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Última revisión
03/02/2022
Sentencia ADMINISTRATIVO Nº 958/2021, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 6, Rec 465/2020 de 12 de Noviembre de 2021
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Orden: Administrativo
Fecha: 12 de Noviembre de 2021
Tribunal: TSJ Madrid
Ponente: CADENAS CORTINA, CRISTINA CONCEPCIÓN
Nº de sentencia: 958/2021
Núm. Cendoj: 28079330062021100875
Núm. Ecli: ES:TSJM:2021:12248
Núm. Roj: STSJ M 12248:2021
Encabezamiento
Sala de lo Contencioso-Administrativo
C/ General Castaños, 1 , Planta Baja - 28004
33009750
PROCURADOR D./Dña. VICTORIO VENTURINI MEDINA
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
Dª. Mª. Teresa Delgado Velasco.
Dª. Cristina Cadenas Cortina.
D. José Ramón Giménez Cabezón.
D. Luis Fernández Antelo.
En la Villa de Madrid, a doce de noviembre de dos mil veintiuno.
Antecedentes
Ha sido Ponente la Magistrada Ilma. Sra. doña Cristina Cadenas Cortina, quien expresa el parecer de la Sala.
Fundamentos
Según los datos que obran en el expediente administrativo, la entidad aquí recurrente presentó solicitud de valoración de cumplimiento de requisitos para aplicación del art. 35 de la LIS respecto al proyecto 'diseño y desarrollo de un novedoso vehículo industrial mixto on off road', que abarca desde el 1 de enero de 2016 hasta el 31 de diciembre de 2018. Se refiere al ejercicio fiscal de 2018, dando lugar al expediente NUM000.
Con la solicitud acompaña Memoria del proyecto referida al ejercicio de 2018 , en la que la recurrente describe su actividad de fabricación/ ensamblaje de camiones pesados y ligeros y sus piezas, con distribución en España y expone que fabrica una de las gamas de vehículos industriales más completas y expone que el objetivo del presente proyecto consiste en el diseño y desarrollo de un nuevo concepto de vehículo industrial mixto on/off- road, que permita la operatividad de novedosas soluciones técnicas para alcanzar un vehículo industrial mixto on/off- road con nuevos sistemas tecnológicamente avanzados, y se describen los objetivos técnicos del proyecto. La empresa trata de desarrollar vehículos respetuosos con el medio ambiente, y situar la nueva generación de vehículos como líderes en el sector.
El objetivo científico-tecnológico de proyecto
Se refiere a los avances científicos que incorpora el proyecto, y se refiere a las fases. La fase 1 abarca desde enero de 2016 hasta abril de 2017, la fase 2 desde enero d e2017 hasta o cubre de 2018, y la fase 3 abarca desde septiembre de 2017 hasta diciembre de 2018.
Explica las actividades que se desarrollarán en estas fases, y analiza el estado de la técnica general, y entiende que la actividad desarrolladla debe calificarse de I+D en todas las fases tal como especifica. la última fase se centra en pruebas y ensayos de validación y considera que se incluyen en los conceptos de I+D según el art. 35 de la LIS.
El Informe técnico conclusivo emitido por DNV GL entidad acreditada por ENAC, califica el proyecto de I+D. Analiza los objetivos, la Memoria presentada y demás aspectos y considera que la actividad 1 es I+D, analizando las fases. la primera se realiza el Diseño de un novedoso concepto de vehículo industrial mixto on/off-road, lo que permitirá disponer a la entidad solicitante de un nuevo vehículo industrial mixto mediante la generación de un novedoso concepto mixto on/off-road con nuevos sistemas tecnológicamente avanzados y sus componentes auxiliares. Este nuevo vehículo industrial supondrá avances sustanciales y objetivos dentro de áreas como el consumo de combustible (superior al 4%), reducción de la tara del vehículo (inferior a 9600 km) y la versatilidad en los últimos 30 kilómetros en modo off-road, lo que supone una novedad tecnológica sustancia objetiva a nivel sectorial respecto al estado del arte al inicio del proyecto.
La parte de la actividad relativa a estudio de especificaciones, Identificación de tecnologías y estudios de aplicabilidad, aunque no suponga novedad por sí misma, se considera necesaria para la ejecución de la actividad por lo que debe tomar la consideración fiscal del proyecto, abarca un 26% en el ejercicio de 2017.
