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Última revisión
03/06/2021
Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 79/2021, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 6, Rec 475/2019 de 19 de Febrero de 2021
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Orden: Administrativo
Fecha: 19 de Febrero de 2021
Tribunal: TSJ Madrid
Ponente: CADENAS CORTINA, CRISTINA CONCEPCIÓN
Nº de sentencia: 79/2021
Núm. Cendoj: 28079330062021100077
Núm. Ecli: ES:TSJM:2021:1808
Núm. Roj: STSJ M 1808:2021
Encabezamiento
Sala de lo Contencioso-Administrativo
C/ General Castaños, 1 , Planta Baja - 28004
33009710
PROCURADOR D./Dña. ELENA LOPEZ MACIAS
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
Dª. Mª. Teresa Delgado Velasco.
Dª. Cristina Cadenas Cortina.
Dª : Mª. Elisa Gómez Álvarez.
D. José Ramón Giménez Cabezón.
D. Luis Fernández Antelo.
En Madrid, a diecinueve de febrero de dos mil veintiuno.
Antecedentes
Ha sido Ponente la Magistrada Ilma. Sra. Doña Cristina Cadenas Cortina, quien expresa el parecer de la Sala.
Fundamentos
Según consta en el expediente administrativo, la aquí recurrente presentó solicitud de calificación para el proyecto Desarrollo de nuevos controladores de sensores de efecto Hall, El proyecto abarca desde el 1 de enero de 2016 hasta el 31 de diciembre de 2017
Acompaña Memoria del mismo, en el que la recurrente se define como compañía de semiconductores de las más longevas del mundo y dentro de su marco de actuación se desarrolla el presente proyecto 'Desarrollo de nuevos controladores de sensores de efecto Hall (ANLGEOSH01), a lo largo de las anualidades 2016/2017 y 2017/2018. El proyecto se ha llevado a cabo a través de la investigación, diseño y desarrollo de nuevos procesos, funcionalidades y técnicas para la transmisión de señales y la adquisición de datos sin interferencias electromagnéticas, mediante un nuevo desarrollo de nuevos controladores de sensores de efecto Hall utilizados en módulos de cámaras en dispositivos móviles
Las actividades del proyecto se plantean en dos: se diseña un circuito integrado que luego se desarrolla, y abarca desde el 1 de enero de 2016 hasta el 31 de diciembre de 2018. Se pretende la investigación, diseño y desarrollo de nuevos controladores de sensores de efecto Hall a través de una emisión de señales totalmente novedosa, el nuevo tratamiento de posicionamiento de motores a través de un nuevo modelo de control, nunca utilizados hasta ahora en este tipo de entorno. Por lo cual, este proyecto 'desarrollo de nuevos controladores de sensores de efecto Hall' debe considerarse novedad tecnológica objetiva a nivel de sector.
Se exponen los objetivos del proyecto, y la empresa pretende una posición de referencia en el efecto Hall con mayor competitividad en el sector, y como una de las empresas con mayor aportación de I+D.
Se analiza el estado actual y las limitaciones técnicas existentes. Y como novedades tecnológicas sustanciales destaca que:
'Mediante el cumplimiento de los objetivos específicos y globales del proyecto, se espera conseguir a través de la investigación, el diseño y desarrollo un desarrollo de nuevos controladores de sensores de efecto Hall, así como el desarrollo de nuevas técnicas y funcionalidades para este entorno, en las que destacan la excitación sin interferencias electromagnéticas, la adquisición de datos mediante nuevas funcionalidades de tratamiento de datos, nuevas técnicas de tratamiento de datos digitales y ubicación de sensores magnéticos y motores Voice Coil, que no han sido investigados ni desarrollados por ninguna empresa o grupo investigador' Se considera que supone un reto tecnológico evidente.
La actividad 1 se describe como diseño del circuito integrado, y supone una apuesta con gran riesgo, en cuya ejecución se investiga, define y diseña el nuevo entorno operacional alrededor de los sensores de efecto Hall, así como las novedosas técnicas y procesos para la monitorización de signos vitales, afrontando el reto I+D.
Se realizan diseños que cumplen requisitos técnicos a distintos niveles, necesarios para satisfacer los objetivos impuestos, suponiendo un avance significativo y único en el sector.
