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08/04/2021
Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 8/2021, Tribunal Superior de Justicia de Baleares, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 66/2019 de 07 de Enero de 2021
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Orden: Administrativo
Fecha: 07 de Enero de 2021
Tribunal: TSJ Baleares
Ponente: DELFONT MAZA, PABLO
Nº de sentencia: 8/2021
Núm. Cendoj: 07040330012021100001
Núm. Ecli: ES:TSJBAL:2021:1
Núm. Roj: STSJ BAL 1:2021
Encabezamiento
Procurador:
En la ciudad de Palma de Mallorca a 7 de enero de 2021
Vistos por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de les Illes Balears los autos número 66 de 2019, seguidos entre partes; como demandante,
El objeto del presente recurso contencioso-administrativo es la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional en Illes Balears, en adelante TEARIB, de 20/12/2018, por la que se desestimaban sendas reclamaciones, dirigidas contra dos liquidaciones practicadas por el concepto tributario de Impuesto sobre el Valor Añadido, cuarto y quinto periodo del ejercicio 2012, con resultado a ingresar de 77.794 euros y 11.187,70 euros, respectivamente
La cuantía del recurso se ha fijado en 77.595,25 euros.
Se ha seguido la tramitación correspondiente al procedimiento ordinario.
Ha sido Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. Pablo Delfont Maza, quien expresa el parecer de la Sala.
Antecedentes
Fundamentos
Hemos descrito en el encabezamiento cual es la resolución administrativa contra la que se dirige el presente recurso contencioso.
Se trata una resolución de la aquí demandada, Administración General del Estado, en concreto la resolución del TEARIB, de 20/12/2018, por la que se desestimaban sendas reclamaciones formuladas por Logística de Distribución Muller, S.L.U., dirigidas contra dos liquidaciones practicadas por el concepto tributario de Impuesto sobre el Valor Añadido, cuarto y quinto periodo del ejercicio 2012, con resultado a ingresar de 77.794 euros y 11.187,70 euros, respectivamente.
Los hechos de interés para el caso son los siguientes:
Así las cosas, frente a las liquidaciones señaladas en los dos últimos apartados, Logística de Distribución Muller, S.L.U., presentó sendas reclamaciones económico- administrativas.
En esas reclamaciones económico-administrativas Logística de Distribución Muller, S.L.U. adujo
Esas dos reclamaciones -acumuladas- fueron desestimadas por el TEARIB el 20/12/2018.
La resolución del TEARIB de 20/12/2018 se ha basado en las siguientes consideraciones:
'
A dicha cuestión se ha referido recientemente el TEAC en resolución dictada en unificación de criterio 00/2492/2017 de fecha 24 de mayo de 2018. Frente a la consideración de que el derecho a compensar el saldo pendiente de cuotas correspondientes a un determinado período está condicionado fundamentalmente a que la cuantía de las deducciones procedentes en el mismo sea superior al importe de cuotas devengadas, el Departamento de Gestión Tributaria de la AEAT puso de manifiesto que el derecho a la compensación de cuotas de IVA exige que en todo caso se respete lo dispuesto en el art. 99. Cinco de la Ley 37/1992 (en adelante LIVA) que establece: 'Cuando la cuantía de las deducciones procedentes supere el importe de las cuotas devengadas en el mismo período de liquidación, el exceso podrá ser compensado en las declaraciones-liquidaciones posteriores, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir de la presentación de la declaración- liquidación en que se origine dicho exceso'. Es decir, permite la compensación de cuotas pendientes en el plazo de los cuatro años siguientes a la presentación de la correspondiente declaración- liquidación de IVA.
No obstante, en el presente caso es preciso analizar como cuestión previa si cabe considerar la existencia de una autoliquidación en la que se consignaron dichas cuotas a compensar, dada la presentación por parte del obligado tributario de dos autoliquidaciones correspondientes al mismo período 06-2010, una con resultado a ingresar y otra posterior con resultado a compensar.