La segunda: desarrollo de nuevos sistemas, el Desarrollo de un novedoso concepto de vehículo industrial mixto on/off-road, lo que permitirá disponer a la entidad solicitante de un nuevo vehículo industrial mixto mediante la generación de un novedoso concepto mixto on/off-road con nuevos sistemas tecnológicamente avanzados y sus componentes auxiliares. Este nuevo vehículo industrial supondrá avances sustanciales y objetivos dentro de áreas como el consumo de combustible (superior al 4%), reducción de la tara del vehículo (inferior a 9600 km) y la versatilidad en los últimos 30 kilómetros en modo off-road, lo que supone una novedad tecnológica sustancia objetiva a nivel sectorial respecto al estado del arte al inicio del proyecto.
Los prototipos realizados en el proyecto no son comercializables, por constituir pre-series no sujetas a homologación y por lo tanto no pueden ser vendidos o utilizados salvo para tareas de desarrollo. Comprende un 41 % de actividad en 2017.
La tercera que son pruebas y C comprobaciones, se considera necesaria y abarca también parte de 2017, en un 33%. se destaca que es la primera vez que se aplican estas tecnologías en el estado del arte y representa una novedad tecnológica objetiva
El Informe Motivado Vinculante califica el proyecto como IT, favorable parcial, y entiende que:
'La entidad solicitante pretende, de acuerdo con las definiciones establecidas en el Artículo 35.1 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades vigente, la calificación del contenido del proyecto como Investigación y Desarrollo, al considerar que, el desarrollo de un nuevo concepto de vehículo industrial mixto on/off- road no existente actualmente en el Sector, con nuevos sistemas tecnológicamente avanzados y sus componentes auxiliares, contiene novedades tecnológicas objetivas.
Sin embargo, no es posible deducir de la información aportada cuáles son las incertidumbres científicas a las que se enfrenta el proyecto, y cuáles son los conocimientos científicos empleados por vez primera o si se ha realizado por vez primera una nueva aplicación de tecnología ya existente, sino que más bien se deduce que las mejoras se consiguen empleando tecnologías de vanguardia con determinado grado de complejidad, pero habituales y sin que las mejoras implementadas a la luz de las tecnologías existentes, sean suficientemente significativas a nivel sectorial, nacional o internacional, para calificar el proyecto como I+D.
La principal novedad del proyecto radica en nueva generación de arquitectura (Hi-Mux), hardware y software de gestión para la optimización de la eficiencia del vehículo, incidiendo en las funcionalidades on/off-road: optimización de componentes y cantidad de cableado, una nueva generación de caja eléctrica en consonancia con la nueva arquitectura E/E, así como para la gestión de los nuevos componentes Smart Auxiliaries.
El proyecto indica que las principales novedades radican en el empleo de materiales, diseños de ensamblaje, etc. Que puedan reducir la tara del vehículo, un nuevo sistema (EBS/ESP) (Sistema Electrónico de Frenos/Electronic Stability Programme), nuevos ejes, tanto delantero como traseros y un nuevo sistema de suspensión, pero todas estas mejoras se consiguen mediante tecnologías ya conocidas y empleadas en la actualidad en este y otros sectores de actividad. Por lo tanto, el proyecto no se puede considerar I+D.
Adicionalmente, es conveniente señalar que la creación de un nuevo producto o proceso no es suficiente para calificar a un proyecto como Investigación y Desarrollo. De hecho, en el artículo 35.2 de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente se indica explícitamente que un nuevo producto o proceso puede recibir la calificación de Innovación Tecnológica.
En cuanto a la complejidad del diseño y desarrollo de este nuevo vehículo, que no se discute, se considera que, si bien, mediante éste desarrollo, se consiguen mejoras como incrementar en un 20% la fuerza de frenado en relación con un vehículo industrial IVECO convencional, la propuesta presentada supone un avance significativo para la empresa, pero a partir de la información aportada no se detecta, más allá de la descripción somera de ciertas funcionalidades, la existencia de novedades sustanciales y objetivas ni en el sector industrial, ni en el de los vehículos a motor.
Por lo tanto, a la vista de las novedades tecnológicas expuestas se considera que no se trata de un avance objetivo, sino de una mejora importante únicamente a nivel de sujeto pasivo, que conseguirá una mejora tecnológica importante en el ámbito de la entidad solicitante y situar al nuevo vehículo en una situación privilegiada en éste área respecto a sus competidores en el sector.