La línea de trabajo del proyecto seguida por diseñadores analógicos de ANALOG DEVICES, S.L. en el ámbito de investigación y desarrollo de alto nivel necesario para alcanzar resultados óptimos, define los requisitos técnicos y diseña la arquitectura del sistema objeto de la misma, la realización de los diseños funcionales y diagramas de flujo de bloques, módulos, interfaces y sus simulaciones/verificaciones realizadas de forma paralela considera que es claramente I+D.
La segunda fase que desarrolla el circuito igualmente se califica de investigación y desarrollo, considerando que es necesaria para el proyecto.
El Informe técnico conclusivo emitido por EQA entidad acreditada por ENAC, califica el proyecto de I+D. Analiza los objetivos, la Memoria presentada y demás aspectos y considera que la actividad 1 es I+D, En particular, para llevar a cabo la actividad del diseño ha sido necesario investigar en campos en los cuales no se había indagado e investigado anteriormente con el objetivo de eliminar interferencias electromagnéticas en la emisión de señal. Por otra parte, el diseño de arquitecturas con las especificaciones técnicas deseadas: drivers en modo conmutado o en modo lineal, empleando una técnica inédita para aumentar la eficiencia energética de un sistema VCM autofocus y Sphere; constituyen una aplicación de resultados de investigación y una materialización en forma de esquemas electrónicos.
En igual sentido la actividad 2 que se estaba llevando a cabo, implica I+D, tal como se detalla en el Informe.
El Informe Motivado Vinculante es favorable parcial. Entiende que:
'En el presente proyecto se plantea el diseño y desarrollo de prototipos de circuitos integrados de altas prestaciones para el control y procesado de señales de sensores magnéticos con salida en tensión como los sensores de efecto Hall.
No obstante, a la vista de la información aportada, no es posible identificar en el diseño y desarrollo de nuevos controladores de sensores de efecto Hall, de una nueva solución para la emisión y adquisición de señal sin interferencias electromagnéticas, de una nueva técnica para la ubicación de sensores magnéticos y motores Voice Coil para realizar el autoenfoque de cámaras fotográficas, de nuevas técnicas para señalizar y ubicar el posicionamiento con alimentaciones inferiores al rango señalado para el sistema, de nuevas funcionalidades y de una nueva solución de frecuencia constante (permitiendo un procesado de información síncrono y controlado mediante la lógica digital del entorno operacional), la aplicación por primera vez de un determinado conocimiento o saber científico, o que se realice por vez primera la aplicación de una tecnología ya existente.
Este desarrollo supone una mejora significativa de los circuitos integrados para interfaces analógico-digitales de sensores de efecto Hall en diversas aplicaciones que demandan alta precisión de conversión y bajo consumo de potencia y es, sin duda, un desarrollo muy complejo, pero, de acuerdo con la información aportada, se deduce que la mejora se consigue haciendo uso de conocimientos, procedimientos y tecnologías existentes en el sector de la Microelectrónica.
Según el experto técnico las novedades tecnológicas residen en el desarrollo de una novedosa emisión de señales y un novedoso tratamiento de posicionamiento de motores, así como de la incorporación de nuevas funcionalidades. Sin embargo, a la vista de la información aportada, no es posible detectar la existencia de novedades tecnológicas objetivas, no habiendo quedado justificado convenientemente el riesgo o problemática significativa de los desarrollos llevados a cabo con respecto a lo ya existente en el sector o en el ámbito de la propia entidad solicitante, careciendo de la incertidumbre científica necesaria para calificar el proyecto como Investigación y Desarrollo.
Por último, es conveniente señalar que la creación de un nuevo producto o proceso no es suficiente para calificar a un proyecto como Investigación y Desarrollo. De hecho, en el artículo 35.2 de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, se indica explícitamente que un nuevo producto o proceso puede recibir la calificación de Innovación Tecnológica.
Por todo ello se considera que, de acuerdo con las definiciones recogidas en el artículo 35.2.a) de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, el contenido del proyecto en esta anualidad se califica como Innovación Tecnológica, ya que los resultados de sus actividades suponen un avance tecnológico para la entidad solicitante en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes'.
Contra la citada resolución se interpuso recurso de alzada, en el que se aporta además un informe ampliatorio del experto técnico, destacando las novedades científico tecnológicas que aporta el proyecto y que el propio Informe Motivado reconoce. Y se considera que estas novedades solo son posibles mediante una metodología de trabajo aplicada a la investigación científica tecnológica, y que las novedades aportadas son en sí mismas una generación y aplicación de nuevos conocimientos. Se detalla la novedad objetiva que a criterio del experto implica el proyecto, y la empresa amplía estos informes, insistiendo en que proyecto lleva a cabo la concepción de nuevas técnicas y acondicionamiento de señal para sensores de efecto Hall, suponiendo una novedad tecnológica objetiva en el mercado y sin precedentes en el sector, logrado gracias a poner un gran esfuerzo y ha invertido una gran cantidad de recursos en el proceso de desarrollo de este nuevo controlador de sensores de efecto Hall.