La normativa que regula la rectificación de las autoliquidaciones se encuentra en el artículo 120.3 de la LGT al disponer que 'cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente'. El desarrollo reglamentario de la previsión legal se contiene, de un lado, en cuanto a la legitimación para solicitar la rectificación y beneficiarios de la devolución, en el RGRVA, y, de otra parte, en el Real Decreto 1065/2007 que aprueba el Reglamento General de las actuaciones y procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (RGAT), en cuanto al procedimiento de rectificación. Por otro lado, el artículo 108.4 de la LGT indica que 'los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario'. Estableciéndose en el artículo 105.1 de la citada ley que 'en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo'.
En atención a todo lo expuesto es al obligado tributario que presentó una autoliquidación por IVA con resultado a ingresar por el período 06-2010 a quien corresponde acreditar que la misma perjudicó sus intereses legítimos y que por tanto tiene derecho a la rectificación que pretende, en este caso que el resultado de dicha autoliquidación no es un saldo a ingresar sino un saldo a compensar. Adicionalmente debe señalarse que tal rectificación no puede realizarse en la forma en que el obligado tributario desee, sino siguiendo el procedimiento establecido en los artículos 126 y siguientes del RGAT, dirigiendo una solicitud de rectificación al órgano competente antes de que haya prescrito el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la liquidación o el derecho a solicitar la devolución correspondiente. Formulada la solicitud, es la oficina gestora quien tras la comprobación de las circunstancias que determinen o no la procedencia de la rectificación, pudiendo para ello examinar la documentación presentada y contrastarla con los datos y antecedentes que obren en su poder, realizar requerimientos al propio obligado tributario o a terceros o solicitar los informes que se consideren necesarios, emitirá la liquidación provisional que considere correcta. El art. 128 RGAT es claro al establecer que la rectificación de autoliquidaciones finalizará mediante resolución en la que se acordará o no la rectificación de la autoliquidación.
No habiéndose tramitado la pertinente solicitud de rectificación de autoliquidación, y en consecuencia, no existiendo la preceptiva resolución administrativa que admita el derecho a rectificar la autoliquidación, no cabe considerar la existencia de más autoliquidación por el período 06-2010 que la presentada en primer lugar, con resultado a ingresar, al no haberse destruido la presunción de certeza que ampara la misma.
Ante ello el TEAC trae a colación los preceptos del LIVA que inciden directamente en la deducción de cuotas soportadas, en particular artículos 92, 98, 99, 100 LIVA y art. 71 de su Reglamento, para concluir que la deducción se configura como un derecho potestativo que nace, con carácter general, cuando se devenga la cuota deducible, y caduca cuando no se ejercita en el plazo que determina la Ley del Impuesto. El ejercicio del derecho se articula con la inclusión de la cuota en los libros registros de la entidad y además, en una declaración-liquidación que podrá ser la relativa al período en que se haya soportado u otra posterior, siempre que no hubiera transcurrido el mencionado plazo. En cuanto al derecho a la compensación, nace de la propia autoliquidación del período en que la cuantía total del IVA soportado deducido en el mismo supera a la cuantía total del IVA devengado en el mismo período, lo que origina un crédito a favor del sujeto pasivo y en contra de la Hacienda Pública que se abstrae de su causa y que sólo podrá ejercitarse en la autoliquidación inmediatamente posterior y en las siguientes, en la cuantía máxima posible, hasta el plazo de caducidad fijado por la norma. Sin perjuicio, claro está, del derecho a la devolución del saldo existente a su favor a 31 de diciembre que el sujeto pasivo puede ejercitar al presentar la última declaración de cada ejercicio.
