Sentencia Administrativo Nº 764/2015, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 370/2013 de 18 de Junio de 2015

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009750

NIG:28.079.00.3-2013/0005856

Procedimiento Ordinario 370/2013

Demandante:GARAJE INFANTAS, S.A.

PROCURADOR D./Dña. MARIA DEL CARMEN PALOMARES QUESADA

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 764

RECURSO NÚM.: 370-2013

PROCURADOR Doña María del Carmen Palomares

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

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En la Villa de Madrid a 18 de Junio de 2015

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 370-2013 interpuesto por Garaje Infantas, S.A representado por la procuradora Doña María del Carmen Palomares contra fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 19/12/2012 reclamación nº NUM000 , NUM001 interpuesta por el concepto de IVA y sanción habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la suplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO:No estimándose necesario el recibimiento a prueba ni la celebración de vista pública, se señaló para votación y fallo la audiencia del día 9-6- 2015 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada DÑA. María Antonia de la Peña Elías.

Fundamentos

PRIMEROLa representación procesal de la entidad Garaje Infantas, S.A., parte recurrente impugna la resolución de 19/12/2012, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, que desestimo de manera acumulada la reclamación económico administrativa número NUM000 , que interpuso contra la liquidación NUM002 derivada del acta de disconformidad A02 número NUM003 , en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido de los ejercicios 2005 y 2006, por importe de 60.695,40 € y la reclamación económico administrativa número NUM001 que interpuso contra el acuerdo desestimatorio del recurso de reposición deducido contra el acuerdo sancionador derivado del acta de disconformidad citada por infracción tributaria muy grave, en cuantía de 93.040 €.

En esta resolución se confirman los dos actos, de liquidación y sanción, impugnados ya que la reclamante, a quien correspondía la carga de la prueba del artículo 105 de la LGT , en relación a las cuotas de IVA soportadas derivadas de la facturación emitida por la entidad Tercia 2000, S.L., no ha quedado acreditado que fuera esta entidad la que realizara las obras de modo que no es deducible la cuota deducida de 56000 €, porque el contrato de 24/01/2006 no especifica los precios de las unidades de obra sino un precio global total de 406.000 €, incluido IVA, sin embargo reconoce 22 tipos de unidades de obra muy diversa que requerirían distintos profesionales: electricistas, pintores, montadores de falsos techos, albañiles, fontaneros, escayolistas y responsable de obra y no concuerda con los medios personales y materiales de Tercia que resulta desconocida al hacer el requerimiento de información pero en la base de datos de la AEAT no dispone de infraestructura mínima carece de personal, de instalaciones, no ha realizado ninguna compra o subcontrata relacionada con las obras, además la factura es de 28/12/2005 y el contrato de 24/01/2006 que coincide con el primer pago en efectivo, la forma de pago es extraña en efectivo en once pagos mensuales posteriores a las obras que sin embargo las obras han requerido pagos puntuales a los trabajadores y de los materiales empleados y la entidad Tercia 2000 se encuentra denunciada ante la Fiscalía del TSJ de Madrid por la AEAT como implicada en un presunto delito fiscal como emisora de facturas falsas. En relación a la facturación emitida al obligado tributario por Tierra y Techo, S.L., para la promoción del aumento de ventas de vehículos de flota, no se identifican los clientes captados, no tiene estructura empresarial mínima ni ha contestado al requerimiento de la AEAT y en cuanto a la factura emitida por la misma entidad de servicios de intermediación en la búsqueda de un local para el futuro concesionario de Pinto, la documentación aportada es contradictoria y no justifica su prestación por la emisora de la factura, de manera que se crea una razonable duda acerca de la realidad de los servicios prestados por los emisores y no procede la deducción y en relación a la sanción, en la deducción improcedente de cuotas soportadas la conducta del obligado tributario es negligente como se motiva en el acuerdo.