Se destaca que en el presente proyecto se lleva a cabo el desarrollo de nuevos controladores de sensores de efecto Hall, así como el desarrollo de nuevas técnicas y funcionalidades para este entorno, en las que destacan la excitación sin interferencias electromagnéticas, la adquisición de datos mediante nuevas funcionalidades de tratamiento de datos, nuevas técnicas de tratamiento de datos digitales y ubicación de sensores magnéticos y motores Voice Coil, que no han sido investigados ni desarrollados por ninguna empresa o grupo investigador, aplicando por tanto nuevos conocimientos científico-tecnológicos.
La resolución dictada en alzada desestima el recurso. En la misma consta nuevo informe de la Subdirección General de Fomento de la Innovación, ampliando los datos ya expuestos, y manifestando que:
'- La descripción del estado del arte y de las novedades tecnológicas impide valorar su idoneidad y corroborar que se produzca una indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, o la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes, atendiendo a las definiciones del artículo 35.1 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades vigente (Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, o Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades), o que se trate de un proyecto cuya novedad tecnológica sea objetiva en el mercado (e. g. Consulta Vinculante V0656-05), condiciones necesarias para ser calificado como investigación y desarrollo.
- No se ha demostrado convenientemente ni se han aportado evidencias de que los circuitos integrados de efecto Hall, fueran desconocidos en la industria de la tecnología electrónica al inicio del proyecto, por lo que tampoco ha quedado constancia del riesgo asociado a la incertidumbre para la consecución de los objetivos planteados. Se deduce que los desarrollos llevados a cabo se basan en conocimientos previos y técnicas habituales, y no queda patente la falta de certeza en alcanzar con éxito los objetivos propuestos, que pudiera justificar la calificación de I+D'
Concluye que el proyecto es una novedad subjetiva para la empresa y ratifica la calificación de IT.
Contra las citadas resoluciones se interpuso recurso contencioso-administrativo. La demanda se refiere al proyecto y a la calificación que se le ha dado por la entidad acreditada, y alega en primer lugar, que la presunción de acierto de los informes puede ser cuestionada. Alega que tal presunción se debe a la solvencia de quien lo emite, pero dada la especialidad de la materia es preciso que sean expertos técnicos y se refiere a que la persona que firma el Informe Motivado no tiene formación específica para la valoración. Entiende que la única valoración científica tecnológica efectiva es la realizada por los expertos de la entidad de acreditación, y no existe presunción de acierto para la Administración.
En segundo lugar, alega falta de motivación del informe motivado y del recuro de alzada. Se centra en la exigencia de la motivación, que se incumple según considerara.
En tercer lugar considera que el proyecto debe calificarse como I+D, tanto a la luz de los informes como de la pericial que aporta, y en fin solicita la estimación del recurso en los términos expuestos.
Acompaña informe pericial emitido por Don Luis Francisco, investigador científico del CSIC, en el que analiza el proyecto ANGEOSH01, que detalla que el proyecto aporta una serie de novedades: control correcto de motores voice Coil incluso cuando la tensión de la alimentación está dentro del rango. Mayor ancho de banda y procesado de señal gracias al uso de novedades técnicas eficientes en la trasmisión de información, capacidad de programación de señales, a diferencia de los controladores existentes que no disponen de programabilidad efectiva y son de uso restringido. Mayor inmunidad a las interferencias electromagnéticas para conseguir que los circuitos propuestos sean compatibles para uso en entornos industriales. Se introducen así novedades tanto en el bloque analógico, desarrollando nuevas formas de control de cambios de corrientes aplicados, nuevas formas de limitar emisiones electromagnéticas. Y en bloque digital, mejorando el procesado digital, desarrollando nuevas estructuras de filtrado digital reutilizable que permiten eludir el área requerida, circuito con lazo de control en rotación y calibración y diseño de nuevos filtros. Detalla que no es una mera evolución o rediseño de la tecnología existente, sino que 'la envergadura de las mejoras introducidas, los nuevos método de tratamiento de la señal, la reducción global del consumo, el filtrado para conseguir inmunidad total frente a campos magnéticos externos, obliga a una concepción nueva de la electrónica con apoyo de exhaustivas simulaciones de alto y bajo nivel hasta conseguir el diseño final de los chips. '
Entiende que es un proyecto de I+D, considera que es un proyecto complejo, y detalla una serie de aspectos concluyendo que el proyecto es claramente un avance objetivo.
