Encabezamiento
Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009710
NIG:28.079.00.3-2019/0032633
Procedimiento Ordinario 1735/2019
Demandante:D. Gonzalo
PROCURADOR D. DAVID SUAREZ CORDERO
Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE
MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
SENTENCIA Nº 606/21
RECURSO NÚM.: 1735/2019
PROCURADOR D. DAVID SUAREZ CORDERO
Ilmos. Sres.:
Presidente
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados
D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo
Dña. María Antonia de la Peña Elías
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En la villa de Madrid, a tres de noviembre de dos mil veintiuno.
Visto por la Sala del margen el recurso núm. 1735/2019, interpuesto por D. Gonzalo, representado por el Procurador D. DAVID SUAREZ CORDERO, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 25 de septiembre de 2019, por la que se resuelven las reclamaciones económico-administrativas números NUM000 y NUM001, interpuestas por el concepto de Impuesto Sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2012, contra el acuerdo de liquidación provisional y de sanción derivada, habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.
Antecedentes
PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.
SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.
TERCERO:No estimándose necesario el recibimiento a prueba ni habiéndose celebrado vista pública, se señaló para votación y fallo el día 02/11/2021, en cuya fecha ha tenido lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.
Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. José Alberto Gallego Laguna.
Fundamentos
PRIMERO:Se impugna en este recurso contencioso administrativo la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo regional de Madrid el día 25 de septiembre de 2019, en las reclamaciones económico-administrativas números NUM000 y NUM001, interpuestas contra los siguientes actos administrativos:
- La reclamación número NUM000 se interpone contra resolución del recurso de reposición (N° de recurso: 2015GRC92850049P) formulado contra acuerdo de liquidación provisional (N° de referencia: 201210092851856J), dictada por la AEAT en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 0A/2012, siendo la cuantía de la reclamación de 21.114,06 euros.
- La reclamación número NUM001 se interpone contra acuerdo de imposición de sanción (N° de referencia: 2015RSC92850247LG) derivado de liquidación provisional dictada por la AEAT, en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 0A/2012.
La referida resolución del TEAR acordó que la reclamación número NUM000 se desestima, confirmando al acto impugnado y la reclamación número NUM001 se estima, anulando el acto impugnado
SEGUNDO:El recurrente solicita en su demanda que se anule por resultar contraria a Derecho y deje sin efecto la resolución dictada en fecha de 25 de septiembre del 2019 por el Tribunal Económico-administrativo Regional de Madrid y condene a la Administración a practicar nueva liquidación.
Alega, en resumen, como fundamento de su pretensión, que el objetivo del presente recurso es que se reconozca la exención de los rendimientos de trabajo por los trabajos realizados en el extranjero en aplicación del art 7 p) de la Ley 35/2006 de 28 de Noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. El Sr. Gonzalo fue contratado el 1 de febrero de 1991 como máximo responsable de la dirección y gerencia de las filiales que el Grupo tiene en España, Schindler, S.A. y Schindler Ibérica Management, S.A., ésta última a partir del 13 de junio de 1997, fecha de su constitución. Con fecha 17 de noviembre de 1998, es nombrado vicepresidente ejecutivo para el sur de Europa y en concreto, máximo responsable de los países Francia, Bélgica, Luxemburgo, Holanda, Italia, España y Portugal. El contrato que avala este nombramiento se encuentra en el expediente administrativo. Desde el 1 de enero de 2010 fue nombrado Vicepresidente de Global Business que incluía a nivel mundial las divisiones de ascensores de alta velocidad, escaleras mecánicas y el desarrollo de países estratégicos como India y Oriente Medio. Cuando se produce su nombramiento como Vicepresidente Ejecutivo para el sur de Europa, el Sr. Gonzalo dependía de un presidente que estaba en Suiza. A los dos años de este nombramiento y debido a su buen hacer, le asignaron nuevas tareas, nombrándolo presidente de toda Europa, desde los países Bálticos, pasando por el Reino Unido, Alemania, Suiza, hasta los países del sur de Europa. Al mismo tiempo, fue nombrado vicepresidente ejecutivo a nivel mundial (Deputy to President), con lo cual su responsabilidad era también suplir al presidente ejecutivo, máximo responsable del Grupo Schindler a nivel mundial, cuando este estaba ausente por vacaciones o enfermedad. En este periodo fue Presidente Ejecutivo de todas las fábricas de Europa y bajo su mandato se llevó a cabo una gran reestructuración en las mismas, reforzando la fábrica de Zaragoza y cerrándose fábricas en Alemania y Francia. Además, fue presidente de los Consejos de Administración de Francia, Alemania, España y Portugal.
Que en 2009 y con efectos a partir de 1 de enero de 2010, Don Gonzalo fue nombrado Vicepresidente de Global Business que incluía a nivel mundial las divisiones de ascensores de alta velocidad, las escaleras mecánicas, con toda su estructura fabril en Europa, Estados Unidos y China. Esta posición conllevaba también la supervisión del marketing en el lanzamiento mundial de nuevos productos. Igualmente, fue el máximo responsable para llevar a cabo el desarrollo de países estratégicos como India y Oriente Medio. Durante este período de tiempo siguió siendo Deputy to President. El Sr. Gonzalo ha pertenecido a múltiples comités, como por ejemplo en el comité del producto Smart (ascensor sin cabina) innovación tecnológica llevada a cabo por el Grupo Schindler que revolucionó el mundo del ascensor para el sector residencial. También fue Presidente de uno de los proyectos más importantes para el Grupo Schindler, que fue denominado 'One Single Client', cuyo objetivo era unificar a nivel mundial los sistemas, procesos y productos del Grupo. Durante esta etapa fue Presidente de India y miembro de los Consejos de Administración de Australia, Corea del Sur y Arabia Saudi. Desde el año 1999, la retribución del Sr. Gonzalo se ha basado en una parte fija tal y como se refleja en los contratos, así como en una variable que estaba en función de los resultados de la Zona de la que era responsable, así como de los resultados del Grupo, nunca de los resultados de España.
De todo lo anterior se desprende que en contra de lo que dice el TEAR de Madrid, no es que le hayan encomendado al Sr. Gonzalo una serie de trabajos que requieren su desplazamiento a Suiza para su realización, si no que a lo largo de los años descritos en estos periodos, el Sr. Gonzalo, por su buen hacer profesional, ha ido escalando en el organigrama del Grupo Schindler y desde el 1 de diciembre de 1999 su destino profesional está fuera de España y por tanto, en este sentido le es aplicable el artículo 9.A.3.b).4º.
Manifiesta que Schindler, S.A., como sociedad dominante del Grupo Fiscal 85/04 tuvo una inspección tributaria por los ejercicios 2009, 2010, 2011 y 2012 firmándose el Acta de Inspección de conformidad del Impuesto sobre Sociedades número A01¬ NUM002. Durante el proceso de Inspección Tributaria y concretamente en la Diligencia número 7 de fecha 4 de febrero de 2014, que se adjunta como Documento número 2, se solicita por parte de la Inspección explicación de los cargos facturados por parte de Schindler, S.A. a la central en Suiza en relación con la Vicepresidencia Ejecutiva que ostentaba mi representado (página 3 de la diligencia). En este sentido, la Sociedad en las Diligencias números 8 (página 4), 9 (página 3) y 10 (páginas 1 y 2), da la explicación correspondiente y en la Diligencia número 10 adjunta la documentación que soporta las explicaciones dadas por Schindler, S.A.
