Sentencia Contencioso-Administrativo 1104/2023 Tribunal Superior de Justicia de Andalucía . Sala de lo Contencioso-Administrativo, Rec. 478/2022 de 26 de abril del 2023

PRIMERO.- Objeto del recurso presente es determinar si se ajustan a derecho la resolución del Tribunal Económico Administrativo Tribunal Regional de AndaluciŽa, Sala de Sevilla, de 28/04/22 en cuanto acuerda desestimar la reclamación económico-administrativas 41/07145/2021, interpuesta contra la liquidación del ejercicio 2019 del Impuesto sobre Sociedades, efectuada por la Delegación Especial de Andalucía de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, de la que resulta a ingresar una deuda tributaria de 83.214,19 euros, al considerar que la actora había aplicado improcedentemente el tipo reducido previsto en el artículo 29 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

SEGUNDO.-La parte recurrente expone, en síntesis:

- Incongruencia omisiva de la Administración.

La Administración demandada no se ha pronunciado sobre la posibilidad de que los órganos de gestión, conforme el art. 141.e) de la LGT, puedan comprobar beneficios fiscales con el del presente supuesto.

1ª. La Dependencia Regional de Gestión Tributaria no es competente para comprobar los requisitos previstos para aplicar el tipo reducido en el art. 29 de la lis. STS (contencioso) de 23 marzo de 2021. EDJ 2021/520989.

1.1.- Interesa destacar que tanto la resolución que subyace como la liquidación resultan improcedentes, conforme la STS (Contencioso) de 23 marzo de 2021 (EDJ 2021/520989), ya que por el principio de especialidad se atribuye en exclusiva a los órganos de inspección, y no a los órganos de gestión tributaria, la potestad para comprobar los beneficios fiscales y regímenes especiales.

1.2.- La doctrina establecida por el Tribunal Supremo concluye que existe una reserva legal específica para que sean los órganos de la inspección los únicos competentes para ejercer las funciones administrativas dentro del procedimiento de inspección dirigidas a la comprobación del cumplimiento de los requisitos exigidos para la obtención de beneficios o incentivos fiscales y devoluciones tributarias así como para la aplicación de regímenes tributarios especiales en virtud de una lex specialis de preferente aplicación sobre la regla común.

Dada " su mayor especificidad" la norma de atribución de competencia contenida en el art.141.e) se aplica de forma preferente sobre la atribución de la competencia en relación con la comprobación limitada. Por lo tanto, la comprobación ha de efectuarse por los órganos de inspección a través del procedimiento de inspección. Tal reserva de ley es " imperativa e insoslayable" no admitiendo interpretación correctora, " pero, además, aun cuando a efectos polémicos aceptáramos que no hay tal contradicción ni conflicto de normas, hay que resalta que el precepto no alude a procedimientos, sino únicamente a actuaciones. La remisión que efectúa a los artículos 136 a 140 LGT debe entenderse rectamente, en este contexto, como una posibilidad de autorrestricción de la Administración, basada en el principio de proporcionalidad, en cuanto a los medios admisibles, de forma limitativa, en esos preceptos citados en último lugar, pero respetando en todo caso las exigencias de procedimiento y competencia establecidas en la letra e) del tan repetido artículo 141 LGT ".

1.3.- En concreto, el TS declaró, en la meritada sentencia, que las actuaciones que se sigan para comprobar el cumplimiento de los requisitos exigidos para la aplicación de regímenes tributarios especiales para los colegios profesionales, en su carácter de entidades parcialmente exentas y, por ende, a las que se asigna un régimen fiscal especial, han de ser actuaciones inspectoras y seguirse, necesariamente, por los órganos competentes, a través del procedimiento inspector. Se concluye por el Alto Tribunal que la selección por la Administración, para el ejercicio de sus facultades, de un procedimiento distinto al legalmente debido, conduce a la nulidad de pleno derecho de los actos administrativos, en este caso de liquidación.

