación de empleo regulado en la Disposición adicional duodécima del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo , por elque se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Dicha norma dispone lo siguiente:

'1. En los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009, 2010 y 2011, las entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios habida en dichos períodos sea inferior a 5 millones de euros y la plantilla media en los mismos sea inferior a 25 empleados, tributarán con arreglo a la siguiente escala, excepto si de acuerdo con lo previsto en el artículo 28 de esta ley deban tributar a un tipo diferente del general:

a) Por la parte de base imponible comprendida entre 0 y 120.202,41 euros, al tipo del 20 por ciento.

b) Por la parte de base imponible restante, al tipo del 25 por ciento.

Cuando el período impositivo tenga una duración inferior al año, se aplicará lo establecido en el último párrafo del artículo 114 de esta ley.

2. La aplicación de la escala a que se refiere el apartado anterior está condicionada a que durante los doce meses siguientes al inicio de cada uno de esos períodos impositivos, la plantilla media de la entidad no sea inferior a la unidad y, además, tampoco sea inferior a la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del primer período impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2009.

Cuando la entidad se haya constituido dentro de ese plazo anterior de doce meses, se tomará la plantilla media que resulte de ese período.

Los requisitos para la aplicación de la escala se computarán de forma independiente en cada uno de esos períodos impositivos.

En caso de incumplimiento de la condición establecida en este apartado, procederá realizar la regularización en la forma establecida en el apartado 5 de esta disposición adicional.

3. Para el cálculo de la plantilla media de la entidad se tomarán las personas empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación con la jornada completa.

Se computará que la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del primer período impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2009 es cero cuando la entidad se haya constituido a partir de esa fecha.

4. A efectos de determinar el importe neto de la cifra de negocios, se tendrá en consideración lo establecido en el apartado 3 del artículo 108 de esta Ley.

Cuando la entidad sea de nueva creación, o alguno de los períodos impositivos a que se refiere el apartado 1 de esta disposición adicional hubiere tenido una duración inferior al año, o bien la actividad se hubiera desarrollado durante un plazo también inferior, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año.

5. Cuando la entidad se hubiese constituido dentro de los años 2009, 2010 ó 2011 y la plantilla media en los doce meses siguientes al inicio del primer período impositivo sea superior a cero e inferior a la unidad, la escala establecida en el apartado 1 de esta disposición adicional se aplicará en el período impositivo de constitución de la entidad a condición de que en los doce meses posteriores a la conclusión de ese período impositivo la plantilla media no sea inferior a la unidad.

Cuando se incumpla dicha condición, el sujeto pasivo deberá ingresar junto con la cuota del período impositivo en que tenga lugar el incumplimiento el importe resultante de aplicar el 5 por ciento a la base imponible del referido primer período impositivo, además de los intereses de demora.

6. Cuando al sujeto pasivo le sea de aplicación la modalidad de pago fraccionado establecida en el apartado 3 del artículo 45 de esta ley, la escala a que se refiere el apartado 1 anterior no será de aplicación en la cuantificación de los pagos fraccionados.'

En el presente caso,la oficina gestora niega la aplicación del citado tipo reducido por considerar incumplido el requisito consistente en que la plantilla media del ejercicio sea inferior a 25 empleados. Al respecto, se aportó por el interesado Informe emitido por la Tesorería General de la Seguridad Social en el que constaba que la citada plantilla había sido en 2009 de 25,88. Ello no obstante, defiende la reclamante que de dicha cifra debe excluirse el cómputo de las tres personas siguientes: Rodolfo , Oscar y Eva ,pues no deben ser considerados trabajadores por cuenta ajena, por ejercer funciones de dirección y gerencia y ser administradores de la mercantil.

Para dilucidar esta cuestión debemos, en primer lugar, fijar el concepto de persona empleada para lo cual, en aplicación del apartado 3 de la DA 12ª hay que acudir a la legislación laboral y, en particular, al artículo 1.2.c) de la Ley 20/2007, de 11 de julio, del Estatuto del trabajo autónomo , el cual declara expresamente incluidos en el ámbito de dicha ley y, por lo tanto, no tendrán la consideración de trabajadores por cuenta ajena a'Quienes ejerzan las funciones de dirección y gerencia que conlleva el desempeño del cargo de consejero o administrador, o presten otros servicios para una sociedad mercantil capitalista, a título lucrativo y de forma habitual, personal y directa, cuando posean el control efectivo, directo o indirecto de aquélla, en los términos previstos en la disposición adicional vigésima séptima del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio.'

