Sentencia Administrativo Nº 588/2004, Tribunal Superior de Justicia de Canarias, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 1396/2001 de 09 de Julio de 2004

Encabezamiento

SENTENCIA Núm

ILTMOS. SRES.

DON JESÚS JOSÉ SUÁREZ TEJERA

Presidente

DON JAIME BORRÁS MOYA

DON FRANCISCO JOSÉ GÓMEZ CÁCERES

Magistrados

Las Palmas de Gran Canaria, a nueve de julio del año dos mil cuatro.

Vistos, por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Canarias

(Sección 1ª), con sede en esta Capital, el presente recurso núm 1396/2001, en el que interviene

como demandante la entidad GENERAL DE SERVICIOS ITV, S.A. E ITV INSULAR S.A. UTE LEY 18/92, representado por el Procurador Don Ramon Jose Olarte Cullen, asistido del Letrado Don F.

Miguel Mata Rodríguez y como Administración demandada, el Tribunal Economico Administrativo Regional de Canarias, representado por el Abogado del Estado; siendo codemandada la Comunidad

Autónoma de Canarias representada por el Letrado del Servicio Jurí ;dico del Gobierno de Canarias;

versando sobre impuesto de transmisiones patrimoniales; siendo la cantidad 10.141.309 ptas., la

cuantía del procedimiento.

Antecedentes

PRIMERO. - Por resolución del Tribunal Economico Administrativo Regional de Canarias de fecha 31 de julio del 2001, dictada en la Reclamación Nº: 35/2153199 y acumulada 3512154199 y 351173100, por el Concepto: Transmisiones Patrimoniales y A.J.D. se acordó: ANTECEDENTES DE HECHO: PRIMERO: Que con fecha 23 de julio de 1999 se presentó reclamació n económico adrninistrativo nº 3512153/99 contra liquidación correspondiente al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y A.J.D. por un total a ingresar de 10.141.309 ptas., dimanante del Acta uº 1999/0058 en expediente tramitado por el Servicio de Inspección de Tributos, Jefatura de Tributos Cedidos de las Palmas de G.C_ y de fecha 10 de junio de 1999. SEGUNDO: Que con igual fecha 23 de julio de 1999 se presentó reclamación económico-Administravo n 3512154/99 contra resolución de 10 de junio de 1999 por lo que se declara la comisió ;n de inacción tributaria grave y se impone sanción por 3.730.865 ptas. (con conformidad 2.611.605 ptas), derivada del expediente de inspección 1999/0317, nº expediente sancionador 059/99...FALLO: Por todo ello, este Tribunal Económico-Administrativo Regional de Canarias, reunido en Sala, acuerda en única instancia resolver sobre las reclamaciones 35/2153/99, 35/2154/99 y 35/1573%00 presentadas y acumuladas con estimación de la reclamación 35/1573/00 en el sentido de anular la providencia de apremio que dió lugar a la diligencia de embargo recurrida; estimar la reclamación nº 35/2154/99 en el sentido de anular el acuerdo por el que se declara la concesión de infracció n tributaria grave con imposición de sanción; y desestimar la reclamación nº 35/2153/99.

SEGUNDO.- La representación del actor interpuso recurso contencioso administrativo, formalizando demanda con la súplica de que se dicte sentencia por la que, declare que no es conforme a Derecho, anulándolo, reconociendo y declarando el derecho de GENERAL DE SERVICIOS ITV, S.A. E ITV INSULAR S.A. UTE LEY 18/92 a restablecer la situación jurídica individualizada anterior a la liquidación y a la resolución del TEAR de Canarias, anulando en consecuencia la liquidación dictada por la Inspección de los Tributos de la Dirección General de Tributos de la Consejería de Economía y Hacienda de la Delegación Territorial de Las Palmas. Con imposición de costas a la parte adversa.

TERCERO.- Las Administraciones demandada y codemandada contestaron a la demanda oponiéndose a ella e interesando la primera la inadmisibilidad del del presente recurso y, ambas, subsidiariamente, su desestimación e imponga las costas a la parte actora.

CUARTO.- Practicada la prueba pertinente, las partes formularon conclusiones y señalado día para votación y fallo tuvo lugar la reunión del Tribunal el día señalado al efecto.

Aparecen observadas las formalidades de tramitación.

Siendo Ponente el Itmo. Sr. D. JESÚS JOSÉ SUÁREZ TEJERA

y VISTOS los preceptos legales citados por las partes y los que son de general aplicación.