En consecuencia, si el derecho a la compensación surge de la propia autoliquidación del período en el que se genera dicho crédito a favor del obligado tributario, es requisito indispensable para su ejercicio que éste haya presentado correctamente la autoliquidación en la que la cuantía total del IVA soportado deducido en dicho período, que en el caso aquí analizado es el período 06-2010, supere la cuantía total del IVA devengado en el mismo período. Por tanto coincide el TEAC con la postura del Director recurrente en el sentido de que la falta de presentación de autoliquidación susceptible de generar un resultado a compensar impide el ejercicio del derecho de compensación en las autoliquidaciones posteriores. Será a partir del momento en que el obligado tributario presente la autoliquidación en la que se genere el exceso de cuotas soportadas y deducidas sobre las devengada cuando dicho exceso pueda ser en su caso deducido en autoliquidaciones presentadas posteriormente y antes del transcurso de cuatro años. En aplicación del anterior criterio, debe concluirse que dado que en el supuesto aquí analizado no consta la correcta presentación de una autoliquidación por el período IVA 06- 2010 con resultado a compensar, al no poder admitirse la autoliquidación complementaria por dicho concepto y ejercicio por los motivos expuestos en el Fundamento de Derecho CUARTO, no cabe admitir el ejercicio a la compensación de dichas cuotas en los períodos 04 y 05 de 2012.
Agotada la vía administrativa por la resolución del TEARIB de 20/10/2018, la controversia fue instalada en esta sede el 20/02/2019 por Atalaya de Canyamel, S.L.U., sucesora de Logística de Distribución Muller, S.L.U.
En la demanda presentada se aduce, en síntesis, lo mismo que en las reclamaciones desestimadas, esto es, en resumen, lo siguiente:
Como es sabido, el Impuesto sobre el Valor Añadido es un tributo incorporado al derecho interno desde el derecho comunitario, habiendo sustituido en su día al antiguo Impuesto sobre el Tráfico de Empresas y siendo puesto así al frente de la imposición indirecta de nuestro sistema tributario.
La regulación básica del IVA se encontraba en la Directiva 77/388/CEE, de 17 de mayo, por la que se aprobó la Sexta Directiva del Consejo en materia del IVA, derogada y refundida después en la Directiva 2006/112/CE, adoptada el 28/11/2006, publicada el 11/12/2006 y en vigor desde el 01/01/2007.
La recepción de la Directiva 77/388/CEE se realizó mediante la Ley 37/92, desarrollada por el Real Decreto 1624/92, normas después modificadas pero subsistentes.
Articulado el sistema tributario en torno al principio constitucional de capacidad económica - artículo 31 de la Constitución -, objeto imponible fundamental, además de la renta, lo es el consumo, sobre el que pivota el IVA.
El IVA es un impuesto indirecto que grava una manifestación indirecta o mediata de la capacidad económica del contribuyente como es el consumo general.
El IVA grava el valor añadido que se produce en cada una de las fases de producción de bienes y servicios.
El derecho a deducir constituye el eje esencial sobre el que se estructura el IVA, lo que hace que el IVA soportado por un sujeto pasivo que no fuera consumidor final de lo adquirido sea recuperable por exigencia del principio de neutralidad
En efecto, la carga fiscal soportada por el sujeto pasivo del IVA puede trasladarla mediante el mecanismo de la repercusión y llega así al consumidor final.
Caducado el derecho a deducir, es decir, a restar mediante compensación, la neutralidad del IVA solo se respeta y garantiza si se considera que empieza entonces un período de devolución.
Ese periodo de devolución comienza precisamente porque la compensación no fue posible, y se extiende al plazo señalado para la prescripción de este derecho, después del cual ya no cabe su ejercicio.
Por tanto, de un modo u otro, se debe poder lograr el objetivo de la neutralidad del IVA por cualquiera de los procedimientos que se establecen.
Tal como recuerda el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en sentencia de 25/10/2001, Asunto C-78/00, el derecho comunitario exige que las legislaciones nacionales de los Estados miembros permitan al sujeto pasivo resarcirse totalmente de las cuotas soportadas y no deducidas, quedando así salvaguardada la neutralidad del impuesto.