Aporta Informe Técnico de segunda opinión emitido p Doctor en Informática y Catedrático del Área de Arquitectura y tecnología de computadores. Se detalla su competencia técnica en código UNESCO, 3307.
Expone que no es posible detectar novedades objetivas: el proyecto es claramente un desarrollo hardware, que diseña un circuito integrado controlado que integra un conjunto de tecnologías claramente definidas previamente en literatura. Dispone de drivers de motores Voice Control utilizados en diferentes aplicaciones de ingeniería, que implementa técnicas de eficiencia energética, de reunión de interferenciasy se diseñan y desarrollan diferentes circuitos electrónicos multipropósito que persiguen características típicas como adaptación de ganancia de los interfaces analógico/ digitales para flexibilizar la conexión de los diferentes elementos y sistemas de filtrado de la señal. Incluye la circuitería necesaria para adquisición de información de los sensores de efecto hall y excitación de motores voice control Se han desarrollado tests y simulaciones.
Entiende que es un producto similar a otros ya existentes, y supone la integración de diferentes técnicas y conocimientos previamente establecido en el área de adquisición y tratamiento de datos para su aplicación a resolver un problema concreto mediante técnicas de tecnología electrónica conocida.
Aduce que la incertidumbre es baja, y que existen productos similares, sin que el hecho de que tenga diferencias o proporcione características o mecanismos distintos sea suficiente para calificar como de investigación y desarrollo. Se trata de técnicas conocidas hoy en día y aunque se han permitido ofrecer funcionalidades nuevas a las desarrolladlas por la empresa, no es una novedad objetiva.
Entiende que se trata de una combinación estándar y similar a otros existentes.
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4. Aplicación e interpretación de la deducción.
Ambos apartados contienen normas concretas sobre las bases para la deducción, y los porcentajes. El apartado 3 por su parte contiene una serie de exclusiones que no son de interés en este caso, dado que el informe recurrido es favorable parcial y entiende que el proyecto desarrollado merece la calificación de I+D
Para obtener las deducciones previstas, es necesario seguir un procedimiento que se regula en el RD 1432/2003, y así, en materia de Informes Técnicos de Calificación, el art. 5.3 del Real Decreto 1432/2003 de 21 de noviembre, por el que se regula la emisión por el Ministerio de Ciencia y Tecnología de informes motivados relativos al cumplimiento de requisitos científicos y tecnológicos, a efectos de la aplicación e interpretación de deducciones fiscales por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica, establece que:
'Salvo en los supuestos y en los términos que se establezcan por orden del Ministro de Industria, Turismo y Comercio, el solicitante deberá presentar un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, de acuerdo con las definiciones de estos conceptos y los requisitos científicos y tecnológicos contemplados en el art. 35 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC)'
Tal como se ha puesto de relieve en reiteradas Sentencias sobre temas relativos a la interpretación de estos preceptos, los conceptos de investigación y desarrollo, al que se incorpora el de innovación, son potencialmente indeterminados y, en su configuración legal se articulan alrededor de términos equívocos cuya determinación final se relega a la apreciación del intérprete, pues tanto las definiciones legales de ambos conceptos como las excepciones o salvedades que a renglón seguido se instrumentan, están plagadas de fórmulas genéricas y de expresiones de notable equivocidad
Como recuerda la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional de 7 de marzo de 2013, '
En diversas Sentencias de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la AN se han efectuado pronunciamiento sobre estos conceptos en relación a recursos respecto a liquidaciones sobre el impuesto de sociedades. Debe puntualizarse que en este caso, no se examinan las liquidaciones concretas sino la calificación de un proyecto determinado, que ha sido favorablemente calificado si bien de manera parcial, puesto que la Administración ha entendido que se trata de un proyecto de e innovación tecnológica. los argumentos recogidos en determinadas Sentencias que se citan sobre las deducciones fiscales por I+D son aplicables asimismo a las deducciones por IT.