Fundamentos

PRIMERO.- Constituye el objeto del recurso examinar la conformidad o no a Derecho del acto administrativo por las que se desestima la reclamación económico adrninistrativo nº 3512153/99 contra liquidación correspondiente al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y A.J.D. por un total a ingresar de 10.141.309 ptas., dimanante del Acta uº 1999/0058 en expediente tramitado por el Servicio de Inspección de Tributos, Jefatura de Tributos Cedidos de las Palmas de G.C_ y de fecha 10 de junio de 1999. Y la que con igual fecha 23 de julio de 1999 se presentó contra resolución de 10 de junio de 1999 por lo que se declara la comisió ;n de inacción tributaria grave y se impone sanción por 3.730.865 ptas. (con conformidad 2.611.605 ptas), derivada del expediente de inspección 1999/0317, nº expediente sancionador 059/99 y, cuya nulidad postula la representación procesal de la recurrente por las consideraciones siguientes: I.- Nulidad de la liquidación por vulneración del artículo 13.3. del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales v Actos Jurídicos Documentados. La primera cuestión que se plantea es determinar si la Administración puede regularizar la situación jurídica del contribuyente sobre la base de datos no conocidos en el momento del devengo del Impuesto, como por ejemplo, el número de vehículos inspeccionados. La Administración ha procedido a determinar el canon variable a través de la averiguación del canon satisfecho en los primeros 46 meses de gestión del servicio público, para posteriormente calcular el promedio mensual, multiplicarlo por doce para obtener el promedio anual y finalmente capitalizarlo al 10% de promedio anual, con lo que resulta una base imponible a liquidar de 186.543.258 pesetas. Existe un principio general del derecho tributario, que deriva del aspecto temporal del elemento objetivo del hecho imponible, según el cual no se puede determinar la base imponible sobre la base de elementos no conocidos en el momento del devengo del Impuesto, pues es en ese momento y no en otro en el que han de concurrir los elementos definitorios del hecho imponible, bifurcados en elemento subjetivo, (sujeto pasivo) y elemento objetivo, que a su vez se clasifica en aspecto material, cuantitativo, espacial y temporal. Entendido el hecho imponible como el presupuesto de la vida real sometido a gravamen, este presupuesto no nace si no concurren todos los elementos necesarios descritos anteriormente. Existe frente a esta regla

general, excepciones previstas en el Ordenamiento tributario, véase derecho de superficie en el IVA, o la determinación del canon variable en el ITPAJD, pero sometido a unas normas muy estrictas que son las que veremos a continuación, y que se encuentran reguladas en el artículo 13.3 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados: "Como norma general, para determinar la base imponible, el valor real del derecho originado por la concesión se fijará por la aplicación de la regla o reglas que en atención a la naturaleza de las obligaciones impuestas al concesionario, resulten aplicables de las que se indican a continuación: a) Si la Administración señalase una cantidad total en concepto de precio o canon que deba satisfacer el concesionario, por el importe de la misma. b) Si la Administración señalase un canon, precio, participación o beneficio mínimo que deba satisfacer el concesionario perió dicamente y la duración de la concesión no fuese superior a un año, por la suma total de las prestaciones periódicas. Si la duración de la concesión fuese superior al año, capitalizando al 10 por 100 la cantidad anual que satisfaga el concesionario. Cuando para la aplicación de esta regla hubiese que capitalizar una cantidad anual que fuese variable como consecuencia, exclusivamente de la aplicación de cláusulas de revisión de precios que tomen como referencia índices objetivos de su evolución, se capitalizará la correspondiente al primer año. Si la variación dependiese de otras circunstancias, cuya razón matemática se conozca en el momento del otorgamiento de la concesión, la cantidad a capitalizar será la media anual de las que el concesionario deba satisfacer durante la vida de la concesión. En los casos especiales en los que, por la naturaleza de la concesión, la base imponible no pueda fijarse por las reglas del apartado anterior, se determinará ajustándose a las siguientes reglas: a) Aplicando el valor de los activos fijos afectos a la explotación, uso o aprovechamiento de que se trate, un porcentaje del 2 por 100 por cada añ o de duración de la concesión, con el mínimo del 10 por 100 y sin que el máximo pueda exceder del valor de los activos. b) A falta de la anterior valoración, se tomará la señalada por la respectiva Administración Pública. c) En defecto de las dos reglas anteriores, por el valor declarado por los interesados, sin perjuicio del derecho de la Administració n para proceder a su