En coherencia con ese axioma, la jurisprudencia ha reiterado que el vencimiento del plazo de caducidad previsto en el artículo 100 de la Ley 37/1992 sin que se haya procedido a la compensación de las cuotas no deducidas en ningún caso impide, per se, su recuperación mediante la técnica de la devolución porque, de no ser así, acarrearía en última instancia un enriquecimiento injusto para la Administración tributaria.
Esa jurisprudencia, representada por la sentencia del Tribunal Supremo de 20/09/2013 -ROJ: STS 4832/2013, ECLI: ES: TS: 2013:4832-, ha admitido, en aras de garantizar el principio de neutralidad, la procedencia de la devolución de las cuotas soportadas una vez transcurrido, incluso, el plazo de caducidad de cuatro años que la Ley 37/1992 establece para compensar el exceso no deducido en un determinado período de liquidación.
Como ya hemos indicado anteriormente, tras la STS de 04/07/2007 -ROJ: STS 7585:2007, ECLI:ES:TS:2007:7585 -, la jurisprudencia conformada, por ejemplo, por las SSTS de 12/11/2009 - recurso de casación número 1398/2004-, de 10/05/2010 - recurso de casación número 1454/2005-, de 28/09/2010- recurso de casación número 549/2006-, de 23/12/2010 - recurso de casación para la unificación de doctrina número 59/2007-, de 26/01/2011 - recurso de casación número 1220/2006-, de 23/05/2011 - recurso de casación número 2095/2008- y la de 30/05/2016 - ROJ: STS 2385/2016, ECLI: ES:TS: 2016:2385-, ha admitido la procedencia, en el correspondiente plazo de prescripción, de la devolución de las cuotas soportadas una vez caducado el derecho a deducir de cuatro años establecido para compensar el exceso no deducido en un determinado período de liquidación.
Así, en la STS de 25/03/2009 -recurso de casación número 4608/2006-se recordaba que:
'[...] el derecho a la deducción forma parte indisociable del mecanismo del IVA y, en principio, no puede limitarse, ejercitándose de manera inmediata por lo que respecta a la totalidad de las cuotas soportadas en las operaciones precedentes, ya que, en otro caso, se podría vulnerar el objetivo básico que con este derecho pretende alcanzarse, que no es otro que el de garantizar la plena neutralidad del IVA, fin fundamental de este Impuesto, como viene declarando el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, entre otras muchas, en las sentencias de 14 de febrero de 1984,
Asimismo, el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, en las sentencias de 1 de Abril de 2004 , 27 de septiembre de 2007 y 8 de mayo de 2008) en los asuntos acumulados C-95/07 y C- 96/07 ha considerado improcedente exigir requisitos suplementarios que tengan como efecto la imposibilidad absoluta de ejercer el derecho de deducción, cuando la Administración Tributaria dispone de los datos necesarios para determinar que el sujeto pasivo es deudor del IVA, en su condición de destinatario de los servicios de que se trate.
Por todo ello, hay que estimar que el derecho a la deducción es un derecho de carácter sustancial, y de innegable importancia en el sistema aplicativo del IVA, razón por la que una simple obligación formal, por muy justificada que la misma pueda tener para facilitar la correcta aplicación del correspondiente procedimiento administrativo, no puede conllevar la pérdida del mencionado derecho a deducir.'
En ese mismo sentido, en la STS de 20/09/2013 -ROJ: STS 4832/2013, ECLI: ES: TS: 2013:4832- se ha señalado lo siguiente:
'La sentencia del Tribunal Supremo de 4 de julio de 2007 ha venido a invalidar la interpretación que la Administración tributaria y varios Tribunales Superiores de Justicia venían haciendo de las normas reguladoras de la devolución del IVA soportado en exceso sobre las cuotas devengadas, cuando se habían superado los plazos habilitados para recuperar estas cuotas por vía de su deducción.