En este sentido el tenor literal de la misma que, en su FD Cuarto, establece que:

" Cabe establecer, como doctrina jurisprudencial, que conforme a una interpretación gramatical y sistemática del artículo 141.e) LGT (EDL 2003/149899), las actuaciones que se sigan para comprobar el cumplimiento de los requisitos exigidos para la aplicación de regímenes tributarios especiales, como es el que se prevé, en el caso enjuiciado, para los colegios profesionales, en su carácter de entidades parcialmente exentas -y, por ende, a las que se asigna un régimen fiscal especial-, han de ser actuaciones inspectoras y seguirse, necesariamente, por los órganos competentes, a través del procedimiento inspector.

A ello debe añadirse que, conforme a la muy reiterada doctrina de esta Sala Tercera, precisamente acuñada en relación con la aplicación indebida del procedimiento de comprobación limitada, la selección por la Administración, para el ejercicio de sus facultades, de un procedimiento distinto al legalmente debido, conduce a la nulidad de pleno derecho de los actos administrativos -en este caso de liquidación- que les pongan fin, por razón de lo estatuido en el artículo 217.1.e) de la LGT , en relación con sus concordantes de la legislación administrativa general."

1.4.- Por ello, como así se afirmó en la vía económico-administrativa, tanto la resolución impugnada como la liquidación que subyace resultan improcedentes porque:

(i) El presente supuesto tiene por objeto la comprobación de la aplicación del tipo reducido del 15%, aplicable en el Impuesto sobre Sociedades, a las entidades de nueva creación.

(ii) Dicha comprobación ha sido realizada por la Dependencia Regional de Gestión Tributaria y no por los órganos de inspección.

(iii) Conforme la meritada sentencia, la comprobación del cumplimiento de los requisitos exigidos para la obtención de beneficios o incentivos fiscales y devoluciones tributarias, así como para la aplicación de regímenes tributarios especia- les, de acuerdo con el art. 141.e) de la LGT, sólo puede ser realizada por los órganos de inspección.

- Resulta aplicable el tipo reducido previsto en la LIS para las entidades de nueva creación. las normas tributarias deben interpretarse atendiendo fundamentalmente a su espíritu y finalidad.

2.1.- Considera la Administración, en el acuerdo de liquidación que subyace que no resulta aplicable, en el caso cuestionado, el art. 29 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS) que dispone, en su tenor literal:

1. El tipo general de gravamen para los contribuyentes de este Impuesto será el 25 por ciento.

No obstante, las entidades de nueva creación que realicen actividades económicas tributarán, en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente, al tipo del 15 por ciento, excepto si, de acuerdo con lo previsto en este artículo, deban tributar a un tipo inferior.

(...)

No tendrán la consideración de entidades de nueva creación aquellas que formen parte de un grupo en los términos establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio , con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

Y ello porque, de acuerdo con los fundamentos de derecho de la Sentencia núm. 190/2017 de 15 marzo. RJ 2017\1370) del Tribunal Supremo, Sala de lo Civil, Sección1a, que interpreta, a los efectos concursales, el art. 42 del Real Decreto de 22 de agosto de 1885 por el que se publica el Código de Comercio (en adelante, Código de Comercio o CCom.) entiende la Administración que la sociedad forma parte de un grupo de sociedades, no resultando aplicable, por ello, el tipo reducido previsto en el art 29 de la LIS.

La mencionada STS interpreta que se considera grupo de empresas cuando la persona física pueda ostentar un control indirecto sobre una determinada sociedad. En particular, afirma el Alto Tribunal en la meritada sentencia que el citado artículo " realiza una enumeración sin ánimo exhaustivo de supuestos en los que una sociedad ostenta el control sobre otras, por lo que el hecho de que el caso que nos ocupa no esté enumerado no implica que quede excluido. Tras la reforma del art. 42 del Código de Comercio por la Ley 16/2007, de 4 de julio, el grupo de sociedades viene caracterizado por el control que ostente o pueda ostentar, directa o indirectamente, una sobre otra u otras.

Con esta referencia al control directo o indirecto, de una sociedad sobre otra y otras, se extiende la noción del grupo más allá de los casos en los que existe un control orgánico, porque una sociedad (dominante) participe mayoritariamente en el accionariado o en el órgano de administración de las otras sociedades (filiales). Se extiende también a los casos de control indirecto".