comprobación por los medios del artículo 52 de la Ley General Tributaria. La ley señala, en los supuestos de canon variable, toda una suerte de criterios subsidiarios tendentes a determinar el aspecto cuantitativo del elemento objetivo del hecho imponible, esto es, la deuda tributaria, de los que prescinde total y absolutamente la Inspecció ;n, para adoptar un criterio que no esta previsto de forma expresa en el artículo trascrito, que parte siempre de la premisa de los hechos conocidos en el momento del devengo del Impuesto o cognoscibles a priori. El criterio de la Inspección parte de la premisa de hechos imposibles de conocer en el momento del devengo del Impuesto por lo que la liquidación practicada deviene nula, debiéndose practicar, en su caso, una nueva que tomase en consideración los elementos cognoscibles en la fecha del devengo del Impuesto, y no los conocidos tres años después, pues esta regla no está contenida en el artículo 13.3 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. En conclusión, la liquidación es nula de pleno derecho por no respetar los criterios de determinación de la deuda tributaria previstos en la Ley y por haber liquidado, insistimos, sobre la base de hechos no conocidos en la fecha del devengo, momento en el que han de concurrir todos los elementos definitorios del hecho imponible. II.- Intereses de demora. La liquidación recurrida considera como periodo de generación de intereses de demora desde la fecha en que se debió ingresar hasta la fecha del acta, lo que a juicio de esta parte es incorrecto, pues el presupuesto del nacimiento de la obligación de pagar intereses de demora es precisamente la existencia de mora en el pago de una obligación líquida vencida y exigible, y en este caso concreto no existe mora en el pago pues no era posible a la fecha del devengo del Impuesto liquidar de la guisa que lo ha hecho la Inspección, simplemente por una cuestión de sentido común tan elemental como la siguiente; no era determinable a priori, y en estos términos, el aspecto cuantitativo del elemento objetivo del hecho imponible. Y como no era posible determinar la base imponible sobre la base de datos imposibles de conocer no hay mora imputable al deudor, por inexistencia de deuda liquida, exigible y vencida. III.- Ausencia de motivación. Finalmente, el acto administrativo impugnado carece de la más mínima motivación exigible en derecho, por cuanto que no justifica porque

toma como base para la determinación del aspecto cuantitativo del elemento objetivo del hecho imponible los primeros 46 meses de gestión del servicio, ni fundamenta porque debió incluirse en la liquidación practicada por esta parte el canon variable. A este respecto la sentencia del Tribunal Supremo de 14 de marzo de 1995, al hilo de lo expuesto anteriormente, sostiene en su Fundamento Jurídico Cuarto que: "(..) la Administración procede a señalar fríamente el diferencial deducido sin proporcionar al afectado una explicación objetiva que acalle su oposición o le permita realizarla con cabal conocimiento de sus posibilidades enervatorias, práctica por otra parte claramente contaminada de indefensión y susceptible por ello de acarrear la nulidad del acta y de los actos confirmatorios posteriores. " A la vista de lo anterior, queda acreditado que el Tribunal Supremo sostiene la ilegalidad de los actos administrativos dictados con ausencia de motivación, ya que su consecuencia directa es impedir a los ciudadanos ejercer legítimamente su derecho de defensa. En conclusión, el acto administrativo objeto de esta litis es nulo de pleno derecho por vulnerar las garantías de los ciudadanos en el ejercicio de sus derechos, y por carecer de la motivación exigible en Derecho.

SEGUNDO.- La representación procesal de la Administración demandada y codemandada se opone a la pretensión actora solicitando la primera la inadmisibilidad del recurso aduciendo: INADMISIBILIDAD ART. 69.B) Concurre la causa de inadmisibilidad prevista en el art. 69.b) de la L.J.C.A. "Que se hubiera interpuesto por persona incapaz, no debidamente representada o no legitimada". Este precepto debe ponerse en relació ;n con el art. 45.2, apartados a) y d), que exigen que el escrito de interposición vaya acompañado de aquellos que acrediten el cumplimiento de los requisitos exigidos para entablar acciones las personas jurídicas. La jurisprudencia ha venido exigiendo reiteradamente diversos requisitos inexcusables para que las personas jurídicas puedan entablar acciones judiciales. Entre ellas se encuentran la acreditación de que la recurrente tenga personalidad jurídica, el acuerdo del órgano competente según los estatutos sociales para el ejercicio de la acción, la orden de ejercicio por persona capaz de obligar a la entidad y diversos requisitos de postulación como el poder de abogado y procurador. En el supuesto de autos, el recurso se ha interpuesto por una Unión Temporal de Empresas, formada por las entidades "General de Servicios ITV, S.A." e "ITV Insular, S.A.". Pues bien, junto con el escrito de interposición de la demanda no se ha acompañado el documento o documentos que acrediten el cumplimiento de los requisitos exigidos para que las dos Sociedades Anónimas que componen la UTE (al carecer ésta de personalidad jurídica propia) puedan entablar acciones con arreglo a sus estatutos sociales, ni se ha acompañado tampoco el necesario poder que dichas Sociedades deben otorgar al Gerente único de la UTE así como el acuerdo de éste en orden a la interposición del presente recurso contencioso-administrativo, siendo así que según el art. 8.c) de la Ley 18/1982: " Existirá un Gerente único de la Unión Temporal, con poderes suficientes de todos y cada uno de sus miembros para ejercitar los derechos y contraer las obligaciones correspondientes. Las actuaciones de la Unión Temporal se realizarán precisamente a través del Gerente, nombrado al efecto, haciéndolo éste constar así en cuantos actos y contratos suscriba en nombre de la Unión". Al no haberse acompañado, pues, los documentos que acrediten el cumplimiento de los requisitos exigidos para entablar acciones las personas jurídicas con arreglo a las normas o estatutos que les sean de aplicación, el presente