Como en el supuesto aquí enjuiciado, la Administración había denegado al contribuyente el derecho a recuperar las cuotas correspondientes al IVA proveniente de la declaración-liquidación del tributo perteneciente a un ejercicio. En tal periodo se había producido un exceso de cuotas, que al no poder ser compensado en el mismo ejercicio, pasaron, por voluntad del contribuyente, a la mecánica de la compensación en futuros ejercicios. Ello debido a que, posiblemente por un error involuntario, el contribuyente persiguió la opción de compensación en lugar de haber procedido a solicitar la devolución del exceso de cuotas a compensar en el último ejercicio habilitado.
Ante la reclamación del interesado, esta Sala dijo que
En efecto, la Ley del Impuesto viene a establecer que para el caso en que la declaración-liquidación de un período las deducciones superen a las cuotas devengadas, el sujeto pasivo, en cuanto a ese exceso, tiene la facultad de optar por una de las alternativas siguientes: a) Compensarlo en las declaraciones-liquidaciones posteriores, con un plazo máximo de cuatro años contados a partir de la declaración que originó el exceso; b) Solicitar la devolución del exceso por el procedimiento previsto en la propia Ley.
Así se desprende del artículo 99.5 de la LIVA :
Finalmente, y para cerrar el marco legislativo español, el artículo 100 LIVA establece que
De ahí las razones en que se amparaba la posición de la Administración y lo que se sostenía por algunos tribunales de justicia, como fue el caso del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Quinta, que, en sentencia de 25 de febrero de 2008 (rec. 388/2004 ), declaró la improcedencia de la deducción de las cuotas soportadas en el primero y segundo trimestre del año 1996, practicada a finales del año 2000, puesto que el derecho caducó transcurridos cuatro años, sin que tampoco procediera su devolución, puesto que el contribuyente debía haberlo solicitado al final del ejercicio en el que soportó la cuota que dio origen a la devolución.
Por eso decía nuestra sentencia de 4 de julio de 2007 que 'se había venido entendiendo hasta ahora que la LIVA 37/1992 ha establecido un sistema de recuperación del exceso de las cuotas soportadas sobre las repercutidas que permite al sujeto pasivo optar, al final de cada año natural, en la declaración-liquidación correspondiente al último periodo del mismo, entre la devolución del saldo a su favor o la compensación del mismo en periodos siguientes, opciones que pueden hacerse efectivas siempre que no haya transcurrido el plazo de caducidad establecido por la norma, contado a partir de la presentación de la declaración- liquidación en que se origine dicho exceso. La norma en ningún caso impide que, ejercitada en un primer momento la opción de la compensación, pueda el sujeto pasivo, al finalizar el siguiente año natural, optar por la devolución de los excesos. Lo que no se ha considerado admisible es que, con carácter alternativo a la compensación que no se haya podido efectuar, le sea reconocido al sujeto pasivo el derecho a la devolución de las cuotas para las que no haya obtenido la compensación una vez transcurrido el plazo de caducidad. Por tanto, ambas posibilidades, compensación o devolución, ejercitables dentro del plazo de caducidad, no operan de modo alternativo, sino excluyente -- art. 115 de la LIVA 37/1992--'.
Se comprende así la pretensión del recurrente, sostenida por el Abogado del Estado, que no hacía otra cosa que defender lo que había sido el criterio de la Administración tributaria al interpretar los preceptos antes citados, criterio que no parece querer revisar por lo que se ha visto en el caso ahora enjuiciado. Las premisas de las que partió el Abogado del Estado entonces fueron las siguientes:
-- Existencia de un plazo legal de caducidad, no susceptible por tanto de interrupción, para el ejercicio del derecho de deducción (5 años, ahora cuatro, contados desde la fecha de la declaración- liquidación en la que se originara tal exceso).