Debe tenerse en cuenta además el concepto de discrecionalidad técnica aplicable en estos supuestos, y sobre la misma así como sobre la presunción iuris tantum de veracidad de los informes administrativos emitidos en ejercicio de la misma, la Jurisprudencia, por todas al FJ 3 de la STS de 17 de julio de 2012 (rec. núm. 992/2011Jurisprudencia citadaSTS, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 4ª, 17-07-2012 (rec. 992/2011) ) estima que la discrecionalidad técnica '
En el mismo sentido la sentencia del Tribunal Supremo de 15 de diciembre de 2011 que, en un asunto análogo sobre informes relativos a investigación y desarrollo a efectos de deducciones fiscales, declaró:
Así pues hay que partir de que los Tribunales no pueden sustituir a la Administración en el ejercicio de una actividad discrecional determinada.
La Sentencia del Tribunal Constitucional 353/1993 , de 29 de noviembre , corroborada también por la STC 34/1995, de 6 de febrero recuerda que: '
Ello no impide, no obstante, que la parte interesada pueda presentar cuantas pruebas estime en apoyo de su pretensión para desvirtuar esta presunción.
A esta memoria técnico-económica se ha de acompañar un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC). Este segundo documento es de obligada aportación, y debe emitirse por entidad acreditada. Es un documento especialmente trascedente en estas cuestiones, dado que contiene un informe especializado sobre el contenido de cada proyecto y la calificación que merece para los técnicos.
Esta obligatoriedad de aportación con la cualificación que contenga no puede asimilarse a vinculación de sus conclusiones, ya que esto dependerá de su contenido y valoración, junto con la Memoria Técnico-Económica, y finalmente debe tenerse en cuenta el Informe Motivado Vinculante, que constituye el objeto del presente recurso contencioso y que sería el tercer documento que ha de contener el procedimiento.
A ello se añaden los diferentes informes periciales que puedan aportar las partes, y cuya valoración se realiza en cada caso, atendiendo las concretas circunstancias. Precisamente como se exponía anteriormente, la presunción de veracidad puede desvirtuarse, mediante pruebas concretas y concluyentes. Por ello, las partes pueden presentar cuantos informes estimen, y la propia Administración aportar los que considere en su apoyo.
Partiendo de estos aspectos, se ha llevado a cabo el proyecto antes descrito. Los informes presentados por el experto de la entidad de acreditación, tanto en el procedimiento, como el recurso de alzada, traídos todos ellos al proceso al ser admitida la prueba pericial al respecto, han insistido en la naturaleza de I+D del proyecto presentado. En el mismo sentido el informe aportado por la recurrente como prueba pericial y emitido por Don Luis Francisco, que se ha admitido como tal prueba pericial. El criterio de la Administración, reiterado en las resoluciones e informe ampliatorio y sustentado por el informe de segunda opinión emitido por Don Avelino, h sido también admitido como informe pericial. Estos informes mantienen sin embargo que el proyecto merece la calificación de IT y no de I+D, como se pretende. La diferente valoración se centra en que para la Administración el proyecto no reviste suficiente novedad, ni se acredita el riesgo asociado a la incertidumbre con los objetivos planteados. En este sentido se pronuncia el informe de segunda opinión, con las conclusiones que antes se han destacado.
Por el contrario, los expertos de la entidad acreditadora y los informes aportados, han insistido en la novedad del proyecto, aspecto al que se confiere especial relevancia en este caso.
El problema, como se ha venido poniendo de relieve por esta Sala, reside en la calificación de la novedad de un proyecto, puesto que se asume que implica una novedad determinada pero el alcance y trascendencia de la misma debe ser examinada a efectos de aplicación del art. 35 de la LIS con las diferentes consecuencias que se derivan de una u otra calificación. Pero debe recordarse que los Informes Motivados y las resoluciones dictadas en alzada han valorado el proyecto como IT, favorables parcialmente a las pretensiones del actor. Luego no se rechaza que el proyecto incorpore novedades de determinada relevancia, sino el alcance de éstas.
Como decíamos, el problema se centra en la valoración de las pruebas, y en este caso, si bien el experto técnico, así como el informe aportado como prueba pericial, ha insistido en la novedad del proyecto, no aprecia tal novedad el informe motivado, ni los informes ampliatorios y el informe de segunda opinión.