2.2.- En el supuesto cuestionado, el órgano actuante como el Tribunal demandado entienden que no resulta procedente la aplicación del tipo reducido en IS porque quien suscribe (i) dispone de los mecanismos societarios para adoptar cualquier decisión en ambas sociedades, (ii) es administrador societario de ambas sociedades, (iii) participa mayoritariamente en ambas y (iv) por tanto dispone de la mayoría de los derechos de voto de las mismas.

Por el contrario, se indica en el meritado artículo, en su tenor literal que se entiende por grupo (el subrayado y la negrita es nuestra):

1. (...)

Existe un grupo cuando una sociedad ostente o pueda ostentar, directa o indirectamente, el control de otra u otras. En particular, se presumirá que existe control cuando una sociedad, que se calificará como dominante, se encuentre en relación con otra sociedad, que se calificará como dependiente, en alguna de las siguientes situaciones:

a) Posea la mayoría de los derechos de voto.

b) Tenga la facultad de nombrar o destituir a la mayoría de los miembros del órgano de administración.

c) Pueda disponer, en virtud de acuerdos celebrados con terceros, de la mayoría de los derechos de voto.

d) Haya designado con sus votos a la mayoría de los miembros del órgano de administración, que desempeñen su cargo en el momento en que deban formularse las cuentas consolidadas y durante los dos ejercicios inmediatamente anteriores. (...)

Esto es, como se indicó en las alegaciones evacuadas con el trámite abierto con la propuesta de liquidación y en la reclamación presentada, no estamos ante un grupo de empresa, ya que, expresamente el art. 42 de Código de Comercio estipula que estamos ante esa figura cuando una sociedad - y no una persona física - ostente o pueda ostentar, directa o indirectamente, el control de otra u otras.

2.3.- Además, de acuerdo con los apartados primero y segundo del art. 12 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (en adelante, LGT), en concordancia con el art. 3.1 del Código Civil:

(i) Las normas se interpretarán según el sentido propio de sus palabras.

(ii) En tanto no se definan por la normativa tributaria, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda.

Por ello, dado que el incentivo fiscal previsto en el art. 29 de la LIS está pensado para las entidades de nueva creación que no formen parte de un grupo de sociedades, la interpretación estricta, que, en principio, debe hacerse de las normas que establecen beneficios o incentivos fiscales, no puede dar un resultado contrario a la lógica, a la letra de la ley o, en general, a los criterios hermenéuticos recogidos en los apartados 1 y 2 del artículo 12 LGT. (Entre otras, la STS (contencioso) de 25 de febrero de 2021 (núm. 274/2021) o la STS (contencioso) de 10 marzo de 2020, EDJ 2020/575499).

Dicho criterio ha sido acogido también, entre otras, en la reciente STS (Contencioso) de 2 noviembre de 2021 (EDJ 2021/735811), que dispone que " debe atenderse al espíritu y finalidad de la norma, pues las leyes se interpretan atendiendo fundamentalmente a su espíritu y finalidad ( art. 3.1 CC y art. 12.1 LGT ). Y ello es igualmente aplicable a los incentivos o beneficios fiscales, pues como afirma reiterada jurisprudencia "dentro de los criterios interpretativos que propone el artículo 3 del Código Civil (EDL 1889/1) tiene prevalencia, cuando se trata de incentivos fiscales, el de la "ratio legis" o finalidad de las disposiciones que lo regulan, de modo que la línea interpretativa a seguir debe estar lógicamente supeditada a la consecución de los objetivos de política económica, social, etc. que justifican tales incentivos" ( Entre otras, la SSTS de 24 noviembre 1995 , 2 febrero 1996 o la 22 febrero 2003 )".

En este sentido, consideró el legislador, en el preámbulo III de la LIS que:

" en relación con el tipo de gravamen del Impuesto, el mismo presenta dos elementos innovadores.

El primero consiste en la reducción del tipo de gravamen general, que pasa del 30 al 25 por ciento, de manera que España se sitúa en un nivel sustancialmente inferior de tributación en relación con países de nuestro entorno. No obstante, en el caso de entidades de nueva creación, el tipo de gravamen se mantiene en el 15 por ciento para el primer período impositivo en que obtienen una base imponible positiva y el siguiente. Todo ello incide directamente en la competitividad de la economía española y en la internacionalización empresarial.