-- Carácter excluyente de las vías posibles para actuar el derecho anterior: compensación o devolución. De modo que, seguida una, no cabe, alternativa o sucesivamente, acudir a la otra.
-- En consecuencia, improcedencia de reconocer al contribuyente un derecho a devolución de cuotas para cuya compensación --en su caso, previamente intentada-- ha vencido el plazo legal.
Una vez fijados los términos del conflicto, la sentencia de 4 de julio de 2007 quiso recordar las características del sistema común del IVA en la Sexta Directiva Comunitaria (77/388 /CEE), en materia de devolución del excedente del IVA (hoy citaríamos el art. 183 y otros de la Directiva 112) tal como las puso de relieve la sentencia de 25 de octubre de 2001 del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas (asunto C-78/2000 ; aps. 28 a 34); se trataba así de fijar el marco al que ha de sujetarse la legislación española y su interpretación . La ideas fundamentales fueron las siguientes:
Hemos dicho que la posición de la Administración en el caso de referencia se basaba en dos argumentos principales:
Frente a estos criterios, la doctrina del Tribunal va a ser la siguiente.
En primer lugar, en relación al
La conclusión que puede obtenerse es que una vez transcurrido el plazo de caducidad, durante el cual el sujeto pasivo no ha podido compensar el exceso de cuotas y no ha solicitado la devolución, surge un derecho de crédito a favor de éste, sometido al plazo general de prescripción en materia tributaria.
Como se ve, la sentencia destaca la naturaleza crediticia de la posición jurídica del empresario que ha soportado el IVA. Lo fundamental no es que tenga un derecho a deducir, que lo tiene, sino un derecho de crédito cuya renuncia no puede presumirse por el incumplimiento de requisitos formales.
Tal criterio no era enteramente nuevo, pues la doctrina había criticado la solución legislativa, señalando que, con ello, se exige al contribuyente conocer de antemano cuáles serán las posibilidades para obtener la compensación en el futuro, pues, iniciada esta vía, pierde, o puede perder, la opción por la devolución. Si a ello se añade el hecho de que las devoluciones suelen ir seguidas de una comprobación administrativa, la situación era que normalmente los contribuyentes acuden masivamente a la compensación, lo que puede provocar, ante su imposibilidad en el futuro, la no recuperación del exceso de cuotas soportadas y con ello la contravención de la neutralidad del Impuesto.
En segundo lugar y respecto al
En resumen, para el Tribunal la conclusión es que el derecho de crédito que se ha generado y cuyo contenido es el exceso de cuotas soportadas no compensadas, existe y no ha decaído, sino que tiene una vigencia de cuatro años.
EL TJCE, en su sentencia de 8 de mayo de 2008 (Asuntos C-95/07 y C- 96/07) ha declarado que la deducción del impuesto debe ser reconocida incluso cuando el contribuyente hubiera desconocido algunas exigencias formales, siempre que tenga materialmente derecho a ello.
En realidad, la posición de la sentencia se inscribía en la idea de que el plazo fijado en el artículo 100 de la LIVA 37/1992 debía ser entendido como plazo de prescripción porque la caducidad establecida en el artículo 100 citado es atípica ya que, en ocasiones, la propia Ley admite su interrupción y, por otra parte, no es adecuado técnicamente establecer plazos de caducidad para los derechos, sino para el ejercicio de las acciones, lo que explica la tesis defendida por la Sala de considerar que caducaron las acciones para compensar los excesos pero que ello no supone la prescripción del derecho de crédito existente a favor del sujeto pasivo. Este criterio nos permite admitir que si el derecho no ha prescrito y el plazo ha sido interrumpido, las potestades de la Administración para comprobar la veracidad de las declaraciones-liquidaciones tampoco han prescrito.