Considera que de todo lo anterior se desprende que es claro y meridiano, con independencia de que el Sr. Gonzalo mantuviera su residencia fiscal en España, que profesionalmente su destino desde el 1 de diciembre de 1998 estaba en Suiza desarrollando una responsabilidad de carácter internacional y que no se trataba de hacer desplazamientos esporádicos para llevar a cabo trabajos determinados, como lo demuestra el hecho, entre otras justificaciones, que la sociedad española facturaba todos los gastos del demandante a la casa matriz. Al no asumir ningún gasto la sociedad española, su responsabilidad como asesor era totalmente residual, preponderando totalmente su responsabilidad internacional, la cual se llevaba a cabo desde la casa matriz del Grupo Schindler en Suiza. Estas nuevas justificaciones que no se aportaron con anterioridad, estriba en el hecho de que el demandante con toda la documentación aportada en los escritos anteriores, entendía que de forma meridiana se demostraba, que desde el punto de vista profesional, su destino estaba en Suiza para desarrollar la labor internacional que ha llevado a cabo desde el 1 de diciembre de 1998.
Entiende que ha quedado meridianamente claro que desde el 1 de diciembre de 1998 y evidentemente aplicable a este ejercicio, el Sr. Gonzalo tiene su destino profesional en Suiza y sus desplazamientos no eran para llevar a cabo trabajos determinados en el extranjero y volver a su responsabilidad en España. El complemento por destino que se determina excede de las retribuciones que Don Gonzalo declaraba en su declaración del IRPF de los ejercicios anteriores a su primer nombramiento con responsabilidad internacional el 1 de diciembre de 1998, hecho que se manifestó en alegaciones anteriores sin que fuera rebatido en ningún momento, es más, por el buen hacer profesional del Sr. Gonzalo, su tributación en España se ha ido incrementando a lo largo de los años de manera considerable. Es por ello, que la normativa aplicable la ha cumplido mi representado y por tanto, el exceso por destino en el extranjero debería quedar exento en virtud del artículo 9.A.3.b).4º del Real Decreto 439/2007, que regula el Reglamento del IRPF.
Alega que en el tenor literal del artículo 9.A.3.b) 4º del RIRPF no se hace ninguna referencia al Estatuto de los Trabajadores y dos son los requisitos claves que se deben de cumplir para la aplicación de la exención; que haya un destino profesional en el extranjero y que el exceso no perjudique la tributación por el IRPF del contribuyente y considera que la interpretación que la Dirección General de Tributos (en adelante, DGT) en relación con la mención que hace al artículo 40 del Estatuto de los Trabajadores, es totalmente restrictiva y se excede en lo que al tenor literal del artículo se refiere. Además, el contrato que Don Gonzalo firma, es de Alta Dirección y por tanto, no se ve afectado por el Estatuto de los Trabajadores. La residencia debe de ser de más de nueve meses, si no no tendría sentido la excepción que contempla el propio artículo 9 del IRPF, es otra interpretación que hace la DGT desconociendo mi representado de donde extrae este periodo de tiempo. Es más, si fuera tan meridiano la aplicación de los más de nueve meses, los contribuyentes que se encontraron en esta situación, en muchos casos optarían por ser residentes fiscales fuera de España porque les podría suponer una menor tributación en su IRPF, sobre todo si tenemos en cuenta el nivel de retribución que ha tenido durante ese periodo de tiempo el demandante, por lo que realmente no tiene sentido llegar a esa interpretación. Cita la Sentencia del TS de Justicia de Madrid, número de recurso 463/2015 en la que únicamente hace mención a los tres requisitos mencionados y para nada habla del artículo 40 del Estatuto de los Trabajadores, ni de una estancia de más de nueve meses en el mismo municipio.
Considera que fundamentar la desestimación por el hecho de que las entidades españolas declararan las retribuciones del Sr. Gonzalo exentas en virtud del artículo 7.p) de la Ley del IRPF, no deja de ser un error formal que no tiene sustantividad para llegar a la conclusión de que no aplica el artículo 9 de referencia del RIRPF, como mantiene el TEAR de Madrid. De hecho y al objeto de corregir el error formal, el Director de Recursos Humanos, Don Armando, certificó con fecha 23 de junio de 2015 que erróneamente se reflejó en el Modelo 190 la exención en virtud del artículo 7.p) de la LIRPF y no la del artículo 9 del RIRPF. Adicionalmente, en la página 1 de 2 del Addendum al contrato firmado por el demandante con fecha 17 de noviembre de 1998, así como en la página 5 de este, ambos obran en el expediente administrativo, se refleja el exceso por complemento por destino acordado entre el demandante y Schindler Management Limited.
Que si ha declarado las cantidades recibidas en Suiza por su responsabilidad internacional en el Grupo Schindler dado que todos los años en la casilla de la declaración-liquidación del IRPF denominada 'Rentas exentas, excepto para determinar el tipo de gravamen', declaraba los importes cobrados en Suiza y que fueron objeto de tributación en este país y es por eso que en virtud del Convenio de Doble Imposición firmado entre España y Suiza, aquellas rentas que tributaran en uno de los dos países donde no se era residente fiscal, no tenía que tributar en el país de residencia fiscal, esto desde el punto de vista técnico se ha denominado 'exención con progresividad', es decir, no tributa en España porque tributó en Suiza, pero el importe gravado en este país se tiene en cuenta para determinar los tipos de gravamen. El artículo 23.1 estuvo vigente hasta que el 11 de junio de 2013 se publica en el BOE el Protocolo entre el Reino de España y la Confederación Suiza que modifica el Convenio de referencia y con efectos a partir del 1 de enero de 2014, elimina la referida 'exención con progresividad'. Por lo tanto, ha declarado en su declaración del IRPF en este ejercicio los importes cobrados y tributados en Suiza.