Por todo ello se considera que, de acuerdo con las definiciones recogidas en el artículo 35.2.a) de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, el contenido del proyecto en esta anualidad se califica como Innovación Tecnológica, ya que los resultados de sus actividades suponen un avance tecnológico para la entidad solicitante en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes.
Concretamente para el desarrollo de un nuevo vehículo industrial mixto que conjuga en un mismo vehículo las capacidades de funcionamiento on/off-road sin limitar técnicamente ninguna de las dos funcionalidades. Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.
Las actividades del proyecto abordadas en la anualidad objeto del presente informe, se enmarcan en los conceptos contemplados en el artículo 35.2.b) de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente.'
Contra la citada resolución se interpuso recurso de alzada, acompañando al mismo nuevo informe del experto técnico en relación con los datos del Informe Motivado. En el informe se insiste en las novedades que a juicio del informante contiene el proyecto, que considera objetivas, destacando varios aspectos que se incorporan por primera vez como: optimización de la caja de cambios mediante sistema novedoso, sistema de frenos, entre otros que detalla. Entiende que el proyecto es de I+D.
La resolución dictada en alzada desestima el recurso partiendo del informe de la Dirección General que entiende que:
' La descripción del estado del arte y de las novedades tecnológicas es escasa y generalista, lo que impide valorar su idoneidad y corroborar que se produzca una indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, o la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes, atendiendo a las definiciones del artículo 35.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, o que se trate de un proyecto cuya novedad tecnológica sea objetiva en el mercado (e. g. Consulta Vinculante V0656-05), condiciones necesarias para ser calificado como investigación y desarrollo.
- No se ha demostrado convenientemente ni se han aportado evidencias de que los conocimientos y tecnologías usados para la fabricación de un nuevo concepto de vehículo industrial mixto on/off- road fueran desconocidos en la industria automovilística al inicio del proyecto, por lo que tampoco ha quedado constancia del riesgo asociado a la incertidumbre para la consecución de los objetivos planteados. Se deduce que los desarrollos llevados a cabo se basan en conocimientos previos y técnicas habituales en el sector, y no queda patente la falta de certeza en alcanzar con éxito los objetivos propuestos, que pudiera justificar la calificación de Investigación y Desarrollo. El proyecto supone un avance tecnológico para la entidad, es decir, una novedad subjetiva (e. g. V0656-05) que justifica la calificación de innovación tecnológica de acuerdo a las definiciones del artículo 35.2 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
- En el recurso interpuesto no se han aportado evidencias sustanciales y suficientes que impliquen la modificación del criterio establecido en la resolución recurrida.
- Cabe señalar que sobre la calificación de este proyecto se ha solicitado informe de segunda opinión a un experto técnico Doctor Ingeniero Industrial y Profesor en el Departamento de Mecánica Aplicada e Ingeniería de Proyectos. Dicho experto, tras su evaluación, determinó de forma fundamentada que el proyecto merece la calificación de INNOVACIÓN TECNOLÓGICA, de acuerdo con las definiciones de la normativa aplicable ( artículo 35 de la Ley 27/2014 de 27 de noviembre, del impuesto sobre sociedades).'
Contra las mismas se interpuso recurso contencioso-administrativo. La demanda se refiere al proyecto y a la calificación que se le ha dado por la entidad acreditadora, así como al informe ampliatorio aportado con el recurso de alzada. Aduce falta de motivación de la decisión adoptada, tanto del Informe Motivado como de la resolución dictada en alzada. Alega falta de motivación por ruptura de la doctrina de actos propios. Alega que el proyecto fue beneficiario de una Ayuda que otorga el CDTI habiéndose emitido informe en fecha 29 de junio de 2017 calificando el proyecto como I+D. entiende que este tipo de informes es vinculante para la Administración tributaria. En siguiente lugar, alega que se rompe la presunción de acierto del informe motivado
Insiste en la calificación del proyecto como I+D y se centra en el art. 35 de la LIS y l interpretación dada por diversos tribunales. Se refiere a la valoración de los informes obrantes en autos, y en fin solicita la estimación del recurso.