SEGUNDOLa parte actora solicita de la Sala que se deje sin efecto y se anule la resolución impugnada por ser lo que procede con arreglo a derecho y alega, en síntesis, que las obras se ejecutaron por la emisora de la factura, con una realidad fisca constatable y los servicios se prestaron por la entidad emisora y por su parte se pagaron, se registraron y se contabilizaron; el TEAR incurre en incongruencia omisiva, puesto que se limita a reproducir los débiles argumentos de la Inspección sin analizar sus alegaciones y debe determinar la nulidad de su acuerdo; se impone un nivel de prueba imposible, habiendo aportado contrato con el prestador factura completa ajustada al Real Decreto 1496/2003 y al artículo 106.3 de la LGT ; la existencia material de las obras en sus instalaciones que la Administración constato y reconoce cuando el actuario declara que efectuó en 2005 obras de adaptación y mejora en la nave que tenía alquilada para el ejercicio de la actividad de concesionario de la marca Citroën; el requerimiento dirigido a Tercia 2000 carece de rigor porque se recoge las manifestaciones del conserje que dice que ya no vive desde 2006 y desconoce donde reside y en cuanto a la carencia de infraestructura no está documentada y no puede tenerse en cuenta; no es obligatorio consignar el precio de las unidades de obra en el contrato ni la forma de pago en la factura; por lo que se refiere a la factura por servicios de asesoramiento para facilitar la penetración en el segmento de vehículos de flota, se aporta contrato, factura completa con los requisitos legales y reglamentarios exigibles; la falta de atención al requerimiento de la AEAT por el emisor no puede ser prueba de cargo pues se trata de un tercero con el que contrato cinco años atrás y si el emisor de la factura resulta que no ha ingresado la cuota repercutida no se puede imponer a un tercero que no pueda deducirse la cuota; la carencia de infraestructura que de modo genérico se alega sin que este documentada tampoco no se puede tener en cuenta y en cuanto al servicio de localización de un local para el emplazamiento de un concesionario de la marca en Pinto se ha aportado contrato y factura completa y además otra documentación que corrobora y avala la realidad de los servicios, en cuanto al requerimiento no atendido reproduce lo ya alegado para los otros emisores siendo el núcleo principal de la discusión no que el servicio no se prestase sino que no obtuvo el resultado esperado y aun siendo así y no habiendo optado por la ampliación de las instalaciones no es causa para no admitir la deducibilidad de las cuotas soportadas y en cuanto la sanción no se justifica la culpabilidad y no son admisibles formulas estandarizadas y genéricas, en todo caso se trataba de la deducción de cuotas realmente soportadas por obras adecuación y reparación y servicios realmente prestados por los emisores de las facturas.

TERCEROEl Abogado del Estado se opone al recurso porque estima que la acreditación forma y material de las operaciones reflejadas en las facturas debe ser simultanea y conducir a la acreditación de la realización efectiva de las mismas, el servicio debe existir y estar correctamente formalizado y documentado, tanto respecto de las obras en la nave como los servicios no ha quedado acreditado que se haya prestado por falta de medios personales y materiales y en cuanto la sanción se ha cometido la infracción muy grave imputada subsumida en el artículo 191 de la LGT por tratar de deducir cuotas de forma no autorizada por el ordenamiento jurídico por trabajos y servicios no prestados realmente tanto de las facturas de Tercia 2000 como de Tierra y techo sin causa de exclusión o reducción de la culpabilidad y con intención defraudatoria frente a la Hacienda Pública.

CUARTOLa Inspección regulariza la situación tributaria de la mercantil recurrente por el concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido de los periodos impositivos de los ejercicios 2005 y 2006 y realiza una comprobación con alcance general, mediante el acta de disconformidad de referencia de fecha 13 de julio de 2010.

El contribuyente, se encontraba dado de alta en la actividad del epígrafe 654.1 de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, de comercio al por menor de vehículos terrestres.

Y frente la declaración del obligado tributario, en el acta se determina lo siguiente:

TERCERO: Los datos declarados se modifican por estos motivos:

3.1) OBRAS EN NAVE INDUSTRIAL.

GARAJE INFANTAS S.A. efectuó, en el ejercicio 2005 una obra en la nave industrial que tiene alquilada para el ejercicio de su actividad, concesionario de automóviles de la marca CITROËN

Según la entidad GARAJE INFANTAS, S.A., dicha obra supuso un coste de 350.000,00€, más el IVA correspondiente (56.000,00€) y fue realizada por la entidad TERCIA 2000, S.L. (B84119791).

Se ha verificado que las obras se efectuaron realmente, sin embargo, no se ha acreditado por quién fueron hechas, no siendo posible admitir que dichas obras se llevaran a cabo por TERCIA 2000, S.L. (B84119791).

3.1.1) La documentación aportada por GARAJE INFANTAS, S.A ha consistido en:

a) Una factura de fecha 28/12/5005, emitida por TERCIA 2000 S.L., cuyo concepto es:

'Honorarios, debidos, según contrato de fecha 21 de noviembre de 2005, firmado entre ambas compañías.'

Las cuantías recogidas en esta factura son:

Importe IVA (16%) Total Factura

350.000€, 56.000€, 406.000€

Se justifican recibos de cobro en efectivo. Uno de 24/01/2006 por importe de 73.500,00€. Diez mensuales, fechados los días 24 de los meses de febrero a noviembre de 2006 por un importe cada uno de 33.250,00€.

En todos ellos el texto que se incluye es:'He recibido de Garaje Infantas S.A. en pago a la factura de 28 de diciembre de 2005, la siguiente cantidad ....'c) Contrato de prestación de servicios suscrito entre GARAJE INFANTAS S.A. y TERCIA 2000S.L. de fecha 24/01/2006.

El contrato se refiere a unas obras a realizar en las instalaciones de GARAJE INFANTAS S.A. sin que se especifiquen los precios de las diferentes unidades de obra. Se recoge un precio global de 406.000€ incluido IVA.

En el contrato se mencionan 22 tipos de unidades de obra de características muy diversas, lo que permite deducir que se requerían distintas habilidades o profesiones: electricistas, pintores, montadores de falsos techos, albañiles, fontaneros, escayolistas, aparte de un responsable de obra.

Quienes suscriben el contrato son: D. Severino (GARAJE INFANTAS S.A.) y D. Juan Francisco (TERCIA 2000 S.L.)

Documento de GARAJE INFANTAS S.A. sobre 'Valoración y explicación de los trabajos en la factura de Tercia.'

En este documento se detallan las distintas unidades de obra de forma idéntica a la efectuada en el contrato de prestación de servicios aludido en el punto anterior. No obstante, se hace en distinto orden y se añade el precio de cada unidad de obra.

Este documento lo ha elaborado la empresa a instancias de la Inspección.

3.1.2) Requerimiento a TERCIA 2000 S.L.

Cuando se ha intentado notificar el requerimiento a TERCIA 2000 S.L. relacionado con esta comprobación de GARAJE INFANTAS S.A., no se ha logrado hacerlo.

La notificación se ha intentado el día 12/03/2010, resultando desconocido.

3.1.3) Información contenida en la Base de Datos de la Agencia Tributaria.

De la misma se observa que:

- TERCIA 2000, S.L carece de infraestructura empresarial. No dispone de empleados, ni de local.

- No figura dada de alta en IAE.

- No hace ningún tipo de declaración tributaria, por lo que no ha declarado ni ingresado el IVA facturado a GARAJE INFANTAS, S.A.

- Tiene imputaciones de ventas a otras empresas por importes de cierta cuantía, y no tiene imputaciones de compras. Falta, por consiguiente, una correlación económica entre sus ventas y compras, o sea, entre sus ingresos y gastos. Lo cual, cuando se habla de obras, resulta muy difícil de entender.

De todo ello se desprende que es muy poco plausible que TERCIA 2000, S.L realizara efectivamente las obras por las que facturó a GARAJE INFANTAS, S.A.