El contenido de la sentencia no se cierra con la argumentación expuesta, sino que se añaden otras consideraciones que refuerzan el fallo. Así, en primer lugar, el Tribunal dice:
Se trata de una conclusión necesaria en la medida en que la sentencia acepta que el derecho de crédito del contribuyente no ha podido caducar o prescribir, razón por la cual la Administración habría percibido un ingreso al que no tenía derecho y que debe restituir. Sin embargo. quedaba abierta la cuestión de la posibilidad de comprobación
La segunda cuestión a que se aludía en la sentencia era la atinente a la forma en que podía practicarse la devolución, afirmando que
En cuanto a la determinación del título y procedimiento que puede seguir el contribuyente para obtener la devolución del exceso de cuotas del IVA, cuestión que nuestra sentencia de 4 de julio de 2007 no mencionaba y por lo que fue criticada por los exégetas que de ella se han ocupado, es de decir que resulta indudable que no se trata de devolver un ingreso indebido, pues ninguno de los pagos efectuados por el contribuyente fue indebido; de ahí que, conforme al artículo 31 de la vigente Ley General Tributaria , el procedimiento a seguir debiera ser el establecido en la normativa de cada tributo, lo que nos llevaría a los artículos 115 y siguientes de la LIVA . Pero lo cierto es que estas disposiciones no están previstas para este caso, sino para situaciones en que la devolución se origina a consecuencia de una declaración-autoliquidación. De ahí que el contribuyente podría dirigirse a la Administración tributaria mediante una solicitud de devolución (como en el caso ahora enjuiciado ha hecho la recurrente) y dejando que sea la Administración la que califique el escrito a los efectos correspondientes, pero sin que tal calificación permita desechar la pretensión sin dictar resolución en cuanto al fondo.
Las disposiciones que regulan la materia están contemplando, en cualquier caso, que, recibida la solicitud de devolución, la Administración pueda poner en funcionamiento sus potestades de comprobación, dentro del procedimiento, pues parten o presuponen la co-vigencia del derecho a la devolución y de las potestades comprobadoras. Las facultades de comprobación administrativa son solamente las que se derivan del artículo 106.4 de la LGT ('Normas sobre medios y valoración de la prueba') donde se establece: 'En aquellos supuestos en que las bases o cuotas compensadas o pendientes de compensación o las deducciones aplicadas o pendientes de aplicación tuviesen su origen en ejercicios prescritos, la procedencia y cuantía de las mismas deberá acreditarse mediante la exhibición de las liquidaciones o autoliquidaciones en que se incluyeron la contabilidad y los oportunos soportes documentales'.
En suma, la cuestión es decidir si el derecho a la recuperación del exceso no compensado al provenir de ejercicios ya prescritos impide a la Administración toda comprobación más allá de su constatación, o si, al contrario, pueden entrar en juego y en plenitud las facultades de comprobación que ha previsto el ordenamiento para tributos no prescritos, pues si estamos en presencia de un derecho al reembolso, derivado de la normativa del IVA, tales son las potestades que se atribuyen a la Administración.
En términos de la sentencia de esta Sala de 17 de marzo de 2008 , la prescripción de un ejercicio en el que se han acreditado cantidades a compensar o créditos de impuesto para ejercicios futuros, impide a la Administración modificar las cuantías que, procedentes del primero, pueden ser trasladadas a estos otros. Por consiguiente, la Administración debería limitarse en sus actuaciones a solicitar al interesado la justificación documental a que hemos hecho referencia.'
Respecto a la demanda formulada por Atalaya de Canyamel, S.L.U., es preciso tener en cuenta, en primer lugar, que los datos y elementos de hecho consignados por Logística de Distribución Muller, S.L.U en el autoliquidación presentada el 17/07/2010 se presumían ciertos para ella, bien que antes de que el derecho prescribiera cabía su rectificación, ante todo, interesándola oportunamente ante la Administración Tributaria; y, por supuesto, la aceptación de la rectificación que se interesase dependería de que Logística de Distribución Muller, S.L.U probara ante esa Administración Tributaria el error en que hubiera incurrido en la autoliquidación - artículo 108.4 de la Ley 58/2003-.