Aporta informe emitido por Don Candido y otro emitido por Doña Felicidad
Consta entre la documentación aportada, informe emitido por el CDTI, a solicitud de la empresa en fecha 23 de junio de 2017. El informe obrante como documento n.2 de los que se aportan, analiza el proyecto, y sus actividades, y como documento n. .3 consta la comunicación dirigida el Consejero Delegado de la Entidad de que:
'Se ha aprobado la participación del proyecto de investigación y desarrollo presentado por ustedes '... concediendo una ayuda parcialmente reembolsable. En la documentación consta que de la evaluación se ha emitido informe motivado que se ajunta a los efectos previstos en el RD 1432/2003, para los periodos impositivos cuyo plazo voluntario de declaración no haya finalizado antes de la solicitud,
Se acompaña asimismo informe sobre la identidad del proyecto valorado por el CDTI y el ahora examinado.
Se examina en este caso la tercera anualidad del proyecto, que abarca desde el 1 de enero de 2018 hasta el 31 de diciembre de 2018. Tal como se ha explicado anteriormente, esta segunda anualidad comprende sobre todo la fase de ensayos y pruebas generales, y viene condicionada por la calificación previa puesto que el proyecto abarca un todo en su conjunto.
Es preciso también puntualizar que se ha dictado sentencia reciente relativa a la segunda anualidad del proyecto, en el recurso 931/2019.
Debe partirse de la normativa de aplicación. El art. 35 de la ley 27/2014, del Impuesto de Sociedades, dispone:
1. Deducción por actividades de investigación y desarrollo.
La realización de actividades de investigación y desarrollo dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra, en las condiciones establecidas en este apartado.
a) Concepto de investigación y desarrollo.
Se considerará investigación a la indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, y desarrollo a la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.
Se considerará también actividad de investigación y desarrollo la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, así como la creación de un primer prototipo no comercializable y los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, siempre que éstos no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.
Asimismo, se considerará actividad de investigación y desarrollo el diseño y elaboración del muestrario para el lanzamiento de nuevos productos. A estos efectos, se entenderá como lanzamiento de un nuevo producto su introducción en el mercado y como nuevo producto, aquel cuya novedad sea esencial y no meramente formal o accidental.
También se considerará actividad de investigación y desarrollo la creación, combinación y configuración de software avanzado, mediante nuevos teoremas y algoritmos o sistemas operativos, lenguajes, interfaces y aplicaciones destinados a la elaboración de productos, procesos o servicios nuevos o mejorados sustancialmente. Se asimilará a este concepto el software destinado a facilitar el acceso a los servicios de la sociedad de la información a las personas con discapacidad, cuando se realice sin fin de lucro. No se incluyen las actividades habituales o rutinarias relacionadas con el mantenimiento del software o sus actualizaciones menores.
2. Deducción por actividades de innovación tecnológica.
La realización de actividades de innovación tecnológica dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra en las condiciones establecidas en este apartado.
a) Concepto de innovación tecnológica.
Se considerará innovación tecnológica la actividad cuyo resultado sea un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes. Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.
Esta actividad incluirá la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, la creación de un primer prototipo no comercializable, los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, incluidos los relacionados con la animación y los videojuegos y los muestrarios textiles, de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, siempre que no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.
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4. Aplicación e interpretación de la deducción.
a) Para la aplicación de la deducción regulada en este artículo, los contribuyentes podrán aportar informe motivado emitido por el Ministerio de Economía y Competitividad, o por un organismo adscrito a éste, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos exigidos en la letra a) del apartado 1 de este artículo para calificar las actividades del contribuyente como investigación y desarrollo, o en la letra a) de su apartado 2, para calificarlas como innovación, teniendo en cuenta en ambos casos lo establecido en el apartado 3. Dicho informe tendrá carácter vinculante para la Administración tributaria.
Ambos apartados contienen normas concretas sobre las bases para la deducción, y los porcentajes. El apartado 3 por su parte contiene una serie de exclusiones que no son de interés en este caso, dado que el informe recurrido es favorable parcial y entiende que el proyecto desarrollado merece la calificación de I+D
Para obtener las deducciones previstas, es necesario seguir un procedimiento que se regula en el RD 1432/2003, y así, en materia de Informes Técnicos de Calificación, el art. 5.3 del Real Decreto 1432/2003 de 21 de noviembre, por el que se regula la emisión por el Ministerio de Ciencia y Tecnología de informes motivados relativos al cumplimiento de requisitos científicos y tecnológicos, a efectos de la aplicación e interpretación de deducciones fiscales por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica, establece que:
'Salvo en los supuestos y en los términos que se establezcan por orden del Ministro de Industria, Turismo y Comercio, el solicitante deberá presentar un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, de acuerdo con las definiciones de estos conceptos y los requisitos científicos y tecnológicos contemplados en el art. 35 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC).'
