Sentencia Administrativo Nº 849/2014, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 766/2012 de 25 de Junio de 2014

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2012/0005137

Procedimiento Ordinario 766/2012

Demandante:INVERSIONES ISLA REDONDA, S.L.

PROCURADOR D./Dña. JORGE DELEITO GARCIA

Demandado:Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. Ministerio de Economía y Hacienda

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 849

RECURSO NÚM.: 766-2012

PROCURADOR D: D. Jorge Deleito García

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

Dña. Sandra María González de Lara Mingo

Dña. Carmen Álvarez Theurer

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En la Villa de Madrid a 25 de Junio de 2014

Visto por la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, el recurso contencioso-administrativo nº 766/2.012, promovido por el Procurador D. Jorge Deleito García, en representación de INVERSIONES ISLA REDONDA, S.L, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, de 26 de enero de 2012, por la que se desestimaron las reclamaciones económico-administrativa número NUM000 y NUM001 , contra: a) el Acuerdo de la Jefa de la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de la Inspección de la Delegación Especial de Madrid, por la que se practica liquidación tributaria derivada del acta de disconformidad A02, nº NUM002 , en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido; y b) el Acuerdo de imposición de sanción dictado por la Dependencia Regional de la Inspección de la Delegación Espacial de Madrid derivada del acta de disconformidad A02, nº NUM002 , en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido.

Ha sido parte demandada la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.-Es objeto del presente recurso contencioso administrativo la impugnación de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, de 26 de enero de 2012, por la que se desestimaron las reclamaciones económico-administrativa número NUM000 y NUM001 , contra: a) el Acuerdo de la Jefa de la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de la Inspección de la Delegación Especial de Madrid, por la que se practica liquidación tributaria derivada del acta de disconformidad A02, nº NUM002 , en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido; y b) el Acuerdo de imposición de sanción dictado por la Dependencia Regional de la Inspección de la Delegación Espacial de Madrid derivada del acta de disconformidad A02, nº NUM002 , en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido.

SEGUNDO.-Contra dicha resolución interpuso recurso contencioso-administrativo el Procurador D. Jorge Deleito García, en representación de INVERSIONES ISLA REDONDA, S.L, mediante escrito presentado el 20 de abril de 2.012 en el Registro General de este Tribunal Superior de Justicia de Madrid y, admitido a trámite, se requirió a la Administración demandada la remisión del expediente administrativo, ordenándole que practicara los emplazamientos previstos en el artículo 49 de la Ley de la Jurisdicción . Verificado, se dio traslado al recurrente para que dedujera la demanda.

TERCERO.-Evacuando el traslado conferido, el Procurador D. Jorge Deleito García, en representación de INVERSIONES ISLA REDONDA, S.L, presentó escrito el 5 de abril de 2013, en el que, después de exponer los hechos y fundamentos que estimó pertinentes, solicitó a la Sala que: «(...) dicte Sentencia en la que se anule dicha resolución así como las liquidaciones de la que aquélla trae causa».

CUARTO.-El Abogado del Estado por escrito que tuvo entrada en este Tribunal en fecha 30 de abril de 2013, tras alegar cuantos hechos y fundamentos jurídicos tuvo por conveniente, contestó la demanda, y terminó por suplicar de la Sala que «(...) tenga por hechas las anteriores manifestaciones y por contestada en tiempo y forma la demanda, debiendo desestimar íntegramente esta por ser conforme a derecho la resolución recurrida, con expresa imposición de costas a la Darte recurrente».

QUINTO.-Contestada la demanda, y no habiéndose solicitado el recibimiento del juicio a prueba, se concedió a las partes el término sucesivo de diez días para que presentaran sus conclusiones. Trámite evacuado por escritos incorporados a los autos.

SEXTO.-Conclusas las actuaciones se señaló para votación y fallo el día veinticuatro de junio de dos mil catorce, en que ha tenido lugar.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Dª Sandra María González de Lara Mingo, quien expresa el parecer de la Sección.

Fundamentos

PRIMERO.-Es objeto del presente recurso contencioso administrativo, como ya se dijo, la impugnación de la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, de 26 de enero de 2012, por la que se desestimaron las reclamaciones económico-administrativa número NUM000 y NUM001 , contra: a) el Acuerdo de la Jefa de la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de la Inspección de la Delegación Especial de Madrid, por la que se practica liquidación tributaria derivada del acta de disconformidad A02, nº NUM002 , en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido; y b) el Acuerdo de imposición de sanción dictado por la Dependencia Regional de la Inspección de la Delegación Espacial de Madrid derivada del acta de disconformidad A02, nº NUM002 , en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido.

SEGUNDO.-Pretende el Procurador D. Jorge Deleito García, en representación de INVERSIONES ISLA REDONDA, S.L la anulación de la resolución recurrida por cuanto, a su juicio, es contraria a derecho, aduciendo en apoyo de dicha pretensión y en esencia, un breve relato de los hechos que resultan del expediente administrativo.

A continuación expone como fundamento de su pretensión una serie de Fundamentos de Orden Jurídico Procesal y seguidamente en los Fundamentos Jurídico materiales afirma que los servicios se realizaron efectivamente por Doña Montserrat , remitiéndose para evitar reiteraciones innecesarias a las alegaciones presentadas en el Escrito de Alegaciones contra la liquidación.

Añade que en modo alguno ha existido perjuicio para la Administración Tributaria dado que consta acreditado que Doña Montserrat ingreso la cantidad correspondiente de IVA.

Seguidamente alega que la Administración Tributaria debió practicar una regularización completa de la situación tributaria del sujeto pasivo, pues por una parte no admite la deducción de la factura, y por otro lado no reconoce el derecho a la devolución del citad ingreso.

Por último aduce la vulneración de la Jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea en materia de denegación de deducción de determinadas cuotas soportadas.

TERCERO.-El Abogado del Estado en su escrito de oposición comienza sintetizando la tesis de la recurrente, y aduce que la factura que se pretendía deducir el recurrente había sido emitida por Montserrat cónyuge de D. Maximino administrador además de la recurrente y el concepto facturado, sin más, fue el de servicios profesionales prestados a esa sociedad (Inversiones Isla Redonda S.L.) en concepto de gestión e intermediación en la compraventa de inmuebles, por un importe de 142.070,57 euros.

Aduce que no existe tampoco ninguna relación jurídica acreditada que permita justificar elementalmente el pago efectuado por la recurrente a la Cuenta bancaria con las característica antes citadas y que permita clarificar la relación analizada.

Sostiene que no hay un contenido real de los servicios y la Administración lo ha detectado y explicado con claridad.

Indica que en relación al inicio de un procedimiento de devolución de ingresos indebidos hay que remitirse al artículo 129.2º del RD 1065/2007 y al artículo 14.2.C.4 del Reglamento de revisión RD 520/2005 , con arreglo a los cuales la devolución del IVA soportado pende de la firmeza de un acto que recoge la no deducibilidad del mismo, lo que aquí no se da y, por tanto no hay que devolver.

Por último expone que la resolución sancionadora remite al art.183 LGT/2003 y al art. 179 de la misma norma , donde se describen las responsabilidades de aquellos que frente a la Hacienda Pública han incurrido en acciones u omisiones típicas y con la concurrencia de dolo o culpa, como describe el art.191.1 LGT/2003 , con el respaldo terminante de los hechos que adecuadamente valora y califica la inspección, procediendo, al amparo de la doctrina del TC, STC 169/86 , a facilitar los hecho, razonables, no automáticos, y debidamente ponderados que conducen a apreciar los elementos subjetivos del injusto en este caso concreto.

Añade que, es evidentemente que, el recurrente ha actuado fraudulentamente de una manera consciente, para esconder no se sabe que, al amparo de una pretendida y no probada operación de intermediación inmobiliaria, perfectamente conceptualizada, en sus fundamentos intencionales.

CUARTO.-Para dar adecuada respuesta al debate suscitado en los términos en que nos viene planteado por la tesis de los argumentos de la recurrente y de su oposición a ellos, es necesario indicar que el objeto del proceso se centra, pues, en determinar si tiene carácter deducible la cuota de IVA soportada por la entidad actora en la factura expedida por Dña. Montserrat , cónyuge del Administrador Único de Inversiones Isla Redonda, S.L.

El Impuesto sobre el Valor Añadido es un tributo indirecto que grava el consumo de bienes y servicios producidos o comercializados en el desarrollo de las actividades empresariales o profesionales, estando sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial ( artículos 1 y 4 de la Ley 37/1992 ), por cuyo motivo los arts. 92 y siguientes de la misma Ley permiten a los empresarios deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones de bienes o servicios que se afecten, directa y exclusivamente, al desarrollo de actividades sujetas al IVA y no exentas, añadiendo el art. 95. Uno, como consecuencia lógica, que no se pueden deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial.

Es además imprescindible para ejercitar el derecho a la deducción estar en posesión del documento justificativo, que consiste en la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio, de acuerdo con el art. 97.Uno.1º del citado texto legal .

Este último precepto legal conduce al Real Decreto 1496/2003, por el que se regulan las obligaciones de facturación. El art. 1 dispone con carácter general que los empresarios o profesionales están obligados a expedir y entregar, en su caso, factura u otros justificantes de las operaciones que realicen en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional. El art. 2.a ) establece que deberá expedirse factura en las operaciones en las que el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal, si bien en ciertos casos se admite la expedición de tiques que reúnan los requisitos establecidos en la norma. Por último, en lo que aquí importa, el art. 6 del mismo Real Decreto exige que toda factura esté numerada, que figure en ella la fecha de expedición, el nombre y apellidos o denominación social del expedidor del documento y del destinatario así como sus domicilios, la descripción de la operación, la base imponible, el tipo impositivo aplicado y la cuota tributaria repercutida, que debe consignarse por separado.

Aparte de los requisitos contables y los relativos a las facturas, el carácter deducible de un gasto viene determinado por la efectiva realización del servicio o actividad que motiva el pago, requisito indispensable para poder afirmar que los bienes o servicios adquiridos se utilizan en el desarrollo de operaciones sujetas al IVA y no exentas.

Esta Sección ha declarado al respecto, de manera reiterada, que recae sobre el contribuyente la carga de probar el carácter deducible de los gastos declarados, tesis que confirma la jurisprudencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de la que es exponente la sentencia de 21 de junio de 2007 al proclamar: '... con arreglo al antiguo art. 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (actual art. 105.1 de la Ley de 2003) cada parte tiene que probar las circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de la cuantificación obligatoria, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, ..., no debiéndose olvidar que en el presente caso se pretendió por la entidad que se apreciase la deducibilidad del gasto controvertido, por lo que a ella le incumbía la carga de acreditar que reunía los requisitos legales'.

De las normas y doctrina expuestas se infiere que para la deducción de una cuota no es suficiente la expedición de factura completa, la contabilización del gasto y la justificación del pago, sino que es preciso además que el sujeto pasivo demuestre la adquisición del bien o la prestación del servicio que motiva el pago para acreditar su afectación directa a la actividad empresarial o profesional sujeta al impuesto. En definitiva, la existencia de factura es necesaria, pero insuficiente por sí sola para probar los hechos que atribuyen carácter deducible a un gasto.

Por tanto debemos rechazar la alegación del recurrente relativa a que se vulnere la Jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea relativa a la posibilidad de deducción de determinadas cuotas soportadas, pues lo que aquí se cuestiona es la realidad del servicio.

QUINTO.-En relación con la carga de la prueba, la sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 22 de enero de 2000 afirma que compete en todo caso a cada parte la carga de probar sus pretensiones. En efecto, según tal sentencia, la carga de la prueba es un concepto no demasiado bien dibujado en el proceso contencioso, que debe remitirse a lo previsto en los arts. 1.214 y siguientes del Código Civil (actualmente artículo 217 de la L.E.Civ .). La importancia del expediente administrativo en esta jurisdicción explica la falta de relevancia de este tema. La carga de la prueba cobra relevancia sólo cuando hay falta o ausencia de prueba de hechos relevantes.

Por su parte, la sentencia del Tribunal Supremo de 28 de abril de 2001 determina que si la Administración tributaria, por medio de los procedimientos específicos que para ello la legitiman, y particularmente el procedimiento de las actuaciones de comprobación e investigación inspectoras, ha formado prueba de los hechos normalmente constitutivos del nacimiento de la obligación tributaria, la carga probatoria que se deriva del art. 114 LGT de 1963 ( art. 105.1 de la vigente Ley 58/2003 ) se desplaza hacia quien aspira a acreditar que tales hechos son reveladores de otra relación distinta, cualesquiera sean las consecuencias tributarias que se deriven.

Y el art. 106.1 de la vigente Ley General Tributaria establece que 'en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa' , añadiendo el art. 108.2 de la misma Ley que 'para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano' . De esta forma, la valoración de la fuerza probatoria de un documento privado debe realizarse al amparo de lo que dispone el art. 1227 del Código Civil para que pueda estimarse plenamente ajustada a derecho en el procedimiento tributario; y, desde luego, la inactividad de la parte recurrente en cuanto a acreditar los hechos que son cuestionados en el procedimiento, sólo a ella puede perjudicar con arreglo a la doctrina contenida en la sentencia del Tribunal Constitucional 3/1984, de 20 de enero .

SEXTO.-Pues bien, teniendo en cuenta la normativa antes reseñada y la jurisprudencia que la interpreta, debe afirmarse que la entidad actora -sobre quien recae la carga probatoria- no ha acreditado la realidad de las operaciones descritas en las facturas controvertidas, cuyas cuotas pretende deducir.

En efecto, la Administración ha demostrado que el gasto representado en la factura no responde al concepto recogido en la misma por no haber demostrado por el contribuyente la prestación real y efectiva del servicio. Así en diligencia n° 2 de fecha 18/03/2009, en su apartado 3°, se solicitó al compareciente los contratos de intermediación en la compra y venta de los terrenos. El recurrente manifestó que no había firmado contratos de intermediación, que en todo, si las hubiera, podría buscar las hojas de encargo. Ni el curso de la actuaciones administrativas ni en las judiciales ha aportado justificación alguna de los contratos de intermediación.

Dª Montserrat se dio de alta y de baja para realizar la actividad de 'Otros profesionales relacionados con servicios' en las siguientes fechas: Fecha de Alta: 20/11/2006 Fecha de baja: 30/11/2006 Fecha de Alta: 08/08/2007 Fecha de baja: 31/12/2007, por lo que en la fecha en que se formaliza el contrato de arras (27/04/2007) no estaba desarrollando la actividad y en este mismo contrato ya se fija el día 31/07/2007 para formalizar la escritura de compraventa, ambas fechas son anteriores a la fecha de alta en la actividad: 08/08/2007, con lo cual su participación en la intermediación en la venta no sería posible porque a fecha 08/08/2007 ya se habían vendido las fincas.

No se ha acreditado que Dª Montserrat tuviera experiencia previa en el sector, empleados a su cargo, que hubiera efectuado alguna otra actividad.

Sin embargo la Administración ha demostrado que en enero de 2007 la sociedad INVERSIONES ISLA REDONDA, S.L recibió otras dos facturas por intermediación en la compra de las fincas, y en estas dos facturas recibidas por la intermediación en la compra de las fincas, sí se especificaba el inmueble al que se refiere la operación . El detalle de la facturas se señala a continuación:

«(...)En fecha 03/01/2007 la entidad VGM (Agencia de la Propiedad Inmobiliaria ) con N.l.F.: B- 81135758, emite una factura a Inversiones Isla Redonda, S.L. en concepto de 'Honorarios de gestión por la intermediación en la compra de las parcelas 62 y 80 del polígono 33 y la parcela 23 del polígono 35, sitas en Getafe (Madrid) por un importe total de 104.347,8€ ( 89.955€ más IVA (16%) :14.392,8€).

En fecha 04/01/2007 la entidad FAGUAR 10 GESTION S.L. con N.l.F. B-82901620, emite una factura a Inversiones Isla Redonda S.L. en concepto de 'Honorarios de gestión e intermediación por INVERSIONES ISLA REDONDA, S.L, de 29.985 m2 de suelo urbanizable no sectorizado, dentro del PGOU de Getafe, cercanos al núcleo urbano de Perales del Río. Posible exceso de cabida pendiente de cobro', por un importe total de 52.434,76€ (45.202,38€ más IVA (16%) :7.232,38€) (... )».

INVERSIONES ISLA REDONDA, S.L no ha acreditado que comprara mas terrenos que los dos anteriormente mencionados.

Los anteriores argumentos conducen al rechazo de la deducción reclamada en la demanda al existir un enlace preciso y directo, según las reglas del criterio humano, entre los hechos demostrados por la Inspección y los que se deducen de aquéllos, los cuales no han sido desvirtuados por la parte actora, debiendo agregarse que la Administración no hace responsable a la recurrente de las irregularidades de la otra sociedad, ya que la prueba del carácter deducible de los gastos corresponde siempre a quien pretende su deducción, pues implica una menor carga tributaria y para su justificación no es suficiente la facturación, su contabilización y la realización de unos pagos a persona no identificada, sino que es menester acreditar que los trabajos fueron llevados a cabo por la entidad que expidió las facturas.

SÉPTIMO.-Reclama también la entidad actora la anulación de la sanción, aunque no esgrime un motivo concreto, para solicitar la anulación, por ello debemos decir que el principio de culpabilidad está recogido en el artículo 183.1 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, al proclamar que 'son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley', lo que viene a significar que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias y que el precepto da por supuesta la exigencia de responsabilidad en los grados de dolo y culpa o negligencia grave, no pudiendo ser sancionados los hechos más allá de la simple negligencia, excluyéndose la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta del contribuyente. Así se pronuncia el Tribunal Constitucional en sentencias 76/1990, de 26 de abril , y 164/2005, de 20 de junio .

La normativa tributaria presume que la actuación de los contribuyentes está realizada de buena fe, por lo que corresponde a la Administración la prueba de que concurren las circunstancias que determinan la culpabilidad del infractor en la comisión de infracciones tributarias. Por ello, debe ser el pertinente acuerdo el que, en virtud de la exigencia de motivación que impone a la Administración la Ley General Tributaria, refleje todos los elementos que justifican la imposición de la sanción, sin que la mera referencia al precepto legal que se supone infringido (sin contemplar la concreta conducta del sujeto pasivo o su grado de culpabilidad) sea suficiente para dar cumplimiento a las garantías de todo procedimiento sancionador, ya que tal proceder impide el control jurisdiccional sobre el modo en que la Administración ha hecho uso de su potestad, al desconocer las razones o valoraciones que ha tenido en cuenta para imponer una determinada sanción. Así lo ha declarado la mencionada sentencia 164/2005 del Tribunal Constitucional al afirmar que 'no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere', tesis que también ha proclamado la Sala Tercera del Tribunal Supremo en sentencias de 8 de mayo de 1997 , 19 de julio de 2005 , 10 de julio de 2007 y 3 de abril de 2008 , entre otras, en las que se exige una motivación específica en las resoluciones sancionadoras en torno a la culpabilidad o negligencia del contribuyente. En ese mismo sentido se pronuncia también la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 6 de junio de 2008 , que proclama la obligación que recae sobre la Administración tributaria de justificar de manera específica el comportamiento del que se infiere la existencia de la culpabilidad precisa para sancionar, no siendo suficiente a tal fin juicios de valor ni afirmaciones generalizadas, sino datos de hecho suficientemente expresivos y detallados, con descripción individualizada de las operaciones que puedan entenderse acreedoras de sanción, porque las sanciones tributarias 'no pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes'.

Además, en lo que aquí interesa, la sentencia del Tribunal Supremo de 4 de febrero de 2010 afirma que 'el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable'. Y también proclama que 'en aquellos casos en los que, como el presente, la Administración tributaria no motiva mínimamente los hechos o circunstancias de los que deduce que el obligado tributario ha actuado culpablemente, confirmar la sanción porque este último no ha explicitado en qué interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento, equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando, de este modo, las exigencias del principio de presunción de inocencia, en virtud del cual la carga de la prueba corresponde a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia', ya que 'sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad'.

OCTAVO.-La jurisprudencia que se acaba de transcribir pone de relieve que para justificar la existencia de culpabilidad en el obligado tributario hay que demostrar la concurrencia de una actuación dolosa o al menos negligente, requisito que se traduce en la necesidad de acreditar que el incumplimiento de la obligación tributaria del contribuyente obedece a una intención de defraudar o, al menos, a la omisión del cuidado y atención exigibles jurídicamente.

En relación con la culpabilidad del sujeto pasivo, el acuerdo sancionador recurrido, que debe ser leído y tomado en consideración en su integridad, expresa lo siguiente:

«(...) Las razones por las que rechazan los argumentos esgrimidos por la interesada son:

1.- Frente a la primera alegación de falta de vinculación personal o familiar entre la emisora de la factura y las dos personas físicas que a través de BERENICE y SIMOG participan según el obligado tributario, en el acuerdo de liquidación dictado con esta misma fecha se razona de forma detallada que precisamente puede entenderse que en este caso dichas personas físicas se encuentran vinculadas con el obligado tributario, acuerdo al que nos remitimos.

Además los datos de que dispone la Administración muestran que el Sr. Maximino es empleado de ISOLUX CORSÁN INMOBILIARIA (A84464304), entidad de la cual según las bases de datos son administradores D. Rodrigo y D. Juan María .

2.- Precisamente la situación de los señores Rodrigo y Juan María como propietarios del obligado tributario e inversores principales en el mismo les facultaría, a juicio de esta Oficina Técnica, y en contra de lo manifestado en las alegaciones, para decidir retribuir de esta forma al Sr. Maximino por su intervención en la operación de compraventa de las fincas por medio del obligado tributario.

3.- Por lo que se refiere a la inconcreción de la factura emitida este hecho, a juicio de esta Oficina Técnica resulta relevante en este caso dada la falta de contrato de intermediación, y la falta de aportación de cualquier otra justificación, pese haber sido requerido para ello por la Inspección.

Además debe tenerse en cuenta que, tal y como señala la Inspección en el caso de las facturas emitidas por VGM y FAGUAR 10 GESTION SL, sí se especifica en ellas a qué inmueble se refieren, es decir sí constan de datos mínimos para identificar la operación, los cual no sucede en el caso de la factura emitida por la Sra. Montserrat .

4.- Por lo que se refiere al hecho que la Inspección pone de manifiesto consistente en que la emisora de la factura no estaba dada de alta en la actividad en el momento en que se formaliza la escritura de compraventa, si bien es cierto que pudiera tratarse de un mero incumplimiento formal en el presente caso es un elemento más a valorar dada la falta de justificación documental de la operación y la existencia de indicios de la falta de realidad de la prestación del servicio.

5.- Por último señalar en la misma línea de argumentación que el hecho de que Doña Montserrat sea cónyuge del administrador único del obligado tributario, y que en la cuenta a la que se trasfiere el importe de la factura figure este como autorizado, constituye un elemento más a valorar que junto con los ya expuestos pone de manifiesto, si no claramente que el servicio lo haya prestado D. Maximino , sí al menos que el importe abonado a su esposa por el obligado tributario haya constituido una retribución por parte de los señores Rodrigo y Juan María al Sr. Maximino por sus servicios como administrador de INVERSIONES ISLA REDONDA».

«(...)Quinto.- Culpabilidad. Además del elemento objetivo descrito, concurre también en el sujeto infractor el requisito subjetivo (la concurrencia de culpa o negligencia en su conducta) preciso para la exigencia de responsabilidad tributaria, ya que, como se ha expuesto, incumplió la normativa del Impuesto sobre el Valor Añadido, al haberse deducido cuotas soportadas por importe de 22.506,23 euros correspondiente a una factura emitida por el proveedor Dña Montserrat , sin que haya podido comprobar la realidad de los conceptos facturados, dejando de ingresar la deuda tributaria procedente en el ejercicio comprobado.

No puede alegarse en el presente expediente ninguna de las eximentes de responsabilidad previstas en el artículo 179.2 de la Ley 58/2003 , en especial la de que se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, ya que el contribuyente no se ha amparado en una interpretación razonable de la norma, por cuanto no existe ninguna imprecisión en las normas reguladoras del Impuesto sobre el Valor Añadido las cuales resultan claras, concisas e interpretables en un solo sentido. En este sentido, los artículos 92 y siguientes de la Ley 37/1992 determinan los requisitos necesarios para la deducibilidad de las cuotas soportadas.

En este sentido, la voluntariedad de la infracción concurre cuando el contribuyente conoce la existencia de la norma (en este caso los requisitos para la deducción de los gastos) y la incumple, a diferencia de los supuestos en que la declaración sea incorrecta en razón de algunas deficiencias u oscuridades de la norma tributaria que justifiquen una divergencia de criterio jurídico razonable y sancionable, lo que no sucede en el presente caso en que el contribuyente se deduce cuotas soportadas, sin poder justificar que el proveedor que le ha facturado le hay prestado servicio alguno. Por ello, se estima que la conducta del obligado tributario no puede ser calificada sino de voluntaria y culpable, en el sentido de que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, no pudiéndose apreciar buena fe en su conducta en orden al cumplimiento de sus obligaciones fiscales, sino que más bien supone la elusión del pago del impuesto, sin que pueda apreciarse, como se ha expuesto, ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad previstas en el art. 179.2 de la LGT .

(...)

En este caso, la claridad y evidencia de la actuación del obligado tributario, reiteradamente descrita, no puede dejar margen a la interpretación, sin que la conducta regularizada por la Inspección se justifique en una laguna legal o en la aplicación razonable de la normativa tributaria, ni revista los caracteres necesarios para ser considerada como error invencible, lo que daría lugar a la exclusión de responsabilidad.

En consecuencia, se estima que la conducta del obligado tributario no puede ser calificada sino de voluntaria y culpable, en el sentido que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, no pudiéndose apreciar buena fe en su actuación en orden al cumplimiento de sus obligaciones fiscales, sino que, por el contrario, debe concluirse que su conducta ha ido encaminada a la elusión del pago del Impuesto sobre el Impuesto sobre el Valor Añadido, periodo 3T 2007, sin que pueda apreciarse, como se ha expuesto, ninguna de las causas de exclusión de la responsabilidad previstas en el art. 179.2 de la Ley 58/2003 ».

Pues bien, los argumentos que se acaban de transcribir son elocuentes y evidencian que el acuerdo sancionador justifica adecuadamente la culpabilidad del sujeto pasivo, pues no ofrece duda que constituye al menos una evidente omisión de la diligencia exigible la deducción de cuotas que figuran en facturas que reflejan operaciones cuya realización no ha quedado acreditada, constando en el indicado acuerdo la descripción de los hechos en conexión con la actuación concreta del obligado tributario.

La Administración no ha deducido la culpabilidad del obligado tributario con argumentos estereotipados ni con una remisión genérica a la claridad de las normas fiscales, pues la conclusión a la que llega en el acuerdo sancionador impugnado se basa en la valoración de la intencionalidad del obligado tributario que se infiere de datos concretos y detallados.

Por otra parte, para poder apreciar causa de exclusión de responsabilidad es preciso que exista una discrepancia interpretativa o aplicativa que esté respaldada por un fundamento objetivo que no concurre en este caso, no pudiendo olvidarse, finalmente, que la presunción de inocencia puede quedar desvirtuada con una actividad probatoria de la que se deduzca la culpabilidad del contribuyente, prueba que existe en este caso por las razones antes expuestas.

Debe señalarse, además, que la Administración tributaria no ha trasladado a la entidad actora la conducta de Doña Montserrat , por cuanto, como antes se indicó, ha sido la actora la que procedió a deducir cuotas que no eran deducibles y la que ha utilizado facturas que describen operaciones cuya efectiva realización no ha quedado demostrada.

Por otro lado, debemos indicar que en contra de lo que sostiene el recurrente en algún pasaje de la demanda sí que ha existido perjuicio para la Administración. El recurrente estima que el IVA soportado por la mercantil recurrente fue deducido, luego fue abonado por Doña Montserrat por lo que la Administración Tributaria no ha tenido ningún perjuicio. El recurrente, sin embargo, obvia la interconexión que existe entre los distintos tributos y en particular la relación que el Impuesto del IVA tiene con el Impuesto de Sociedades. Omite el recurrente que la Inspección también alcanzó a dicho Impuesto, y que con la emisión de facturas que no reflejan servicios realmente prestados lo que se pretende es reducir la base imponible en el Impuesto de Sociedades.

En definitiva, la actuación de la sociedad demandante es constitutiva de la infracción tributaria descrita en el acuerdo sancionador.

NOVENO.-Por último debemos abordar la cuestión atinente a si la Administración Tributaria debió proceder a una regularización completa de la situación tributaria del sujeto pasivo.

En realidad lo que plantea el recurrente es que el TEAR ordene la devolución de ingresos indebidos cuando dicha pretensión no ha sido planteada ante la Administración Tributaria, y se plantea por primera vez ante el TEAR, con ocasión de la interposición de la reclamación económico-administrativa.

El Tribunal Supremo sobre lo que se ha pronunciado es sobre si el repercutido está legitimado para solicitar la devolución del ingreso, así por ejemplo, podemos citar la sentencia de siete de Diciembre de dos mil once (Rec. de casac. núm. 2693/2008 , FJ 3º) en la que se afirma:

« (...) El motivo no puede prosperar, pues esta Sala, en las sentencias de 8 de enero de 2008 (casación núm. 210/2004 ), 2 de abril de 2008 (casación núm. 5.682/2002 ) y 19 de noviembre de 2008 (casaciónes núms. 4009/2005 y 5178/06 ), 17 de Julio de 2009 (casación núm. 7209/2005 ) y 17 de Diciembre de 2009 (casación nº 1034/2004 ), no ha respaldado la tesis que defiende la representación estatal, reconociendo, por el contrario, legitimación al repercutido, en base a una interpretación que atiende al espíritu y finalidad de las normas que regulan las devoluciones.

Así, en la primera sentencia de 8 de enero de 2008 citada, la Sala , tras recordar la tesis restrictiva de la legitimación para solicitar la devolución, en base a una interpretación literalista del Real Decreto 1.163/1990 , de que sólo el sujeto pasivo forma parte de la relación jurídico tributaria, mientras que quien soporta la repercusión es extraño a dicha relación, declara lo siguiente:

'Sin embargo, en el sistema normativo que debemos aplicar por razón del tiempo, existe un reconocimiento expreso de la legitimación del sujeto pasivo para solicitar la devolución, pero al mismo tiempo, se da la paradoja de que 'las cuotas repercutidas serán devueltas a la persona o entidad que haya soportado la repercusión' ( artículo 9.2. tercer párrafo del Real Decreto 1163/1990, de 21 de septiembre ), no dejando de ser contradictorio que quien puede interponer una reclamación económico-administrativa, por ostentar la condición de interesado y, sobre todo, a quien se le reconoce el derecho a la devolución de las cuotas repercutidas, declaradas excesivas, no pueda solicitar su devolución, a lo que ha de añadirse que el concepto de 'interés legitimo' tiene raíz constitucional como base de legitimación ( artículo 24 C.E .) y que, como se ha dicho por esta Sala en ocasiones anteriores, no puede quedar limitado exclusivamente a las fases de amparo constitucional ( artículo 162.1.b de la Constitución ) o del recurso contencioso-administrativo, ordinario o especial ( artículo 19.1 .a) de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa ), sino que es aplicable también a la vía administrativa previa, que es presupuesto «sine qua non» de la jurisdiccional y, en su caso, de la constitucional, pues, de no aceptarse dicho criterio amplio y extensivo, la restrictiva interpretación de la legitimación en esa vía administrativa, ante la que se recaba la inicial tutela general de las expectativas individuales, haría inoperante e impediría la amplitud de la legitimación activa con la que el artículo 24.1 de la Constitución ha configurado la defensa de las mismas, tanto por medio del recurso de amparo constitucional, como del recurso contencioso-administrativo en general.

Por otro lado, remitir al repercutido al orden jurisdiccional civil para resolver su controversia con el sujeto pasivo, por entender que se trata de una cuestión 'inter privatos', supone imponerle un largo proceso para que pueda facilitar la prescripción del derecho a reclamar frente a la Hacienda Pública, salvo que en una nueva incongruencia, se admita la posibilidad de que el repercutido pueda interrumpir aquella por medio de reclamación frente a la Administración Tributaria. Por otro lado, no se puede descartar que la jurisdicción civil estime que las controversias entre quien repercute y repercutido deben resolverse en este Orden Jurisdiccional, con lo que inauguraría un nuevo capítulo del llamado peregrinaje de jurisdicciones, con el consiguiente deterioro de la imagen de la administración de justicia.

Pero es que además, actualmente en nuestro Derecho interno, y aún cuando las normas no sean directamente aplicables por razón del tiempo, tras la atribución del carácter de obligado tributario, a quien sufre la repercusión ( artículo 35.2 .g) de la Ley 58/203 , de 17 de diciembre, General Tributaria ), se ha reconocido su legitimación para solicitar la devolución, a través del Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, sobre revisión en materia administrativa (artículo 14 ).

A lo anteriormente expuesto, debe añadirse que el TJCE respeta el sistema arbitrado en cada Estado miembro para la devolución (que en nuestro país tiene las importantes peculiaridades que acabamos de reseñar), pero también invoca constantemente la conocida doctrina del principio de efectividad (por todas, Sentencias de 9 de diciembre de 2003, en el Asunto C-129/00 , 17 de junio de 2004, dictada en el Asunto C- 30/02 y 6 de septiembre de 2005, dictada en el Asunto C 291/03 ) y en la Sentencia antes referida de 15 de marzo de 2007 , ha declarado que 'los Estados miembros deben establecer instrumentos y las normas de procedimiento necesarias para permitir al destinatario de los servicios recuperar el impuesto indebidamente facturado con el fin de respetar el principio de efectividad'.

Por todas las razones anteriormente expuestas, hemos llegado a la conclusión de que quien soporta la repercusión, tiene legitimación para iniciar el procedimiento de devolución de ingresos indebidos, por ostentar la condición de interesado.

Lo que ahora resolvemos, no debe entenderse como doctrina contradictoria con la de la Sentencia de esta Sala de 20 de febrero de 2007 , en la que la cuestión a dilucidar, era la de la legitimación para solicitar la devolución por parte del sujeto pasivo, que la sentencia de instancia le había negado, por entender que carecía de interés directo o legítimo y no constaba que la solicitud se dirigiera a satisfacer al sujeto que soportó la repercusión. Por tanto, en dicha sentencia, en la que se mantuvo, como ahora seguimos haciendo, que el repercutido es tercero en la relación jurídico tributaria, al menos bajo la normativa que enjuiciamos, la Sala no se enfrentó de modo directo al tema de la legitimación activa del mismo para formular la solicitud de devolución, que ahora, en cambio, resolvemos conforme a los principios expuestos, que entonces no fue necesario tener en cuenta'.

Esta doctrina se reiteró en las sentencias posteriores ya señaladas».

De lo anteriormente expuesto se desprende que el recurrente puede iniciar el expediente para la devolución de ingresos indebidos, donde se deberá acreditar que Dª Montserrat ha efectuado el ingreso y que no le ha sido devuelto. El recurrente tiene legitimación para iniciar dicho expediente, pero no puede el TEAR resolver sobre la petición de devolución de ingresos indebidos, al carecer de competencia para ello.

DÉCIMO.-De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la LJCA , modificado por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de Medidas de Agilización Procesal, bajo cuya vigencia se inició el actual proceso, procede imponer las costas a la parte que ha visto rechazadas todas sus pretensiones.

En atención a cuanto se ha expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que nos confiere la Constitución Española,

Fallo

1º) Que debemos DESESTIMAR Y DESESTIMAMOS el presente recurso contencioso-administrativo número 766/2012, interpuesto por el Procurador D. Jorge Deleito García, en representación de INVERSIONES ISLA REDONDA, S.L contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, de 26 de enero de 2012, por la que se desestimaron las reclamaciones económico-administrativa número NUM000 y NUM001 , contra: a) el Acuerdo de la Jefa de la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de la Inspección de la Delegación Especial de Madrid, por la que se practica liquidación tributaria derivada del acta de disconformidad A02, nº NUM002 , en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido; y b) el Acuerdo de imposición de sanción dictado por la Dependencia regional de la Inspección de la Delegación Espacial de Madrid derivada del acta de disconformidad A02, nº NUM002 , en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido, que se confirma por ajustarse al ordenamiento jurídico.

2º) Todo ello con imposición de costas a la parte recurrente.

Líbrese y únase certificación literal de esta resolución a las actuaciones con inclusión de la original en el Libro de Sentencias.

Luego que sea firme la presente Sentencia, remítase testimonio de la presente resolución, junto con el expediente administrativo, a su oficina de origen, que deberá de acusar recibo dentro del término de los diez días, conforme previene el artículo 104 de la L.J.C.A ., para que la lleve a puro y debido efecto.

Contra la anterior Sentencia nocabe interponer Recurso de Casaciónde conformidad con lo dispuesto en el artículo 86.2º,b) de la Ley 29/1.998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN:Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.