TERCERO:La Abogada del Estado, en la contestación a la demanda, sostiene, en síntesis, la única cuestión que se plantea en el presente recurso reside en determinar si es aplicable el régimen de excesos establecido en el artículo 9.A.3b) 4º del Reglamento del IRPF al denominado 'complemento de destino' que percibe el recurrente por las labores internacionales que desempeña para la entidad residente en Suiza Schindler Managment limited, como defiende la demanda, o si esta retribución está exenta del IRPF al amparo del artículo 7.p) de la Ley del impuesto, como rendimientos de trabajo efectivamente prestado en el extranjero, con el límite de 60.000 €, como entendió la Administración tributaria, practicando la oportuna liquidación por la diferencia, confirmada por el TEAR. A este respecto hay que partir de que el recurrente es residente fiscal en España y, por ello, contribuyente del IRPF por toda su renta mundial, de conformidad con los artículos 2 y 8 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPFLey 35/2006, de 28 de noviembre), y el artículo 17.1 de la LIRPF. El desarrollo reglamentario se realiza por el artículo 9 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, que aprueba el Reglamento del IRPF. En interpretación del precepto transcrito la DG de Tributos ha mantenido una doctrina reiterada a través de numerosas respuestas a consultas vinculantes como la V0471-09 que cita la liquidación impugnada y muchas otras, posteriores, como son la V1527-09, V0995-10, V0375-11, V1446-11 V2059-11, V665-13, V2773-14, V3358-14, V1638-15 y la más reciente V4107-16, de 26¬ 09-2016. Esta misma doctrina ha sido recogida por esa misma Sala y Sección del TSJ de Madrid en la sentencia nº 18/2017, de 13 de enero de 2017 (PO 463/2015) que cita el TEAR en su resolución, en relación con el régimen de excesos regulado en el artículo 9.A.3b) 4º del RIRPF.
Considera que salvo la residencia fiscal en España, en el caso de autos estos requisito no se cumplen, por lo que no puede aplicarse el régimen de excesos al complemento de destino que percibe el actor por las labores internacionales que desarrolla para otra empresa del grupo residente en Suiza, sin perjuicio de que esta retribución esté exenta en los términos del artículo 7p) de la LIRPF. Así resulta de la documentación presentada por el recurrente, valora el TEAR en su resolución y que pasamos a analizar. Ante todo, con respecto al certificado expedido por el Director de Recursos Humanos de Schindler S.A. y Schindler Ibérica Managment S.A. en el que manifiesta que las cantidades que aparecen exentas en los certificados de retenciones se corresponden a complementos por destino y no a la aplicación del artículo 7 p) de la Ley del IRPF, hay que subrayar con el TEAR que la calificación jurídica a efectos fiscales de la retribución en cuestión no puede derivarse sin más de una manifestación en tal sentido del certificado emitido en tal sentido por la propia empresa pagadora, sino que su valoración como prueba debe realizarla el propio TEAR o, en sede judicial, el órgano jurisdiccional. A ello se añade que, como señala el TEAR, esta calificación por parte de la empresa es contradictoria con la que la empresa pagadora viene realizando en sus declaraciones tributarias, considerando estos rendimientos como exentos al amparo del artículo 7p) de la LIRPF, sin que la nueva manifestación de parte tenga virtualidad probatoria para corregir la anterior declaración, dotada de la presunción de certeza que le atribuye el artículo 108.4 de la LGT, como sostiene la liquidación. La calificación contractual del componente retributivo como complemento de destino en Suiza no permite sin más concluir que se cumplan ninguno de los dos requisitos que se cuestionan, a saber: que exista un traslado en el sentido laboral del término, esto es, de cambio de destino o de centro de trabajo con un mínimo de permanencia (9 meses, pues este es el plazo que tiene en cuenta el propio artículo 9 A 3 a) del RIRPF para otro de los supuestos de exoneración de dietas) y que ese complemento constituya exactamente el exceso de retribución por el traslado a otro centro de trabajo en el extranjero con respecto a la que habría percibido de permanecer en su centro en España, y no toda la retribución correspondiente a los servicios prestados en el extranjero para otra empresa del grupo, diferenciable de la percibida por sus servicios en España para las filiales españolas. A estos efectos hay que tener en cuenta el resto de documentación probatoria aportada por el interesado, concretamente, el contrato de alta dirección firmado el 17 de noviembre de 1998, y addendum con entrada en vigor el 1 de enero de 2010, además de la descripción de sus funciones en la memoria de las cuentas anuales e información sobre los precios de transferencia que abona la entidad suiza a las españolas por los costes de la Vicepresidencia. Documentación toda ella que confirma que, como se desprende de su declaración y entendió la Administración tributaria, el complemento de destino percibido por el recurrente retribuye los concretos servicios prestados para otra empresa del grupo residente en Suiza en la sede de ésta, a la que el interesado se desplaza periódicamente, (existiendo pruebas de los desplazamientos a Suiza efectuados a tal efecto), servicios perfectamente individualizados en su contrato, pero que coexisten con los que sigue prestando en España para las filiales españolas, siendo retribuido por los mismos, y percibiendo las empresas españolas el pago por la empresa suiza de los precios de transferencia correspondientes a los servicios allí prestados por el recurrente. En este sentido, en el contrato de alta dirección de 1998 se estipula que el recurrente pasará a ocupar el cargo de asesor adjunto a la Dirección General en las entidades Schindler, S.A. y Schindler Ibérica Managment, S.A. y vicepresidente ejecutivo para el sureste de Europa en la entidad Schindler Managment limited. En cuanto al lugar de trabajo, los servicios se prestarán en Suiza y España. En Suiza en la sede de Schindler Managment limited, en la cual el alto directivo dispondrá de un despacho propio con lo necesario para el desarrollo de su trabajo y en España, el alto directivo mantendrá su despacho de Madrid en la sede de Schindler, S.A. y Schindler Ibérica Managment, S.A. para su utilización en el desarrollo de sus funciones como asesor. El salario estará formado por el básico anual, que será desembolsado por Schindler, S.A. y Schindler Ibérica Managment, S.A.; un bono anual variable que será desembolsado en Suiza por el 50% del bono alcanzado por Schindler Managment limited y el restante 50% será desembolsado en España por Schindler, S.A. y Schindler Ibérica Managment, S.A.; y una cantidad como complemento por des-tino en Suiza de la que una parte será desembolsada en coronas suecas por Schindler Managment limited y el resto será desembolsado en España por Schindler, S.A. y Schindler Ibérica Managment, S.A. En el addendum con entrada en vigor el 1 de enero de 2010, respecto a los cargos que ocupa se mantiene el de asesor adjunto a la Dirección General en las entidades Schindler, S.A. y Schindler Ibérica Managment, S.A. y además se le nombra Director General de operaciones en la India y Golfo Pérsico y responsable máximo de la división de escaleras mecánicas y de alta gama de ascensores a nivel mundial. El salario estará formado por el básico anual (476.486 euros), que será desembolsado por Schindler, S.A. y Schindler Ibérica Managment, S.A.; un bono anual variable (de hasta 245.000 euros) que será desembolsado en Suiza por Schindler Managment limited; y una cantidad por su trabajo en Suiza de 100.000 euros brutos de los cuales 86.486 están incluidos en el salario básico y el resto (13.514 euros) se le abonarán en Suiza por Schindler Managment limited. Acompaña también a la demanda información contenida en varias diligencias inspectoras relativas a las actuaciones seguidas con Schindler S.A, en las que se alude a los precios de transferencia que recibe la filial española de la suiza Schindler Managment limited por los costes de la Vicepresidencia, si bien no consta su importe, por lo que no se puede comprobar si, como sostiene el recurrente, la empresa española no soporta ningún gasto porque repercute todos los costes a la empresa suiza, que sería su empleadora principal, siendo solo residual su trabajo en España, o si, como parece más probable, la empresa española solo repercute a Suiza el importe del complemento de destino y los gastos de desplazamiento y estancia por los trabajos realizados en Suiza para la no residente, lo que responde mejor al esquema de trabajos en el extranjero por el directivo de las dos empresas españolas, que son su empleador principal al 50%, atendida la cuantía de las respectivas retribuciones, ya que su salario base, las retribuciones en especie y el grueso del complemento de destino lo abonan las empresas españolas Schindler S.A. y Schindler Ibérica Managment S.A., mientras que en Suiza percibe el bonus y el resto del variable, que representan una cantidad inferior, según el contrato y su propia declaración del IRPF.