Tal como se ha puesto de relieve en reiteradas Sentencias sobre temas relativos a la interpretación de estos preceptos, los conceptos de investigación y desarrollo , al que se incorpora el de innovación, son potencialmente indeterminados y, en su configuración legal se articulan alrededor de términos equívocos cuya determinación final se relega a la apreciación del intérprete, pues tanto las definiciones legales de ambos conceptos como las excepciones o salvedades que a renglón seguido se instrumentan, están plagadas de fórmulas genéricas y de expresiones de notable equivocidad.
Como recuerda la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional de 7 de marzo de 2013, '
En diversas Sentencias de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la AN se han efectuado pronunciamiento sobre estos conceptos en relación a recursos respecto a liquidaciones sobre el impuesto de sociedades. Debe puntualizarse que en este caso, no se examinan las liquidaciones concretas sino la calificación de un proyecto determinado, que ha sido favorablemente calificado si bien de manera parcial, puesto que la Administración ha entendido que se trata de un proyecto de e innovación tecnológica. Los argumentos recogidos en determinadas Sentencias que se citan sobre las deducciones fiscales por I+D son aplicables asimismo a las deducciones por IT.
Debe tenerse en cuenta además el concepto de discrecionalidad técnica aplicable en estos supuestos, y sobre la misma así como sobre la presunción iuris tantum de veracidad de los informes administrativos emitidos en ejercicio de la misma, la Jurisprudencia, por todas al FJ 3 de la STS de 17 de julio de 2012 (rec. núm. 992/2011Jurisprudencia citadaSTS, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 4ª, 17-07-2012 (rec. 992/2011) ) estima que la discrecionalidad técnica '
En el mismo sentido la sentencia del Tribunal Supremo de 15 de diciembre de 2011 que, en un asunto análogo sobre informes relativos a investigación y desarrollo a efectos de deducciones fiscales, declaró:
Así pues hay que partir de que los Tribunales no pueden sustituir a la Administración en el ejercicio de una actividad discrecional determinada.
La Sentencia del Tribunal Constitucional 353/1993 , de 29 de noviembre , corroborada también por la STC 34/1995, de 6 de febrero recuerda que: '
Ello no impide, no obstante, que la parte interesada pueda presentar cuantas pruebas estime en apoyo de su pretensión para desvirtuar esta presunción. De este modo, se han aportado diversas pruebas en este recurso, que pueden ser perfectamente valoradas para un examen del problema planteado.
A esta memoria técnico-económica se ha de acompañar un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC). Este segundo documento es de obligada aportación, y debe emitirse por entidad acreditada. Es un documento especialmente trascedente en estas cuestiones, dado que contiene un informe especializado sobre el contenido de cada proyecto y la calificación que merece para los técnicos. Esta obligatoriedad de aportación con la cualificación que contenga no puede asimilarse a vinculación de sus conclusiones, ya que esto dependerá de su contenido y valoración, junto con la Memoria Técnico-Económica,
Y finalmente debe tenerse en cuenta el Informe Motivado Vinculante, que constituye el objeto del presente recurso contencioso y que sería el tercer documento que ha de contener el procedimiento.
A ello se añaden los diferentes informes periciales que puedan aportar las partes, y cuya valoración se realiza en cada caso, atendiendo las concretas circunstancias. Precisamente como se exponía anteriormente, la presunción de veracidad puede desvirtuarse, mediante pruebas concretas y concluyentes. Por ello, las partes pueden presentar cuantos informes estimen, y la propia Administración aportar los que considere en su apoyo.