recurso habrá de ser declarado inadmisible conforme lo dispuesto en el art. 69.b) de la Ley Jurisdiccional. Mas "esa excepción formal debe rechazarse, pues, los Estatutos de la Asociació n, aportados a los autos, facultan en su artículo 11.3, j) al Presidente para ejercitar ante los Juzgados y Tribunales de todo orden «...las acciones y excepciones, derechos, reclamaciones y recurso de toda clase que correspondan...»; siendo criterio jurisprudencial, mantenido de antiguo por esta Sala, y corroborado por las Sentencias de 2 noviembre 1994 (RJ 19948654), 29 mayo 1996 (RJ 19964529) y 28 mayo 1997 (RJ 19974449), que dentro del principio espiritualista que inspira la Ley Jurisdiccional, robustecido por el derecho a la tutela judicial efectiva que consagra el artículo 24 de la Constitución (RCL 19782836 y ApNDL 2875) y el principio «pro actione» que de él deriva, que la exigencia denunciada opera sólo respecto a aquellas instituciones o corporaciones que por ministerio de la ley o por prescripción estatutaria, está n obligadas a recabar el acuerdo favorable de determinados órganos para ejercitar válidamente las acciones que les competan, mas en ningú n caso es requisito generalizable al ejercicio de acciones por las personas jurídicas, entendiéndose por el contrario que incluso el otorgamiento del poder para litigar, comporta aquella autorización" . (Sent. T.S. de 16 enero 1998). "Esta Sala ha establecido reiteradamente, por todos Auto de 10 noviembre 1979 (RJ 19793962) y Sentencia de 19 octubre 1982 (RJ 19826396 ), que el requisito del artículo 57.2 de la Ley Jurisdiccional sólo es predicable de las personas jurí dicas públicas, así dice la Sentencia de 19 octubre 1982 que «no cabe trasladar a las personas jurídico privadas lo que só ;lo para las públicas dispone el artículo 57.2 de la Ley Jurisdiccional», en tanto que en el Auto de 10 noviembre 1979 se decía que «En efecto, la jurisprudencia viene exigiendo el acuerdo social, adoptado por el órgano competente, para promover la acció n concreta de que se trata, pero esta exigencia debe ser cuidadosamente matizada poniéndola siempre en relación con las circunstancias de cada caso; y, de momento, cabe señalar una muy profunda diferencia respecto de las personas públicas y es que en éstas la decisión de accionar afecta a los intereses generales gestionados por ellas, razón por la cual sus leyes peculiares se preocupan por articular una serie de "formalidades" cuyo cumplimiento garantiza una correcta

formación de voluntad al respecto que es, por su parte, requisito de la misma interposición del recurso, se integra dentro de las prescripciones de orden público y puede -y debe ser controlada por los Tribunales. Nada de esto sucede en la hipótesis de las personas jurídico privadas, las cuales comparecen en el proceso a través de su legal representante, conforme al art. 2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, sin que el posible exceso en que éste incurra al promover una acción sin el respaldo de la voluntad social trascienda de la esfera íntima de la persona, de suerte que única y exclusivamente deberá ser comprobada la existencia y suficiencia genérica de tal representación por cualquiera de los medios fijados en los arts. 503.2.º y 533.2.º, del mismo Cuerpo legal". (Sent. T.S. de 24 septiembre 1998). "No será menester recordar que esta Sala ha declarado que para acreditar la representación de las personas jurídicas privadas basta con que se hagan constar en la escritura de apoderamiento las clá usulas de los estatutos de las que resulte cuál es el órgano de representación y las facultades que se le confieren para el otorgamiento de poderes a Procuradores (Sentencia de 9 julio 1986 [RJ 19865045], entre otras muchas), si no consta que es menester un acuerdo expreso para el ejercicio de la acción por parte de determinado órgano social (Auto de 10 noviembre 1979 [RJ 19793962]), como no consta en el supuesto enjuiciado". (Sent. T.S. de 11 noviembre 1998). TERCERO.- Ciertamente el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 septiembre IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES Y ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS. Texto refundido de la Ley dispone: Artículo 13. [Concesiones administrativas] 1. Las concesiones administrativas tributarán con el tipo que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma. Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, las concesiones administrativas tributarán como constitución de derechos, al tipo de gravamen establecido en el artículo 11 a) para los bienes muebles o semovientes, cualesquiera que sean su naturaleza, duración y los bienes sobre los que recaigan. 2. Se equipararán a las concesiones administrativas, a los efectos del impuesto, los actos y negocios administrativos, cualquiera que sea su modalidad o denominació n, por lo que, como consecuencia del otorgamiento de facultades de gestió ;n de servicios públicos o de la atribución del uso privativo o del aprovechamiento especial de bienes de dominio o uso público, se origine un desplazamiento patrimonial en favor de particulares. 3. Como norma general, para determinar la base imponible, el valor real del derecho originado por la concesión se fijará por la aplicación de la regla o reglas que, en atención a la naturaleza de las obligaciones impuestas al concesionario, resulten aplicables de las que se indican a continuació ;n: a) Si la Administración señalase una cantidad total en concepto de precio o canon que deba satisfacer el concesionario, por el importe de la misma. b) Si la Administración señalase un canon, precio, participación o beneficio mínimo que deba satisfacer el concesionario periódicamente y la duración de la concesión no fuese superior a un año, por la suma total de las prestaciones periódicas. Si la duración de la concesión fuese superior al año, capitalizando al 10 por 100 la cantidad anual que satisfaga el concesionario. Cuando para la aplicación de esta regla hubiese que capitalizar una cantidad anual que fuese variable como consecuencia, exclusivamente, de la aplicación de cláusulas de revisión de precios que tomen como referencia índices objetivos de su evolución, se capitalizará la correspondiente al primer añ o. Si la variación