Esta disminución va acompañada de un segundo elemento consistente en equiparar el tipo de gravamen general con el de la pequeña y mediana empresa, eliminándose de esta manera una diferencia de tipos de gravamen que organismos internacionales, como el Fondo Monetario Internacional, consideran como un desincentivo o un obstáculo al crecimiento empresarial, al incremento de la productividad, de manera que permite simplificar la aplicación del Impuesto. (...)

De la lectura anterior puede fácilmente concluirse que el legislador en el momento de regular el tipo reducido del 15% previsto para las entidades de nueva creación, quiso dotarlas de un factor que le permitiera destacarse y colocarse por encima del resto, consiguiendo una mejor posición, en sus momentos iniciales, excluyéndose, de dicha ventaja fiscal:

(i) Por un lado, a aquellos que realizaran:

a. Una actividad económica que hubiera sido realizada con carácter pre- vio por otras personas o entidades vinculadas en el sentido del artículo 18 de esta Ley y transmitida, por cualquier título jurídico, a la entidad de nueva creación.

b. Una actividad económica que hubiera sido ejercida, durante el año an- terior a la constitución de la entidad, por una persona física que osten- tara una participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad de nueva creación superior al 50 por ciento.

(ii) Por otro lado, a las entidades de nueva creación aquellas que formen parte de un grupo en los términos establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia de la residencia y de la obligación de formu- lar cuentas anuales.

2.4.- En el caso concreto tanto la Administración como el Tribunal niegan la aplicación del tipo reducido porque entiende que la sociedad, conforme la interpretación que, a los efectos concursales, hace la Sala de lo Civil del Alto Tribunal, forma parte de un grupo a los efectos del art. 42 del Código de Comercio, al estar controlada por una persona física que titula otras participaciones en otras sociedades.

Sin embargo, esta parte no puede compartir esta tesis. En efecto, lo anterior resulta contrario a toda la lógica y a la ratio legis de la norma ya que, desde el punto de vista fiscal, se estaría limitando el acceso a dicho beneficio fiscal a todas las entidades de nueva creación que, sin haber ejercicio una nueva actividad económica, según el tenor literal del art. 29 de la LIS, estén controladas por personas físicas en los mismos términos que en el presente. La tesis sostenida de adverso es también contraria a la interpretación literal de la norma.

2.5.- A mayor abundamiento, es destacable la Consulta Vinculante V3382-19, de 11 de diciembre de 2019 de la Dirección General de Tributos (en adelante, DGT) que, en relación con "¿Se puede aplicar el tipo reducido del 15% en el Impuesto sobre Sociedades, referente a entidades de nueva creación, cuando una de las vinculadas no ha desarrollado hasta el momento actividad?" ha considerado, inclusive en este supuesto, que, pesar de que el objeto de las entidades son similares; una ("diseño web y videojuegos") y la otra entidad ("programación web y desarrollo de videojuegos"), la primera no ha desarrollado actividad alguna, por lo que no ha podido ser objeto de transmisión a la segunda a los efectos de lo dispuesto en el art. 29.1 a) LIS. Por tanto, en la medida en que no parecen concurrir las circunstancias previstas en la letra a) del art. 29.1 LIS y, siempre que se cumplan los demás requisitos previstos al efecto en dicho artículo, la entidad podrá aplicar el tipo de gravamen del 15% en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente.

2.6.- Por último, sin ánimo de ser reiterativos, interesa destacar que, la Administración como el Tribunal demandado fundamenta su decisión en una sentencia de la Sala de lo Civil del Alto Tribunal que interpreta el art. 42 del Código de Comercio a los efectos concursales y que, en primera instancia, parece que puede ser aplicable al caso mutatis mutandis. Por el contrario, este Tribunal convendrá con esta parte que, si bien, puede ser plausible dicha interpretación, en el ámbito concursal, por los intereses que reglamentan el concurso, y en especial por la protección a los acreedores, no tendría sentido, conforme lo expuesto, en el ámbito fiscal, de acuerdo con lo previsto en el art. 3 del CC y 12 de la LGT.