No es un informe técnico que debiera haberse aportado en el procedimiento, sino una prueba, informe pericial, aportado en el proceso contencioso-administrativo con arreglo a las normas generales sobre prueba contenidas en la LEC y en la LJCA
La recurrente aduce que no puede admitirse la suficiencia del informe emitido por la Administración sobre cuyos expertos no se aportan datos, y sin que se acompañen otros documentos o informes al respecto. El sistema que se lleva a cabo para la emisión de los informes motivados vinculantes se explica claramente en el esquema que se aporta y le consta a la parte suficientemente. No puede cuestionarse sin más la solvencia de los expertos de la Administración, que llevan a cabo su labor con la máxima imparcialidad y objetividad en este marco concreto en el que se trata de valoraciones previas para deducciones fiscales. Y por otro lado, el sistema regulado en el Real Decreto no exige que se acredite la concreta identidad de los técnicos de la propia Administración. Nuevamente, en el informe aclaratorio queda explicado el sistema seguido para valoración de proyectos y emisión de informes.
A ello se añade el muy importante dato de que sin perjuicio de la evidente solvencia y seriedad de los expertos de la Entidad, el hecho de que en dichos informes se valore un proyecto como I+D no implica automaticidad alguna, ni obligatoriedad de la Administración para asumir estas conclusiones. La profesionalidad de los expertos intervinientes no es cuestionada en absoluto en ningún momento. Sin embargo, como se ha puesto de relieve de manera constante por esta Sala, no tiene carácter vinculante la Memoria o el Informe aportados con la solicitud. El sistema que regula el Real Decreto 1432/2003 para emisión de los informes motivados no prevé en absoluto esta conclusión. Tal norma se ha dictado en desarrollo del art. 33.4 de la ley 34/1995, en la redacción dada por la ley 7/2004, y posterior art. 35 del TRLIS RDL 4/2005, hoy derogado. En el Preámbulo de este Real decreto se explica:
'Resulta necesario ofrecer a los agentes económicos un entorno de seguridad jurídica que les permita conocer si las actividades que plantean llevar a cabo merecerán o no la calificación requerida para aplicar los incentivos fiscales considerados. Disponer de una información lo más objetiva posible acerca de la naturaleza y contenidos en I+D+i así como de los gastos asociados a este tipo de actividades empresariales, supondrá un escenario de mayor certidumbre tanto para la empresa que ha de afrontar la toma de decisión de inversión, como para el resto de los agentes económicos que actúan en el tráfico jurídico mercantil, y muy especialmente para la propia Administración tributaria.
En esta línea, la reciente Ley 7/2003, de 1 de abril modifica el apartado 4 del art. 33 de la ley 43/1995, del impuesto sobre sociedades e introduce la posibilidad para los sujetos pasivos de aportar a la Administración tributaria informes motivados relativos al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos necesarios para poder aplicar la deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica... Esos informes motivados que tienen carácter vinculante para la Administración tributaria, deben ser elaborados y emitidos por el Ministerio de Ciencia y Tecnología o por un organismo adscrito a éste.'
Sobre esta base, se regula el procedimiento y en el mismo no se confiere carácter vinculante el informe técnico emitido por la entidad, El art. 8.3 del Real decreto dispone que 'la falta de contestación el plazo de tres meses no implicará la aceptación de los criterios expresados por el solicitante en el escrito de petición de informe ni determinará efectos vinculantes para el Ministerio...'
Es decir, es evidente que los informes de los expertos han de examinarse para fundamentar unas conclusiones pero la vinculación a los mismos se refiere a que han de aportarse y ser tenidos en cuenta, pero la Administración lleva a cabo un procedimiento que el Real decreto regula precisamente para verificar los resultados. Si la vinculación fuera absoluta, bastaría la mera aportación de los informes para que se otorgara la calificación pretendida, y es evidente que ello no es así. Se trata de la necesidad de aportación, y obligación de su valoración, pero no de que las conclusiones que los mismos recogen sean vinculantes y la Administración no pueda apartarse de las mismas. Ello no es así en modo alguno, y todo el procedimiento regulado conduce a la necesidad de valorar los informes, pero también es claro que el Informe Motivado Vinculante no tiene por qué coincidir con los aportados por la parte solicitante.
Por tanto, sin perjuicio de la solvencia de los expertos de la Entidad acreditadora en cada caso, el hecho de que se efectúen las solicitudes con informes de expertos que han de reunir los requisitos exigidos para poder emitir estos informes, no implica sin más que se valoren de ese modo por la Administración. Se sigue un procedimiento, que el Real decreto regula, y que obliga a emitir nuevos informes por parte de los técnicos de la propia Dirección General en cada caso, y de este modo, se emiten los informe Motivados Vinculantes.