Tras la autoliquidación del sexto periodo del ejercicio 2010, presentada el 17/07/2010, dado que Atalaya de Canyamel, S.L.U aduce en el juicio que no se tuvo entonces en cuenta el IVA soportado por Logística de Distribución Muller, S.L.U en diversas facturas fechadas el 30/06/2010, la reacción imprescindible, conforme dispone el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, era, pues, que Logística de Distribución Muller, S.L.U instase la rectificación de esa autoliquidación. Pero no se instó la rectificación precisa
La falta de solicitud de rectificación de la autoliquidación presentada el 17/07/2010 no es un defecto formal sino sustancial, precisamente porque la solicitud de rectificación es un trámite preceptivo para que la Administración Tributaria pueda resolver sobre la procedencia o no de la rectificación interesada.
En lugar de instar la rectificación de la autoliquidación presentada el 17/07/2010, Logística de Distribución Muller, S.L.U reaccionó como si se tratara de caso en el que procediera un ingreso superior o una devolución o compensación inferior a la que figuraba en el autoliquidación presentada el 17/07/2010, esto es, presentó una autoliquidación complementaria el 30/07/2010.
Así las cosas, a falta en el caso de solicitud de rectificación y, en lógica consecuencia, a falta también - artículo 128 del Real Decreto 1067/2007- de la indispensable resolución de la Administración Tributaria sobre la procedencia o no de la rectificación, en definitiva, la Administración Tributaria solo pudo tener en cuenta la autoliquidación presentada el 17/07/2010.
Siendo requisito indispensable para el ejercicio del derecho a la compensación del IVA soportado por Logística de Distribución Muller, S.L.U en el sexto periodo del ejercicio 2010 que ésta hubiera presentado autoliquidación en la que la cuantía total del IVA soportado deducido en dicho período superase la cuantía total del IVA devengado en el mismo período, y dado que la autoliquidación presentada el 17/07/2010 no lo recogía así, al fin, como quiera que no se solicitó la rectificación de la autoliquidación presentada el 17/07/2010, la falta, pues, de autoliquidación susceptible de generar un resultado a compensar impedía el ejercicio del derecho de compensación en las autoliquidaciones posteriores.
Por consiguiente, interesada la compensación en cuestión en las autoliquidaciones que Logística de Distribución Muller, S.L.U presentó respecto a los periodos cuatro y cinco del ejercicio 2012, no cabía que la misma fuera admitida por la Administración Tributaria porque, como venimos repitiendo, faltaba lo esencial, esto es, la correcta presentación de una autoliquidación del periodo seis del ejercicio 2010 con resultado a compensar.
En las reclamaciones formuladas por Logística de Distribución Muller, S.L.U frente a las dos liquidaciones derivadas de las autoliquidaciones presentadas respecto a los periodos cuatro y cinco del ejercicio 2012, al igual que ya se había hecho previamente en esa misma vía administrativa, se adujo también que el 06/05/2015 se había ejercitado por Logística de Distribución Muller, S.L.U el derecho a la deducción. Pero, como se señala en la resolución recurrida, el derecho a al deducción, según dispone el artículo 99. Tres de la Ley 37/1992, se encuentra sujeto a un límite temporal de cuatro años desde que el 30/06/2010 se hubieran devengado las cuotas correspondientes, esto es, quedó agotado el 30/06/2014.
Llegados a este punto, cumple aquí la desestimación del recurso.
Conforme a lo dispuesto en el artículo 139 de la Ley 29/1998, procede imponer las costas del juicio a la parte demandante, pero las limitaremos hasta un máximo de 2000,00 euros por todos los conceptos.
En atención a lo expuesto:
Fallo
Contra esta sentencia y de acuerdo con la modificación introducida por la Ley 7/2015 en la Ley 19/1998, caben los siguientes recursos: