Recibido el expediente es puesto de manifiesto a la parte recurrente que en escrito recibido el 15/03/23, donde es pedida Sentencia por la que con estimación de la presente demanda se declare que la resolución impugnada y la liquidación tributaria de la que trae causa es contraria a derecho acordando su revocación y anulación con todos los efectos inherentes a dicha declaración incluida la revocación y anulación de la sanción impuesta y devolución de las cantidades ya abonadas, todo ello con los intereses legales correspondientes y expresa condena en costas.
Dado traslado a la Administración para contestar a la demanda, presenta escrito el 9/05/23 exponiendo cuanto tiene por oportuno para pedir sentencia por la que, desestimándola, confirme el acto impugnado por ser conforme a Derecho.
En auto de 26/05/23 es acordado recibir el pleito a prueba, admitir y tener por practicadas las pruebas propuestas, y que los que los autos quedan pendiente de señalamiento para deliberación, votación y fallo, acto que tuvo lugar hoy.
PRIMERO.- Objeto del recurso presente es determinar si se ajustan a derecho la Resolución de del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía, de 28/07/22, que desestima la reclamación NUM000 presentada frente a la resolución desestimatoria del recurso de reposición interpuesto frente a la liquidación no NUM001 girada por la Delegación de Málaga de la Agencia Estatal de Administración Tributaria cuyo importe asciende a ingresar 10.926,85 € por el Impuesto sobre Renta de las Personas Físicas ejercicio 2016.
SEGUNDO.-La parte recurrente expone:
- Mi representado durante el periodo comprendido entre el 6 de abril de 2015 al 11 de octubre de 2021 ha tenido residencia fiscal británica tal y como se comprueba (y se irá detallando) de toda la documental que consta aportada en el expediente administrativo unido a los autos, en adelante EA, pero de hecho es más que concluyente del certificado de residencia fiscal con su traducción jurada aportado reiteradamente a la administración demandada y que cubre el periodo más arriba referido.
En consecuencia mi mandante ha cumplido siempre con la Agencia Tributaria de acuerdo con su condición de no residente fiscal español.
Mi representado recibe al inicio del expediente administrativo del que trae causa el presente procedimiento requerimiento de la Agencia Tributaria en el que le comunica su obligación de presentar declaración del IRPF correspondiente al ejercicio 2016 instándole a que presente la declaración (Doc. 11 EA). Posteriormente se le notifica trámite de alegaciones con propuesta de liquidación provisional (Doc. 21 EA) y asimismo notificación de resolución de liquidación provisional habiendo tenido en cuenta la Agencia Tributaria para ello la información que consta en el documento (Doc. 43 EA).
No estando conforme con lo anterior se interpone Recurso de Reposición (Doc. 41 EA) en el que se realiza alegaciones de disconformidad con la liquidación girada en base a que mi mandante no era residente fiscal en España y se acompaña, entre otros documentos, un certificado de la Agencia Tributaria Británica desde el mes de diciembre de 2016 a 2021 con su correspondiente traducción jurada (Doc. 34 EA), anunciando en dicho momento tal y como consta en el citado recurso que: "AUN ESTOY PENDIENTE DE RECIBIR Y PODER TRADUCIR MÁS DOCUMENTACIÓN QUE CONFIRME Y RESIDENCIA Y ESTANCIA EN REINO UNIDO A LO LARGO DE 2016, LA CUAL LE SERÁ REMITIDA LO ANTES POSIBLE Y SE SOLICITARÁ SU INCORPORACIÓN A ESTE ESCRITO DE RECURSO DE REPOSICIÓN".
Pues bien, solo unos días después, se presente por esta parte escrito (Doc. 10 EA) de aportación adicional de documentación conforme a lo ya anunciado y al que se acompañó Carta de la Agencia Tributaria Británica y Certificado de Residencia fiscal en Reino Unido de mi mandante desde el 6 de abril de 2015 hasta el 11 de octubre de 2021 con la traducción jurada solicitándose que se dejara sin efecto alguno la liquidación provisional del IRPF del ejercicio 2016.
- La administración dicta acuerdo de resolución de recurso de reposición (Doc. 45 EA) en el que no tiene en cuenta el certificado de residencia fiscal aportado por esta parte del periodo 6/4/2015 al 11/10/2021, habiendo tenido solo en cuenta el primero de los certificados aportado que cubría el periodo de diciembre de 2016 a 2021, y ello a pesar de que se anunció por esta parte que se iba a aportar el segundo de los certificados con el periodo mayor de residencia y que finalmente fue aportado.
Posteriormente esta parte presenta solicitud de desestimación de dicho acuerdo de resolución con liquidación provisional y de la sanción por infracción tributaria, acompañando de nuevo el certificado de residencia fiscal de mi representado del periodo 6/4/2015 al 11/10/2021 (Doc. 14 EA).
- Asimismo se realizan de nuevo por mi mandante alegaciones en el trámite administrativo correspondiente (Doc. 28 EA) en las que se vuelve a reiterar lo ya manifestado hasta el momento en base al certificado ya indicado y no tenido en cuenta por la demandada, aportándose además junto con dicho escrito de nuevo billete de avión y justificantes de visita a Australia en 2016 durante 63 días. Además, se aporta como Documento Uno y Dos, respectivamente certificado con listado del centro médico de Reino Unido de las citas y estancias durante las que el mismo permaneció en dicho centro médico para tratamiento de un cáncer de piel en el año 2016 y traducción jurada del mismo.
- A pesar de todo lo manifestado el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía pone fin al expediente administrativo, haciendo igualmente caso omiso del certificado de residencia fiscal del periodo 6/4/2015 al 11/10/2021, así como del resto de documentación aportada al expediente administrativo, dictando la resolución que ha dado lugar al presente procedimiento (Doc. 37 EA), concluyendo para la desestimación del recurso que:
" En conclusión y, a la vista de la documentación aportada en el expediente, este Tribunal debe concluir que el recurrente no ha probado que, en el ejercicio 2016, fuera residente fiscal en otro país distinto de España, pues no ha presentado el certificado de residencia expedido por las autoridades fiscales competentes, pues el documento por él denominado certificado de residencia fiscal no puede considerarse como tal, pues no consta emitido en el documento oficial y del mismo no se desprende que se certifique que el interesado tiene en el ejercicio 2016 su residencia fiscal en el Reino Unido, de acuerdo con lo dispuesto en el Convenio para evitar la doble imposición suscrito entre ambos países; además, de no ser el documento aportado un certificado de residencia oficial (como se hace constar en el mismo) consigna que es desde el 21/12/2016, por lo que en ningún caso afectaría al ejercicio de 2016. Procede confirmar el acuerdo recurrido y la liquidación de la que trae causa".
Pues bien, hemos de manifestar nuestra más absoluta disconformidad con la conclusión a la que llega la administración para la resolución del expediente en primer lugar porque ha causado a esta parte una evidente indefensión al haber hecho caso omiso al certificado más que valido de residencia fiscal del periodo 6/4/2015 al 11/10/2021 siendo como es un documento de máxima importancia y que entendemos habría dado lugar al archivo inmediato del procedimiento. Pero es que además cuestiona su validez cuando tal y como se puede comprobar en la Traducción Jurada del mismo es un documento expedido por la Agencia Tributaria Británica y se recoge textualmente además que " Dicha carta de confirmación certifica que, según nos consta, usted es residente en Reino Unido a efectos fiscales" y asimismo que " MEDIANTE EL PRESENTE SE CERTIFICA QUE, SEGÚN LE CONSTA A LA AGENCIA TRIBUTARIA BRITÁNICA, EL SR. Jose Francisco, CON DOMICILIO EN NUM002 DIRECCION000, DIRECCION001, DIRECCION002, NUM003, DEL 6 DE ABRIL DE 2015 AL 11 DE OCTUBRE DE 2021 ERA RESIDENTE EN EL REINO UNIDO A EFECTOS FISCALES".
- Por último manifestar se acompaña como Documento nº 1 certificado debidamente traducido con traducción jurada del centro médico " DIRECCION002 HOSPITAL000" sito en el Reino Unido.
Así pues de todo lo manifestado y de la prueba documental que consta en autos, incluido el expediente administrativo, entendemos que deben estimarse nuestras pretensiones y revocar y anular la resolución de la demandada objeto de recurso.
-Esta parte considera que a la vista de toda la documental que consta en el expediente administrativo se debe considerar a mi mandante como no residente fiscalmente el territorio español y por tanto estimar las pretensiones aducidas por esta parte, máxime cuando se aportó en su día certificado de residencia fiscal en su país de origen.
Así lo afirma, a modo de ejemplo, la Sentencia nº 1886/22 de fecha 9/5/2022, Recurso no 721/22, dictada por el TSJA, Sala de lo C-A de Málaga : " ... Descartada la posibilidad de identificar en abstracto el domicilio fiscal declarado con la residencia habitual, se ha de contrastar el acervo probatorio constante en las actuaciones para determinar si el recurrente residió de manera efectiva en España durante el ejercicio comprobado. Así, debe significarse que del juego de los arts. 105 , 106 y 108 de la LGT , se desprende que tratándose de un ciudadano extranjero, respecto del que no consta la sujeción al impuesto en ejercicios precedentes, la carga de la prueba de la adquisición de la residencia fiscal en España corresponde a la Administración de los tributos, al contrario de lo que sucede cuando el sujeto pasivo ya figura como obligado por razón de su residencia fiscal en España en ejercicios inmediatamente anteriores, en los que corresponde al obligado demostrar la alteración de su régimen personal de sujeción fiscal. La Administración se sirve en autos de la falta de aportación por parte del hoy recurrente del certificado de residencia fiscal en otro país" , en el presente supuesto la Administración no ha llevado a cabo investigación alguna dando por hecha la residencia de mi mandante España y errando en ello; sin embargo esta parte si ha acreditado la residencia fiscal de mi mandante en Reino Unido por lo que debería estimarse en base a todo ello nuestras pretensiones. Pero es que además consta en autos billete de avión con su traducción jurada (Doc. 5 del EA) de estancia en Australia durante 63 días e informe médico aportado como Documento no 1 certificado del centro médico " DIRECCION002 HOSPITAL000" sito en el Reino Unido, donde consta el listado de consultas y estancias hospitalarias durante el 2016 y Documento no 2 Traducción jurada del centro médico " DIRECCION002 HOSPITAL000" sito en el Reino Unido, aportado como Documento nº 1.
Cabe destacar que la jurisprudencia es unánime al entender que el certificado de residencia fiscal, aun cuando no es el único medio de prueba, es un medio incontestable y cualificado para probar la residencia fiscal. En consecuencia para acreditar la residencia fiscal en un país solo se puede aceptar el certificado expedido por la autoridad fiscal competente de ese país en el que conste su permanencia y sus obligaciones fiscales en el mismo.
TERCERO.- La Administración recurrida alega:
- Niega todos y cada uno de los hechos articulados de contrario, en tanto no resulten indubitadamente del expediente administrativo o sean cumplidamente acreditados durante el período probatorio, si lo hubiere
- La única cuestión a dilucidar es fáctica, ya que debe determinarse si el actor ha probado la residencia fiscal en Reino Unido durante el ejercicio con la documentación que aporta. En este punto nos remitimos a la adecuada fundamentación de la resolución impugnada, a la que nos remitimos a fin de evitar innecesarias reiteraciones, que no ha sido desvirtuada por la documental que aportó el actor a la vía administrativa.
Baste añadir que:
*La AEAT sí admitió su residencia fiscal en ejercicios posteriores, al haber aportado al efecto el actor el correspondiente certificado fiscal previsto en el convenio que acredita que del 21 de diciembre de 2016 al 11 de octubre de 2021 era residente en Reino Unido a efectos fiscales.
*No se admite la "carta" que adjunta el actor pretendiendo retrotraer los efectos de dicho certificado en la medida en que no tiene dicho carácter y, por tanto, no acredita la residencia fiscal en Reino Unido a efectos del convenio. Conviene al efecto reproducir los términos literales del documento aportado (en su traducción jurada):
Así pues, el propio documento advierte que no es apto para certificar la residencia fiscal-
* Tampoco se admite la ausencia durante 63 días en que marchó de viaje a Australia pues no resulta relevante a efectos de determinar la residencia fiscal en España ya que queda acreditado en el expediente que la única vivienda que el actor tiene a su disposición en España ha tenido consumos eléctricos durante todo el año 2016, menos en el período que coincide con el viaje a Australia, lo que es compatible con una residencia duradera y permanente y desde luego superior a 183 días, durante el año natural, en territorio español (véase documento 18 del expediente), consumos que el actor deja sin explicar.
Por todo ello, la liquidación es plenamente ajustada a lo que los artículos 8 y 9 de la Ley 35/2006 reguladora del IRPF establece, sin que el actor haya demostrado con la documental que aporta que era residente en Reino Unido durante el ejercicio.
CUARTO.- El acuerdo de la AEAT que desestima el recurso de reposición es fundamentado diciendo:
"... TERCERO. Se acuerda desestimar el presente recurso.
El art. 105.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre de 2003 , General Tributaria (BOE 18/12/2003), establece: 'En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo'. En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, correspondiendo valorar las pruebas aportadas a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria.
De acuerdo con el art. 2 de la Ley 35/2006 , constituye el objeto del IRPF la renta del contribuyente, entendida como la totalidad de los rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales e imputaciones de renta que se establezcan en dicha Ley, con independencia de donde se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia del pagador.
De acuerdo con el art. 8 y 9 de la Ley de IRPF , son contribuyentes del IRPF las personas físicas residentes en territorio español, considerándose residentes, entre otros supuestos, aquellas personas que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural. Para determinar el período de permanencia al que se refiere el párrafo anterior, no se computarán las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con las Administraciones públicas españolas.
De acuerdo con la información de que dispone la Agencia Estatal de Administración Tributaria, recibida en el marco de cooperación administrativa internacional establecido en la Directiva 2011/16/UE del Consejo, de 15 de febrero de 2011 , relativa a la cooperación administrativa en el ámbito de la fiscalidad, en el Convenio del Consejo de Europa y la OCDE sobre Asistencia Mutua en Materia Fiscal, así como en los tratados bilaterales de intercambio de información, se pone de manifiesto que en el año 2016 usted ha percibido las rentas que se le detallaron (pensiones) en la propuesta y en la liquidación provisional.
El certificado que aporta de la administración tributaria del Reino Unido dice que del 21 de diciembre de 2016 al 11 de octubre de 2021 era residente en Reino Unido a efectos fiscales.
El certificado en ningún caso está diciendo que durante todo el ejercicio 2016 tiene la residencia a efectos fiscales en el Reino Unido, sino que la tiene desde el 21 de diciembre de 2016.
En cuanto a la ausencia durante 63 días no resulta relevante a efectos de determinar la residencia fiscal en España.
Por último destacar que la única vivienda que tiene a su disposición en España tienen consumos eléctricos durante todo el año 2016, menos en el período que coincide con el viaje a Australia, compatibles con una residencia duradera y permanente.
En definitiva en ningún momento se acredita que tenga la residencia fiscal en el Reino Unido durante todo el ejercicio 2016, y hay indicios de que la mayor parte del año reside en España, es decir más de 183 días.
Por todo lo expuesto sólo cabe desestimar todas sus pretensiones.".
EL TEARA fundamenta la desestimación diciendo:
"......TERCERO.- El artículo 8 de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas establece: "Son contribuyentes por este impuesto:a) Las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español.b) Las personas físicas que tuviesen su residencia habitual en el extranjero por alguna de las circunstancias previstas en el artículo 10 de esta Ley. 2. No perderán la condición de contribuyentes por este impuesto las personas físicas de nacionalidad española que acrediten su nueva residencia fiscal en un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Esta regla se aplicará en el período impositivo en que se efectúe el cambio de residencia y durante los cuatro períodos impositivos siguientes. (...)". El artículo 9 de este mismo texto legal establece: "1. Se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias: a) Que permanezca más de ciento ochenta y tres días, durante el año natural, en territorio español. Para determinareste período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios de los calificados reglamentariamente como paraíso fiscal, la Administración Tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en el mismo durante ciento ochenta y tres días en el año natural. (...)b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, residan habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél. (...)".
En este sentido, es ilustrativa la sentencia del TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE GALICIA, Sentencia 539/2007, de 30 de abril de 2007, Sala de lo Contencioso- Administrativo, Rec. n.o 8743/2005 , por la que, para acreditar la residencia fiscal en un determinado país, sólo se puede aceptar el certificado expedido por la autoridad fiscal competente de ese país en el que conste su permanencia y sus obligaciones fiscales en el mismo. Con este certificado de residencia se podrá acreditar que una persona ha permanecido por un período superior a 183 días durante el año en ese país y, por consiguiente, podrá ser considerado residente fiscalmente en el mismo.
Se manifiesta en la sentencia que, "...En todo caso, no deben pasar desapercibidas las consideraciones realizadas en distintas respuestas a diversas consultas evacuadas por la Dirección General de Tributos, con las que estamos esencialmente de acuerdo, en el sentido de que "la residencia habitual de una persona se contempla desde el punto de vista fiscal, luego la acreditación de la residencia tiene que tener carácter fiscal", en ese sentido citar la contestación a la consulta 893/1998, de 26 de mayo de 1998, que en referencia al art. 12 de la Ley 18/1991 , se expresa: "En este artículo, la residencia habitual de una persona se contempla desde el punto de vista fiscal, luego la acreditación de la residencia tiene que tener carácter fiscal...Se considera que una persona tiene residencia fiscal en un determinado país cuando está sometido a imposición en él por obligación personal, esto es, por su renta mundial. Tampoco puede acreditarse la residencia fiscal con certificados de empadronamiento ni con recibos de consumo de agua, gas, electricidad, etc.,.En consecuencia, para acreditar la residencia fiscal en un determinado país, sólo se puede aceptar el certificado expedido por la autoridad fiscal competente de ese país en el que conste su permanencia y sus obligaciones fiscales en el mismo. Con este certificado de residencia se podrá acreditar que una persona ha permanecido por un período superior a 183 días durante el año en ese país y, por consiguiente, no puede ser considerado residente fiscalmente en España, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 12.uno a) citado, ...".
De igual manera, el Tribunal Económico Administrativo Central, en resolución 00/1685/2004, de 14/09/2006, (que hace referencia a otras de 28 de julio y 14 de octubre de 2005, 18 de enero, 2 de marzo y 18 de mayo de 2006, y 27 de julio de 2006), manifestó que (el subrayado es nuestro) "... es claro que la residenciahabitual de un contribuyente se contempla exclusivamente desde el punto de vista fiscal, por lo que su acreditación tiene dicho carácter y, en principio, no se puede dar eficacia a certificados de residencia de otro carácter, en cuanto una persona puede obtener permiso de residencia o tener reconocida residencia administrativa en un Estado extranjero, sin que por ello haya de ser considerado como residente a efectos fiscales en ese Estado. Se considera que una persona tiene residencia fiscal en un determinado Estado, cuando está sujeto a tributación en él por obligación personal, esto es, por su renta mundial. En consecuencia, como medio para acreditar la residencia fiscal en un determinado Estado sólo se puede aceptar el certificado de residencia expedido por la Autoridad Fiscal competente de ese país, en el que consten su permanencia y sus obligaciones fiscales en el mismo.Con este certificado de residencia se podrá acreditar que una persona ha permanecido por un período superior a 183 días durante un determinado ejercicio en ese país, razón por la cual no puede ser considerado residente fiscalmente en España, de acuerdo con lo dispuesto en el citado art. 9.1.a) de la Ley 40/1998 ".
Llegados a este punto conviene señalar que es al recurrente a quien corresponde la carga de la prueba de su residencia fuera del territorio español, mediante la aportación del certificado correspondiente, en estricta aplicación de lo dispuesto en el artículo 105.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , que dispone: que: "En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo".
En conclusión y, a la vista de la documentación aportada en el expediente, este Tribunal debe concluir que el recurrente no ha probado que, en el ejercicio 2016, fuera residente fiscal en otro país distinto de España, pues no ha presentado el certificado de residencia expedido por las autoridades fiscales competentes, pues el documento por él denominado certificado de residencia fiscal no puede considerarse como tal, pues no consta emitido en el documento oficial y del mismo no se desprende que se certifique que el interesado tiene en el ejercicio 2016 su residencia fiscal en el Reino Unido, de acuerdo con lo dispuesto en el Convenio para evitar la doble imposición suscrito entre ambos países; además, de no ser el documento aportado un certificado de residencia oficial (como se hace constar en el mismo), consigna que es desde el 21/12/2016, por lo que en ningún caso afectaría al ejercicio de 2016. Procede confirmar el acuerdo recurrido y la liquidación de la que trae causa."
QUINTO.- El art. 9 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, relativo a los " contribuyentes que tienen su residencia habitual en territorio español", prevé en su apartado 1 que " se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias:
En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural.
Para determinar el período de permanencia al que se refiere el párrafo anterior, no se computarán las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con las Administraciones públicas españolas.
b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél."
La misma Ley 35/2006, en los arts. 8 y 9 determina que son contribuyentes del IRPF las personas físicas residentes en territorio español, considerándose residentes, entre otros supuestos, aquellas personas que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural. Para determinar el período de permanencia al que se refiere el párrafo anterior, no se computarán las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con las Administraciones públicas españolas.
Según el art. 4 del Convenio entre el Reino Unido y España, firmado el 14 de marzo 2013, " a los efectos del presente Convenio, la expresión 'residente de un Estado contratante' significa toda persona que, en virtud de la legislación de ese Estado, esté sujeta a imposición en el mismo por razón de su domicilio, residencia, sede de dirección, lugar de constitución o cualquier otro criterio de naturaleza análoga, incluyendo también a ese Estado y a sus subdivisiones políticas o sus entidades locales. Esta expresión no incluye, sin embargo, a las personas que estén sujetas a imposición en ese Estado exclusivamente por la renta o por las ganancias de capital que obtengan de fuentes situadas en el citado Estado, o por el patrimonio situado en el mismo. la expresión 'residente de un Estado contratante' incluye los planes de pensiones constituidos en ese Estado" (apartado 1).
" Cuando en virtud de las disposiciones del apartado 1 una persona física sea residente de ambos Estados contratantes, su situación se resolverá de la siguiente manera: a) se la considerará residente exclusivamente del Estado donde tenga una vivienda permanente a su disposición; si tuviera una vivienda permanente a su disposición en ambos Estados, se la considerará residente exclusivamente del Estado con el que mantenga relaciones personales y económicas más estrechas (centro de intereses vitales); b) si no pudiera determinarse el Estado en el que dicha persona tiene el centro de sus intereses vitales, o si no tuviera una vivienda permanente a su disposición en ninguno de los Estados, se la considerará residente exclusivamente del Estado donde viva habitualmente; c) si viviera habitualmente en ambos Estados, o no lo hiciera en ninguno de ellos, se la considerará residente exclusivamente del Estado del que sea nacional; d) si fuera nacional de ambos Estados, o no lo fuera de ninguno de ellos, las autoridades competentes de los Estados contratantes resolverán el caso de común acuerdo" (apartado 2).
Para poder acreditar la residencia fiscal, el documento principal de prueba es el certificado de residencia fiscal emitido, y cuando no se pueda obtener, es el propio contribuyente el que tiene que, mediante la aportación de las pruebas o indicios que considere oportunos (certificado de empadronamiento, posibles pagos de alquileres, recibos de consumos de luz, teléfono, etc....), probar su residencia. Dichas pruebas o indicios, de conformidad con el principio ampliamente reconocido por los tribunales españoles de "valoración conjunta de la prueba", serán valorados conjuntamente con la existencia de otras pruebas o indicios relevantes, todo ello a efectos de finalmente poder determinar o no la residencia fiscal en España del contribuyente. Puesto que, sobre los medios de prueba el art. 106.1 de la vigente Ley General Tributaria establece que " en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa" , añadiendo el art. 108.2 de la misma Ley que " para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano" . Norma que entronca con los dispuesto en el art. 386 de la Ley de Enjuiciamiento Civil establece que a partir de un hecho admitido o probado, el tribunal podrá presumir la certeza, a los efectos del proceso, de otro hecho, si entre el admitido o demostrado y el presunto existe un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano. Así pues, la prueba indiciaria requiere dos elementos: que los hechos constitutivos del indicio o hecho base estén completamente acreditados y que entre tales hechos y la consecuencia extraída exista una relación lógica, entendida como elemento de racionalidad, de forma que el límite de la prueba de presunciones viene impuesto por el rechazo de la incoherencia, la irrazonabilidad y la arbitrariedad. En palabras de la STS 423/2014 del 17 de Febrero del 2014, Recurso: 651/2013, al FD 3º " Dicho, en otros términos, la prueba de presunciones consta de un elemento o dato objetivo, que es el constituido por el hecho base que ha de estar suficientemente acreditado, del que parte la inferencia, esto es, la operación lógica que lleva al hecho consecuencia, que será tanto más rectamente entendida cuanto más coherente y razonable aparezca el camino de la inferencia. Puede hablarse, en tal sentido, de rechazo de la incoherencia, la irrazonabilidad y la arbitrariedad como límite a la admisibilidad de la presunción como prueba [véanse, por todas, las sentencias emanadas de esta misma Sección el 10 de noviembre de 2011 (casación 331/09 , FJ 6 º), 17 de noviembre de 2011 (casación 3979/07 , FJ 3 o), 8 de octubre de 2012 (casación 7067/10, FJ 2 ºo) y 18 de marzo de 2013 (casación 392/11 , FJ 2º]".
Ahora bien cuando se aporta certificado de residencia fiscal , la STS 778/2023, 12/06/2023, rec. 915/2022, fija como doctrina en su FD 4º, que los órganos administrativos o judiciales nacionales no son competentes para enjuiciar las circunstancias en las que se ha expedido un certificado de residencia fiscal por otro Estado ni, en consecuencia, pueden prescindir del contenido de un certificado de residencia fiscal emitido por las autoridades fiscales de un país que ha suscrito con España un Convenio de Doble Imposición, cuando dicho certificado se ha extendido a los efectos del Convenio. Literalmente dice:
"CUARTO. Respuesta a las cuestiones interpretativas planteadas en el auto de admisión.
Con las consideraciones efectuadas en los fundamentos anteriores estamos en disposición de dar respuesta a las cuestiones que se nos plantean en el auto de admisión del recurso.
La respuesta a dichas cuestiones, conforme a lo que hemos razonado, debe ser la siguiente:
1. Los órganos administrativos o judiciales nacionales no son competentes para enjuiciar las circunstancias en las que se ha expedido un certificado de residencia fiscal por otro Estado ni, en consecuencia, pueden prescindir del contenido de un certificado de residencia fiscal emitido por las autoridades fiscales de un país que ha suscrito con España un Convenio de Doble Imposición, cuando dicho certificado se ha extendido a los efectos del Convenio.
2. A los efectos de analizar la existencia de un conflicto de residencia entre dos Estados, la validez de un certificado de residencia expedido por las autoridades fiscales del otro Estado contratante en el sentido del Convenio de Doble Imposición debe ser presumida, no pudiendo ser su contenido rechazado, precisamente por haberse suscrito el referido Convenio.
3. Un Estado firmante de un Convenio de Doble Imposición no puede, de forma unilateral, enjuiciar la existencia de un conflicto de residencia, prescindiendo de la aplicación de las normas específicas suscritas en el referido Convenio para estos casos. De esta forma, en presencia de un conflicto de residencia, es necesario acudir a las normas previstas para su solución en el Convenio de Doble Imposición, requiriendo para ello de una interpretación autónoma en relación con las normas internas que alberguen conceptos similares. Específicamente, la regla de "desempate" prevista en el artículo 4.2 del Convenio, consistente en el "centro de intereses vitales" es más amplia que el concepto de "núcleo de intereses económicos" del artículo 9.1.b) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , por lo que no resulta equiparable."
SEXTO.- Documento 34 del expediente está unida traducción jurada de 29 0ctubre 2021, de documento que lleva por título " Carta de confirmación de residencia", " Agencia Tributaria Británica", de 20/10/21 donde se lee:
" A quien corresponda:
El presente no es un certificado de residencia a los efectos de reclamación de prestaciones con arreglo al Convenio de Doble Imposición con el Reino Unido
Certifico que, según le consta a la Agencia Tributaria Británica [HMRevenue and Customs), el Sr. Jose Francisco, con domicilio en NUM002 DIRECCION000, DIRECCION001, DIRECCION002, NUM003, del 21 de diciembre de 2016 al 1 de octubre de 2021 era residente en Reino Unido a efectos fiscales ..."
Antes, con el recurso de reposición a la propuesta de liquidación de la AEAT consta aportada traducción jurada de 22 noviembre 2021 otra " Carta de conformación de residencia" , Agencia Tributaria Británica, donde se lee:
" A quien corresponda:
Carta de confirmación de residencia
El presente no es un certificado de residencia a los efectos de reclamación de prestaciones con arreglo al Convenio sobre Doble Imposición con el Reino Unido.
Mediante el presente se certifica que, según le consta a la Agencia Tributaria Británica, e lSr. Jose Francisco, con domicilio en NUM002 DIRECCION000, DIRECCION001, DIRECCION002, NUM003,del 6 de abril de 2015 al 1 de octubre de 2021 era residente en el Reino Unido a efectos fiscales."certificado de residencia fiscal. "
Adjunto a ella también se acompaña traducción Jurada de 22 de noviembre 2021 de oficio/carta de remitida al recurrente por la Agencia Tributaria Británica a cuyo tenor:
" Gracias por contactar con nosotros en fecha 8 de noviembre de 2021.
Adjunto remito la carta de confirmación que necesita para las autoridades fiscales de España.
Dicha carta de confirmación certifica que, según nos consta, ustedes residente en Reino Unido a efectos fiscales.
Puede hacer uso de dicho documento para cumplir los requisitos exigidos o como prueba documental para fundamentar sus reclamaciones conforme a la legislación nacional del Estado extranjero o de la legislación de la UE. No obstante, no puede hacer uso de dicha carta para reclamar una deducción fiscal en virtud de un Convenio de Doble Imposición. Para ello necesitará un certificado de residencia.
Asimismo, podría necesitar esta carta de confirmación si desea iniciar actividades comerciales en el extranjero.
La carta de confirmación no garantiza que su reclamación sea aceptada. La autoridad fiscal o el organismo extranjero pertinente resolverán sobre si usted cumple las condiciones para que se acceder a lo solicitado.
Durante nuestras comprobaciones, es posible que tengamos que facilitar información a las autoridades fiscales españolas en virtud del convenio de doble imposición o de la legislación".
Por tanto, la conclusión a la que llegan tanto la AEAT como el TEARA es correcta: no ha presentado el certificado de residencia expedido por las autoridades fiscales competentes, pues el documento por él denominado certificado de residencia fiscal no puede considerarse como tal, pues no consta emitido en el documento oficial y del mismo no se desprende que se certifique que el interesado tiene en el ejercicio 2016.
SÉPTIMO.- No aportado certificado de residencia fiscal, procede analizar si de los documentos aportados puede inferirse que la residencia fiscal del recurrente está en el Reino Unido y no en España.
Aporta el recurrente traducción jurada de 15 de marzo 2023 de carta remitida al ahora recurrente por Digital Alliance reseñando las fechas en que durante 2016 acudió a consulta al Servicio de Dermatología y Servicio de Quemados y Cirugía Plástica de Whiston tanto respecto en consultas ambulatorias (09/03/2016, 23/03/2016, 29/04/2016, 10/05/2016, 19/07/2016, 11/10/2016, y 20/12/2016), y como en estancias hospitalarias (31/05/2016, y 9/11/2016)
También aporta raducción jurada de 8 de noviembre 2021 de documento expedido por Malaysia Airlines sobre salida de vuelo desde Londres a nombre del recurrente hasta Australia comenzado el 30 diciembre 2015, y con fecha de regreso a Londres el 1 de marzo 2016.
La AEAT señala que la única vivienda que tiene a su disposición en España tienen consumos eléctricos durante todo el año 2016, menos en el período que coincide con el viaje a Australia. Hecho que no ha sido rebatido.
La conclusión a la que llega la AEAT con todos elementos probatorios existentes es correcta, dada la normativa anteriormente señalada, puesto que las asistencias médicas en Reino Unido y el viaje a Australia, con estancia durante 63 días, son compatibles con una residencia duradera y permanente en España, no resultando relevante a efectos de determinar la residencia fiscal en España en el ejercicio fiscal de 2016, desde el momento que consta que el recurrente dispone de vivienda en España con consumos eléctricos durante todo el año 2016, menos en el período que coincide con el viaje a Australia, siendo un indicio sólido, no contrarrestado por prueba contraria, sobre que el recurrente la mayor parte del año reside en España, es decir más de 183 días.
OCTAVO.- La desestimación del recurso implica que procede la condena en costas al recurrente conforme al art. 139.1 Ley 29/98, en redacción dada por Ley 37/11; sin necesidad de más razonamiento, puesto que, como dice el ATS, Sala Contencioso-administrativo, Sección 1ª, del 01/12/16, Recurso: 368/2016: " no existe un deber de motivación en los casos de vencimiento objetivo, ya que, como hemos expuesto en la sentencia de la Sala de 18 de enero de 2016 (recurso de casación nº 1096/2014 ), "la fórmula imperativa utilizada ("... impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones..."), parece indicar que la exigencia de razonamiento adicional ("... y así lo razone...") se reserva para la salvedad de que aprecie que "... el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho...", lo que determina que cuando la Sala de instancia aplique el criterio del vencimiento objetivo, sin hacer uso de la aplicación de la excepción, no necesitará motivar o razonar la imposición de las costas".
Entendiendo esta Sección que tampoco procede imponer limitación a la cuantía de las costas, sin perjuicio de lo que proceda en el correspondiente pieza de tasación, en su caso, dado que dado que no es obligada la limitación, " la queja en relación a que no se hubiera establecido un tope máximo en la condena en costas, posibilidad -no obligación- admitida legalmente, por lo que, además de no ser una cuestión revisable en casación, es una facultad sometida a la exclusiva decisión de la Sala de instancia" (STS 2457/2016, del 17 de noviembre de 2016, Recurso: 3895/2015 , entre otras).