Esto no impide que la parte pueda cuestionarlos y aportar a su vez informes periciales, como también puede la Administración. Esta fase del proceso es independiente absolutamente del procedimiento administrativo, y el hecho de que se aporte un informe pericial por la Administración en modo alguno vulnera el derecho de defensa de la parte, a quien se traslada su contenido, puede hacer alegaciones, y desvirtuarlo mediante las pruebas que aporte.
En todo momento, la actora se pronuncia sobre la falta de motivación de las resoluciones por la evidencia de que se trata de un proyecto de I+D en base a los informes de la entidad, pero sin embargo, las resoluciones se centran en el proyecto y efectúan una concreta valoración, teniendo en cuenta los informes aportados, pero extrayendo sus propias conclusiones. Los informes de los expertos no implican per se que la valoricen de un proyecto sea la pretendida.
En este sentido debe puntualizarse que el Tribunal Supremo se ha pronunciado sobre este tema, que es el argumento esencial de la recurrente, es decir, sobre la naturaleza de estos informes de la Entidad de acreditación, y la concreta valoración al respecto. En este sentido, como se exponía, el Tribunal Supremo en reciente Sentencia de su Sala Tercera, sec. 3ª, de fecha 23 de abril de 2021, rec. 5177/2020, dispone en tema idéntico al examinado que:
Y sienta la siguiente doctrina:
Por tanto, esta es la doctrina del TS sobre esta materia, siendo cuestión especialmente relevante para examinar este recurso.
Esto implica que valoración en cada caso debe realizarse sobre la base de las pruebas, teniendo en cuenta que no puede considerarse que los informes de los expertos avalados por entidades de acreditación gocen de presunción de veracidad. Por tanto, se valoran todas las pruebas, incluyendo evidentemente, los informes de la Administración, y las pruebas periciales que en su caso aporten las partes. En este caso, con los informes de los expertos de la entidad, no puede concluirse que el informe sea I+D , sin perjuicio del tema que se examina a continuación.
Este informe por tanto, aportado por la recurrente, detalla el proyecto y los objetivos seguidos por la empresa y efectúa una valoración tecnológica, indicando que el proyecto implica un claro avance en el sector, que sitúa a la empresa en la vanguardia tecnológica dentro de estos vehículos industriales pesados. Y desde el punto de vista fiscal se considera de I+D ya que se trata del desarrollo de un nuevo vehículo (página 6 del informe). En el mismo, se consideran las innovaciones: sistema de gestión E/E del sistema de tracción Hydrodrive, nuevo sistema de suspensión, nueva generación de Smart Auxiliares para optimación de la eficiencia energética y drástica disminución de emisiones de gas a la atmósfera, nuevo sistema de frenado, nuevos ejes delantero y trasero y se evalúan las fases o actividades comprendiendo la segunda el desarrollo de nuevos sistemas
El CDTI-E.P.E se define según la página web del Ministerio como una Entidad Pública Empresarial, dependiente del Ministerio de Ciencia e Innovación, que promueve la innovación y el desarrollo tecnológico de las empresas españolas. Es la entidad que canaliza las solicitudes de ayuda y apoyo a los proyectos de I+D+i de empresas españolas en los ámbitos estatal e internacional. Así pues, el objetivo del CDTI es contribuir a la mejora del nivel tecnológico de las empresas españolas mediante el desarrollo de las siguientes actividades:
* Evaluación técnico-económica y concesión de ayudas públicas a la innovación mediante subvenciones o ayudas parcialmente reembolsables a proyectos de I+D desarrollados por empresas.'
El informe emitido en este caso por el CDTI hace referencia al proyecto diseño y desarrollo de novedades y soluciones tecnológicas para un nuevo concepto de vehículos industrial mixto on/off road, y se recoge como fecha de inicio el 1 de junio de 2016 hasta el 31 de diciembre de 2018, calificando el proyecto como I+D
Se produce en este supuesto un problema en cuanto a la emisión de este informe relativo aparentemente al mismo proyecto según consta en informe aportado con la demanda, y se deduce de la propia definición que se contiene en el informe del CDTI. Debe tenerse en cuenta que la misma página web del Ministerio indica que:
' El 13 de enero de 2007 se publicó en el BOE el Real Decreto 2/2007, por el que se modifica el Real Decreto 1432/2003, de 21 de noviembre, por el que se regula la emisión de informes motivados vinculantes para la Administración Tributaria en materia de I+D+i. Este Real Decreto habilita al CDTI como órgano competente para emitir informes motivados vinculantes de los proyectos que financie (*).