La recurrente aduce que no puede admitirse la suficiencia de informe emitido por la Administración que figura firmado por la Directora General que no es experta en la materia concreta, muy especializada y técnica. Sin perjuicio de la titulación concreta de la Directora, el sistema que se lleva a cabo para la emisión de los informes motivados vinculantes s explica claramente en el esquema que se aporta y le consta a la parte suficientemente. No puede cuestionarse sin más la solvencia de los expertos de la Administración, que llevan a cabo su labor con la máxima imparcialidad y objetividad en este marco concreto en el que se trata de valoraciones previas para deducciones fiscales.
A ello se añade que sin perjuicio de la evidente solvencia y seriedad de los expertos de la Entidad, el hecho de que en dichos informes se valore un proyecto como I+D no implica automaticidad alguna, ni obligatoriedad de la Administración para asumir estas conclusiones. La profesionalidad de los expertos intervinientes no es cuestionada en absoluto en ningún momento. Sin embargo, como se ha puesto de relieve de manera constante por esta Sala, no tiene carácter vinculante la Memoria o el Informe aportados con la solicitud. El sistema que regula el Real Decreto 1432/2003 para emisión de los informes motivados no prevé en absoluto esta conclusión. Tal norma se ha dictado en desarrollo del art. 33.4 de la ley 34/1995, en la redacción dada por la ley 7/2004, y posterior art. 35 del TRLIS RDL 4/2005, hoy derogado. En el Preámbulo de este Real decreto se explica:
'Resulta necesario ofrecer a los agentes económicos un entorno de seguridad jurídica que les permita conocer si las actividades que plantean llevar a cabo merecerán o no la calificación requerida para aplicar los incentivos fiscales considerados. Disponer de una información lo más objetiva posible acerca de la naturaleza y contenidos en I+D+i así como de los gastos asociados a este tipo de actividades empresariales, supondrá un escenario de mayor certidumbre tanto para la empresa que ha de afrontar la toma de decisión de inversión, como para el resto de los agentes económicos que actúan en el tráfico jurídico mercantil, y muy especialmente para la propia Administración tributaria.
En esta línea, la reciente Ley 7/2003, de 1 de abril modifica el apartado 4 del art. 33 de la ley 43/1995 , del impuesto sobre sociedades e introduce la posibilidad para los sujetos pasivos de aportar a la Administración tributaria informes motivados relativos al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos necesarios para poder aplicar la deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica... Esos informes motivados que tienen carácter vinculante para la Administración tributaria, deben ser elaborados y emitidos por el Ministerio de Ciencia y Tecnología o por un organismo adscrito a éste'
Sobre esta base, se regula el procedimiento y en el mismo no se confiere carácter vinculante el informe técnico emitido por la entidad, El art. 8.3 del Real decreto dispone que 'la falta de contestación el plazo de tres meses no implicará la aceptación de los criterios expresados por el solicitante en el escrito de petición de informe ni determinará efectos vinculantes para el Ministerio...'
Es decir, es evidente que los informes de los expertos han de examinarse para fundamentar unas conclusiones pero la vinculación a los mismos se refiere a que han de aportarse y ser tenidos en cuenta, pero la Administración lleva a cabo un procedimiento que el Real decreto regula precisamente para verificar los resultados. Si la vinculación fuera absoluta, bastaría la mera aportación de los informes para que se otorgara la calificación pretendida, y es evidente que ello no es así. Se trata de la necesidad de aportación, y obligación de su valoración, pero no de que las conclusiones que los mismos recogen sean vinculantes y la Administración no pueda apartarse de las mismas. Ello no es así en modo alguno, y todo el procedimiento regulado conduce a la necesidad de valorar los informes, pero también es claro que el Informe Motivado Vinculante no tiene por qué coincidir con los aportados por la parte solicitante.
Por otro lado, en este caso se cuestiona la aportación del informe pericial de segunda opinión. Este informe se ha admitido como una prueba pericial aportada en el proceso contencioso-administrativo, como cualquier otra prueba pericial que pudiera aportarse. En idéntico sentido por otro lado ha sido admitido el informe ' de evaluación técnica ' aportado con la demanda. en ambos casos, ambos informantes se comprometen a emitir un informe con imparcialidad, de modo que no puede cuestionarse por este motivo el informe de segunda opinión, aportado en idéntico sentido al informe que aporta la actora con experto designado que se compromete a es imparcial e independiente. No se trata por otro lado, de informes dentro del procedimiento administrativo sino de informes periciales aportados por las partes, y en el caso del informe de la segunda opinión, se aporta por la demandada. Se cuestiona que el perito ha sido contratado por la Administración, pero esta afirmación carece de trascendencia puesto que la actora puede contratar sus peritos e informantes y ello no implica falta de imparcialidad de los mismos, como se avanzaba. No se aprecia motivo alguno que indique falta de imparcialidad del perito. La valoración de las conclusiones se realiza por la Sala en base a las reglas generales de valoración de pruebas que regula la LEC, por tanto, según su art. 348 'El tribunal valorará los dictámenes periciales según las reglas de la sana crítica.' No se trata de un informe dentro del procedimiento administrativo, sino de una prueba aportada en fase contencioso-administrativa, dentro del marco de actuación de las partes. Y como tal prueba, puede ser examinada por la parte contraria, y efectuar cuantas alegaciones se estimaran oportunas al respecto, en defensa de los intereses que se persigan. Y de hecho, así ha sucedido en este caso.