Por tanto, ha de concluirse por esta Sala que en el caso impugnado resulta procedente la aplicación, por los motivos expuestos, del tipo reducido del 15% y por ende, ha de anularse la resolución impugnada.

- Incongruencia del criterio administrativo. De considerarse grupo debería de haberse aprovechado los resultados negativos declarados por la otra entidad.

Por último, quien suscribe aclara a este Tribunal que la Administración mantiene que " el contribuyente forma parte de un grupo con la entidad B82333741 INVERSION SINGULAR BALEAR SLU, dado que Porfirio es el único partícipe en ambas ." Por el contrario, debe convenirse, que, de mantenerse esta posición, la Administración debería de haber efectuado una regularización íntegra, ya que, si se considera que mi mandante junta la entidad INVERSION SINGULAR BALERAR, forman parte de un grupo consolidado, deberían de haberse aprovechado las pérdidas declaradas por esta última, resultando, con ello, una cuota a ingresar sumamente inferior a la que se exige por el órgano actuante en el acto impugnado.

TERCERO.- La defensa de la Administración opone:

- Niega todos y cada uno de los hechos articulados de contrario, en tanto no resulten indubitadamente del expediente administrativo o sean cumplidamente acreditados durante el período probatorio, si lo hubiera.

- Sobre la competencia de los órganos de gestión para comprobar la aplicación del tipo reducido del Impuesto

La parte actora invoca en defensa de esta alegación lo que establece el artículo 141.e) de la LGT, que dispone que la inspección tributaria consiste en el ejercicio de ciertas funciones administrativas dirigidas, entre otros aspectos a: " e) La comprobación del cumplimiento de los requisitos exigidos para la obtención de beneficios o incentivos fiscales y devoluciones tributarias, así como para la aplicación de regímenes tributarios especiales".

Por tanto, entiende la actora que al haber comprobado los órganos de gestión si concurrían los requisitos para aplicar el beneficio fiscal que el artículo 29 contempla para las empresas de nueva creación, consistente en la aplicación de un tipo reducido del Impuesto, vulnera el precepto, invadiendo aquellos las competencias reservadas a la Inspección de los Tributos. Se apoya para ello en las Sentencias del TS de 23 de marzo de 2021 (rec. 3688/2019, y rec. 5270/2019). Sin embargo no cabe aplicar la doctrina que las mismas establecen al presente supuesto.

Estas declararon que no había lugar el recurso de casación interpuesto por la Administración frente a las sentencias del TSJ de Castilla y León (sede en Valladolid) de 28-02- 2019 y de 21- 02-2019, respectivamente, considerando que no podía practicarse liquidaciones provisionales del Impuesto sobre Sociedades de una entidad parcialmente exenta, a través de un procedimiento de comprobación limitada.

Los Autos de admisión del TS de 21-11-2019 y 14-02-2020 señalaron que la cuestión en la que se apreciaba la concurrencia del interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia era la siguiente (el subrayado es nuestro):

" Determinar si, en interpretación del artículo 141.e) LGT , la diferencia de facultades entre la comprobación que puede llevar a cabo un órgano de gestión tributaria y uno de Inspección radica, únicamente, desde una vertiente puramente objetiva, en la naturaleza de los medios que para tal fin pueden utilizar uno u otro órgano, de modo que, sólo cuando el órgano gestor precise, para la regularización, utilizar alguno de los medios que le están vedados, existiría un vicio de incompetencia; o, por el contrario, hay una reserva legal específica para que sean los órganos de la inspección los únicos competentes para ejercer las funciones administrativas, dentro del procedimiento de inspección en que se inserta tal artículo, dirigidas a la aplicación de regímenes tributarios especiales, como es el caso, en virtud de una lex specialis de preferente aplicación sobre la regla común".

En su Fundamento de Derecho tercero, estas Sentencias indican que el criterio interpretativo correcto es el que " reconoce la existencia de una reserva legal de procedimiento, en el artículo 141.e) LGT , respecto del ejercicio de las funciones administrativas dirigidas a la comprobación del cumplimiento de los requisitos exigidos para la aplicación de regímenes tributarios especiales, sin que esa previsión venga acompañada de excepción, salvedad o distinción alguna".