dependiese de otras circunstancias, cuya razón matemática se conozca en el momento del otorgamiento de la concesión, la cantidad a capitalizar será la media anual de las que el concesionario deba de satisfacer durante la vida de la concesión. c) Cuando el concesionario esté obligado a revertir a la Administración bienes determinados, se computará el valor neto contable estimado de dichos bienes a la fecha de la reversión, más los gastos previstos para la reversión. Para el cálculo del valor neto contable de los bienes se aplicarán las tablas de amortización aprobadas a los efectos del Impuesto sobre Sociedades en el porcentaje medio resultante de las mismas. 4. En los casos especiales en los que, por la naturaleza de la concesió n, la base imponible no pueda fijarse por las reglas del apartado anterior, se determinará ajustándose a las siguientes reglas: a) Aplicando al valor de los activos fijos afectos a la explotación, uso o aprovechamiento de que se trate, un porcentaje del 2 por 100 por cada añ o de duración de la concesión, con el mínimo del 10 por 100 y sin que el máximo pueda exceder del valor de los activos. b) A falta de la anterior valoración, se tomará la señalada por la respectiva Administración pública. c) En defecto de las dos reglas anteriores, por el valor declarado por los interesados, sin perjuicio del derecho de la Administración para proceder a su comprobación por los medios del artículo 52 de la Ley General Tributaria.

CUARTO.- "Para ello, es preciso analizar el artículo 13.3 del Texto Refundido del Impuesto en su redacción coetánea a los hechos, esto es, la de 1980 ( RCL 1981275 , 651 y ApNDL 7268), que dice así: «la base imponible en las concesiones administrativas se fijará capitalizando al 10 por 100 el canon de explotación. En defecto de la anterior valoración, se tomará el señalado por la respectiva Administración Pública. A falta de las anteriores valoraciones, si existe presupuesto de primer establecimiento, se imputará el importe total de dicho presupuesto». El indicado precepto expresa con claridad un orden de preferencia en los distintos medios de que dispone la Administración para la valoración de las concesiones administrativas, de manera que sólo cabe acudir a cada uno de los indicados en defecto de los que le preceden en la enumeración del referido artículo". (Resolución Tribunal Económico-Administrativo Central (Vocalía 4ª), de 16 enero 1997). "Dentro de las reglas especiales -art. 13.2- y después de expresar que las concesiones administrativas tributarán en todo caso como constitución de derechos, al tipo de gravamen establecido en el art. 11, b), cualquiera que sea su naturaleza, duración y bienes sobre que recaigan, añade que «se considerarán concesiones administrativas, a los efectos del impuesto, las autorizaciones o licencias que se otorguen con arreglo a las respectivas leyes y reglamentos para la explotación de servicios o bienes de dominio o titularidad pública». No es, pues, el Reglamento de este Impuesto, aprobado por Real Decreto 3494/1981, de 29 diciembre ( RCL 1982332 , 1690 y ApNDL 7269), el que en su art. 14 -fiel reproducción del 13 del Texto Refundido-, el que realiza extensión alguna del hecho imponible a supuestos no específicamente contemplados en la norma principal, como tampoco ha sido el nuevo Texto Refundido de este Impuesto, aprobado por Real Decreto Legislativo 24 septiembre 1993 ( RCL 19932849 ), el que iniciara la equiparación de concesiones y autorizaciones administrativas. Por el contrario, dicho Texto, también en su art. 13.2, amplía la mencionada equiparación no ya sólo a las autorizaciones administrativas, como es visto hacía el anterior, sino a «los actos y negocios administrativos, cualquiera que sea su modalidad o denominación, por los que, como consecuencia del otorgamiento de facultades de gestión de servicios públicos o de la atribución del uso privativo o del aprovechamiento especial de bienes de dominio o uso