Estos informes facilitan a las empresas una mayor seguridad jurídica a la hora de deducirse por los gastos en investigación, desarrollo e Innovación tecnológica incurridos en los proyectos apoyados por el CDTI. Así, el CDTI cumple la doble función de financiar un proyecto y de acreditarlo para acceder a las deducciones fiscales por actividades de I+D+i.
El CDTI emitirá un informe motivado vinculante en el que se certifica el contenido 'ex-ante' en actividades de I+D+i, tal como se define en la Ley del Impuesto sobre Sociedades, así como la coherencia de los gastos presupuestados para la realización de las actividades de I+D+i contempladas en el mismo.
Se realizará un único informe para toda la duración del proyecto. En el caso de los proyectos en cooperación se emitirá un informe por cada uno de los socios del consorcio.'
El Real decreto 1432/2003, dispone en su art. 4.
No obstante, en este caso, el proyecto cuenta con un informe del CDTI y a su vez consta el informe objeto de examen este recurso, si bien el informe del Centro es de fecha 23 de junio de 2017.
Por otro lado, no puede acogerse la tesis de la actora de que solo este informe sería válido puesto que de hecho, la propia recurrente solicitó informe motivado vinculante para la deducción a efectos fiscales por el procedimiento que se siguió y que ha dado lugar a este recurso contencioso-administrativo.
Esta situación ha de valorarse y dada la aparente contradicción entre unos datos y otros, dan lugar a que la Sala entienda que la motivación de las resoluciones no es suficiente, puesto que no se explica de manera adecuada la decisión adoptada a la vista de todos estos aspectos
. Teniendo en cuenta la incidencia del informe del CDTI debe valorarse si repercute en este proyecto y en concreto en el periodo concreto examinado, que en este caso abarca desde el 1 de enero de 2018 hasta el 31 de diciembre, con las actividades puntuales que se han descrito.
Se considera así que la motivación no es suficiente, dada la discordancia observada, y ello da lugar a anular las resoluciones por falta de motivación, y a la procedencia de una estimación parcial del recurso para que con retroacción de actuaciones al momento previo a emitir el Informe Motivado Vinculante se valore la situación planteada, teniendo en cuenta el informe del CDTI, y que se explique su relevancia en relación con la concreta valoración de proyecto en la anualidad examinada, para que con libertad de criterio teniendo en cuenta los datos ya tenidos en cuenta en su momento, se adopte la decisión que proceda respecto al concreto periodo objeto de examen en el expediente NUM000.
Por tanto, sobre esta exclusiva base, procede la estimación parcial del recurso con retroacción de actuaciones en el sentido indicado, para que se valoren adecuadamente los datos aportados. y sin que esta estimación parcial implique que se acojan los argumentos sobre los informes, como se ha explicado anteriormente. Este es el criterio que se ha mantenido en las resoluciones anteriormente dictadas en este tema concreto.
Fallo
Que estimando en parte el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador Sr. Venturini Medina en representación de IVECO ESPAÑA S.L., contra Resolución de la Secretaría de Estado de Universidades, Investigación, Desarrollo e Innovación de 15 de julio de 2020 que desestima recurso de alzada contra Informe Motivado Vinculante en relación con el proyecto de la recurrente en expediente NUM000, debemos anular y anulamos las mismas, para que con retroacción de actuaciones al momento previo a la emisión del informe Motivado Vinculante efectúe la valoración procedente teniendo en cuenta lo dispuesto en el fundamento sexto de esta resolución. No procede hacer declaración sobre costas.
Notifíquese en legal forma. Contra la presente Sentencia cabe recurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de su notificación, para ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, acreditándose en el escrito de preparación del recurso el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2LJCA, con justificación expresa del interés casacional objetivo que revista.
Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2420-0000-93-0465-20 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo
Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
La difusión del texto de esta resolución a partes no interesadas en el proceso en el que ha sido dictada sólo podrá llevarse a cabo previa disociación de los datos de carácter personal que los mismos contuvieran y con pleno respeto al derecho a la intimidad, a los derechos de las personas que requieran un especial deber de tutela o a la garantía del anonimato de las víctimas o perjudicados, cuando proceda.
Los datos personales incluidos en esta resolución no podrán ser cedidos, ni comunicados con fines contrarios a las leyes.