Sentencia Administrativo Nº 517/2013, Tribunal Superior de Justicia de Pais Vasco, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 1441/2011 de 04 de Octubre de 2013

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DEL PAIS VASCO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

RECURSO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Nº 1441/2011

DE Ordinario

SENTENCIA NUMERO 517/2013

ILMOS. SRES.

PRESIDENTE:

D. LUIS JAVIER MURGOITIO ESTEFANÍA

MAGISTRADOS:

D. JUAN ALBERTO FERNÁNDEZ FERNÁNDEZ

D. JOSÉ ANTONIO GONZÁLEZ SAIZ

En Bilbao, a cuatro de octubre de dos mil trece.

La Seccion 1ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, compuesta por el Presidente y Magistrados antes expresados, ha pronunciado la siguiente SENTENCIA en el recurso registrado con el número 1441/2011 y seguido por el procedimiento ordinario, en el que se impugna: ACUERDO DE 23-3-11 DEL T.E.A.F. DE BIZKAIA DESESTIMATORIO DE LA RECLAMACIÓN 801/2010 CONTRA ACUERDO DE DECLARACIÓN DE DERIVACIÓN DE RESPONSABILIDAD SUBSIDIARIA POR DEUDAS TRIBUTARIAS DE LA SOCIEDAD MONTAJES ATLAS S.L..

Son partes en dicho recurso:

- DEMANDANTE: Don Jenaro , representado por la Procuradora Doña MARÍA BASTERRECHE ARCOCHA y dirigido por la Letrada Doña ALDARA FERNÁNDEZ MANCHADO.

- DEMANDADA: La DIPUTACIÓN FORAL DE BIZKAIA, representada por la Procuradora Doña MÓNICA DURANGO GARCÍA y dirigida por el Letrado JOAQUÍN GASTÓN FERNÁNDEZ DE ARCAYA.

Ha sido Magistrado Ponente el Iltmo. Sr. D. JOSÉ ANTONIO GONZÁLEZ SAIZ.

Antecedentes

PRIMERO.-El día 1 de julio de 2011 tuvo entrada en esta Sala escrito en el que Doña MARÍA BASTERRECHE ARCOCHA actuando en nombre y representación de Don Jenaro , interpuso recurso contencioso- administrativo contra el Acuerdo dictado el 23 de marzo de 2011 por el Tribunal Económico Administrativo Foral de Vizcaya que desestima la reclamación nº 801-2010 relativa a la derivación de responsabilidad subsidiaria por las deudas tributarias contraídas por Montajes Atlas SA.; quedando registrado dicho recurso con el número 1441/2011.

SEGUNDO.-En el escrito de demanda se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia en base a los hechos y fundamentos de derecho en ella expresados y que damos por reproducidos.

TERCERO.- En el escrito de contestación, en base a los hechos y fundamentos de derecho en ellos expresados, se solicitó de este Tribunal el dictado de una sentencia por la que se desestimaran los pedimentos de la actora.

CUARTO.-Por Decreto de 13 de marzo de 2012 se fijó como cuantía del presente recurso la de 20.142,08 euros.

QUINTO.- En los escritos de conclusiones las partes reprodujeron las pretensiones que tenían solicitadas.

SEXTO.-Por resolución de fecha 30 de septiembre de 2013 se señaló el pasado día 3 de octubre de 2013 para la votación y fallo del presente recurso.

SÉPTIMO.-En la sustanciación del procedimiento se han observado los trámites y prescripciones legales .

Fundamentos

PRIMERO.-Se impugna el Acuerdo dictado el 23 de marzo de 2011 por el Tribunal Económico Administrativo Foral de Vizcaya que desestima la reclamación nº 801-2010 relativa a la derivación de responsabilidad subsidiaria por las deudas tributarias contraídas por Montajes Atlas SA..

SEGUNDO.-Al recurrente se le ha declarado responsable subsidiario de las obligaciones tributarias de la compañía en la que fue designado liquidador en aplicación del art. 40.1 c) de la Norma Foral 2-2005 General Tributaria de Vizcaya y plantea frente a la resolución administrativa impugnada prácticamente los mismos motivos que presentó en la reclamación económico administrativa.

Iremos analizándolos a continuación.

2.1 En primer lugar se argumenta por el recurrente que la liquidación y el acuerdo de derivación de responsabilidad carecerían de motivación en cuanto al origen de la deuda tributaria.

Los arts. 40 , 100 , 179 y 181 de la Norma Foral 2-2005, General Tributaria de Vizcaya, reflejan el contenido que deben presentar las liquidaciones tributarias y los acuerdos de derivación de responsabilidad subsidiaria, como es el caso, así como los hitos esenciales del procedimiento para determinar esta responsabilidad. A su texto concreto nos remitimos sintetizándolo ahora en palabras del Tribunal Supremo cuando en la Sentencia de 10 de octubre de 2008 -recurso nº 1919- 2003 nos dice:

'Como declaró nuestra sentencia de 15 de julio de 2004 , recordando la doctrina sentada en la de 28 de junio de 1992 , si el derecho de la Administración debe de estar suficientemente protegido y debe permitírsele disentir de los datos declarados por los contribuyentes, igualmente debe protegerse el derecho de los ciudadanos, haciéndoles saber de forma clara, sencilla, precisa e inteligible, sin necesidad de conocimientos especiales los hechos y elementos adicionales que motivan la liquidación, cuyo pago se exige '

Desde este planteamiento hemos de recordar que el Tribunal Constitucional, por ejemplo en las Sentencias nº 15-2005, 116 y 122-2007, y el Tribunal Supremo en la de 3 de noviembre de 2003 -recurso nº 4896-00, consideran que únicamente los vicios procedimentales que impiden alegar y probar generan indefensión, y esta indefensión dará lugar no a la nulidad -en la modalidad de infracción de Derechos o Libertades susceptibles de Amparo constitucional a que aluden los arts. 225 de la NFGT y 62 de la Ley 30-1992 - sino a la anulabilidad -de los arts. 226 de la NFGT y 63 de la Ley 30-1992 - en la mayoría de los casos puesto que, de un lado, el art. 24 CE , cuando se refiere a la indefensión, la ubica en el proceso jurisdiccional, no en el procedimiento administrativo y, en segundo, porque cuando se refiere al derecho de defensa lo hace también respecto del proceso jurisdiccional, en este caso penal, y sólo mediante la traslación de este último principio al procedimiento administrativo sancionador ( único al que le son aplicables los principios de este art. 24 que por su naturaleza permitan la aplicación analógica ) puede darse el caso de nulidad por vulneración de un Derecho Fundamental; en este sentido se expresan, entre otras, las Sentencias del Tribunal Constitucional nº 126-05, 35-06, 23 y 243-07, y las del Tribunal Supremo de 3 de noviembre de 2003-recurso nº 4896-00 , 19 de noviembre de 2001 y 11 de julio, también de 2003. En este mismo sentido son al caso las Sentencias del Tribunal Supremo de 28 de septiembre de 2004-recurso nº 4768-2000 y 7 de febrero de 2007 -recurso nº 6456-2002. En la Sentencia de 11 de julio de 2003-recurso nº 7983/1999 el mismo Tribunal nos dice que 'la ... indefensión ... ha de ser real y efectiva, esto es, para que exista indefensión determinante de la anulabilidad del acto es preciso que el afectado se haya visto imposibilitado de aducir en apoyo de sus intereses cuantas razones de hecho y de derecho pueda considerar pertinentes para ello ... no se produce dicha indefensión material y efectiva cuando, pese a la falta del trámite ... el interesado ha podido alegar y aportar cuanto ha estimado oportuno... el afectado puede contar con la ocasión de ejercer la defensa de sus intereses cuando existe un recurso administrativo posterior; y en último término, esta posibilidad de plena alegación de hechos y de razones jurídicas y consiguiente evitación de la indefensión se puede dar ya ante la jurisdicción contencioso administrativa (entre muchas, pueden verse las sentencias de 26 Ene. 1979 -- RJ 232/1.979--; de 18 Nov. 1980 -- RJ 4546/1.980--; de 18 Nov. 1980 -- RJ 4572/1.980--; de 30 Nov. 1995 - recurso de casación 945/1.992 --; o, muy recientemente, la de 30 May. 2003 --recurso de casación 6.313/1.998 -)'.

Y, en términos muy similares a ellas se expresan las Sentencias del Tribunal Supremo de 17 de Abril de 2000-nº de recurso: 7477/1994 , 6 de Noviembre de 2001-nº de recurso: 1285/1997 y 28 de Junio de 2002-nº de recurso: 7979/1997 .

También, por último, cuando de un procedimiento no sancionador se trata, y los interesados hayan podido alegar y probar, la deficiente motivación podrá originar una mera irregularidad no invalidante.

Abundando un poco más, la motivación del acto administrativo cumple diferentes funciones. Ante todo y desde el punto de vista interno viene a asegurar la seriedad en la formación de la voluntad de la Administración. Pero en el terreno formal -- exteriorización de los fundamentos por cuya virtud se dicta un acto administrativo-- no es solo una cortesía sino que constituye una garantía para el administrativo que podrá así impugnar en su caso el acto administrativo con posibilidad de criticar las bases en que se funda; además y en último término la motivación facilita el control jurisdiccional de la Administración -- art. 106,1 de la Constitución -- que sobre su base podrá desarrollarse con conocimiento de todos los datos necesarios.

La falta de motivación o la motivación defectuosa pueden integrar un vicio de nulidad, de anulabilidad o una mera irregularidad no invalidante: el deslinde se ha de hacer indagando si realmente ha existido una ignorancia de los motivos que fundan la actuación administrativa y si por tanto se ha producido o no la indefensión del administrado. En esta línea hay también una constante jurisprudencia -- Sentencias de 14 Nov. 1986 (RJ 19868081 ), 20 Feb. 1987 (RJ 19873296 ), 1 Oct. 1988 (RJ 19887413 ), 3 Abr. 1990 (RJ 19903576 ), 18 Abr. 1990 (RJ 19903600) etc.

Por lo tanto partiendo que se trata de un defecto de forma de los que originan en su caso la anulabilidad del acto en el caso de haber producido indefensión en el interesado y no la nulidad absoluta, por no darse ninguno de los supuestos de los arts. 225 de la NFGT y 62. 1 de la Ley 30-1992 , la conclusión a la que llega la Sala es la de que la falta de motivación referida no es suficiente para invalidar el acto impugnado, ya que este no ha sufrido indefensión por las razones concretas que después expondremos. En este sentido la jurisprudencia al interpretar el art. 54.1 de la Ley 30/1992 que exige que los actos administrativos sean motivados con sucinta referencia a los hechos y fundamentos de derecho, se muestra cada vez más flexible, estimando que los razonamientos que falten en el acto administrativo que pone fin al expediente, pueden muy bien verse suplidos con los informes técnicos que les preceden, y con los demás datos incorporados a las actuaciones, entre los que establece un principio de unidad y de complementariedad que da lugar a la motivación 'in alliunde' ( SSTS, Sala 3ª, de 16 Feb. 1988 y 24 May. 1990 ); afirmando que para determinar si la falta de motivación es suficiente para originar la anulabilidad del acto, hay que indagar si realmente se ha producido una ignorancia de los motivos que fundan la decisión administrativa y si, por tanto, se ha producido indefensión en el administrado ( SSTS, Sala 3ª, de 20 Feb. 1987 , 1 Oct. 1988 , 3-4-9 , 30 Abr. 1991 ).'

Por último, el Tribunal Supremo en la Sentencia de 6 de julio de 2010 -recurso nº 446-2008, que transcribimos en extenso para facilitar el entendimiento del criterio en toda su amplitud argumental, recoge lo siguiente:

'como hemos señalado en numerosas ocasiones (por todas STS de 14 de febrero de 2000 ) la nulidad de los actos administrativos sólo era apreciable en los supuestos tasados del art. 47 LPA ( art. 62 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y Procedimiento Administrativo Común, Ley 30/1992, de 26 de noviembre ...) y la anulabilidad por defectos formales, sólo procedía cuando el acto carecía de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin o producía indefensión de los interesados, según el art. 48.2 LPA ( art. 63.2 LRJ-PAC )', por ello, 'cuando existen suficientes elementos de juicio para resolver el fondo del asunto y ello permite presuponer que la nulidad de actuaciones y la repetición del acto viciado no conduciría a un resultado distinto, esto es, cuando puede presumirse racionalmente que el nuevo acto que se dicte por la Administración, una vez subsanado el defecto formal ha de ser idéntico en su contenido material o de fondo, no tiene sentido apreciar la anulabilidad del acto aquejado del vicio formal' .

En la misma línea hemos expuesto ( SSTS 10 de octubre de 1991 y 14 octubre 1992 ) que para que proceda la nulidad del acto prevista en el precepto considerado como infringido (62.1.e LRJPA, antes 47 LPA) 'es preciso que se haya prescindido totalmente de los trámites del procedimiento, no bastando la omisión de alguno de estos trámites por importante que éste sea. Cuando se ha omitido un trámite procedimental, pero no se ha prescindido total y absolutamente del procedimiento legalmente previsto nos encontramos con la posibilidad de que el acto pueda ser anulable de conformidad con el artículo 48.2 de la referida Ley Procedimental (ahora 63.2 de la Ley 30/1992 ) aunque en este supuesto sólo procederá la declaración de anulabilidad si el acto carece de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin o si ha producido indefensión a los interesados'. Y, por ultimo debemos reiterar que 'no se produce indefensión a estos efectos si el interesado ha podido alegar y probar en el expediente cuanto ha considerado oportuno en defensa de sus derechos y postura asumida, como también recurrir en reposición, doctrina que se basa en el artículo 24.1 CE , si hizo dentro del expediente las alegaciones que estimó oportunas' ( STS 27 de febrero de 1991 ), 'si ejercitó, en fin, todos los recursos procedentes, tanto el administrativo como el jurisdiccional' ( STS de 20 de julio de 1992 ). Pero es que, además, también se ha señalado que, 'si a pesar de la omisión procedimental, el Tribunal enjuiciador cuenta con los elementos de juicio suficientes para formarse una convicción que sirva para decidir correctamente la contienda, debe pasar a analizar y enjuiciar el fondo del asunto' ( STS de 10 de octubre de 1991 ); y ello es así 'porque la teoría de la nulidad de los actos administrativos ha de aplicarse con parsimonia, siendo necesario ponderar siempre el efecto que produjo la causa determinante de la invalidez y las consecuencias que se hubieran seguido del correcto procedimiento rector de las actuaciones que se declaran nulas' ( STS de 20 de julio de 1992 ) pues 'es evidente que si la garantía del administrado se consigue efectivamente, no es necesario decretar nulidades si éstas sólo han de servir para dilatar la resolución de la cuestión de fondo' ( SSTS de 14 de junio de 1985 , 3 de julio y 16 de noviembre de 1987 y 22 de julio de 1988 ).

Por ello, 'si el interesado en vía de recurso administrativo o contencioso-administrativo ha tenido la oportunidad de defenderse y hacer valer sus puntos de vista, puede entenderse que se ha subsanado la omisión y deviene intrascendente para los intereses reales del recurrente y para la objetividad del control de la Administración, compatibilizando la prohibición constitucional de indefensión con las ventajas del principio de economía procesal que complementa al primero sin oponerse en absoluto al mismo y que excluye actuaciones procesales inútiles a los fines del procedimiento' ( SSTS de 6 de julio de 1988 y 17 de junio de 1991 ).

En síntesis, que el vicio de forma o procedimiento no es invalidante de por sí, sino en cuanto concurran los supuestos de que el acto carezca de los requisitos indispensables para alcanzar su fin o dé lugar a la indefensión de los interesados, conforme dispone el artículo 63 LRJPA , y de ahí que pueda purgarse a lo largo del procedimiento e incluso en vía contencioso- administrativa, trámite en el cual puede obviarse, por razones de economía procesal, enjuiciando el fondo del asunto, tanto cuando el mismo hubiese sido no influyente en la decisión ---de suerte que ésta hubiere sido la misma---, como cuando aún sí influyente, la decisión hubiese sido correcta o incorrecta, manteniéndola en su supuesto y anulándola en el otro, y sólo apreciarse en el caso de que por existencia carezca el órgano jurisdiccional de los elementos de juicio necesarios para la valoración de la decisión administrativa'.

Aplicando todo lo expuesto al caso en estudio de la lectura del ramo del expediente que corresponde a los antecedentes de las oficinas gestoras se desprende con claridad que al recurrente se le dio vista de las actuaciones y que en ellas consta un estudio detallado sobre la prescripción, la liquidación resultante en la que se indica el tributo, las cuotas devengadas, las razones de este devengo y los intereses de cada período; consta también la documental que evidencia la condición de liquidador del recurrente, la persistencia de su nombramiento y el acuerdo de derivación en el que figuran a su vez los aspectos de hecho y de derecho que la recurrida utiliza como fundamento del mismo.

En conjunto se contienen pues todos los datos necesarios para conocer las razones de la derivación acordada, los términos concretos de ésta y poder argumentar en su contra.

Por ello el motivo es desestimado.

2.2 En segundo lugar opone el recurrente que no constan en el expediente administrativo las actuaciones que evidencien el agotamiento de las posibilidades de ejecución que pudiera haber respecto del deudor principal y que al no encontrarse éstas agotadas no cabría dictar la declaración de fallido.

Al respecto hay que considerar los siguientes aspectos.

El primero, que el recurrente, como liquidador de la deudora principal y por lo tanto con pleno acceso a todo su patrimonio podía perfectamente, y debía, haber mostrado los bienes no perseguidos con los que podía afrontarse la responsabilidad por el propio deudor principal o al menos atenuar la suya como responsable subsidiario. Sin embargo nada de esto hizo ni lo lleva a cabo tampoco en el proceso de donde es razonable el considerar que la entidad carecía de todo bien ejecutable. En resumen, la Administración, como refleja de la declaración de fallido y el acuerdo de derivación de responsabilidad, tras perseguir los bienes del deudor principal y no hallar los necesarios para hacerse cobro de la deuda inicia el procedimiento contra el recurrente otorgándole audiencia para que exponga los argumentos de que pueda disponer bien para exonerarle de responsabilidad bien para atenuar su extensión. Éste es el momento en el que el recurrente, liquidador de la sociedad deudora principal y por ende con una proximidad plena a los medios de prueba sobre el patrimonio disponible, debía haber demostrado la situación que ahora esgrime y que tampoco demuestra. En suma, tanto la estructura del propio procedimiento ( de la que resulta que se facilita al responsable la alegación y prueba frente a una declaración de fallido prematura ) como la mayor proximidad a los medios de prueba por parte del recurrente ( vide por ejemplo la Sentencia dictada el 3 de julio de 2009 por la Audiencia Nacional en el recurso nº 169-2008 y que, a su vez, invoca como fuente varias otras del Tribunal Supremo, según las cuales es el litigante que cuente con mayor facilidad para acceder a los medios de prueba quien ha de presentarlos ) y, por último, la obligación de mostrar una conducta activa, colaboradora en la aplicación de los tributos por parte de los obligados ( como se deduce de la Sentencia del Tribunal Constitucional 76-1990 ), se desprende que no basta con la mera alegación sino que debe el recurrente demostrar que realmente había bienes en el patrimonio de la deudora principal.

Y, en segundo lugar, que no tiene por que formar parte del expediente de derivación el contenido completo del expediente de ejecución relativo al deudor principal, uno y otro son expedientes diferentes con un contenido igualmente diferente. En este sentido, en asuntos de corte similar, si bien refiriéndonos a la necesidad o no de que conste en el expediente de derivación la declaración de fallido hemos razonado esta dualidad procedimental en esto términos:

'La declaración de fallido tiene un acomodo natural en el expediente del deudor principal, no en el del responsable subsidiario, ya que es precisamente en aquél donde el Reglamento de Recaudación prevé su dictado para, precisamente, ponerlo fin y dar lugar a la incoación de los que puedan proceder, por ejemplo, de responsabilidades subsidiarias.

Como la Sala ha dicho en procesos anteriores de corte similar a este, v gr el recurso ordinario nº 159 05:

'el mero hecho de que no conste en este expediente aquella declaración no puede equipararse a su inexistencia, pues ya vemos que sí se dictó y en fecha bastante anterior a la derivación de responsabilidad al actor y, en segundo lugar, la no constancia física en estos autos tampoco es fuente de indefensión alguna puesto que el actor tuvo conocimiento de su dictado y contenido, es más, no se olvide que el actor es el Administrador Único de la empresa y, por lo tanto, conocedor de la situación financiera y económica de aquella, por lo tanto puede defenderse, y no lo hace, en el sentido de poner de manifiesto bienes de aquella que impidan su responsabilidad personal.

Debe tenerse en cuenta, en relación a esto último, que el Tribunal Constitucional entre otras muchas en la Sentencia nº 15 de 2005 nos dice que no todo defecto procesal genera indefensión sino tan sólo aquellos que impiden alegar o probar, y por lo tanto trasladando al procedimiento administrativo ese mismo criterio podemos conclui8r con que en el supuesto de autos no se ha generado indefensión alguna. Y, como narra la Audiencia Nacional en la Sentencia de 28 de febrero de 2002 : '...procede señalar, con carácter general, que en relación con las irregularidades denunciadas, la doctrina jurisprudencial tiene declarado que: «Procede recordar que, como ha tenido ocasión de declarar esta Sala, refiriéndose a la alegación de posibles irregularidades en la tramitación de expedientes administrativos: que, en principio, la comisión de la existencia de las mismas no ha de ser suficiente para proceder a anular el acto administrativo si no se ha producido indefensión del afectado (S 6 May. 1987); que la omisión de un trámite, por muy importante que sea, no es bastante para declarar la nulidad de pleno derecho del acto ya que el artículo 47.1 de la Ley de Procedimiento Administrativo exige para ello que se haya prescindido total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido (S 14 Jul. 1987). ( STS, Sala 3ª, de 23 May. 1989 ). «Los defectos formales solo pueden provocar la anulación cuando se aprecia la existencia de indefensión». ( STS, Sala 4ª, de 1 Jul. 1986 ). Por tanto, para que el defecto o irregularidad procedimental tenga incidencia o eficacia anulatoria, debe estar ligada a la situación de indefensión del interesado, de forma que no haya podido hacer valer sus alegaciones ante la Administración'.

La responsabilidad en estudio, subsidiaria, nos conduce a los arts. 15 y 16 del Decreto Foral 36-1997, por el que se aprueba el Reglamento de Recaudación del Territorio Histórico de Vizcaya, según el cual a dicha responsabilidad ha de antecederle la declaración de fallido del deudor principal practicada en los términos establecidos por los arts. 152 y siguientes y, en segundo lugar, la derivación de responsabilidad subsidiaria exige un acto administrativo que se dictará previa audiencia del interesado tras incorporar al expediente cuantos documentos acrediten la concurrencia de los presupuestos de hecho que den lugar a la responsabilidad. Después volveremos sobre ello pero ya vemos que se trata de dos expedientes distintos, uno, el seguido contra el deudor principal que concluye, precisamente, con la declaración de fallido, con la declaración de su insolvencia y otro, que comienza tras esa declaración, el seguido frente al deudor subsidiario. Aquella declaración, pues, forma parte del primero de ellos y, en el segundo, bastará con la constancia de su dictado; nótese que el art. 16 exige, no la incorporación de documentos concretos, sino la descripción a de aquellos que acrediten los hechos suficientes para la derivación de responsabilidad y esta prueba puede tener lugar, atendidos los términos del precepto, a través de documentación administrativa que participe de la presunción de veracidad, iuris tantum, consustancial a determinadas actuaciones administrativas ( v gr la que establece el art. 133.5 de la Norma Foral General Tributaria respecto de las actuaciones documentadas en el ejercicio de sus funciones por los órganos de recaudación ).

El art. 152 describe el concepto de deudor fallido como aquel cuyos créditos no pueden hacerse efectivos en el procedimiento de apremio a causa de su insolvencia y atribuye su dictado a la Subdirección de Finanzas si bien, este tenor literal, está modificado por la Disposición Adicional Tercera en relación con el art. 39.6 y 7, ambos del Decreto Foral 209-1999, de 28 de diciembre ( publicado en el Boletín Oficial de Vizcaya de 17 de enero de 2000 y en el de 2 de marzo siguiente la corrección de errores ) en el que se asigna a la Subdirección de Recaudación la competencia para dictar la declaración de fallido. Tras esta se procederá a indagar la concurrencia de deudores subsidiarios y, en su caso, se dictará por este mismo órgano el acto administrativo de derivación.

Relacionadas con este apartado están las menciones de los actos de embargo del deudor principal y la suficiencia o no para abrir la responsabilidad subsidiaria. Ya hemos dicho que el Reglamento de Recaudación fija como ámbito natural de estos hechos el expediente del deudor principal, en el del subsidiario basta con la mención de los elementos que dejen constancia de su existencia, el deudor subsidiario siempre podrá, y deberá si este es su derecho, solicitar la vista de aquellos para comprobar su entidad y emplearlos como argumento, sin que valga la mera manifestación de desconfianza puesto que se trata de actuaciones dictadas en otro expediente administrativo, firmes y por ende dotadas de veracidad y eficacia.

En este sentido el Real Decreto 2568-1986 por el que se aprueba el Reglamento de Organización, Régimen Jurídico y Funcionamiento de las Entidades Locales, define el expediente administrativo en su art. 164 en los siguientes términos:

'1. Constituye expediente el conjunto ordenado de documentos y actuaciones que sirven de antecedente y fundamento a la resolución administrativa, así como las diligencias encaminadas a ejecutarla.

2. Los expedientes se formarán mediante la agregación sucesiva de cuantos documentos, pruebas, dictámenes, decretos, acuerdos, notificaciones y demás diligencias deban integrarlos, y sus hojas útiles serán rubricadas y foliadas por los funcionarios encargados de su tramitación'.

Y en el Decreto Foral 215-2005 por el que se aprueba el Reglamento de Recaudación de Vizcaya el art. 40.3 evidencia que la declaración de fallido es la que pone fin a la reclamación contra el deudor principal y abre la posibilidad de dirigirse frente a los demás responsables, por lo tanto, es el colofón de aquél expediente de responsabilidad principal y basta con que en el segundo se haga mención a su dictado pero no forma parte de él ya que sencillamente la norma se limita a indicar que abre la posibilidad de incoar el otro, por lo tanto este último no se inicia siquiera con él.

Las conclusiones finales son, de un lado, que no tiene por qué constar en el expediente de derivación de responsabilidad la declaración de fallido como tal, bastaría con que constase su dictado, concretamente como antecedente del inicio del expediente de derivación subsidiaria y, finalmente, en la declaración de responsabilidad, y todo ello consta en autos, es decir, el actor ha tomado conocimiento de que dicha declaración se dictó y, además, no se olvide que antes de Liquidador era el Administrador Único de la sociedad y como tal contaba con medios suficientes para enervar la derivación de responsabilidad pues podía haber manifestado bienes que convirtiese en carente de fundamento a la declaración de fallido, inactividad esta que lo que hace es evidenciar que materialmente aquella declaración estaba justificada; para cuestionar la alegada falta de notificación, por lo demás, no basta con su mera exposición sino que debería haber solicitado que se trajese a los autos el contenido de aquel otro expediente para así poder verificar su regularidad formal, al no hacerlo no cabe tener por demostrados los hechos que se alegan. Y, en segundo lugar, tras el acuerdo de incoación del expediente para analizar si podía derivársele responsabilidad tuvo conocimiento de la declaración de fallido...'

No hay razón pues para estimar los argumentos aducidos.

2.3 El motivo en el que se aduce que las deudas pudieran estar prescritas es complejo y para su resolución han de tenerse presentes varios factores.

El primero de ellos es que la responsabilidad de los liquidadores en la deuda tributaria propia de la sociedad es subsidiaria y esto presupone una responsabilidad del deudor primitivo que no se encuentre prescrita al momento de reclamársele al primero, es decir, la responsabilidad subsidiaria exige que haya una responsabilidad en el deudor principal que aún no haya prescrito pues de ser así, de encontrarse prescrita, no podría derivarse ya responsabilidad alguna al sucesor pues aquella estaría extinguida.

No ofrece mayor complicación interpretativa el estimar que se trata de que una persona se haga responsable de las deudas y responsabilidades que tenía aquella a quien sucede en el débito con carácter subsidiario, por lo tanto, se debe tratar de deudas y responsabilidades que no hayan prescrito puesto que la prescripción, causada ya cuando se vaya a declarar aquella responsabilidad por sucesión, habrá producido que dichas deudas se hayan extinguido y por ello impedirá que se transmita responsabilidad alguna.

La deuda, por lo demás, es la misma, se trata de una sucesión en la responsabilidad.

En los arts. 9 y 64 del Decreto Foral 52-1993 de 6 de abril 215-2005 por el que se aprobaba el Reglamento de Recaudación del Territorio Histórico de Vizcaya podemos leer que la prescripción interrumpida frente a uno de los obligados tributarios ( concepto este en el que se incluyen el sujeto pasivo y los responsables tributarios solidarios y subsidiarios, entre ellos el supuesto de responsabilidad derivada de la transmisión de una empresa ) perjudica a todos los demás, por lo tanto, interrumpida la prescripción para el deudor principal se interrumpe también para la deudora subsidiaria. El art. 65 de la Norma Foral 2-2005 permite alcanzar la misma conclusión.

Cuestión distinta es que la Administración no pueda reclamar frente a esta última sino previa la observancia de múltiples requisitos, pero esto son exigencias de procedibilidad y no configuran una deuda distinta. Respecto de la actora el comienzo de su propio plazo de prescripción, el que corresponde a la acción mediante la que se le exige la responsabilidad subsidiaria, y las sucesivas interrupciones que puedan producirse ( de acuerdo con los preceptos transcritos y doctrina recogida, entre otras, en las Sentencias del Tribunal Supremo 19 de abril de 2006 - recurso nº 58-04 , 1 de marzo de 2004-recurso nº 6759-1998 y 28 de abril de 2001 -recurso nº 942-1996 ), tienen lugar desde que se le comunica el inicio de las actuaciones de derivación de responsabilidad y el ofrecimiento del trámite de alegaciones, y la efectiva presentación de estas; todo ello quiebra el silencio en la relación jurídica que justifica aquella.

El Tribunal Supremo en Sentencias, entre otras muchas, de 17 de marzo-recurso nº 6738 y 25 de abril de 2008 -recursos nº 6815 y 8361-2002, reconoce la existencia de dicha dualidad de plazos de prescripción fruto de las diferentes circunstancias que originan la responsabilidad y de la propia diferencia de responsabilidades sobre la misma deuda, una nacida por cumplimentar el hecho imponible y la otra de la omisión de determinadas exigencias para que aquella haya sido satisfecha.

Hemos de tener presente que la liquidación corresponde a diferencias entre las cuotas de IVA devengado y deducible del Modelo 390 del año 1999 y que los intereses que se reclaman sobre estas cuotas se devengan desde el 31 de enero de 2000, esto es, desde el último día que la deudora principal tenía para ingresar las cuotas de la última liquidación-resumen anual.

Expone el recurrente que en el año 1999 el plazo de prescripción era de 3 años y de este dato pretende aplicar la prescripción. Recordemos que el análisis de la prescripción que consta en el expediente y la resolución impugnada muestran los hechos que habrían interrumpido la prescripción.

Tal y como recoge el Tribunal Supremo en la Sentencia de 25 de noviembre de 2009 -recurso nº 983-2004 la declaración resumen anual tiene eficacia interruptiva de la prescripción en la medida en que tiene cierta virtualidad liquidadora. Sus términos son estos:

' El examen de la cuestión planteada nos obliga a examinar la naturaleza de la declaración anual del IVA en el ámbito de la prescripción.

Por lo pronto, y a estos efectos, el artículo 164 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre , establece en su apartado Uno 6º: 'Sin perjuicio de lo establecido en el título anterior, los sujetos pasivos del impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a: ... 6º.- Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del impuesto resultante.

Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo anterior, los sujetos pasivos deberán presentar una declaración-resumen anual.'.

Una primera apreciación pone de relieve que el contenido propio de la declaración-resumen anual no es liquidatorio. Siendo esto cierto no se puede ignorar que a dicha declaración se acompañan las declaraciones-liquidaciones trimestrales cuyo contenido ha de ser congruente con el de la declaración-resumen anual, pues si así no fuera la declaración-resumen anual y las liquidaciones (en este caso trimestral) serían contradictorias, y, por tanto, rechazables. Ello permite concluir que aunque la declaración- resumen anual no tiene en sí misma un contenido liquidatorio, implica y comporta una ratificación de las distintas liquidaciones efectuadas durante el año.

Este elemento de la declaración-resumen anual, de ratificación de las liquidaciones efectuadas durante el año, permite imputar a tales declaraciones un contenido interruptivo de la prescripción, por efecto de su contenido liquidatorio y al que el artículo 66.1 de la L.G.T . confiere carácter interruptivo.

Por lo expuesto, es rechazable la tesis del recurrente en el sentido de que la declaración-resumen anual no es una verdadera declaración tributaria, sino una comunicación informativa, pues tal aserto es, desde luego, contrario a su denominación 'declaración', pero lo es también a su contenido, pues como ya hemos expuesto, y en virtud de la documentación que ha de acompañarla, y los datos que en ella se consignan, tiene un contenido ratificatorio de las liquidaciones efectuadas durante el año'.

Siendo esto así, lógicamente, el efecto interruptivo será aún mayor cuando este resumen anual ostenta a su vez el carácter de liquidación, concretamente del último período anual, tal y como se desprende de los arts. 167 de la Norma Foral 7-1994 del IVA y Orden Foral 8-1996, de 18 de enero.

Se trata así de una liquidación del último período y un resumen anual que, por coherencia con el sistema de cuenta corriente que en el fondo representa la gestión del tributo, debe ofrecer los datos en los que se funda el resultado final del ejercicio, esto es, la cantidad última a compensar o a recibir.

La actuación administrativa, a la vista de los términos de la liquidación, se practica sobe la última liquidación del ejercicio pero aún cuando n fuese así y su objeto hubieran sido los trimestres anteriores, junto con las razones expuestas para justificar la interrupción de la prescripción hay que tener en cuenta que la liquidación final y el resumen se habrían visto alterados y con ello interrumpido la prescripción.

Tal interrupción, a la vista del estudio que consta en el folio nº 1 del expediente de las oficinas gestoras, conduce a que hubo múltiples interrupciones válidas y no se excedió de tres años en ningún momento. Por lo demás, las actuaciones seguidas al recurrente estaban ya bajo la vigencia del plazo de prescripción de la Norma Foral 2-2005, de 4 años por lo tanto, pues tal y como la Sala ha mantenido en anteriores procesos:

'..., la NORMA FORAL 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Vizcaya ( BOV de 11 Marzo ) establece en el Título I, Capítulo III, Sección tercera titulada PRESCRIPCIÓN Y CADUCIDAD:

...

...en la Disposición final segunda que lleva por título Entrada en vigor se establece que:

La presente Norma Foral entrará en vigor el día 1 de julio de 2005, salvo la disposición adicional décima y el apartado 4 de la disposición transitoria cuarta que entrará en vigor al día siguiente al de su publicación en el «Boletín Oficial de Bizkaia» ...

Disposición transitoria primera. Prescripción y caducidad

1. Lo establecido en la sección 3.ª del Capítulo IV del Título II de esta Norma Foral será de aplicación a:

...

b) Las deudas tributarias liquidadas o autoliquidadas a partir de su entrada en vigor en lo que se refiere al ejercicio de la potestad de la Administración tributaria para exigir el pago de las mismas...'.

Finalmente, en el recurso no se tratan pormenorizadamente los fundamentos del análisis de la prescripción que consta en el expediente ni los datos concretos que el acuerdo razona y la Sala ha de estar a lo que en ellos se expone pues, como hemos dicho en múltiples recursos en los que esta situación se planteaba, el escrito de demanda ha de reunir una serie de descripciones de hechos, fundamentos y pretensión suficientes que van a determinar el objeto procesal, que van a garantizar el derecho de defensa e igualdad de armas de la contraparte, que ha de atenerse a los principios de aportación de parte y de distribución de la carga de la prueba y que no puede dar lugar a que sea el propio Órgano Jurisdiccional el que complete, interprete la demanda hasta el punto de ser él quien estructure y fundamente el recurso. La demanda, se decía en aquellos recursos a los que aludimos y se mantiene en este en cuanto a la calificación que nos merece, se limitaba a oponer la prescripción y no detallaba más hechos ni fundamentos respecto de la interrupción de la prescripción que ha podido tener lugar y que se razona en el Acuerdo impugnado siendo así que estos pueden ser múltiples y de distinta configuración ( se debía indicar cuáles eran las razones por las que se estimaba causada la prescripción, cuestionar los elementos que pudieron haberla interrumpido, cuestionar las notificaciones o los elementos de estas discutibles, etc ). Una interpretación de la Sala que completase estos aspectos vendría a sustituir la actuación de la propia recurrente al concretar, detallar los motivos del recurso, y con ello podía dejar a la demandada indefensa ya que no tendría conocimiento de las razones concretas por las que se estimaba o no el recurso sino en la propia Sentencia o, al menos, se veía obligada a realizar una argumentación de todos los supuestos posibles o de los que probablemente se contenían en la demanda. Además de esta situación, al ser la propia Sala quien efectuaba esa agotadora labor de integrar la demanda vulneraba el contenido de los arts. 56 , 60 y 67 de la LJ , y 216 , 217 , 281 , 284 , 399 y 405 de la LEC ; esto es, la propia Sala introduce los hechos, la prueba y resuelve en Sentencia sobre todo ello, deja de ser la propia parte la que soporte tales obligaciones y cargas procesales. Además, para concluir, tampoco se trata de un supuesto en el que pueda subsanarse la demanda ya que su laconismo implica que más que subsanar se trata de una nueva demanda, de rehacerla por completo, y con la subsanación se estaría privando de eficacia a las normas reguladoras de los plazos de caducidad para la presentación del escrito alegatorio esencial.

2.4 Lo expuesto con relación a la prescripción implica que los argumentos relativos a la vulneración de los plazos de liquidación son desestimados, pero es más, y es que cabe trasladar a este supuesto lo que al respecto ha dicho la Sala en asuntos de corte similar, así:

'...la Sala debe indicar que la Sentencia del tribunal Supremo citada por la parte no resuelve este tipo de asuntos sino que se limita a determinar la cuantía para concluir con la inadmisibilidad de la Casación. Que no se ha examinado esta cuestión resulta también de la Sentencia del mismo Tribunal Supremo de 8 de abril de 2010-recurso nº 25/2009 '.

'La primera cuestión a analizar alegada por el interesado es la nulidad de la liquidación practicada por la Inspección, al haberse practicado una liquidación anual en lugar de las trimestrales y/o mensuales correspondientes a los periodos objeto de comprobación, invocando la aplicación de la Resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Central con fecha 29 de junio de 2010.

Como indica la STSJ de Baleares, sección 1ª, nº 916/2011, dictada en el rec. 204/2010, Roj STSJ BAL 1397/2011 , en el fundamento de derecho segundo, sobre la improcedencia de la liquidación anual del IVA'

Como primera cuestión a analizar corresponde el turno del estudio de la legalidad y corrección de la liquidación practicada en los términos que lo ha sido.

Decíamos en la Sentencia nº 1027 de 19 de noviembre pasado que el Tribunal Económico Administrativo, en su resolución de 29 de junio de 2010, confirma la resolución del TEAR de Cataluña de 22 de mayo de 2008 recurrida en alzada por la Administración Tributaria que anuló el acuerdo de liquidación basándose en que la Administración tributaria sólo puede practicar liquidaciones que atiendan a un período de liquidación trimestral o, en su caso, mensual ... sin que resulte admisible la práctica de liquidaciones en las que se considere, como período de liquidación, el año natural.

En efecto, el TEAC en su resolución de 29 de junio de 2010 establece que:

'Al margen de otros preceptos de la LIVA y del RIVA que aluden a los períodos de liquidación (trimestral o mensual) para cuantificar el resultado de la misma (de especial trascendencia para el sujeto pasivo que debe cuantificar la deuda a ingresar o el crédito que se genera a su favor bien para solicitar la devolución o bien para compensar en autoliquidaciones posteriores; pero también para la Administración puesto que no puede dejar de aplicar aquellas normas cuyo cumplimiento resulta necesario para cuantificar la deuda o el crédito de cada período) y de los efectos que lleva consigo el que no se tenga en cuenta esta forma de proceder, pudiendo alterar sustancialmente el resultado, tanto respecto de los períodos comprobados, como también puede tener efecto sobre los posteriores que no hubieran sido objeto de comprobación (puesto de manifiesto también por el TEAR...) y que podrían ocasionar perjuicios para el obligado tributario; de las normas generales tributarias se deduce también que la forma de proceder por la Administración tributaria no puede ser otra que la de cuantificar el resultado de la comprobación por períodos de liquidación.

Así se desprende de lo dispuesto en los artículos 101.1 , 102.2 , 137.2 , 139.2 , 148 y 153 de la LGT de 17 de diciembre de 2003 y, en su desarrollo artículos 87.2 , 101.1.2 y 3 , 164.5 y 178.1 del Real Decreto 1065/2007 de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (RGGIT); así como de los artículos 11 y 49 del anterior Reglamento General de Inspección de los Tributos (RGIT ) aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril.

Baste así señalar como, por ejemplo, el artículo 164.5 del RGGIT dispone que «en relación con cada obligación tributaria objeto del procedimiento podrá dictarse una única resolución respecto de todo el ámbito temporal objeto de la comprobación a fin de que la deuda resultante se determine mediante la suma algebraica de las liquidaciones referidas a los distintos períodos impositivos o de liquidación comprobados».

Conviene resaltar también el artículo 49 del anterior RGIT (si bien ha quedado derogado por la entrada en vigor del actual RGGIT) que, en su apartado cuarto dispone que «en relación con cada tributo o concepto impositivo, podrá extenderse una única acta respecto de todo el período objeto de comprobación, al objeto de que la deuda resultante del conjunto de los ejercicios integrantes de dicho período pueda determinarse mediante la suma algebraica de las liquidaciones referidas a los distintos ejercicios».

Esto es, si bien el Acta o el acuerdo de liquidación puede referirse a varios ejercicios, períodos como señala el actual RGGIT y ello deberíamos señalar respecto del IVA, debe individualizarse el resultado de cada uno de los períodos objeto de comprobación, de cada liquidación referida a un período concreto (que puede coincidir en relación con determinados tributos con el ejercicio anual, no así en IVA ), de forma que la deuda final resultante del acto o acuerdo puede determinarse por la suma algebraica de todas las liquidaciones.'

Esa práctica constituye un defecto de carácter material y no meramente formal, pues en definitiva la exigencia de la obligación tributaria, cuando de IVA se trata, surge con ocasión de los correspondientes períodos de liquidación y así lo declara expresamente la Resolución de 24 de noviembre de 2010 dictada por el TEAR en el recurso extraordinario de alzada para la unificación de doctrina interpuesto por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria de la AEAT. Así señala esa resolución:

'(...), aun cuando en el IVA el Impuesto se devenga mediante repercusión por cada operación (de hecho en la terminología del impuesto el concepto de cuota devengada se identifica con la de cuota repercutida), la exigibilidad de la obligación tributaria principal a que se refiere el citado art. 21 de la LGT surge con ocasión de los correspondientes períodos de liquidación. Por lo que dicha exigibilidad está vinculada al cierre del período de liquidación. Consecuencia de lo anterior es que el período incide de forma decisiva en el momento del nacimiento de la obligación tributaria tanto respecto al ingreso de la deuda (autoliquidación) como de la obligación formal (resumen anual) del sujeto pasivo frente a la Hacienda Pública.

Por ello, aun admitiendo la identificación del defecto material como el que afecta a los elementos reservados a Ley formal, se llegaría a una conclusión similar dada la estrecha relación entre la exigibilidad del tributo con los períodos de liquidación.'

Por todas las razones anteriores expuestas, esta Sala considera más adecuado el criterio expuesto relativo a la conceptuación de vicio material como el directamente relacionado con la aplicación de la norma tributaria dirigida a la determinación y cuantificación de la deuda tributaria, esté o no regulada dicha materia por Ley formal. Podemos pues concluir que el defecto consistente en liquidar por períodos anuales en vez de trimestrales, no es un defecto procedimental, ni tampoco supone la omisión de ningún requisito documental; se trata sencillamente de la aplicación incorrecta de la normativa liquidatoria del tributo, de ahí su naturaleza material, coincidiendo por tanto en este punto con el criterio expuesto en la Resolución impugnada.

El criterio sustentado por el TEAC guarda perfecta consonancia con los reiterados pronunciamientos del Tribunal Supremo en torno al período de liquidación del IVA coincidente con el trimestre natural o bien mensual, pues sobre ese postulado descansa el razonamiento de inadmisión de los recursos de casación cuya cuantía global supera esa cifra, aunque individualmente consideradas las liquidaciones trimestrales o mensuales, no lo hacen. Prueba de ello son los autos de inadmisión de casación de 11/3/2010 , 19/2/2009 , 19/11/2009 , 12/3/2009 y 26/3/2009 entre otros muchos , así como las Sentencias del TS de 24/6/2009 y 25/11/2009 .'

En este mismo sentido se han pronunciado la SAN, sección 6ª 8 de febrero de 2012, dictada en el rec. 323/2010 ; la STSJ Galicia, sección 4ª de 31 de enero, Roj. STSJ GAL 762/2012; la STSJ Madrid, sección 5ª, de 10 de mayo de 2011, ROJ STSJ MAD 4195/2011 .

En definitiva la liquidación practicada por la Hacienda Foral respecto al IVA 2º,3º y 4º trimestre del 2004 y 2005, al hacerse sobre el año natural, sin detallar cada período trimestral, incide en defecto que vulnera el principio de neutralidad impositiva, debiendo anularse la liquidación practicada.

Con fundamento en las consideraciones expuestas, el recurso debe ser estimado, anulando las liquidaciones impugnadas, pero declarando el derecho de la Administración a la práctica de nuevas liquidaciones en relación con el tributo y periodos afectados, con dos limitaciones: la que impone la prescripción de los derechos de la Administración a liquidar la deuda tributaria, y la que impone el principio que prohíbe la reformatio in peius'.

Ocurre sin embargo que la situación del caso en estudio no es similar a la examinada en los supuestos a que estas últimas resoluciones aluden y es que las razones que como hemos visto justifican el que las liquidaciones administrativas se acomoden a los períodos de la autoliquidación a que corresponden no tienen sentido cuando, como es el caso, la liquidación administrativa se practica precisamente al presentar la autoliquidación del último trimestre y el resumen anual puesto que con independencia de que se hiciese constar a qué período del año corresponde la liquidación administrativa al ser el resumen anual sobre el que se está actuando se va a obtener en todo caso el saldo final del ejercicio de la suerte de cuenta corriente que la tramitación del IVA implica.

En el supuesto en estudio los folios nº 7419 y 7587 muestran que es al presentar las autoliquidaciones finales y los resúmenes anuales de los ejercicios 2006 y 2007 que se practican las liquidaciones administrativas discutidas. Estas liquidaciones, dado el momento del año y fase de la gestión en el que se practican, necesariamente van a afectar al resultado final del ejercicio pues, como decimos, es el resumen anual el que las desencadena, y este hecho, el que se practiquen rectificando el resumen anual impide también que se den las situaciones que se pretenden evitar con la exigencia de que las liquidaciones administrativas se practiquen sobre el período de autoliquidación al que corresponden ya que si bien en esos supuestos la cuota resultante de cada mensualidad o trimestre, según los casos, podrá ir alterándose -incluso prescribir o resultar firme por otras razones- a lo largo del año hasta el momento final que será cuando se obtenga el resultado definitivo del ejercicio a compensar o deducir, tal situación no concurrirá cuando es el propio resumen anual el que se examina y modifica pues no hay ya riesgo de que el resultado final del ejercicio pueda ser otro a causa de no practicar las liquidaciones sobre la que corresponde a cada momento de autoliquidación ya que es el propio resultado final el que se está analizando. Por lo demás, el recurrente conoce a qué operaciones y período de liquidación obedecen las actuaciones administrativas y no señala en qué medida se ha podido ver perjudicado, en suma, la actuación se muestra inocua.

Incluso la situación beneficia a la recurrente puesto que los intereses se le exigen no desde el momento en que correspondiera según el período de autoliquidación sino desde la fecha correspondiente a la última autoliquidación anual -folios nº7587 y 7613-.

A modo de resumen, las liquidaciones anuales practicadas se evidencian inocuas puesto que el resultado último no hubiese sido otro si en lugar de anuales hubiesen sido mensuales o trimestrales. La parte conoce las operaciones a que corresponden y las fechas en que debieron haberse liquidado y no opone más que una defensa genérica, sin especificar si podía haber períodos prescritos o inatacables por otra razón. En tales supuestos es cuando sí puede resultar aplicable la doctrina a que se alude en la demanda y no en casos como el de autos. En este contexto, y sobre la autoliquidación del último período del año y la declaración resumen anual, la Administración liquida y obtiene el saldo que el cierre del ejercicio arroja. La liquidación anual se valora así como una irregularidad no invalidante por su intrascendencia pues el resultado hubiese sido el mismo en todo caso' .

2.5 En cuanto atañe a la responsabilidad de los liquidadores son dos las facetas que presenta el pleito, veamos.

Una primera gravita sobre la alegación que el actor formula diciendo que su estado de salud provocó que fuese otra persona quien desempeñó la función de liquidador. Al respecto cabe indicar que no se demuestran estas manifestaciones y tampoco consta la renuncia fehaciente del actor frente a la sociedad, su aceptación del cargo y la constancia registral lo convierten de este modo en responsable pues únicamente podría exonerarse de la responsabilidad en términos similares a los previstos mercantilmente para los administradores, esto es:

Se plantea así un supuesto jurisprudencialmente ya resuelto, así, el Tribunal Supremo en la Sentencia de 14 de junio de 2007 -recurso nº 145-2002 nos dice:

'La sentencia impugnada acoge la corriente que propugna la eficacia constitutiva de la inscripción del cese del administrador en el Registro mercantil, y que defiende la ineficacia frente a terceros de cualquier acto de cese mientras éste no accede al Registro, frente a la que defiende la eficacia relativa de la inscripción, que hace que ésta carezca de eficacia constitutiva.

Esta última posición es la que mantiene la Sala Primera de este Tribunal. Así en las sentencias de 10 de Mayo de 1999 , 23 de Diciembre de 2002 , 24 de Diciembre de 2002 , 16 de Julio de 2004 , 28 de Mayo de 2005 , 7 de Febrero de 2007 y 22 de Marzo de 2007 , al declarar que las inscripciones registrales de los acuerdos de cese no tienen carácter constitutivo, al no imponerlo así precepto alguno, correspondiendo el deber de inscribir a los nuevos administradores, sin que ninguna responsabilidad por falta de inscripción pueda exigirse a los cesados.

Además, el Pleno de dicha Sala Primera, en su sentencia de 28 de Abril de 2006 , sentó la doctrina de que la oponibilidad a terceros de los actos sujetos a inscripción y no inscritos, se presenta en punto al cese de los administradores ( art. 21.1 Código de Comercio y 9 del Reglamento de Registro Mercantil ) como un problema de eficacia respecto de la sociedad de actuaciones o gestiones realizadas por los administradores no inscritos, o que permanecen inscritos después de su cese.

...ha de admitirse, en el caso de cese en el cargo de administrador no inscrito en el Registro Mercantil, la prueba de cese por otros medios, por lo que si se acredita suficientemente esta circunstancia, antes de la cesación de actividad de la sociedad, debe quedar excluido de responsabilidad subsidiaria que examinamos'.

En el supuesto en estudio no se pesenta ningún medio de prueba que demuestre bien la comunicación fehaciente del cese bien que este ya fuera conocido por la sociedad.

2.6 Y, respecto de la culpa o negligencia en el cumplimiento de las obligaciones que como liquidador debía atender es destacable que el propio recurrente viene a asumir que no desarrolló prácticamente actuación alguna como liquidador -dice que su enfermedad le obligó a cambiar de residencia y a encomendar estas funciones a otra persona-, más no renunció al cargo, como hemos visto, en los términos que resultaban exigibles para ser eficaz.

Expone también que la sociedad carecía de bienes y que no había una pluralidad de acreedores. Estos datos de hecho no se demuestran, no se aportan las cuentas ni documento alguno que refrende la tesis actora de donde la situación razonablemente debió dirimirse en un procedimiento concursal.

Desde este planteamiento consideramos que son al caso los criterios que la Sala ha plasmado en resoluciones varias:

'...concretando aún más la responsabilidad en casos como el en estudio, por incurrir al menos en conducta negligente, en la Sentencia dictada el 25 de junio de 2010 -recurso nº 1597-2005, podemos leer:

Es evidente que las responsabilidades y obligaciones inherentes a la condición de administrador de una sociedad mercantil no pueden ser excluidas por la simple voluntad del afectado, ya que la legislación societaria impone a los administradores tales obligaciones y responsabilidades forma 'ex lege', resultando dicho sistema inderogable, ya que el mismo se articula en garantía de los accionistas, de la propia sociedad y de los terceros que con ella se relacionan.

Pues bien, señalado lo anterior debe añadirse que la legislación societaria impone a los administradores la obligación de llevar a cabo los actos necesarios que sean de su incumbencia para asegurar la correcta marcha de la sociedad. Los administradores tienen la obligación de adoptar las medidas necesarias para asegurar una ordenada gestión societaria y los medios jurídicos para realizar su función, siendo responsables del resultado de la misma, excepto que resulte acreditado que emplearon todos los instrumentos jurídicos a su alcance para conocer y corregir la situación prohibida por la ley ... considerar suficientemente acreditado tanto el cumplimiento de los requisitos exigidos por el artículo 40.1 de la LGT como el presupuesto de hecho que determina el nacimiento de la responsabilidad subsidiaria al concurrir el requisito de la conducta omisiva en los administradores, al no realizar los actos necesarios que fueron de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones tributarias infringidas o consentir el incumplimiento de las obligaciones tributarias por quienes de ellos dependían...'

'La Sala, respecto de la responsabilidad de administradores y liquidadores en las deudas tributarias, ha dicho en recursos anteriores, con criterio que mantiene, lo siguiente:

Sentencia del recurso ordinario nº 357 07:

'Respecto a la concurrencia de una conducta dolosa o negligente por parte del recurrente en su labor de liquidador ..., la Ley ... describe las operaciones de liquidación que corresponden a los liquidadores de la sociedad, como: velar por la integridad del patrimonio social y llevar la contabilidad de la sociedad; concluir las operaciones pendientes y realizar las nuevas que sean necesarias para la liquidación de la sociedad; percibir los créditos y pagar las deudas sociales; enajenar los bienes sociales; comparecer en juicio y concertar transacciones y arbitrajes, cuando así convenga al interés social; y satisfacer a los socios la cuota resultante de la liquidación... además les impone el deber de otorgar la escritura de extinción de la sociedad ... y ... en el caso de insolvencia, el de solicitar la declaración de suspensión de pagos o quiebra, según proceda.

...el recurrente ..., su actuar diligente, hubiese conllevado la liquidación ordenada de la sociedad y la exoneración de su responsabilidad' .

Sentencias de los recursos nº 921-07 y 1106-06

'La negligencia exigida se encuentra, entre otros supuestos, en la omisión de las actuaciones ordenadas a la disolución, liquidación y extinción de la sociedad ya que es a través de ellas que se pondrá de manifiesto la situación económica y financiera real de la empresa y se procederá a la ordenación de las deudas y pagos de una forma pública, regular y garante de los derechos de todos los afectados; este sistema, que es el previsto por las leyes societarias en garantía de todos y cada uno de los afectados por la situación, inclusive de los propios socios, y la transparencia y control anejos quiebran si el órgano de administración omitiendo sus obligaciones no dispone lo necesario para la disolución' .

En otros asuntos, v gr en el recurso ordinario nº 1422-02 y en la Sentencia de 13 de mayo de 2005 no se ha apreciado negligencia en aquellos administradores y liquidadores que no promovieron la declaración concursal, pero es así que se trataba de supuestos en los que la intervención pública sobre el residuo patrimonial en todo momento garantizaba la diligencia en el proceder, y esto es algo que no concurre en este caso.

Ni se promueve el procedimiento concursal ni demuestra que no hubiese patrimonio en el momento de la disolución. No ha habido una liquidación regular, ordenada y transparente que garantice los fines para los que tal procedimiento está previsto, básicamente en garantía de los acreedores, y por ello debe mantenerse la resolución impugnada'.

A todo ello cabe añadir que la actuación diligente hubiese pasado también por intentar ante la Administración, acreedora, evidenciar al menos la ausencia de patrimonio suficiente para el pago o promover un aplazamiento.

TERCERO.-De acuerdo con los arts. 86 y 139 de la LJ no se efectúa especial imposición de costas procesales ni se dará acceso al recurso de Casación ordinario frente a esta Sentencia.

Ante lo expuesto la Sala

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo formulado por la Procuradora Doña MARÍA BASTERRECHE ARCOCHA en nombre y representación de Don Jenaro contra el Acuerdo dictado el 23 de marzo de 2011 por el Tribunal Económico Administrativo Foral de Vizcaya que desestima la reclamación nº 801-2010 relativa a la derivación de responsabilidad subsidiaria por las deudas tributarias contraídas por Montajes Atlas SA y, en consecuencia, lo confirmamos.

Cada parte abonará las costas procesales causadas a su instancia.

Esta sentencia es FIRME y NO cabe contra ella RECURSO ordinario alguno, sin perjuicio de lo cual, las partes podrán interponer los que estimen pertinentes. Conforme dispone el artículo 104 de la LJCA , en el plazo de DIEZ DÍAS, remítase oficio a la Administración demandada, al que se acompañará el expediente administrativo así como el testimonio de esta sentencia. Hágase saber a la Administración que en el plazo de DIEZ DÍAS, deberá acusar recibo de dicha documentación; recibido éste, archívense las actuaciones.

Así por esta nuestra Sentencia de la que se llevará testimonio a los autos, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Iltmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, estando celebrando audiencia pública la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco, en el día de su fecha, de lo que yo el Secretario doy fe en Bilbao, a 4 de octubre de 2013.