Sentencia Administrativo Nº 86/2010, Tribunal Superior de Justicia de Baleares, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 473/2007 de 09 de Febrero de 2010

Encabezamiento

T.S.J.ILLES BALEARS SALA CON/AD

PALMA DE MALLORCA

SENTENCIA: 00086/2010

SENTENCIA

Nº 86

En la ciudad de Palma de Mallorca a nueve de febrero de dos mil diez.

ILMOS SRS.

PRESIDENTE

D. Gabriel Fiol Gomila.

MAGISTRADOS

D. Pablo Delfont Maza.

Dña. Carmen Frigola Castillón.

Vistos por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de les Illes Balears los autos Nº 473 de 2007, seguidos entre partes; como demandante, Bibiloni 2000, Sociedad Anónima, representada por el Procurador, D. Francisco Tortella Tugores, y asistida del Letrado D. Manuel Domingo García; como Administración demandada, la General del Estado, representado y asistido por su Abogado; y como codemandada, la Administración de la Comunidad Autónoma, representada y asistida por su Letrado.

El objeto del recurso es la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional en Illes Balears, de 30 de mayo de 2007, actuando de forma unipersonal a través de su Presidenta, por la que se desestimaba la reclamación número 169/07 contra acuerdo por el que se practicó liquidación por el concepto tributario Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, por un importe a ingresar de 1.529,05 euros.

La cuantía del recurso se ha fijado en 1.529,05 euros.

Se ha seguido la tramitación correspondiente al procedimiento ordinario.

Ha sido Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. D. Pablo Delfont Maza, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO. El recurso fue interpuesto el 26 de julio de 2007, admitiéndose a trámite por providencia del 1 de octubre siguiente, reclamándose el expediente administrativo.

SEGUNDO. La demanda se formalizó el 20 de noviembre de 2007, solicitando la estimación del recurso y la imposición de las costas del juicio. Interesaba el recibimiento del juicio a prueba.

TERCERO. La demandada y la codemandada contestaron a la demanda el 5 de marzo y 18 de mayo de 2009, solicitando la desestimación del recurso y la imposición de las costas. La codemandada se oponía en parte al recibimiento del juicio a prueba.

CUARTO. Mediante Auto de 21 de julio de 2009 , se acordó recibir el juicio a prueba pero la actora renunció a proponer medios de prueba.

QUINTO. Por providencia de 30 de julio de 2009, se acordó que las partes formularan conclusiones por escrito, verificándolo por su orden e insistiendo todas en sus anteriores pretensiones.

SEXTO. Por providencia de 22 de enero de 2010, se señaló el día 9 de febrero siguiente para la votación y fallo del recurso.

Fundamentos

PRIMERO. Sobre los hechos del caso y sobre los motivos de la demanda.

El 26 de mayo de 2005 la aquí recurrente, Bibiloni 2000, Sociedad Anónima, otorgó escritura pública de declaración de obra nueva en construcción en Palma -seis viviendas y diez aparcamientos, valorado todo en 410.394-.

Pues bien, presentada esa escritura a la aquí codemandada, Administración de la Comunidad Autónoma, el perito de la misma comprobó el valor declarado y lo fijó en 556.514,16 euros. Tras propuesta de liquidación por el gravamen de acto jurídico documentado y trámite de audiencia, finalmente se practicó liquidación al tipo del 0,5%, siendo ofrecida la posibilidad de promover tasación pericial contradictoria, pero la aquí recurrente no haría uso de esa posibilidad.

Así las cosas, desestimada la reclamación presentada y agotada de ese modo la vía administrativa, se ha instalado la controversia en esta sede, aduciéndose en la demanda, en síntesis, lo siguiente:

1.-Que la valoración alcanzada por la Administración codemandada ni es correcta ni se encuentra debidamente motivada.

2.-Que debía declararse el valor real del coste de la obra nueva y no el valor de mercado.

Tal como ya hemos señalado en los antecedentes, la actora solicitó el recibimiento del juicio a prueba y así fue acordado por la Sala, pero la actora renunció a la proposición y practica de medios de prueba.

SEGUNDO. Sobre la potestad tributaria de valoración, sobre la comprobación de valores y sobre el control judicial de la comprobación de valores.

La Ley otorga a la Administración la potestad de comprobar las declaraciones tributarias de los contribuyentes -artículo 57.1. de la Ley 58/03 -.

Esa potestad tiende a la concreción de las sumas de dinero con las que se identifica la capacidad de pago de los contribuyentes.

No sólo en el impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados y en el impuesto sobre sucesiones y donaciones, pero sobre todos los demás en estos, la determinación del valor de los bienes y derechos adquiridos es fundamental.

En efecto, en cuanto ahora puede interesar, debe tenerse en cuenta que el impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados recae sobre el valor real, de manera que la comprobación de valores responde a la puesta en practica en el procedimiento de gestión tributaria de la potestad de la Administración para la verificación de dicho valor.

La comprobación de valores puede llevarse a cabo, entre otros medios, mediante dictamen de peritos de la Administración -artículo 57.1.e. de la Ley 58/03 .-

Al propio tiempo, la Administración tributaria puede comprobar el valor real mediante los precios medios de mercado o mediante estimación por referencia a los valores que figuren en registros oficiales de carácter fiscal -artículo 57.1 .b. y c., en relación con el artículo 134.1., de la Ley 58/03 -.

La Comunidad Autónoma ha aprobado reglas internas de valoración, es decir, Instrucciones -desde la 1/2002 a la 1/2009-, dirigidas a los técnicos que llevan a cabo las valoraciones, pero también a los contribuyentes, en concreto como guía para realizar valoraciones que, en principio, son admitidas como válidas cuando se incorporan a las autoliquidaciones que tienen que presentar. En esas Instrucciones figuran criterios generales, datos, módulos y coeficientes, entre ellos los que periódicamente pública el Colegio Oficial de Arquitectos de Baleares para el cálculo de costes de ejecución material de las construcciones o los que sobre gastos generales contempla el artículo 131.1.a. del Real Decreto 1098/01 , lo que no equivale a la aplicación al ámbito tributario de norma en materia de contratación pública.

Si bien no cabe que el Tribunal Económico-Administrativo enjuicie los módulos y criterios técnicos valorativos utilizados, siendo la tasación pericial contradictoria el cauce para resolver esa controversia de tipo técnico en sede administrativa -artículo 57.2. de la Ley General Tributaria -, en sede contenciosa es posible desvirtuar la presunción de certeza y acierto de que goza la comprobación de valores.

En efecto, la comprobación de valores, como todo informe o dictamen emitido por técnico de la Administración, donde luce la idoneidad, objetividad y despersonalización, goza de presunción de certeza, pero en el contencioso puede desvirtuarse a través de la práctica de la correspondiente prueba pericial.

Pues bien, en el presente caso ni se solicitó tasación pericial contradictoria ni tampoco se ha solicitado siquiera medio alguno a prueba.

TERCERO. Sobre la base imponible en las escrituras de declaración de obra nueva.

La base imponible en las escrituras de declaración de obra nueva esta constituida por el valor real de coste de la obra nueva que se declara -artículos 28 y 30 del Real Decreto Legislativo 1/93 , en relación con los artículos 67, 69 y 70 del Real Decreto 828/95 -.

La resolución ahora recurrida, con el punto de arranque de la doctrina de la sentencia del Tribunal Supremo de 6 de noviembre de 1997 , señala que debe atenderse al valor real del bien, identificado éste con el valor de mercado, pero el valor de mercado es, desde luego, superior al valor del coste de construcción de la obra nueva, entre otras razones por cuanto en el valor de mercado influyen factores tales como la localización o la tipología del inmueble.

En concreto, en el fundamento de derecho tercero de la sentencia del Tribunal Supremo de 6 de noviembre de 1997 se señala lo siguiente:

"B) Base imponible de la declaración de obra nueva a efectos del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados.

La declaración de obra nueva, formalizada por los propietarios del terreno o titulares del derecho de superficie sobre el mismo, no implica en absoluto una transmisión de bienes, sino que es simplemente un acto unilateral por el cual se manifiesta ante el Notario, en escritura pública, un hecho físico cual es la construcción de un edificio, para así constatar su legítima propiedad y su incorporación al Registro de la Propiedad, constituyendo el título jurídico idóneo para su acceso al mismo, según los artículos 3º y 208 de la Ley Hipotecaria de 8 de febrero de 1946 y artículo 308 del Reglamento Hipotecario de 14 de febrero de 1947 .

La aclaración de obra nueva está sujeta a la cuota gradual del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados.

En la fecha en que se formalizó la escritura pública de declaración de obra nueva (8 de julio de 1987), la base imponible de la cuota gradual del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentado estaba regulada en el artículo 29 del Texto refundido, aprobado por Real Decreto Legislativo 3050/1980, de 30 de diciembre , que disponía: "En las primeras copias de escrituras públicas que tengan por objeto directo cantidad o cosa valuable servirá de base el valor declarado, sin perjuicio de la comprobación administrativa". Es obvio que en las declaraciones de obra nueva, el término de referencia del valor declarado debe ser el valor real de la construcción o sea de las obras realizadas.

El valor real de lo edificado, en una situación de libre mercado entre partes independientes, se identifica obviamente con el valor del mercado, que será el valor real de los inmuebles de que se trate, descontando el valor real del solar o terreno sobre el que se ha construido.

Esta idea ha encontrado su plasmación en el nuevo Regamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo , que dispone: "La base imponible en las escrituras de declaración de obra nueva estará constituida por el valor real del coste de la obra nueva que se declare". Se observa que no es el coste real de la construcción, sino lo que vale una vez construido, es decir el valor de mercado de las viviendas construidas, descontado como hemos dicho el valor real del solar.

"El valor ral del coste real de lo construido", es, pues, normalmente superior y en todo caso distinto al coste según contabilidad, y por supuesto al coste real de lo construido, como así lo ha declarado la Administración Tributaria (Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 31 de enero 1994), criterio que comparte esta Sala.

Por las razones apuntadas ha de concluirse que el verdadero valor real o base imponible de la declaración de obra nueva, a efectos del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados es un concepto sustancialmente distinto al coste contable."

Con todo, si bien el impuesto del caso, en la modalidad de transmisiones patrimoniales, atiende al valor del bien o derecho transmitido, entendiendo que éste es el valor de mercado, sin embargo, en la modalidad de actos jurídicos documentados, que es de la modalidad de la que aquí tratamos, se atiende al valor real del coste de la obra, esto es, separado del valor de mercado y anudado en exclusiva al coste de ejecución de la obra.

Importa, pues, para la determinación de la base imponible de la declaración de obra nueva a efectos del Impuesto sobre Acto Jurídicos Documentado, al igual que ocurre en los casos de constitución del edificio en régimen de propiedad horizontal, el valor real del coste real de lo construido, con lo que la base imponible de ese gravamen no es idéntico sino distinto de la base imponible del Impuesto Municipal sobre Construcciones, Instalaciones y Obras, esto es, es distinta del coste de ejecución material de la obra ya que incorpora todos los demás gastos directos o indirectos incurridos en la ejecución de la obra, es decir, incorpora también, entre otros, redacción del proyecto, tasa por licencia de obras, gastos generales y beneficio industrial, honorarios profesionales o gastos de financiación.

Tal como ya hemos señalado en anteriores ocasiones, por todas, en la sentencia número 365/09 , la Administración puede llevar a cabo la comprobación del valor declarado por la contribuyente por cuanto así se estable en el artículo 43 del Real Decreto Legislativo 1/93 .

Así las cosas, a falta de otros datos o documentación acreditativa del definitivo coste real de la obra, cabe acudir a los criterios y módulos de valoración de coste de construcción elaborados por el Colegio Oficial de Arquitectos.

Naturalmente, si de la aplicación de esos criterios y módulos resulta que el valor real de la obra nueva es superior al valor declarado por el contribuyente, la Administración Tributaria tiene que emitir la correspondiente liquidación.

Puestas así las cosas, debe tenerse en cuenta también que el presupuesto de ejecución material que sirve de base para la autoliquidación no es suficiente, esto es, que no basta el coste de construcción, entendido como el coste de materiales y mano de obra; y ello precisamente por cuanto ese coste de construcción no equivale al coste de la obra nueva sino que el valor real de ésta incorpora igualmente los honorarios de los facultativos que han intervenido, las tasas de las licencias y el beneficio industrial del constructor.

CUARTO. Sobre la motivación del dictamen emitido por el perito de la Administración.

El 31 de enero de 2006 el perito de la Administración codemandada practicó -y motivó cumplidamente- la comprobación de valores correspondiente a la declaración de obra nueva de la aquí recurrente, dictamen que la actora ni siquiera ha intentado desvirtuar.

En ese dictamen el terreno o solar se valora en 0 ya que se trata de declaración de obra nueva; y se valora la edificación según el método de cálculo del coste empleado por el Colegio Oficial de Arquitectos de les Illes Balears, de manera que, ante todo, distinguiría viviendas, aparcamientos y terrazas, explicando con detalle los módulos y coeficiente que aplica.

En efecto, tal como se señala en la resolución recurrida, ese dictamen atiende a lo siguiente:

"...la tipología del inmueble, vivienda plurifamiliar entre medianeras 125 m2 de superficie construida, chef. 1,80, garajes en planta sótano, coeficiente 1,60, vivienda plurifamiliar entre medianeras hasta 70m2 coeficiente 2,00, determinando así los valores unitarios que se aplican sobre las correspondientes superficies del inmueble, sin que se haya aplicado reducción alguna del 50% para el caso de porches y terrazas, elementos que no se describen ni se mencionan en la escritura presentada a liquidación, ni tampoco se especifican en las alegaciones formuladas en vía de gestión ni en esta vía económico administrativa, habiéndose alegado que no se aplica tal reducción sin señalar los elementos y la superficie que deben tener tal consideración para aplicar la reducción que se pretende.

Asimismo se aplica el coeficiente de antigüedad correspondiente según la tabla publicada en el Real Decreto 102/1993, de 25 de junio , sobre normas técnicas de valoración y cuadro marco de valores del suelo y de las construcciones para determinar el valor catastral de los bienes inmuebles de naturaleza urbana, que en su norma 13 -coeficientes correctores del valor de las construcciones-, recogida, también, en las Instrucciones citadas, 1/2002, 1/2004, 5/2004 y 1/2006, aplicando, el coeficiente 1 para el tramo comprendido entre 0 y 4 años, dado la que se trata de una declaración de obra nueva y simultánea división horizontal.

En cuanto a los coeficientes de grado de conservación, grado de construcción y calidad se aplica en los tres casos el coeficiente 1,00, no alterando así el valor previamente determinado, por cuanto se considera un grado de construcción ejecutada del 100,00% tal como se ha señalado, al dar un valor referido a una obra nueva terminada, y un nivel estándar de calidad. Es obvio que el grado de conservación no podrá tener reflejo ni influencia alguna y, por ello, se consigna un coeficiente 1.

Finalmente, hay un incremento del 35% por gastos generales, beneficio industrial y honorarios técnicos, de acuerdo con las referidas Instrucciones 1/2004, 5/2005 y 1/2006 que disponen "Gastos generales, beneficio industrial y honorarios técnicos: El 15% de gastos generales de empresa y el 2% de gastos de promoción, financieros, cargas fiscales, tasas de administración, cuya suma asciende al 17%, viene establecido en el artículo 131.1. a) del Real Decreto 1098/2001, de 12 de octubre , por el que se aprueba el Reglamento de la Ley de Contratos de las Administraciones Públicas, o normativa que le sustituya. El 6% de beneficio industrial viene establecido en el artículo 131.1. b) del citado Real Decreto 1098/2001 , o normativa que le sustituya. El 12% de honorarios técnicos se ha obtenido a partir del valor medio de los mismos en relación con el valor total de la realización de obras y construcciones resultante del análisis de distintos presupuestos tramitados por el Colegio Oficial de Arquitectos."

Cumple, pues, la desestimación del recurso.

QUINTO. No concurren méritos para una expresa imposición de las costas del juicio.

En atención a lo expuesto:

Fallo

PRIMERO. Desestimamos el recurso.

SEGUNDO. Declaramos ser conforme a Derecho la resolución recurrida.

TERCERO. Sin costas.

Contra esta resolución no cabe recurso ordinario.

Así por esta nuestra sentencia de la que quedará testimonio en autos para su notificación, la pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION: Leída y publicada que ha sido la anterior sentencia por el Magistrado de esta Sala Ilmo. Sr. D. Pablo Delfont Maza que ha sido ponente en este tramite de Audiencia Pública, doy fe. El Secretario, rubricado.

PUBLICACIÓN: En la misma fecha fue leída y publicada la anterior resolución por el Ilmo. Sr/a. Magistrado que la dictó, celebrando Audiencia Pública. Doy fe.

DILIGENCIA: Seguidamente se procede a cumplimentar la notificación de la anterior resolución. Doy fe.