público, se origine un desplazamiento patrimonial en favor de particulares». Se trata, en este caso, de un ejemplo de definición por el ordenamiento tributario -art. 23.2 de la tan repetida Ley General de 28 diciembre 1963- de un concepto que no tiene el mismo significado, conforme antes se razonó, en el ámbito del Derecho Administrativo, pero que es perfectamente admisible desde la perspectiva de la autonomía de aquella rama del ordenamiento". (Sentencia Tribunal Supremo (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª), de 31 octubre 1996). lo cierto es que no ha aportado la más mínima prueba que demuestre tal aserto, carga que le correspondía de conformidad con lo dispuesto por el artículo 114 de la Ley General Tributaria de 28 diciembre 1963 ( RCL 19632490 y NDL 15243), que claramente preceptúa: «Tanto en el procedimiento de gestión, como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo», por el artículo 1214 del Código Civil, que dispone: «Incumbe la prueba de las obligaciones al que reclame su cumplimiento y la de su extinción al que la opone», artículo 74 de la Ley Jurisdiccional ( RCL 19561890 y NDL 18435), y disposiciones aplicables de la Ley de Enjuiciamiento Civil... Desde el establecimiento definitivo de los Impuestos de Derechos Reales y sobre Transmisiones de Bienes por la Ley de 2 abril 1900, desarrollada por el Reglamento de 20 abril 1900, se distinguieron, respecto de las concesiones administrativas, dos actos o negocios distintos, tipificados como hechos imponibles diferentes, fueron el otorgamiento por la Administración Pública competente o constitución de las concesiones administrativas y el de su posible transmisión por actos «inter vivos» o «mortis causa». Así el epígrafe XII del artículo 2.º de dicha Ley dispuso: «Contribuirán por el Impuesto de Derechos Reales y Transmisión de Bienes los actos y contratos siguientes: ... XII. Las concesiones administrativas de bienes, obras, servicios y aprovechamientos públicos, otorgadas por el Estado, las Provincias o los Municipios, como las de minas, pastos, arbolado, aguas, canales, pantanos, ferrocarriles, tranvías, telégrafos, teléfonos, mercados y demás análogos. Y los actos de traspaso, cesión o enajenación de toda clase de concesiones o del derecho a su explotación, esté ;n o no representadas por acciones, y cualquiera que sea la forma en que se verifiquen». Las tarifas comprendían, de una parte los nú

meros 16 y 17 para el otorgamiento de las concesiones, distinguiendo segú ;n fueran perpetuas o no revertibles y temporales o revertibles, y, de otra parte los números 18 y 19 para los actos de traspaso, cesión o enajenación de las concesiones administrativas, según duración o reversión. Esta diferenciación entre los dos hechos imponibles mencionados, o sea el de otorgamiento de la concesión administrativa y el de su transmisión, se ha mantenido como una constante histórica del Impuesto, y así se proclamó de modo expreso y claro en las siguientes disposiciones: * Decreto Ley de 27 abril 1926 y Texto Refundido de los Impuestos de Derechos Reales y de Transmisión de Bienes de 28 febrero 1927 (artículo 2.º, epígrafe XIII) y su Reglamento de igual fecha (artículo 5.º, epígrafe XIII). * Texto refundido de los Impuestos de Derechos Reales y de Transmisión de Bienes de 7 noviembre 1947 ( RCL 1948173 , 229, 276 y 341) (artículo 2.º, epígrafe XIII) y su Reglamento de igual fecha. * Texto refundido de la Ley y Tarifas de los Impuestos de Derechos Reales y sobre Transmisión de Bienes de 21 marzo 1958 ( RCL 1958795 y 941) (artículo 2.º, epígrafe XVI) y su Reglamento de 15 enero 1959 ( RCL 1959273 , 484, 616 y NDL 16173) (artículo 5.º, epígrafe XVI). * Ley de Reforma Tributaria 41/1964, de 11 junio ( RCL 19641256 , 1706; RCL 1965665 y 7531), artículo 144, número 8, que dispuso: «Estarán sujetos: ... 8.º La concesión administrativa de bienes, obras, o aprovechamientos públicos y su transmisión por actos "inter vivos"...» distinguiendo claramente en su tarifa, al igual que en todos los textos refundidos anteriores los dos diferentes hechos imponibles. Así, la Tarifa aprobada por esta Ley, que luego pasó al texto refundido de 6 abril 1967 ( RCL 1967933 , 1400 y NDL 16194), que estuvo vigente hasta el 30 de junio de 1980, disponía: «H), Concesiones administrativas. Número 23. Las concesiones administrativas cuando sean a perpetuidad o sin tiempo determinado o no revertibles, el 2,30 por 100; Número 24. La transmisión de esta clase de concesiones, excepto las mineras , el 3,40 por 100; Número 25. La transmisión de concesiones mineras, el 6,50 por 100; Número 26. las concesiones administrativas cuando sean temporales o revertibles, el 1,40 por 100; y norma 27. La transmisión de esta clase de concesiones, el 1,20 por 100». De este período histórico se deducen dos conclusiones, útiles para la exposición de los fundamentos de derecho posteriores, que son: primera que la