Entiende la Abogada del Estado que la documentación aportada confirma que, como se desprende de su declaración y entendió la Administración tributaria, el complemento de destino percibido por el recurrente retribuye los concretos servicios prestados en Suiza para otra empresa del grupo residente en Suiza, a cuya sede el interesado se desplaza periódicamente, (existiendo pruebas de los desplazamientos a Suiza efectuados a tal efecto), perfectamente individualizados en su contrato, pero que coexisten con los que sigue prestando para las filiales españolas en España, siendo retribuidos por los mismos, y percibiendo las empresas españolas el pago por la empresa suiza de los precios de transferencia correspondientes a los servicios allí prestados por el recurrente.
CUARTO:En el análisis de la cuestión controvertida en el presente litigio es preciso partir de que en la liquidación provisional, de fecha 28 de septiembre de 2015, en la que en su apartado de 'HECHOS Y FUNDAMENTOS DE DERECHO QUE MOTIVAN LA RESOLUCIÓN', se expresa lo siguiente:
'Con el alcance y limitaciones que resultan de la vigente normativa legal y de la documentación obrante en el expediente, y partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportados y de la información existente en la Agencia Tributaria, se ha procedido a la comprobación de su declaración, habiéndose detectado que en la misma no ha declarado correctamente los conceptos e importes que se destacan con un asterisco en el margen de la liquidación provisional. En concreto:
- Se modifica la base imponible general en el importe de los rendimientos íntegros del trabajo personal no declarados o declarados incorrectamente, determinados según lo dispuesto en los artículos 6.2.a. y del 17 al 19 de la Ley del Impuesto .
- Las imputaciones del trabajo personal del ejercicio han sido:. SCHINDLER sa, ingresos SUJETOS: 189675,96 euros.. SHINDLER IBERICA Management sa, ingresos SUJETOS: 189675,96 euros.. SHINDLER IBERICA Management sa, rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero que estén EXENTOS en virtud de lo establecido en la letra p) del artículo 7 de la Ley del Impuesto y en el artículo 6 del Reglamento: 48567,00 euros. SCHINDLER sa , rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero que estén EXENTOS en virtud de lo establecido en la letra p) del artículo 7 de la Ley del Impuesto y en el artículo 6 del Reglamento: 48567,00 euros.. .
- El artículo 7p) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre las Personas Físicas y el artículo 6 de su Reglamento, establece que estarán exentos los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con una serie de requisitos y unos límites:.
- La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el LIMITE MAXIMO de 60.100 euros ANUALES..
Dado que la suma de las dos cantidades imputadas exentas por este concepto: 97134,00 euros, excede este límite, el exceso: 37034,00 euros quedan sujetos al impuesto y se incluyen en la casilla 01 de su declaración.
- En relación con sus alegaciones señalar:.
1)El art. 108.4 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003 de 17 Diciembre )señala: 'Los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario'. Por tanto las cantidades declaradas exentas por aplicación del art. 7.p de la Ley del IRPF por las entidades pagadoras: Schindler S.A. , y Schindler Ibérica Management S.A. Por tanto estos datos tienen presunción de certeza si bien se admite prueba en contrario.
- 2) Hemos de tener en cuenta que la exención contemplada en la letra p) del art. 7 de la Ley del IRPF contiene una serie de requisitos para poder aplicarse sobre los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero , requisitos que son diferentes a los aplicables al régimen de excesos excluídos de tributación previsto en el art. 9.A.3.b) del Regl amento del IRPF, el citado artículo considera dieta exceptuada de gravamen:' El exceso que perciban los empleados de empresas, con destino en el extranjero, sobre las retribuciones totales que obtendrían por sueldos, jornales, antigüedad, pagas extraordinarias, incluso la de beneficios, ayuda familiar o cualquier otro concepto, por razón de cargo, empleo, categoría o profesión en el supuesto de hallarse destinados en España'.
- 3) El régimen de excesos por tanto exige un destino en el extranjero, a estos efectos existen distintas consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos ( ejemplo : consulta vinculante 0471-2009 de la Subdirección General del IRPF: www.minhap.gob.es ) donde se señala que para considerar un destino en el extranjero es necesario que el puesto de trabajo asignado al empleado esté localizado de forma normal y habitual , no circunstancial,en el extranjero. Esto significa , que si el trabajador se desplaza al extranjero a realizar un trabajo determinado y, una vez finalizado el mismo, retorna a su lugar de trabajo , no estaríamos en presencia de un trabajador destinado en el extranjero en el sentido indicado en la norma ( aunque cumpliendo los requisitos legales y reglamentarios sí se pudiera aplicar la exención del art. 7.p LIRPFcitada).
- Esto es, para que a efectos fiscales se considere aplicable el régimen de excesos de los trabajadores destinados en el extranjero, es preciso que exista a efectos laborales un cambio de centro de trabajo, un traslado en el sentido apuntado en el art. 40 del Estatuto de los Trabajadores, que conlleve que el trabajador va a residir más de nueve meses en el mismo municipio.
- 4) Por tanto una vez fijado esto y retomando el señalado art. 108.4 de la LGT, el medio de prueba aportado por el interesado para desvirtuar la aplicación de la exención del art. 7.p LIRPF, es un certificado del Director de Recursos Humanos de las entidades pagadoras, donde se señala que las cantidades exentas'son un complemento de destino en base a lo regulado en el art.9A).3.b.4º' consecuencia de desarrollar funciones de carácter internacional..
Esta Administración considera que la única presentación de un certificado con un contenido contradictorio respecto de la información que consta en el modelo 190 no es elemento de prueba suficiente para justificar que nos encontramos en otro supuesto de rentas exentas, ni respecto a que su actividad se desarrolle en el extraanjero de forma permanente ( más bien al contrario,'máximo responsable de las operaciones llevadas a cabo en los mercados de India y de los países del Golfo Pérsico, y responsable de los negocios globales de escaleras y ascensores de gama alta ', parecen más bien traslados temporales al extranjero).'
En la resolución del recurso de reposición, de fecha 28 de diciembre de 2015 se argumenta: 'SEGUNDO. De acuerdo con:
Las comprobaciones efectuadas, se aporta contrato de alta dirección como 'máximo responsable inicialmente para Portugal, Francia, Italia, Holanda, Luxemburgo, Bélgica, Grecia, Marruecos y España y en el futuro para todos aquellos paises que la dirección de Schindler Management Limited decida'.