Debe recordarse que los informes de los expertos se valoran todos ellos en el proceso, y no existe base para rechazar el informe de segunda opinión ni aspecto concreto alguno que permita dudar de la imparcialidad del informante. Como tampoco existe motivo para dudar de la imparcialidad y solvencia del informe aportado por la recurrente con la demanda.
Debe tenerse en cuenta que la motivación implica exteriorizar las razones de hecho o de derecho en que se apoya el acto administrativo y su finalidad es doble: i) por un lado, sirve como garantía al administrado pues le permite conocer las razones en que la Administración funda su decisión y poder impugnar el acto con mayor conocimiento y precisión; ii) por otro, facilita el control de los actos administrativos por los Tribunales.
La exigencia de motivación se recoge en el art. 35 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre , de Procedimiento Común de las Administraciones Públicas, y el art. 88.6 señala que '
La STC 100/1987, de 12 de junio , determina que el deber de motivar las resoluciones no exige de la autoridad decisoria
Por tanto, la motivación no es un requisito de carácter meramente formal, sino de fondo e indispensable, porque sólo a través de los motivos pueden los interesados conocer las razones que justifican el acto, porque son necesarios para que la jurisdicción contencioso-administrativa pueda controlar la actividad de la Administración y porque solo expresándolos puede el interesado dirigir contra el acto las alegaciones y pruebas que correspondan según lo que resulte de dicha motivación, que, si se omite, puede generar la indefensión prohibida por el art. 24.1 de la Constitución ( SSTC 26/81, de 17 de julio , 61/83; de 11 de julio , y 353/95, de 24 de octubre).
Para el Tribunal Supremo, la motivación no ha de tener una extensión determinada, sino que ésta estará en función de la mayor o menor complejidad de lo que se cuestione o de la mayor o menor dificultad del razonamiento que se requiera, lo que implica que pueda ser sucinta o escueta, sin necesidad de amplias consideraciones cuando no son precisas en orden a la cuestión que se plantea y resuelve ( STS de 20 de julio de 2016, recurso 4174/2014 ), admitiendo la motivación por referencias a informes, dictámenes o memorias, señalando que las consideraciones jurídicas generales o estandarizadas no pueden obstar por sí solas a una clara y congruente motivación; por último, la falta de motivación o la motivación defectuosa pueden comportar la anulación del acto o bien constituir una mera irregularidad no invalidante ( art. 63.2 de la Ley 30/1992 ), lo cual habrá de determinarse en función de la naturaleza del acto y de si realmente se constata una situación de indefensión material del administrado que no se produce en el supuesto de que la motivación, aunque sucinta, cumpla con las finalidades de proporcionar los elementos necesarios para una adecuada defensa frente al acto de que se trata y para su revisión en vía de recurso ( SSTS de 15.11.84 , 21.09.98 y 7.06.99 , entre otras).
La STS de 3 de febrero de 2015, recurso 577/2013 , señala que la exigencia de motivación no puede comprender el derecho a que se proporcione a las partes una explicación exhaustiva y pormenorizada de cada argumento invocado o de cada prueba practicada o elemento documental del expediente administrativo, doctrina que ha de ser puesta en conexión con la exigencia de que el defecto de motivación haya producido una indefensión efectiva, es decir, cuando el recurrente no hubiese tenido la oportunidad de alegar cuanto ha estimado oportuno en defensa de su derecho tanto en vía administrativa como judicial.
En este caso, la motivación es evidente. La parte puede conocer perfectamente las razones en que se basa la Administración al emitir sus informes y ha podido cuestionarlos y contrastarlos con los suyos propios. No se aprecia en modo alguno ausencia de motivación, sino que la actora no comparte los argumentos a que llega la Administración, lo que es algo completamente diferente.