En consecuencia, para que un trabajador no se considere por cuenta ajena, como pretende la reclamante, deben darse dos requisitos:uno referido a lasfunciones que se realiceny otro a laposesión del control efectivo, directo o indirecto, de la sociedad, lo que se entenderá en todo caso (DA 27ª.1º del TRLGSS) cuando las acciones o participaciones del trabajador supongan, al menos, la mitad del capital social, presumiéndose el control efectivo cuando concurran algunas de las siguientes circunstancias:

1º.Que, al menos, la mitad del capital de la sociedad para la que preste sus servicios esté distribuido entre socios, con los que conviva, y a quienes se encuentre unido por vínculo conyugal o de parentesco por consanguinidad, afinidad o adopción, hasta el segundo grado.

2º.Que su participación en el capital social sea igual o superior a la tercera parte del mismo.

3º.Que su participación en el capital social sea igual o superior a la cuarta parte del mismo, si tiene atribuidas funciones de dirección y gerencia de la sociedad.

Dejando a un lado las funciones desarrolladas por los Sres. Rodolfo Oscar Leocadia Eva y comenzando por el segundo de los requisitos, el referido al control efectivo, lo primero que debe dejarse claro es que en ningún momento el interesado probó ante la oficina gestora la existencia de tal control por alguno de los administradores, sin que quepa admitir ahora tal acreditación por la mera presentación ante este Tribunal de un certificado de empadronamiento que incluye datos de convivencia con otros socios y ello porque, primero, se refiere exclusivamente a uno de los tres administradores, segundo incluye datos referidos a una fecha casi dos años posterior al devengo del tributo y, por último, porque, en su caso, debió aportarse ante la oficina gestora a fin de que esta, en ejercicio de sus funciones de comprobación verificara la realidad de su contenido. A este respecto, ha manifestado el Tribunal Económico-Administrativo Central en su resolución de fecha de 11 de octubre de 2001, relativa a la aportación de documentos en sede de reclamación económico- administrativa, cuando dice que 'admitir su realización una vez cerrado el período de actuaciones inspectoras implicaría alterar el orden del procedimiento tributario legalmente establecido' por cuanto en el procedimiento inspector, y ello es aplicable igualmente al procedimiento de comprobación limitada, la relación Administración-administrado 'presenta un acentuado carácter dialéctico, en que la presencia del obligado o su representante a lo largo de las actuaciones está ordenada precisamente a la finalidad, no sólo de lograr una mayor eficacia en la actividad administrativa, sino también de una mejor defensa de los derechos e intereses del propio administrado, que puede alegar y aportar continuamente todo aquello que a su derecho convenga, con posibilidad de ser verificado y comprobado, si se considera necesario, por la Inspección (...)' Se concluye, por tanto, que el derecho a formular alegaciones y a aportar documentos, no puede llegar , '(...) a extenderse hasta el punto de permitir que el interesado manipule a su arbitrio las competencias de los diversos órganos de la Administración Tributaria, sin más que aportar ante unos, lo previamente sustraído a la consideración de otros'. En consecuencia, ha de entenderse que, salvo circunstancias excepcionales que no concurren en este caso, las pruebas relevantes, a juicio del reclamante, para la adecuada regularización de su situación tributaria, han de aportarse ante el competente órgano de gestión, por lo que, en definitiva, no pueden estimarse las alegaciones del interesado al respecto.

Por lo tanto no puede presumirse control al amparo del apartado 1º citado ni tampoco al de los apartados 2º y 3º puesto que las participación de ninguno de los administradores llega siquiera a la sexta parte del total del capital, por lo que, de acuerdo con la literalidad del apartado 3 de la DA 12ª del TRLIS y su remisión al 1.2.c) de la Ley 20/2007 , no pueden aquellos considerarse autónomos sino dependientes a efectos del cómputo de la plantilla media y, en definitiva, dicha plantilla sí que superó en 2009 los 25 empleados, con lo que no le estaba permitido a la reclamante la aplicación del tipo reducido regulado en la citada disposición adicional y procede la regularización contenida en el acuerdo impugnado el cual es, por tanto, ajustado a derecho.