De una parte, la empresa GARAJE INFANTAS, S.A. no ha probado de manera suficiente, como exige la Ley General Tributaria (art. 105 ), que haya sido realmente TERCIA 2000, S.L .quien realizó los trabajos.

TERCIA 2000, S.L. ,está ilocalizable en estos momentos.

3.2) SERVICIOS DE INTERMEDIACIÓN.

En relación con este concepto, la facturación que TIERRA Y TECHO, S.L. ha girado a GARAJE INFANTAS, S.A. ha estado motivada según manifestaciones de esta última por:

- Promocionar el aumento de ventas en vehículos de flotas.

- Estudiar y gestionar para GARAJE INFANTAS S.A., como futuro concesionario de Citroën Hispania S.A., la adquisición de un local en la zona de Pinto (Madrid).

Con relación a estos dos tipos de servicios, se firmaron sendos contratos entre GARAJE INFANTAS S.A. y TIERRA Y TECHO S.L. el día 01/07/2006.

3.2.1) Promocionar ventas de flotas de vehículos.

En la comprobación de GARAJE INFANTAS S.A. en la Diligencia no 6 se solicitó 'la identificación de los clientes captados por TIERRA Y TECHO S.L. y la descripción de las operaciones comerciales efectuadas con esos clientes en el período de comprobación'.

La respuesta de la empresa fue que no había encontrado en su sistema dato alguno que pudiera llevar a identificar cuáles son las operaciones que se realizaron por captación de TIERRA Y TECHO, S.L. No obstante lo anterior, manifiesta que las operaciones realizadas con dichos clientes fueron de venta de vehículos.

No es razonable creer que una contratación de flotas de vehículos no deje ninguna huella ni recuerdo de ella en profesionales de ese sector y menos cuando se está hablando de vehículos cuya vida media útil suele ser superior a 5 años y que probablemente vincule a la empresa concesionaria con el mantenimiento de flotas por un período prolongado en cuanto a mantenimiento y servicios post-venta.

Por otro lado, se ha requerido a TIERRA Y TECHO S.L. consiguiendo notificar a su Administrador el 06/04/2010. En dicho requerimiento se pedía que explicase los servicios facturados a GARAJE INFANTAS S.A. y que identificase los clientes captados para esta última, sin que se haya obtenido ninguna respuesta.

Por todo ello, teniendo en cuenta que es la empresa, GARAJE INFANTAS S.A. quien, de acuerdo con el arto. 105 de la LGT, tiene la carga de la probar que los servicios facturados fueron efectivamente realizados y que tal prueba no se ha producido. Y que, además, la otra parte que factura, no dispone de estructura mínima empresarial, ni ha respondido al requerimiento de la Inspección para que explicara la realización de los servicios facturados, se concluye que no ha sido acreditada la efectiva realización de estos servicios.

3.2.2) Localización de local como futuro concesionario de Citroën (Pinto).Por otra parte, en cuanto al otro tipo de servicios facturados, se observa lo siguiente:

En la Diligencia no 4 el compareciente manifiesta que la factura 05/06 emitida por TIERRA Y TECHO S.L. 'se debe al estudio, búsqueda de terrenos, naves para la implantación de la entidad en la zona de Pinto.'

Se solicita que aporte la documentación pertinente para aclarar estos extremos. Los aspectos más relevantes de la factura son:

Descripción: Intermediación comercial. Fecha: 30/11/2006.

Estudio de mercado para un concesionario de Citroën en la zona de influencia de Pinto.

Captación y búsqueda de terrenos para la ubicación de las instalaciones. Estudio de análisis y costes de obra civil para la edificación del concesionario. Búsqueda de empresas constructoras para las instalaciones. Asesoramiento urbanístico.

Estudio de la tramitación y concesión de posibles licencias con las distintas administraciones. Estudio de la competencia en la zona.

Estudio del posible impacto de las instalaciones centrales existentes en la localidad propiedad Citroën Hispania S.A.

Honorarios legales. En la cláusula Cuarta, se dice que todos los servicios estarán realizados antes del 30/10/2006. 3.2.2.2) La Factura.

3.2.2.3) Documentación aportada.

Comprende:

- Comunicaciones a Citroën España S.A. (08/02/2006). Indicando de forma oficial su intención de instalarse en Pinto, 'diciendo que tienen muy avanzadas las negociaciones de adquisición de naves'.

- Documentación interna de Citroën, formularios remitidos el 14/02/2006. Petición de presentación de dossier completo el 15/03/2006. - Documentación de Pinto:

. Ficha de ordenación y gestión urbana (Arnaiz Consultores), sin fecha, referida al Polígono El Arenal 57.

No guardan ninguna relación con los de esta comprobación. Presupuesto de 21 páginas, de fecha 12/12/2006 y aparece como autor del encargo 'GARAJE CENTRO S.L.'. No está firmado.

13/05/2005. Listado Comisión Gestora. Planos. Certificación catastral de 09/01/2006. Borrador escritura compraventa sin fecha; los nombres de las partes que en ella aparecen no

- Escrito resumiendo la documentación aportada en la Diligencia no 5 y añadiendo 3 ofertas de venta de 3 inmobiliarias. Las fechas son de 26/09/2006.

3.2.2.4) Actuaciones de la Inspección.

Al no encontrarse documentación referida a posibles actuaciones de TIERRA Y TECHO S.L., ni de personal de esta última empresa, relacionadas con esta operación de implantarse en Pinto, se solicita que se faciliten los estudios, informes y documentación relacionada a que se refiere el objeto del contrato descrito anteriormente, no aportándose ningún tipo de estudio e informe.

Además, al final, la actividad de concesionario se realiza en un local alquilado y que no se adquirió ninguna nave.

Se realizaron requerimientos a las agencias inmobiliarias. Las contestaciones a los requerimientos fueron casi idénticas, y a los efectos que aquí interesan, en ellas se aclara lo siguiente:

- Las ofertas estaban dirigidas a Tierra y Techo S.L:

- La venta no llegó a materializarse, por lo que no se ha emitido factura alguna.

- Que desconocen qué tipo de actividad se pretendía realizar en las naves ofertadas.

- Las naves se encuentran en el Polígono de ALVENA (Valdemoro). De ello se desprende que en esta documentación no hay nada que permita relacionar estas operaciones con GARAJE INFANTAS S.A. 3.2.2.5) Requerimiento a TIERRA Y TECHO S.L. Se dirigió un requerimiento a Tierra y Techo S.L. que fue notificado al Administrador el 06/04/2010. Este Administrador es el mismo que firma el contrato relacionado con el futuro concesionario Citroën.

Infiere la Inspección que no ha quedado acreditado que las obras ejecutadas en la nave industrial fueran llevadas a cabo por la entidad Tercia 2000 SL ni la realidad de los servicios de intermediación facturados por la entidad Tierra y Techo SL en virtud de los indicios que constata y detalla pormenorizadamente conforme a la prueba de las presunciones y rechaza la deducibilidad de las cuotas de IVA soportadas derivadas de esta facturación.

De todo ello resulto la propuesta de liquidación que después de los preceptivos tramites de informe ampliatorio y alegaciones fue aprobada por el acto de liquidación de la Oficina Técnica, por importe total de 94.411,30 € (75.200 € de cuota y 19.211,30 € de intereses de demora)

Al propio tiempo se siguió expediente sancionador derivado de las mismas actuaciones inspectoras, que concluyó por acuerdo de imposición de sanción por infracción muy grave del artículo 191.1 de la LGT consistente en multa porcentual del 125 por 100 en relación al periodo 12 del ejercicio 2005 y del 120 por 100 respecto del periodo 11 del ejercicio 2006, por importe total de 93.040 €.

Los dos actos de liquidación y sanción por IVA, el segundo previa impugnación en reposición, fueron recurridos en vía económico administrativa en las correspondientes reclamaciones acumuladas y resueltas en sentido desestimatorio por el acuerdo recurrido.

QUINTOLa cuestión de fondo discutida en este litigio consiste en determinar si procede la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por la entidad actora, derivadas de las facturas emitidas por las entidades Tercia 2000 SL y Tierra y Techo SL en los periodos 12 y 11 de los ejercicios 2005 y 2006 que la Inspección de los Tributos del Estado no admite.

Comencemos con las normas aplicables.

En primer lugar el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido , establece que 'están sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizados en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional', conforme al artículo 5.uno.a ) y dos de la misma Ley , 'se reputaran empresarios o profesionales las personas o entidades que realicen actividades empresariales o profesionales' y 'son actividades empresariales o profesionales la que impliquen al ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos con la finalidad de intervenir en la producción de bienes y servicios.'

En cuanto a los sujetos pasivos, tienen esta condición 'las personas físicas o jurídicas que tengan al condición de empresarios o profesionales y realicen entregas de bienes o prestación de servicios sujetos al impuesto', según establece el artículo 84.uno de la Ley 37/1992 .

El devengo del impuesto en el caso de prestación de servicios de conformidad con el artículo 75.uno.2º tiene lugar cuando se presten ejecuten o efectúen las operaciones gravadas.

La base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido según el artículo 78.uno la constituye 'el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas.'

El derecho a la deducción de las cuotas soportadas se reconoce a favor de los sujetos pasivos por el artículo 92.uno.1 de la misma Ley en los términos siguientes: 'los sujetos pasivos podrán deducir de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido devengadas por las operaciones gravadas que realicen en el interior del país las que, devengadas en el mismo territorio, hayan soportado por repercusión directa o satisfecho por las siguientes operaciones:1 las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por otro sujeto pasivo del impuesto' y en el número dos el mismo precepto añade 'el derecho a la deducción establecido en el apartado anterior solo procederá en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen en la realización de las operaciones comprendidas en el artículo 94.uno de esta Ley.'

Para ejercitar el derecho a la deducción el artículo 97.1 de la misma Ley requiere que 'los sujetos pasivos estén en posesión del documento justificativo de su derecho', consideración que a estos efectos únicamente tiene: 1º la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio, la cual debe reunir los requisitos que legal y reglamentariamente se establezcan con acreditación de la realidad de los servicios facturados, y la obligación de emitir factura por los empresarios y profesionales que refleje operaciones reales se exige también por el Real Decreto 1496/2003, de manera que para que sea deducible el impuesto es necesario, además de que se aporte factura y que se contabilice, que se acredite la realidad de la operación que aquella refleja.

Por otra parte y por lo que se refiere a la prueba de las presunciones, la jurisprudencia del Tribunal Supremo expuesta en la sentencia Sección Segunda de la Sala Tercera de 5/05/2014, recurso 1511/13 , nos recuerda que la prueba indiciaria o de presunciones, admitida en el ámbito tributario por los artículos 118.2 de la Ley General Tributaria de 1963 y 108.2 de la Ley homónima 58/2003, de 17 de diciembre, puede ser válidamente utilizada si concurren los siguientes requisitos: (a) que aparezcan acreditados los hechos constitutivos del indicio o hecho base; (b) que exista una relación lógica entre tales hechos y la consecuencia extraída; y (c) que esté presente el razonamiento deductivo que lleva al resultado de considerar probado o no el presupuesto fáctico contemplado en la norma para la aplicación de su consecuencia jurídica, como, para el ámbito jurisdiccional, exige de manera expresa el artículo 386.1, párrafo segundo , de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento civil , al señalar que «en la sentencia en la que se aplique el párrafo anterior (las presunciones judiciales) deberá incluir el razonamiento en virtud del cual el tribunal ha establecido la presunción ». Dicho, en otros términos, la prueba de presunciones consta de un elemento o dato objetivo, que es el constituido por el hecho base que ha de estar suficientemente acreditado, del que parte la inferencia, esto es, la operación lógica que lleva al hecho consecuencia, que será tanto más rectamente entendida cuanto más coherente y razonable aparezca el camino de la inferencia. Puede hablarse, en tal sentido, de rechazo de la incoherencia, la irracionabilidad y la arbitrariedad como límite a la admisibilidad de la presunción como prueba [véanse, por todas, las sentencias emanadas de esta misma Sección los días 10 de noviembre de 2011 (casación 331/09 , FJ 6 º), 17 de noviembre de 2011(casación 3979/07 , FJ 3º)8 de octubre de 2012 (casación 7067/10, FJ 2 º) y 18 de marzo de 2013 (casación 392/11 , FJ 2º].En los mismos términos se expresa la sentencia de la misma Sala y Sección del Alto Tribunal de 17/02/2014, recurso 651/2013 .

SEXTOEn el asunto que nos ocupa, la parte recurrente sostiene que las cuotas de IVA soportadas son deducibles, porque se ha acreditado la ejecución de las obras en la nave como reconoce la propia Inspección y además que se hicieron por la entidad Tercia 2000, S.L. mediante la factura recibida completa que reúne todos los requisitos legales y reglamentarios y los pagos, debidamente contabilizados una y otros y el contrato y los servicios de intermediación prestados por la entidad Tierra y Techo SL con independencia del resultado de los mismos con la factura completa y pagos y demás documentación presentada y la Inspección se basa en datos de los que no cabe deducir las conclusiones a las que llega, no existe acreditación documental de la falta de infraestructura de las sociedades prestadoras de los servicios facturados y no se le puede responsabilizar de la falta de ingreso de la cuota por el repercutidor del IVA.

En primer lugar y por lo que se refiere a las obras en la nave alquilada de reparación y conservación, ampliación y mejora que proceden de la factura de 28/12/2005 emitida por Tercia 2000, S.L. por importe total de 406.000 €, incluyendo la cuota del IVA correspondiente en cuantía de 56.000 €, debe tenerse en cuenta y es decisivo, que en la regularización del Impuesto sobre Sociedades de los mismos ejercicios, la propia Inspección con el mismo actuario y después en el acto de liquidación correspondiente que la confirma, ha admitido la amortización como inmovilizado inmaterial del importe de 180.000 €, que corresponde a las obras de ampliación y de mejora en la misma nave alquilada y que derivan de la misma factura de la que procede la cuota de IVA soportada no admitida por la Administración junto al resto de los gastos de conservación y reparación que son declarados por el contribuyente y que no son modificados, lo que obliga a que se admita la deducibilidad de esta última por razones de coherencia.

Si a juicio de la Inspección no se había acreditado que fuera Tercia 2000, S.L. la ejecutora de las obras, no debió admitir el importe de ninguna de las partidas que se recogían en la factura emitida por esta mercantil en el Impuesto sobre Sociedades, pero resulta que si reconoce la amortización de las obras de ampliación y mejora y el resto de los gastos de conservación y reparación, por lo que a su vez esta necesariamente reconociendo que las obras se ejecutaron por Tercia 2000 SL.

En definitiva, si la Inspección consideraba que las obras se ejecutaron y quería que no se admitiera la deducción de la cuota soportada en el IVA derivada de la factura de 28/12/2005 emitida por Tercia 2000 SL, porque estimaba que no se había justificado que las obras fueran realizadas por esta entidad debido a una serie de indicios concurrentes y pretendía que se admitiera la deducción del importe de una parte de las obras vía amortización en el Impuesto sobre Sociedades y el resto de los gastos derivados de las obras (reparación y conservación), debió hacer la correspondiente valoración de las obras ejecutadas con absoluta independencia de los importes que resultaban de la factura controvertida.

Esta circunstancia es determinante de la acogida parcial del presente recurso

SÉPTIMOAhora bien, en relación a los servicios de intermediación, no obstante lo que la parte sostiene, del conjunto de los hechos constatados por la Inspección y de los que se consignan en las diligencias extendidas a lo largo de las actuaciones de investigación y comprobación y de la documentación aportada y requerida obrante en el expediente, cabe inferir conforme al criterio de la lógica humana mediante la prueba de las presunciones del artículo 108.2 de la Ley General Tributaria que los servicios de intermediación facturados no se pudieron prestar por la emisora de la factura, la entidad Tierra y Techo, S.L.

En efecto, en relación con la facturación emitida por Tierra y Techo, S.L. y respecto de los servicios de intermediación en la promoción y marketing de ventas en vehículos de flota, no se aporta identificación de los clientes captados por Tierra Y Techo S.L. en relación con dicho objetivo ni los vehículos de flota que se vendieron a consecuencia de tales servicios; además Tierra y Techo, S.L no dispone de una estructura mínima empresarial, ni ha respondido al requerimiento de la inspección debidamente notificado para explicar la realización de los servicios facturados y en relación con la facturación de la misma entidad para la localización de un local como futuro concesionario en Pinto, la documentación aportada a la inspección es contradictoria y no prueba la realización de actividades por parte de Tierra y Techo, S.L, con aquella finalidad, se trata de documentación que se refiere a inmuebles localizados en el polígono Alvena de Valdemoro para un fin desconocido y figura como cliente Garaje Centro, que es otra entidad distinta que la sociedad actora y además no resulta lógico la voluntad de adquirir un local cuando se acaban de acometer obras en el nave alquilada por valor de 406.000 €.

La actora dice que con independencia de que no se obtuviesen resultados esperados en la promoción de los vehículos y que no se adquiriese la nave, los servicios de intermediación facturados se prestaron, pero no lo ha probado como le correspondía en virtud del principio de la carga de la prueba del artículo 105 de la LGT y la falta de ingreso de la cuotas repercutidas por los emisores de las facturas no es el hecho determinante de la regularización practicada a la entidad demandante sino la falta de acreditación de los servicios de intermediación derivados de las facturas de Tierra y Techo SL.

Por otra parte llama la atención a la Sala que a otras sociedades distintas de la entidad actora, la Inspección de los Tributos del Estado rechazase la deducción de las cuotas soportadas derivadas de facturas emitidas por las mismas entidades por falta de acreditación de la realidad de las operaciones que reflejan y que dieron origen a los recursos 146/11 y 1162/12 desestimados en su momento.

OCTAVOLa actora cuestiona también el acuerdo sancionador porque considera que no se justifica su culpabilidad y solo contiene expresiones genéricas y estereotipadas.

Una vez determinado que procede la acogida del recurso para que se admita la deducción de la cuota soportada derivada de la factura de 28/12/2005 emitida por la entidad Tercia 2000 SL tanto la liquidación como el acuerdo sancionador deben ser anulados.

NOVENONo se hace expresa imposición de costas de conformidad con el artículo 139.1 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa .

Fallo

Que, debemos estimar y estimamos en parte el recurso contencioso administrativo interpuesto por la procuradora Doña María del Carmen Palomares Quesada, en representación de la entidad Garaje Infantas, S.A., contra la resolución de 19/12/2012, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, que desestimó de manera acumulada la reclamación económico administrativa número NUM000 , que interpuso contra la liquidación NUM002 derivada del acta de disconformidad A02 número NUM003 , en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido de los ejercicios 2005 y 2006, por importe de 60.695,40 € y la reclamación económico administrativa número NUM001 , que interpuso contra el acuerdo desestimatorio del recurso de reposición deducido contra el acuerdo sancionador derivado del acta de disconformidad citada por infracción tributaria muy grave, en cuantía de 93.040 €, por no ser ajustada a Derecho la resolución recurrida que se anula así como la liquidación y el acuerdo sancionador de los que procede, reconociendo el derecho de la parte recurrente a la deducción de la cuota soportada derivada de la factura de 28/12/2005 emitida por la entidad Tercia 2000 SL. No se hace expresa imposición de costas. Notifíquese esta sentencia a las partes en legal forma, haciendo indicación que no cabe recurso a los efectos del artículo 248.4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial . Por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.