En este mismo sentido cabe pronunciarse respecto del recurso de alzada, puesto que también se aduce que carece de motivación la resolución dictada al respecto. En la resolución concreta se detallan una serie de aspectos ampliando las conclusiones que contenía el informe motivado vinculante, y ratificando el mismo. La actora entiende en realidad que la valoración que se hace no es correcta, y ello porque entiende que está perfectamente acreditado que el proyecto reviste la naturaleza de I+D.
Como se exponía esta es la cuestión nuclear del tema.
En el informe de evaluación técnica se detallan una serie de conclusiones, (folio 11), precisando que se desarrolla una nueva electrónica destinada a un sistema compacto de estabilización de la imagen y auto enfoque que incluye sensores Hall para determinar la posición de la lente en ambos ejes, motores de movimiento de la lente, sensor de vibración, electrónica analítica de de interacción con los sensores Hall, tratamiento digital de la señal y conexión con el resto de periférico. Se desarrolla un circuito integrado para obtener un consumo mínimo, se ha conseguido en tecnología CMOS 180nm se reducen interferencias, se diseñan nueva soluciones. En este informe se rebaten las conclusiones del dictamen del Ministerio.
Frente a ello, el informe de segunda opinión lleva a una conclusión claramente diferente, y plantea e insiste en una cuestión concreta, y es la falta de novedades objetivas en el proyecto. Resulta así que las soluciones hardware son similares a otras existentes, y se especifica que se integran diversos sistemas y técnicas previamente conocidas. Se considera una novedad subjetiva para la empresa. El informe es contundente en la afirmación de que no se desarrolla un producto inexistente, sino que se emplean tecnologías existentes, y el hecho de que sea diferente no implica que sea un proyecto de I+D. No se aplican técnicas novedosas en la industria, y se expone en qué medida ya existían. Y en particular, entiende que se trata de una combinación de tecnologías de modo que puede ser un producto nuevo pero no susceptible de la calificación pretendida.
El informe Motivado vinculante en definitiva llega a esta misma conclusión, ratificada posteriormente, tanto con ocasión del recurso de alzada como en el informe ampliatorio aportado.
En el informe aportado por la actora se detalla que el proyecto nace de la constatación de un estancamiento en las prestaciones de los circuitos integrados que controlan los sensores de efecto Hall utilizados en el control de posicionamiento de lente de cámaras digitales, que impedía la consecución de imágenes de alta calidad. Y entiende que el proyecto pretende desarrollar una nueva generación de controladores de efecto Hall, desarrollando una nueva tecnología.Y la consecución de los objetivos requiere un replanteamiento global del diseño
Sin embargo, como se destaca en el informe ampliatorio aportado con la contestación, la entidad certificadora detalla que el proyecto tiene escala internacional, y que existen otras empresas con productos similares al propuesto, No se acredita la novedad que se predica. Y el hecho de que el proyecto lleve a cabo un producto diferente no implica que se trate de un proyecto I+D.
Esta cuestión es la central en este recurso, y la realidad es que los informes de la Administración, y el informe de segunda opinión resultan absolutamente esclarecedores y no se puede constatar la novedad objetiva que se postula. El proyecto es muy técnico y elaborado y por ello se le ha calificado como IT, pero no reviste naturaleza de I+D a la vista de estos datos y de la redacción del art. 31 .1 de la LIS.
Por tanto, con la valoración global de los informes y datos aportados, la conclusión es la desestimación del recurso por entender que la calificación de Innovación tecnológica es acorde con el proyecto presentado.
En fin, ello conduce a la desestimación del recurso.
Fallo
Que desestimando el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora Sra. López Macías en representación de ANALOG DEVICES, S.L., contra Resolución de 22 de abril de 2019 de la Secretaría de Estado de Investigación, Desarrollo e Innovación que desestima recurso de alzada contra Resolución de Informe Motivado con n. NUM000 relativo al proyecto DESARROLLO DE NUEVOS CONTROLADORES DE SENSORES DE EFECTO HALL, (ANLGEOSH01), debemos declarar y declaramos que las citadas resoluciones son conformes con el ordenamiento jurídico. Se imponen a la recurrente las costas causadas, con el límite de 3.000 euros.
Notifíquese en legal forma. Contra la presente Sentencia cabe recurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de su notificación, acreditándose en el escrito de preparación del recurso el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 LJCA , con justificación expresa del interés casacional objetivo que revista.