TERCERO.- Respecto de la reclamación número NUM005 , la cuestión controvertida queda referida a resolver sobre si se ajusta a derecho el acuerdo impugnado y, en definitiva, si la conducta del interesado es sancionable de conformidad con el art. 191.1 de la LGT el cual dispone que'constituye infracción tributaria dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo, salvo que se regularice con arreglo al artículo 27 o proceda la aplicación del párrafo b del apartado 1 del artículo 161, ambos de esta Ley .'

CUARTO.-Alega el interesado, en resumidas cuentas que su conducta no es sancionable pues en ella no concurre culpabilidad o negligencia en grado alguno, habiendo actuado en todo caso amparado en la buena fe y siendo que existe una razonable discrepancia de criterios acerca del contenido y alcance de la norma en el sentido que ya ha sido descrito más arriba, añadiendo que no se motiva suficientemente este extremo en el acuerdo impugnado. A este respecto, como es sabido, la infracciones tributarias se sancionan cuando concurra cualquier grado de negligencia y es incuestionable, como tiene reiteradamente reconocido la jurisprudencia, la aplicabilidad de los principios constitucionales y penales en el ámbito de la normativa sancionadora en materia tributaria, aunque con ciertos matices. En particular, no cabe duda de que, en ningún caso pueden admitirse supuestos de responsabilidad objetiva, siendo en todo caso necesario el elemento intencional o culpabilidad para que pueda entenderse cometida una infracción tributaria; es requerida la concurrencia de culpabilidad, por vía de dolo, que implica consciencia y voluntariedad, o por vía de culpa o negligencia, que exige la omisión de cautelas, precauciones o cuidados de una cierta entidad, a la no adopción de las medidas precisas para evitar un resultado jurídico previsible.

En nuestro caso, esta cuestión debe enlazarse con el hecho de que la motivación de los actos administrativos en general y por tanto de los acuerdos de imposición de sanción practicados por la Administración, no constituye un mero requisito formal, sino que desde el punto de vista interno asegura la formación de la voluntad de la Administración, constituye una garantía para el administrado, y facilita el control jurisdiccional por parte de aquella. Tal requisito, se exige no solamente en base al principio constitucional de seguridad jurídica y prescripción de la indefensión, en los artículos 9 y 24 de la Constitución Española , sino en la legislación ordinaria, así el artículo 54 de la Ley 30/1.992 de 26 de noviembre de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, obliga a motivar los actos que limiten derechos subjetivos. En particular el artículo 211 denominado 'Terminación del procedimiento sancionador en materia tributaria' de la Ley 58/2003 , General Tributaria señala:

3. La resolución expresa del procedimiento sancionador en materia tributaria contendrá la fijación de los hechos, la valoración de las pruebas practicadas, la determinación de la infracción cometida, la identificación de la persona o entidad infractora y la cuantificación de la sanción que se impone, con indicación de los criterios de graduación de la misma y de la reducción que proceda de acuerdo con lo previsto en el artículo 188 de esta Ley . En su caso, contendrá la declaración de inexistencia de infracción o responsabilidad.'

Pues bien, analizado el acuerdo de imposición de sanción, este no solo recoge los hechos sino la determinación de la infracción cometida con arreglo a los mismos, sujeto infractor, la sanción aplicable y sus criterios de graduación, resultando que los mencionados hechos, derivaron en la comisión de la infracción. En concreto y en relación a la motivación del elemento subjetivo de esta última, dentro de los hechos puestos de manifiesto en las actuaciones de comprobación y que sirven de fundamento fáctico a la sanción impuesta, se dice que la falta de ingreso deriva de 'haber aplicado un tipo impositivo menor por creación o mantenimiento de empleo sin cumplir los requisitos de la D. Transitoria 12 del TRLIS',añadiéndose más adelante que la sociedad presentó declaración por el IS del ejercicio 2009 aplicando indebidamente un tipo del 20% cuando le correspondía el 25%'. Analizada dicha disposición y otras aplicables que más arriba se reproducen, se concluye que posee un contenido claro que difícilmente puede dar lugar a otras interpretaciones razonables distintas de la querida por el legislador. En consecuencia la mera forma de actuar de la interesada aplicando un tipo impositivo inferior al que le corresponde, es ya de por sísuficientemente representativa de negligencia sin que, como se ha dicho, se observe en las normas no aplicadas por el reclamante ninguna oscuridad o laguna interpretativa; la conducta del recurrente no puede ampararse en una interpretación razonable, su conducta desvela, al menos una simple negligencia, por no haber puesto el cuidado y la atención exigibles, siendo en consecuencia el acuerdo sancionador ajustado a derecho por lo que debe confirmarse.

TERCERO.-La controversiaha quedado meridianamente clara, y para resolverla hay que recordar que lo debatido es si la recurrente reúne los requisitos para que pueda aplicarse el tipo reducido. La resolución del TEARM reproduce todo lo esencial sobre esta cuestión.

La recurrente considera que sí los reúne afirmando que cumple el primero, consistente en ejercer funciones de dirección y gerencia queconlleva el desempeño del cargo de consejero o administrador y, el segundo consistente en que se posea el control efectivo, directo o indirecto de la sociedad también.

No cabe discutir el primero, porque se realizan las funciones indicadas según se desprende del documento que obra en el expediente, como es el modelo 200, apartado B.2. El segundo requisito essi se tiene el control efectivo, directo o indirecto de la sociedady también lo reúne, señalando que en el año 2009 la plantilla media de trabajadores de la mercantil demandante asciende a 25,88 trabajadores, lo que supuso un aumento en comparación con el ejercicio 2008 que ascendió a 23,84; sin embargo alguno de los trabajadores incluida en dicha media por el órgano administrativo de la seguridad social, no son en realidad considerados trabajadores por cuenta ajena, pues ejercen las funciones de dirección y gerencia que conlleva el desempeño del cargo de consejero o administrador. Así,los tres consejeros Delegados de la Sociedad: D.ª Leocadia , D. Rodolfo y D. Oscar , no son considerados trabajadores por cuenta ajena conforme a la legislación laboral, pues ejercen funciones de dirección y gerencia, siendo miembros del Órgano de Administración de la sociedad y a su vez Consejeros Delegados de la misma, no concurriendo en los mismos todas las notas características del trabajo por cuenta ajena: voluntariedad, remuneración, ajenidad y dependencia.

En lo que hace al segundo requisito para determinar la exclusión del ámbito de la relación laboral y, por ende, la exclusión del cómputo medio de trabajadores del ejercicio 2009, cabe decir que la Consejera Delegada D.ª Leocadia cumple con el segundo de los requisitos que determina su exclusión del ámbito laboral y del cómputo medio de empleados, pues, además de su cargo,posee el control efectivo indirecto de la sociedad conforme a la Disposición Adicional vigésima del TRLGSS, que presume ese control cuando la mitad del capital de la sociedad para la que el trabajador presta sus servicios esté distribuido entre socios, con los que conviva y a quienes se encuentre unidos por vínculo conyugal o de parentesco, por consanguinidad, afinidad o adopción, hasta el segundo grado.Este requisito (control efectivo por alguno de los administradores) es negado por la Administración, pero en el expediente obra un certificado de empadronamiento que incluye los datos de convivencia efectiva de D.ª Leocadia con otros socios, los cuales suponen una participación global en la sociedad del 70%, más de la mitad del capital social que requiere la circunstancia primera de la D.A. 27%, de conformidad con los porcentajes de participación obrantes en el modelo 200 'Impuesto de Sociedades' del ejercicio 2009, apartado 8.2. Este documento no fue considerado suficiente por la Administración.

Efectivamente la resolución impugnada considera que no puede admitir la acreditaciónpor la mera presentación ante este Tribunal de un certificado de empadronamiento que incluye datos de convivencia con otros socios. Las razones son las siguientes:

1.-Porque se refiere exclusivamente a uno de los tres administradores.

2.- Porque incluye datos referidos a una fecha casi dos años posterior al devengo del tributo.

3.- Porque, en su caso, debió aportarse ante la oficina gestora a fin de que esta, en ejercicio de sus funciones de comprobación verificara la realidad de su contenido.

Para rebatir esta negativa la parte actora aporta un nuevo certificado de empadronamiento de D.ª Leocadia , que acredita la convivencia de ésta con socios que poseen más de la mitad del capital social desde mayo de 1996, pues la fecha de alta de la interesada se remonta a 1 de mayo de 1996, no habiendo causado baja el dia de la fecha. Y también aporta certificados de empadronamiento de los socios D. Erasmo (padre), D.ª Ascension (madre), Eva y Emma (hermanas), que acreditan su convivencia desde el mismo día 1 de mayo de 1996 todos ellos, y su vínculo de parentesco pro consanguinidad de primer y segundo grado, y convivencia durante el año 2009. En el certificado consta que estos socios conviven desde 1 mayo 1996, en que se causó alta, sin baja salvo D.ª Emma que causó baja el 20 noviembre 2013, poseyendo los siguientes porcentajes: D. Erasmo el 7%, D.ª Ascension el 28%, D.ª Leocadia 15%, D.ª Eva y D.ª Emma el 10%, total el 70%, con lo que considera que está acreditado que la socia y administradora D.ª Leocadia poseía el control efectivo de la sociedad, no siendo conforme a la normativa laboral su inclusión en el cómputo de la plantilla media de trabajadores a los efectos de la aplicación del tipo de gravamen reducido previsto en la disp.. Adicional duodécima del TRLIS, pues se cumplen las condiciones previstas en el artículo 1 , 2 c) de la Ley 20/07 (Estatuto del trabajo autónomo) para excluir a la Sra. Leocadia de la relación laboral y, por ende, del cómputo de la plantilla media de trabajadores de la sociedad demandante, que con dicha exclusión es inferior a 25 empleados.

Se argumenta por la Administración en el informe de 17 octubre 2011, obrante, emitido con ocasión de la reclamación ante el TEARM contra la resolución de la liquidación provisional, que existen discrepancias entre el domicilio expresado en el certificado de empadronamiento y el domicilio fiscal que Dª Leocadia consigna en su declaración de la renta de los ejercicios 2008 y 2009. Frente a ello dice la actora que domicilio fiscal y padrón no tienen por qué coincidir, tal y como señala la STS 9 octubre 2001 , pues el padrón de habitantes y el Registro a efectos tributarios de domicilios fiscales son registros administrativos independientes y no intercomunicados automáticamente, de modo que el cambio de domicilio efectuado por una persona en el Padrón de habitantes, pos sí solo, no supone un cambio coetáneo y paralelo del domicilio fiscal, ni tampoco sustituye a la declaración tributaria expresa, por lo que contrariamente a lo que se dice en el informe, está acreditado que en 2009, D. ª Leocadia tuviera el control de la sociedad, a efectos de excluirla del cómputo de la plantilla media de trabajadores. Esta conclusión se ve confirmada por el artículo 48.2 de la LGT , según el cual el domicilio fiscal para las personas físicas es el del lugar donde tengan su domicilio habitual, y para las que desarrollen principalmente actividades económicas, en los términos que reglamentariamente se determinen, la Administración tributaria podrá considerar como domicilio fiscal el lugar donde esté efectivamente centralizada la gestión administrativa y la dirección de las actividades desarrolladas. Si no pudiese establecerse dicho lugar, prevalecerá aquel donde radique el mayor valor del inmovilizado en el que se realicen las actividades económicas.

En cuanto a la sanción dice que la actuación de los contribuyentes se presume realizada de buena fe y corresponde a la Administración la prueba de la concurrencia de las circunstancias que determinan la culpabilidad del infractor, y debe llevar a cabo la actividad probatoria necesaria y constatación de las circunstancias determinantes de la culpabilidad o, al menos, negligencia de la entidad recurrente, y la actuación de buena fe no ha sido desvirtuada.

La Abogacía del Estado reproduce en lo esencial aunque resumidamente la argumentación de la resolución del TEARM, alegando que no se probó ante la oficina gestora la existencia del control de la empresa, por algunos de los administradores, sin que quepa admitir ahora tal acreditación por la mera presentación de un certificado de empadronamiento que incluye datos de convivencia con otros socios, porque se refiere a uno de los tres administradores, porque los datos van referidos a una fecha casi dos años posterior al devengo del impuesto, y porque debió aportarse ante la oficina gestora para que se pudiera verificar la realidad de su contenido. Reproduce toda la doctrina del TEAC sobre la presentación de la documentación ante el órgano de gestión y no ante el TEAR

CUARTO.-Con la demanda se acompañan volantes colectivo históricos de empadronamiento confirmando que efectivamente, como se dice en demanda, D.ª Leocadia causó alta inicial con fecha 01/05/1996, en C/ DIRECCION000 NUM007 pl NUM008 PU NUM008 d0004 Sana Antolín y todos los demás datos afirmados por la recurrente, acreditando con ello los hechos constitutivos afirmados en demanda. Es verdad que el Tribunal Económico-Administrativo Central, en su Resolución de 11 de octubre de 2001, ha razonado la necesidad de que la aportación y verificación de esta documentación se lleve a cabo en el marco de los procedimientos de aplicación de los tributos, al señalar que'es entonces cuando el contribuyente tiene la oportunidad de aportar los elementos de juicio que considere convenientes a su derecho (...) Si la deja pasar, cabe preguntarse si tiene sentido o, más específicamente, si es conforme a derecho admitir tales pruebas en instancias posteriores por parte de órganos de revisión (...) Admitir su realización una vez cerrado el periodo de actuaciones (...) implicaría alterar el orden del procedimiento tributario legalmente establecido (...)'.

Este criterio del TEAR es erróneo, como señalamos en la sentencia 958/15, de 21 de diciembre (PO 376/13, Pte. Sr. Sáez Doménech). Así decíamos textualmente en la citada sentencia:No compartimos este planteamiento. En primer lugar porque vacía de contenido lo dispuesto en los artículos 236 LGT y 57 del RD 520/2005 cuando prevén la concesión de plazo para la aportación de las pruebas oportunas así como la práctica de pruebas testificales, periciales y de declaración de parte en el procedimiento de reclamación económico-administrativa, conteniendo incluso una previsión en cuanto a la admisión y valoración de la prueba cuando señala el artículo 236 LGT que no cabrá denegar la práctica de pruebas relativas a hechos relevantes, pero la resolución que concluya la reclamación no entrará a examinar las que no sean pertinentes para el conocimiento de las cuestiones debatidas, en cuyo caso bastará con que dicha resolución incluya una mera enumeración de las mismas, y decidirá sobre las no practicadas, abundando en este particular el artículo 57 del Reglamento citado cuando señala que el tribunal podrá denegar la práctica de las pruebas solicitadas o aportadas cuando se refieran a hechos que no guarden relevancia para la decisión de las pretensiones ejercitadas en la reclamación, sin perjuicio de lo que decida en la resolución que ponga término a ésta, ratificando su denegación o examinándolas directamente si ya estuviesen practicadas e incorporadas al expediente. El tribunal podrá ordenar posteriormente la práctica de las pruebas previamente denegadas.

En segundo lugar, la cita del RD 1065/2007 no es incompatible con los anteriores artículos. El establecimiento de la preclusión es una exigencia procedimental que no excluye la existencia de oportunidades posteriores en el seno de otro procedimiento, sea administrativo o judicial. Efectivamente, con el argumento del TEAR, el confinamiento de la proposición y práctica de prueba a la fase de aplicación de los tributos llevaría a la conclusión lógica de que esa preclusión se habría producido igualmente respecto de esta Sala, y eso no ocurre puesto que la facultad jurisdiccional se extiende a la valoración de la prueba propuesta y practicada a instancia de las partes no sólo en vía administrativa sino también en vía jurisdiccional...

La cuestión también ha sido resuelta en la Sentencia nº 70/16 de 11 de febrero (Recurso nº 374/13 Ponente Sr. Alonso Díaz-Marta), y en la nº 171/16 de 10 de marzo (Recurso nº 375/13). Por coherencia y seguridad jurídica debe ser aplicado este mismo criterio. Y ello conlleva la estimación del recurso, dado que la parte actora con la aportación de tal documentación ha acreditado, como se ha dicho, los hechos constitutivos de la pretensión ejercida en su demanda. Al estimarse el recurso y anular las resoluciones y liquidación, comporta ello la anulación de la sanción impuesta, inherente a tal pronunciamiento, sin necesidad de mayor argumentación.

QUINTO.- En razón de todo ello procede estimar el recurso contencioso administrativo formulado, por no ser los actos impugnados conformes a Derecho; con expresa imposición de costas a la parte ( art. 139 de la Ley Jurisdiccional , reformado por la Ley de Agilización Procesal 37/2011, de 10 de octubre que establece el principio del vencimiento, en vigor desde el día 31 del mismo mes).

En atención a todo lo expuesto,Y POR LA AUTORIDAD QUENOS CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,

Fallo

Estimar el recurso contencioso administrativo nº 161/14 interpuesto por CARRILLO ASESORES SL contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Murcia de 31 de enero de 2014, que desestima la reclamación económico administrativa nº NUM003 y acumulada NUM005 planteada contra liquidación provisional de la resultaba un importe a pagar de 15.527,45 euros. Actos todos ellos que quedan anulados y sin efecto por no ser conformes a Derecho; condenando en costas a la Administración demandada.

Notifíquese la presente sentencia, que es firme al no darse contra ella recurso ordinario alguno.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará certificación a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.