En la cláusula quinta se indica que los servicios se prestarán en Suiza y España. Por lo tanto no cabe considerar que existe un traslado de forma permanente, requisito necesario para aplicar el régimen de excesos.
Manifiesta que el centro de trabajo es en Suiza, si bien no ha acreditado periodos de desplazamiento, así como la prestación de servicios en Suiza, requisito necesario para poder considerar el importe percibido como exceso y por lo tanto no sujeto a tributación en aplicación del art. 9.A.3,B) de la ley del Impuesto .
Para que, a efectos fiscales se considere aplicable el régimen de excesos de los trabajadores destinados en el extranjero, es preciso que exista a efectos laborales un cambio de centro de trabajo, un traslado en el sentido apuntado en el art. 40 del Estatuto de los Trabajadores, que conlleve que el trabajador va a residir más de nueve meses en el mismo municipio.'
Por su parte, en la resolución recurrida del TEAR se argumenta, en resumen:
'A este respecto, la Dirección General de Tributos en su Consulta Vinculante V0471-09, y cuyo criterio es plenamente compartido por este Tribunal, ya se pronunció sobre lo que se entiende por 'destino en el extranjero' argumentando que para que se entienda un destino en el extranjero es necesario que el puesto de trabajo asignado al empleado esté localizado de forma normal y habitual, no circunstancial, en el extranjero. Esto significa, que si el trabajador se desplaza al extranjero a realizar un trabajo determinado y, una vez realizado el mismo, retorna a su lugar habitual de trabajo normal, no estaríamos en presencia de un trabajador destinado en el extranjero en el sentido indicado por la norma (no hay que olvidar que en estos casos no opera el limite reglamentario de los nueve meses para que las dietas dejen de estar exentas). Es decir, para que a efectos fiscales se considere que es aplicable el régimen de excesos de los trabajadores destinados en el extranjero, es preciso que exista a efectos laborales un cambio de centro de trabajo, un traslado en el sentido apuntado por elEstatuto de los trabajadores en su artículo 40 , que conlleve que el trabajador va a residir más de nueve meses en el mismo municipio, ya que en otro caso no tendría sentido la excepción que contempla el propio artículo 9 del Reglamento del IRPF.
En el mismo sentido se pronuncia el Tribunal Superior de Justicia de Madrid en su sentencia de fecha 13 de enero de 2017 y número de recurso 463/2015 al manifestar:
'El régimen de excesos aparece regulado en el artículo 9.A.3.b).41 del Real Decreto 439/20117, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. A tal efecto establece la norma que tendrán la consideración de dieta exceptuada de gravamen, las siguientes cantidades:
'4.1 El exceso que perciban los empleados de empresas, con destino en el extranjero, sobre las retribuciones totales que obtendrían por sueldos, jornales, antigüedad, pagas extraordinarias, incluso la de beneficios, ayuda familiar o cualquier otro concepto, por razón de cargo, empleo, categoría o profesión en el supuesto de hallarse destinados en España.
Lo previsto en esta letra será incompatible con la exención prevista en el artículo 6 de este Reglamento.'
Los requisitos legales serán los siguientes:
- Debe mantenerse la residencia fiscal en España. - Debe existir destino en el extranjero.
- Debe aplicarse sobre cantidades que constituyan un exceso sobre las retribuciones que percibiría en España.
El desplazamiento del recurrente, tal como parece desprenderse de la demanda y de la certificación emitida por Saint Gobain Cristalería SL, que obra en el expediente administrativo, fue de más de nueve meses fuera de España y de ahí que debiera optar en su autoliquidación o por el régimen de los excesos o por de la exención del art. 7 p) LIRPFde los ingresos percibidos en el extranjero'
En el caso concreto las entidades pagadoras del reclamante, SCHINDLER, S.A. Y SCHINDLER IBÉRICA MANAGEMENT, S.A. declaran en el Modelo 190 como cantidades exentas por trabajos realizados en el extranjero 48.567 euros cada una de ellas, lo que hace un total de 97.134 euros, que es la cantidad que deja exenta de tributación el reclamante en la autoliquidación presentada en periodo voluntario. La oficina gestora, además de recoger lo declarado por las entidades pagadoras del reclamante, entiende que este no está desplazado en el extranjero, por lo que no cabe la aplicación del citado régimen de excesos sino la aplicación de la exención de artículo 7 p) de la Ley del IRPF , por lo que opera el límite de 60.100 euros respecto de las cantidades exentas.
QUINTO.- El reclamante aporta un certificado expedido por el Director de Recursos Humanos de SCHINDLER, S.A. Y SCHINDLER IBÉRICA MANAGEMENT, S.A. en el que manifiesta que las cantidades que aparecen exentas en los certificados de retenciones se corresponden a complementos por destino y no a al aplicación del artículo 7 p) de la Ley del IRPF .
Ante todo hay que destacar que para determinar cual es el concepto por el que se dejan exentas esas cantidades no basta con hacer constar en el certificado que se trata de complementos por destino, pues corresponde a este Tribunal analizar este cambio en la calificación de las cantidades exentas y establecer así las oportunas consecuencias en el ámbito tributario. Esto no significa negar validez como elemento de prueba al certificado emitido por la empresa, sino delimitar su eficacia jurídica, ya que el contenido de ese documento tiene que ser valorado por este órgano para decidir si es procedente aplicar o no el régimen de excesos del artículo 9.A.3.b).411 del Reglamento del IRPF, dado que la entidad pagadora declaró los rendimientos como exentos por trabajos realizados en el extranjero en virtud del artículo 7 p) de la Ley del IRPF , y no aporta prueba alguna que sustente lo manifestado en el citado certificado.
El reclamante aporta contrato de alta dirección firmado el 17 de noviembre de 1998 y un addendum con entrada en vigor el 1 de enero de 2010. En el contrato de 1998 se estipula, en lo que concierne a este caso, que el reclamante pasará a ocupar el cargo de asesor adjunto a la Dirección General en las entidades SCHINDLER, S.A. Y SCHINDLER IBÉRICA MANAGEMENT, S.A. y vicepresidente ejecutivo para el sureste de Europa en la entidad SCHINDLER MANAGEMENT LIMITED. En cuanto al lugar de trabajo los servicios se prestarán en Suiza y España. En Suiza en la sede de SCHINDLER MANAGEMENT LIMITED, en la cual el alto directivo dispondrá de un despacho propio con lo necesario para el desarrollo de su trabajo y en España, el alto directivo mantendrá su despacho de Madrid en la sede de SCHINDLER, S.A. Y SCHINDLER IBÉRICA MANAGEMENT, S.A. para su utilización en el desarrollo de sus funciones como asesor. El salario estará formado por el básico anual, que será desembolsado por SCHINDLER, S.A. Y SCHINDLER IBÉRICA MANAGEMENT, S.A.; un bono anual variable que será desembolsado en Suiza por el 50% del bono alcanzado por SCHINDLER MANAGEMENT LIMITED y el restante 50% será desembolsado en España por SCHINDLER, S.A. Y SCHINDLER IBÉRICA MANAGEMENT, S.A.; y una cantidad como complemento por destino en Suiza de la que una parte será desembolsada en coronas suecas por SCHINDLER MANAGEMENT LIMITED y el resto será desembolsado en España por SCHINDLER, S.A. Y SCHINDLER IBÉRICA MANAGEMENT, S.A..