palabra «concesión» administrativa expresa única y exclusivamente el acto de otorgamiento de la concesión y, segunda que se distinguen nítidamente el hecho imponible de la concesión administrativa y el hecho imponible de su transmisión. La cuestión sobre el tipo de gravamen aplicable se ha suscitado por la confusa redacción del artículo 9.º de la Ley 32/1980, de 21 junio, que textualmente dispone: «1.- Las concesiones administrativas tributarán en todo caso como constitución de derechos , al tipo de gravamen establecido en el artículo 7.º, b) (que es el 2 por 100) cualquiera que sea su naturaleza, duración y bienes sobre que recaigan». Para la clara comprensión de este artículo 9.º se hace preciso llevar a cabo una interpretación sistemá tica, que se centra en el artículo 3.º de dicha Ley, que regula el hecho imponible del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, y que distingue claramente dentro de las transmisiones patrimoniales sujetas: «A) Las transmisiones onerosas por actos "inter vivos" de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas, y B) La constitución de derechos reales, préstamos, fianzas, arrendamiento, pensiones y concesiones administrativas ». Es incuestionable que el acto por el cual la Administración Pública acuerda y otorga una concesión administrativa queda subsumido en el apartado B) del artículo 3.º, mencionado, como concepto asimilado al de constitución de derechos a favor del particular, mediante la concesión para realizar obras públicas, prestar servicios públicos o aprovechar el dominio público, según sea la naturaleza de la concesión, y, a su vez, es también indiscutible que la posterior transmisión onerosa de la concesión administrativa a otra persona por acto «inter vivos» queda incluida en el apartado A), del mismo artículo 3.º, o sea del hecho imponible distinto, definido como «transmisiones onerosas». Es necesario resaltar de nuevo que la Ley 32/1980, de 21 junio, diferencia claramente como hechos imponibles distintos, o mejor dicho como modalidades del hecho imponible del Impuesto, el de constitución de la concesión administrativa y el de su posterior transmisión, de donde se deduce que el artículo 9.º que establece el tipo especial del 2 por 100 a la constitución de las concesiones administrativas, no puede comprender lógicamente los actos de transmisión de dichas concesiones... El artículo 3.º del Código Civil dispone que las normas se interpretarán atendiendo

fundamentalmente a su espíritu y finalidad, o sea a su «ratio legis», pues bien, las concesiones administrativas transfieren a los particulares esferas de actuación originariamente administrativas, para la realización de obras, prestación de servicios públicos o para el aprovechamiento del dominio público. En todos estos casos, la Administración se desprende y atribuye a las particulares facultades suyas, pero siempre para la mejor realización y defensa del interé s público, en cambio en la transmisión onerosa de las concesiones lo que predomina es el interés particular y prosaico de obtenció n de lucro, beneficio o plusvalías económicas, por parte de los intervinientes en el acto o contrato transmisorio, de ahí que siempre se haya distinguido en nuestro Derecho Tributario dos hechos imponibles diferentes, consecuencia del grado distinto de promoción del interés público, cuales son la concesión administrativa, cuyo principal propósito, desde la perspectiva de la Administració ;n pública concedente es que se realicen las obras, instalaciones, etc., necesarias para la mejor prestación de los servicios públicos, o que se exploten las minas, para el mayor fomento de la riqueza nacional, y la transmisión de la concesión administrativa, que normalmente presupone ya el funcionamiento de los servicios y el aprovechamiento del dominio público, en la cual predominan los intereses particulares, subsistiendo, eso sí, el interés público que exige que la Administración pública vigile las cualidades y circunstancias del adquirente....Toda la doctrina científica sostiene la dificultad de englobar en una misma definición y concepto, toda la amplia diversidad de las concesiones administrativas, porque las demaniales otorgan a los particulares facultades muy próximas a las propias del derecho de dominio, tan es así que se ha llegado a considerarlas como derecho reales administrativos, otras concesiones, por el contrario, establecen relaciones jurídicas muy complejas de gestión y prestación de servicios públicos, de modo y manera que sin una expresa y ú nica calificación jurídico tributaria, podrían encontrar encaje distinto dentro de las diversas modalidades del hecho imponible del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, pues no debe olvidarse que este tributo comprende relaciones jurídico-reales (transmisión de bienes y constitución y cesión de derechos reales sobre los mismos), y relaciones jurídico-obligacionales (arrendamientos, fianzas, pensiones, etc.), todas

ellas sometidas al derecho privado, pues no en vano el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales grava el tráfico patrimonial entre particulares, pero, y esto es importante, también grava relaciones jurídico públicas, como las derivadas de las concesiones administrativas, por lo que se hace necesario, dada la complejidad de estas últimas, tipificarlas de modo uniforme, tarea que desempeña el artículo 9.º, al disponer que las concesiones administrativas tributan en todo caso como constitución de derechos...lo cierto es que el reciente Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobados por Real Decreto 828/1995, de 29 mayo ( RCL 19951816 ) (Reglamento ejecutivo del Texto refundido, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 septiembre [ RCL 19932849 ]), se ha encarado con la cuestión tratada en los fundamentos de derecho anteriores, añadiendo el último párrafo, del apartado 3, del artículo 10, que dispone: «La transmisión de sus derechos por el concesionario o por el beneficiario de los actos y negocios administrativos que se equiparan fiscalmente a concesiones administrativas, tributarán por el tipo de gravamen que corresponda a la naturaleza mueble o inmueble de los derechos que se transmitan». Como se observa esta norma coincide con la línea interpretativa mantenida en esta sentencia. (Sentencia Tribunal Supremo (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª), de 19 octubre 1995).

QUINTO.- En consecuencia, postulando la entidad recurrente que: "se dicte sentencia por la que, declare que no es conforme a Derecho, anulá ndolo, reconociendo y declarando el derecho de GENERAL DE SERVICIOS ITV, S.A. E ITV INSULAR S.A. UTE LEY 18/92 a restablecer la situación jurí dica individualizada anterior a la liquidación y a la resolución del TEAR de Canarias, anulando en consecuencia la liquidación dictada por la Inspección de los Tributos de la Dirección General de Tributos de la Consejería de Economía y Hacienda de la Delegación Territorial de Las Palmas". La referida resolució n desestima la reclamación nº 35/2153/99, en base a: "la diferencia de criterio entre la Inspección y el interesado se produce en cuanto a la inclusión en la base del canon variable, respecto de esto la letra b) prevé como último supuesto el caso de que siendo variable la cantidad o canon a satisfacer anualmente, se den conjuntamente estas dos circunstancias 1º) que esa variabilidad dependa de otras causas que no sean de aplicación de cláusulas de revisión de precios que tomen como referencia índices objetivos; 2º) que no interviniendo nunca la causa anterior, sino otras razones o circunstancias, se conozca en el momento de otorgamiento de la concesión la razón matemática de la variación. La fijación del canon de 315 ptas. por vehículo inspeccionado es normal que se asentara en una previsión del anteproyecto de explotación. Así las cosas, hubiera procedido la declaración no solo con los datos del canon fijo sino de acuerdo con la propia expectativa sin perjuicio de la rectificación de la autoliquidaeión. realizada si fuera procedente por apartarse de la realidad en más o en menos, dentro del plazo de prescripción. La Administración por su parte al realizarla adición a la base, en función de la media de 46 meses de los que tiene constancia clara en facturación, desde luego se acerca con exactitud a la realidad, sin perjuicio de las modificaciones y rectificaciones que pudieran hacerse dentro del plazo prescriptivo. Sin embargo de lo anterior es el caso que, de acuerdo con la contestación al requerimiento de este Tribunal, la inspección no pudo conocer, al no obrar en su poder, el pliego de condiciones que pudieron dar lugar a una previsión por el interesado y la debida declaración, y, consecuentemente, no puede apreciarse una infracción por una conducta que no se sabe si fue o no ajustada a lo debido (al desconocerse qué era lo debido) en función de una previsión según lo

dicho". Y es lo cierto, que hubo Acta de conformidad y, la pretensión del recurrente, carece de la más mínima prueba que demuestre tesis, carga que le correspondía de conformidad con lo dispuesto por el artículo 114 de la Ley General Tributaria de 28 diciembre 1963 que claramente preceptúa: «Tanto en el procedimiento de gestión, como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo», por el artículo 1214 del Código Civil, que dispone: «Incumbe la prueba de las obligaciones al que reclame su cumplimiento y la de su extinción al que la opone», artículo 74 de la Ley Jurisdiccional , y disposiciones aplicables de la Ley de Enjuiciamiento Civil"; especialmente conforme al principio de facilidad de la prueba, a cargo en este caso del recurrente, que es que debe controlar el numero de vehículos inspeccionado; lo que determina la desestimación de la meritada causa, así como la referente al calculo de intereses y motivación por los acertados razonamientos de la representación procesal de la Administración.

SEXTO.- A los efectos del art. 139.1 de la Ley Jurisdiccional, no se aprecian circunstancias determinantes de un especial pronunciamiento sobre costas.

Fallo

En atención a lo expuesto, la Sala ha decidido:

PRIMERO.- Desestimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por la entidad GENERAL DE SERVICIOS ITV, S.A. E ITV INSULAR S.A. UTE LEY 18/92, contra la resolución de la que se hace mención en el Antecedente de Hecho Primero de esta sentencia, por considerarla ajustada a Derecho.

SEGUNDO.- No hacer especial pronunciamiento sobre costas.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.