En el addendum con entrada en vigor el 1 de enero de 2010, respecto a los cargos que ocupa se mantiene el de asesor adjunto a la Dirección General en las entidades SCHINDLER, S.A. Y SCHINDLER IBÉRICA MANAGEMENT, S.A. y además se le nombra Director General de operaciones en la India y Golfo Pérsico y responsable máximo de la división de escaleras mecánicas y de alta gama de ascensores a nivel mundial. El salario estará formado por el básico anual (476.486 euros), que será desembolsado por SCHINDLER, S.A. Y SCHINDLER IBÉRICA MANAGEMENT, S.A.; un bono anual variable (de hasta 245.000 euros) que será desembolsado en Suiza SCHINDLER MANAGEMENT LIMITED; y una cantidad por su trabajo en Suiza de 100.000 euros brutos de los cuales 86.486 están incluidos en el salario básico y el resto (13.514 euros) se le abonarán en Suiza por SCHINDLER MANAGEMENT LIMITED.
Además aporta facturas incompletas de Viajes El Corte Inglés en las que se incluyen algunos de los desplazamientos realizados por el reclamante durante el ejercicio.
Lo primero que llama la atención es que el reclamante no declara ninguna de las cantidades abonadas en Suiza por la entidad SCHINDLER MANAGEMENT LIMITED, en virtud de los contratos aportados, estando obligado a ello ya que de conformidad con los artículo artículo 8 y 9 de la Ley del IRPF el reclamante es contribuyente en España al tener fijada aquí su residencia habitual, debiendo tributar por su renta mundial.
En segundo lugar, y entrando en el fondo del tema controvertido, analizada toda la documentación presentada, este Tribunal entiende que el reclamante no ha sido destinado al extranjero (a Suiza concretamente) sino que se le han encomendado una serie de trabajos que requieren su desplazamiento a ese país para su realización pero no se ha producido un 'destino en el extranjero' en el sentido expresado en el Fundamento de Derecho CUARTO, y por tanto no cabe la posibilidad de aplicar el régimen de excesos con del artículo 9.A.3.b).411 del Reglamento del IRPF. Los contratos aportados no imponen un traslado del centro de trabajo a Suiza, para el desempeño de las tareas del reclamante (de hecho según sus propias manifestaciones la empresa le ofreció la posibilidad de trasladarse a Suiza y el reclamante rechazó el traslado) sino que hablan de que los servicios se prestarán tanto en Suiza como en España por lo que el centro de trabajo será compartido, manteniendo el reclamante su ubicación y centro de trabajo en Madrid y habilitando un despacho en Suiza para cuando deba desplazarse allí a realizar determinadas tareas. Todo esto, lo apoyan los trayectos de los viajes aportados en las facturas de Viajes El Corte Inglés que empiezan y finalizan en Madrid, aún cuando el reclamante haga escala en diversos países por unos días debido a los compromisos internacionales de las funciones que tiene encomendadas. A modo de ejemplo se citan los siguientes viajes con sus correspondientes trayectos y destinos: Madrid-Dubai-Zurich-Madrid; Madrid-Zurich-Madrid (este trayecto se realiza en varias ocasiones); Madrid-Zurich-Barcelona-Madrid; Madrid¬Frankfurt-Arabia Saudí-Dubai-Zurich-Madrid; Madrid-Zurich-Viena-Zurich-Madrid.
Por todo ello, se desestiman las alegaciones del reclamante y se confirma la liquidación practicada por la oficina gestora en la que determina que las cantidades exentas lo son por aplicación el artículo 7 p) de la Ley del IRPF , y por tanto sujetas al límite de 60.100 euros aplicado, y no se corresponden a la aplicación el régimen de excesos con del artículo 9.A.3.b).411 del Reglamento del IRPF, toda vez que no se dan los requisitos para ello.'
QUINTO:Una vez delimitadas las cuestiones suscitadas por las partes, es necesario tener en cuenta que esta Sala ya se ha pronunciado sobre cuestiones similares a las planteadas en este recurso, en relación con el mismo recurrente e impuesto, pero respecto de los ejercicios de 2010 y 2011 en las sentencias de 27 de octubre de 2021 dictadas en los recursos contencioso-administrativos números 1733/2019 y 1734/2019, respectivamente, de las que ha sido ponente Doña Ana Rufz Rey.
En la primera de ellas, a la que se remite la segunda, de las citadas sentencias, se razona, en resumen, lo siguiente:
'TERCERO.- En lo que hace a la normativa aplicable, el artículo 7.p) de la Ley del IRPF estipula que serán rentas exentas:
'Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:
1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.
2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información. La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.
Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.'
Por su parte el artículo 6 del Reglamento del IRPFregula la exención de los rendimientos percibidos por trabajos realizados en el extranjero de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley del IRPF y, en lo que aquí interesa, establece lo siguiente en su apartado tercero:
'3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.'
De otro lado, el mencionado artículo 9.A.3.b) del indicado Reglamento del IRPFregula las dietas y asignaciones para gastos de locomoción y gastos normales de manutención y estancia en los siguientes términos:
'A. Reglas generales:
(...)
3. Asignaciones para gastos de manutención y estancia. Se exceptúan de gravamen las cantidades destinadas por la empresa a compensar los gastos normales de manutención y estancia en restaurantes, hoteles y demás establecimientos de hostelería, devengadas por gastos en municipio distinto del lugar del trabajo habitual del perceptor y del que constituya su residencia.
Salvo en los casos previstos en la letra b) siguiente, cuando se trate de desplazamiento y permanencia por un período continuado superior a nueve meses, no se exceptuarán de gravamen dichas asignaciones. A estos efectos, no se descontará el tiempo de vacaciones, enfermedad u otras circunstancias que no impliquen alteración del destino.
(...)
b) Tendrán la consideración de dieta exceptuada de gravamen las siguientes cantidades:
(...)
4.º El exceso que perciban los empleados de empresas, con destino en el extranjero, sobre las retribuciones totales que obtendrían por sueldos, jornales, antigüedad, pagas extraordinarias, incluso la de beneficios, ayuda familiar o cualquier otro concepto, por razón de cargo, empleo, categoría o profesión en el supuesto de hallarse destinados en España.
Lo previsto en esta letra será incompatible con la exención prevista en el artículo 6 de este Reglamento.'
CUARTO.- De lo expuesto en el fundamento anterior se infiere que las controvertidas exenciones son incompatibles.
El recurrente tiene una amplia trayectoria laboral en el Grupo Schindler, en concreto, como responsable de dirección y gerencia de las filiales que el Grupo tiene en España, Schindler, S.A. y Schindler Ibérica Management, S.A. El escrito de demanda contiene un resumen de sus funciones profesionales desde el año 1999 insistiendo en que ha estado desplazado en el extranjero (Suiza) en el ejercicio fiscal cuestionado a los efectos previstos en el artículo 9.A.3.b) del Reglamento del IRPF.
El documento número 1, presuntamente correspondiente a parte de la memoria anual del Grupo Schindler (redactado en inglés) nada aporta a los efectos aquí discutidos, pues ni la mención de los comités a los que pudiere pertenecer el recurrente ni su puesto acreditan las condiciones de su desplazamiento.
Consta en actuaciones el Contrato de Alta Dirección, de fecha 17 de noviembre de 1998 y carácter indefinido, en el que se recoge que el recurrente ha prestado servicios para Schindler, S.A. y Schindler Ibérica Management, S.A. como máximo responsable de su dirección y gerencia desde el 1 de febrero de 1991 y el 13 de junio de 1997, respectivamente. Se indica que el interesado cesa en dichos cargos y asume en Schindler Management Limited (dedicada a la implantación y revisión de la estrategia de las empresas del Grupo así como el control de la gestión y calidad de los servicios prestados por las mismas) el puesto de máximo responsable, inicialmente para Portugal, Francia, Italia, Holanda, Luxemburgo, Bélgica, Grecia, Marruecos y España y, en el futuro, para todos aquellos países que decida la dirección de dicha entidad.
En la estipulación Segunda se enumeran sus funciones como:
1.- Asesor a la Dirección de Schindler, S.A. y Schindler Ibérica Management, S.A.
2.- Responsable de Schindler Management Limited para Portugal, Francia, Italia, Holanda, Luxemburgo, Bélgica, Grecia, Marruecos y España: en el desarrollo de este cargo desempeñará las funciones de Vicepresidente Ejecutivo para el sureste de Europa.
Según la estipulación Quinta, los servicios se prestarán en Suiza y España. En Suiza, en la sede de Schindler Management Limited, el alto directivo dispondrá de un despacho propio con lo necesario para el desarrollo de su trabajo y en España mantendrá su despacho en Madrid en la sede de Schindler, S.A. y Schindler Ibérica Management, S.A. para el desarrollo de sus funciones como asesor.
El salario se fija en la estipulación Séptima en los siguientes términos: un salario básico anual de 28.000.000 pesetas repartido en doce mensualidades que se abonan por Schindler, S.A. y Schindler Ibérica Management, S.A.; un bono anual variable de 21.052.000 pesetas que se abona, por mitades, en Suiza por Schindler Management Limited y en España por Schindler, S.A. y Schindler Ibérica Management, S.A. y, finalmente, una cantidad como complemento por destino en Suiza de 15.156.400 pesetas, cantidad de la que 13.051.400 pesetas son asumidos por Schindler, S.A. y Schindler Ibérica Management, S.A. y el resto por Schindler Management Limited.
También se ha presentado el Addendum a dicho contrato, de fecha 6 de noviembre de 2009. En principio, como está redactado en inglés y no se ha acompañado la preceptiva traducción ( artículo 144.1 de la LEC), no despliega efecto probatorio alguno, si bien tanto el TEARM como el Sr. Abogado del Estado reconocen que en dicho documento se mantiene el puesto de asesor adjunto a la Dirección General en las entidades Schindler, S.A. y Schindler Ibérica Managment, S.A.y además se le nombra Director General de operaciones en la India y Golfo Pérsico y responsable máximo de la división de escaleras mecánicas y de alta gama de ascensores a nivel mundial. El salario estará formado por el básico anual (476.486 euros), que será desembolsado por Schindler, S.A. y Schindler Ibérica Managment, S.A.; un bono anual variable(de hasta 245.000 euros) que será desembolsado en Suiza por Schindler Managment limited; y una cantidad por su trabajo en Suiza de 100.000 euros brutos de los cuales 86.486 están incluidos en el salario básico y el resto (13.514 euros) se le abonarán en Suiza por Schindler Managment Limited.
Respecto al contenido de las diligencias extendidas por la Inspección, en el año 2014, en el marco de la investigación practicada en relación con Shindler S.A., únicamente recogen lo que el obligado tributario manifestó a propósito de la facturación a Suiza, pero no costa el resultado de la Inspección ni tampoco la reseñada información esclarece la controversia en sentido favorable a la parte actora. En este sentido, se indica que la Vicepresidencia de Europa Sur fue desempeñada por el aquí recurrente hasta enero de 2010 y se facturaban los costes a Suiza desde España, si bien no consta el importe. A partir de esa fecha, el interesado
'pasa a llevar desde España el denominado GLOBAL BUSINESS (que comprende el I+D y las fábricas a nivel mundial) y en paralelo pasa también a llevar la gestión de India y del Golfo Pérsico. Los cargos por esta gestión se facturan por el obligado tributario a Suiza.'
Esto es, nada se dice sobre el traslado del demandante a Suiza, por lo que no acredita, en modo alguno, su destino en el extranjero. De hecho, todo lo que se consigna es que lleva su cargo desde España.
Tal como se ha transcrito anteriormente y, sin entrar todavía en la controversia sobre la duración del desplazamiento, los requisitos previstos en el artículo 9.A.3.b) del Reglamento del IRPFpara aplicar el régimen de excesos son los siguientes: debe mantenerse la residencia fiscal española; ha existir un destino en el extranjero y se aplicará sobre cantidades que constituyan un exceso sobre las retribuciones que percibiría en España.
En el caso de autos las entidades pagadoras, Schindler, S.A. y Schindler Ibérica Management, S.A., declaran en el Modelo 190 la cantidad de 48.567 euros, cada una de ellas, como sumas exentas por trabajos realizados en el extranjero conforme a lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley del IRPF . Sin embargo, el contribuyente no respeta el límite anual legalmente previsto para dicha exención sino que considera que está exento el importe total al no incluir en la base imponible del impuesto la cantidad total de las dietas, lo que implica el ejercicio efectivo de la opción prevista en el ordenamiento jurídico. En suma, se entiende que en su autoliquidación optó por el régimen de excesos.
En relación con tal circunstancia de las entidades pagadoras, consta un certificado de fecha 23 de junio de 2015 suscrito por el Director de Recursos Humanos de Schindler, S.A. y Schindler Ibérica Management, S.A. en el que se indica que el aquí recurrente adquirió dentro del Grupo Schindler una serie de responsabilidades de carácter internacional que se dividen en dos etapas:
- Primera etapa, desde el 1 de enero de 1999 hasta el 31 de diciembre de 2009, asume en Schindler Management Limited, entidad residente en Suiza, las funciones de máximo responsable para Portugal, Francia, Italia, Holanda, Luxemburgo, Bélgica, Grecia, Marruecos y España, con el puesto de Vicepresidente Ejecutivo para el sureste de Europa.
- Segunda etapa, desde el 1 de enero de 2010 hasta el 31 de diciembre de 2013, también desarrollando para Schindler Management Limited las funciones de máximo responsable de las operaciones llevadas a cabo en los mercados de India y de los países del Golfo Pérsico así como responsable de los negocios globales de escaleras y ascensores de gama alta.
Se añade que 'Ello ha conllevado que durante todos estos años y debido a las responsabilidades de carácter internacional que asumió desde el 1 de enero de 1999, se le asignara un complemento por destino en base a lo regulado en el artículo 9.A.3.b).4º del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzopor el que se aprueba, entre otros, el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Es por ello que CERTIFICO que las cantidades de 48.567 euros que aparecen como exentas en los certificados de Don Gonzalo emitidos por Schindler, S.A. y Schindler Ibérica Management, S.A., en los años 2010, 2011, 2012 y 2013 se corresponden a complementos por destino y no a la aplicación del artículo 7.p) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas .'
Sin perjuicio de tomar en consideración este certificado pues, además, el simple hecho de que las entidades presentaran el modelo 190 en los términos descritos no supone, per se, que aquel sea el régimen aplicable, es notorio que es competencia de esta Sala determinar la naturaleza jurídica de las cantidades abonadas o, con exactitud, qué tipo de exención resulta legalmente aplicable.
A propósito de los nueves meses de desplazamiento exigidos por la Administración con cita del artículo 40 del Estatuto de los Trabajadores, en el escrito de demanda se insiste en que estamos ante un contrato de alta dirección que no se regula por dicha normativa y es lo cierto que habrá de estarse a lo previsto en el Real Decreto 1382/1985, de 1 agosto, por el que se regula la relación laboral de carácter especial del personal de Alta Dirección. Ahora bien, en cuanto a los nueve meses de duración del desplazamiento, se menciona en el artículo 9.A.3 del Reglamento del IRPFque, como se ha expuesto, regula las asignaciones para gastos de manutención y estancia precisando que 'Salvo en los casos previstos en la letra b) siguiente, cuando se trate de desplazamiento y permanencia por un período continuado superior a nueve meses, no se exceptuarán de gravamen dichas asignaciones.'
Recordemos que dicho apartado b), que regula el régimen de excesos, queda incardinado dentro del punto 3 del artículo 9.A del Reglamento del IRPFy, por tanto, ha de ser interpretado sistemáticamente. En este sentido, el régimen de excesos previsto en el artículo 9.A.3.b) de dicho texto legal es aplicable a los supuestos de desplazamiento y permanencia por un período continuado superior a nueve meses. Esto es, el régimen general para la exención de gastos de manutención y estancia se establece en el artículo 9.A.3 del Reglamento, para el caso de desplazamientos cuya duración no exceda de nueve meses pues, de superarse dicho plazo, se aplica el régimen de excesos sólo en los supuestos previstos en el artículo 9.A.3.b) del mismo texto legal .
En suma, es necesario un destino en el extranjero que suponga un desplazamiento de más de nueve meses de duración para que proceda aplicar el régimen de excesos. En otro caso, habrá de estarse a lo dispuesto en el artículo 7.p) de la Ley del IRPF .
Del análisis del acervo probatorio se infiere que el contribuyente percibe un complemento de destino que, efectivamente, retribuye los concretos servicios prestados para otra empresa del grupo residente en Suiza, Schindler Management Limited, a cuya sede el interesado se desplaza periódicamente e, incluso, dispone de un despacho para el desempeño de sus funciones, claramente individualizadas en su contrato en los términos ya descritos. Simultáneamente, el directivo sigue desarrollando su ejercicio profesional en España para las filiales Schindler, S.A. y Schindler Ibérica Management, S.A., que son quienes abonan el grueso de su salario y repercuten a la entidad de Suiza los servicios prestados. La cuestión que se plantea es si la situación descrita permite estimar que el directivo está localizado de forma normal y habitual, no circunstancial, en el extranjero y la respuesta ha de ser negativa, pues no sólo no se ha acreditado una duración del desplazamiento superior a nueve meses sino que el propio interesado asume que sus responsabilidades internacionales determinan la imposibilidad de permanecer durante dicho plazo en Suiza. Ello porque no se trata de un destino en el extranjero en los términos previstos en el artículo 9.A.3.b) del Reglamento del IRPFsino de una situación subsumible en el supuesto del artículo 7.p) de la Ley del IRPF , tal como ha apreciado la Administración, que, por tanto, está sujeta al límite anual de exención de 60.100 euros.
En definitiva, la Sala comparte las conclusiones de la Administración cuya actuación habrá de ser así confirmada, lo que conlleva la íntegra desestimación del presente recurso contencioso-administrativo.'
En el presente caso, en aplicación de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica se debe llegar a la misma conclusión, pues las consideraciones anteriores son plenamente aplicables al ejercicio 2012 en el que no se presenta prueba adicional alguna que desvirtúe las conclusiones alcanzadas en la precitada Sentencia en relación con el año 2010, al igual que en la sentencia referida al ejercicio de 2011.
En definitiva, el presente recurso contencioso-administrativo ha de ser íntegramente desestimado, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida.
SEXTO:En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, en la redacción dada por la Ley 37/2011, procede la imposición de costas al recurrente al ser rechazadas todas sus pretensiones, si bien, y haciendo uso de la facultad prevista en el art. 139.4 de la Ley de la Jurisdicción, la Sala limita el alcance cuantitativo de la condena en costas, que no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 500 euros, atendida la facultad de moderación que el artículo 139.4 de la LJCA concede a este Tribunal fundada en la apreciación de las circunstancias concurrentes que justifiquen su imposición, habida cuenta del alcance y la dificultad de las cuestiones suscitadas, sin perjuicio de las costas que se hayan podido imponer a las partes a lo largo del procedimiento, importe al que se deberá sumar el I.V.A. si resultara procedente, conforme a lo dispuesto en el art. 243.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil en la redacción dada por la Ley 42/2015, de 5 de octubre.
Fallo
Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de D. Gonzalo, contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 25 de septiembre de 2019, sobre liquidación provisional y acuerdo sancionador en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2012, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida. Con imposición de costas al recurrente, que no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 500 euros, sin perjuicio de las costas que se hayan podido imponer a las partes a lo largo del procedimiento, al que se deberá sumar el I.V.A., si resultara procedente, conforme a lo dispuesto en el art. 243.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil en la redacción dada por la Ley 42/2015, de 5 de octubre.
Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-1735-19 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo conceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-1735-19 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.
Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
La difusión del texto de esta resolución a partes no interesadas en el proceso en el que ha sido dictada sólo podrá llevarse a cabo previa disociación de los datos de carácter personal que los mismos contuvieran y con pleno respeto al derecho a la intimidad, a los derechos de las personas que requieran un especial deber de tutela o a la garantía del anonimato de las víctimas o perjudicados, cuando proceda.
Los datos personales incluidos en esta resolución no podrán ser cedidos, ni comunicados con fines contrarios a las leyes.