Y las Sentencias fijan la siguiente doctrina:

" Cabe establecer, como doctrina jurisprudencial, que conforme a una interpretación gramatical y sistemática del artículo 141.e) LGT , las actuaciones que se sigan para comprobar el cumplimiento de los requisitos exigidos para la aplicación de regímenes tributarios especiales, como es el que se prevé, en el caso enjuiciado, para los colegios profesionales, en su carácter de entidades parcialmente exentas -y, por ende, a las que se asigna un régimen fiscal especial-, han de ser actuaciones inspectoras y seguirse, necesariamente, por los órganos competentes, a través del procedimiento inspector.

A ello debe añadirse que, conforme a la muy reiterada doctrina de esta Sala Tercera, precisamente acuñada en relación con la aplicación indebida del procedimiento de comprobación limitada, la selección por la Administración, para el ejercicio de sus facultades, de un procedimiento distinto al legalmente debido, conduce a la nulidad de pleno derecho de los actos administrativos -en este caso de liquidación- que les pongan fin, por razón de lo estatuido en el artículo 217.1.e) de la LGT , en relación con sus concordantes de la legislación administrativa general."

Como resulta de la lectura de ambas sentencias la limitación competencial atañe solo a la comprobación de los requisitos para la aplicación de los regímenes tributaros especiales, pero no afecta a la simple comprobación de un beneficio fiscal. Un mero beneficio o incentivo fiscal no supone un régimen tributario especial. Un régimen tributario especial supone el establecimiento de todo un conjunto coordinado de reglas específicas establecidas por razón de la naturaleza de los sujetos pasivos afectados o por razón de la naturaleza de las operaciones realizadas. A este respecto, las Sentencias que estamos considerando precisan que su doctrina no se limita al régimen de entidades parcialmente exentas, sino que esta reserva legal afecta a los distintos regímenes tributarios especiales. En concreto, en su Fundamento de Derecho segundo la sentencia del TS 412/2021, de 23 de marzo, dice:

" 3. Hay que significar que la reserva legal que contiene la letra e) del artículo 141 transcrito, que resulta cuestionada en su alcance por la Administración recurrente, no se limita a la comprobación fiscal de los colegios profesionales, ni siquiera al más amplio elenco de las entidades parcialmente exentas que como tales, y con gran amplitud, enumera el artículo 9.3 del TRLIS -entre las cuales figura recogida 'expressis verbis' la referencia a tales colegios-, sino que alcanza a una realidad extraordinariamente más amplia y comprensiva, la de aplicación de los regímenes tributarios especiales que, a los efectos del impuesto sobre sociedades, son los que se enuncian en el Título VII del TRLIS, precisamente bajo la rúbrica de "regímenes tributarios especiales" (artículos 47 a 129 de la Ley, más de la mitad de su articulado)".

Así pues las citadas sentencias del TS se refieren al concepto de regímenes especiales contenida en el art. 42.1 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS). De dicha norma se deduce que los regímenes tributarios especiales son aquellas regulaciones específicas establecidas por razón de la naturaleza de los sujetos pasivos afectados o por razón de la naturaleza de los hechos, actos u operaciones de que se trate.

De todo lo anterior se desprende que serán regímenes tributarios especiales los que se contemplen expresamente como tales en la normativa propia de cada tributo.

En el caso del Impuesto sobre Sociedades, los regímenes tributarios especiales se establecen y regulan en el Título VII de la LIS, titulado "Regímenes tributarios especiales", que comprende los siguientes:

- Agrupaciones de interés económico, españolas y europeas, y de uniones temporales de empresas ( art. 43 a 47 LIS).

- Entidades dedicadas al arrendamiento de vivienda ( arts. 48 y 49 LIS).

- Sociedades y fondos de capital-riesgo y sociedades de desarrollo industrial regional ( arts. 50 y 51 LIS).

- Instituciones de Inversión Colectiva ( arts. 52 a 54 LIS).

- Régimen de consolidación fiscal ( arts. 55 a 75 LIS).

- Régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea ( arts. 76 a 89 LIS).

- Régimen fiscal de la minería ( arts. 90 a 94 LIS).

- Régimen fiscal de la investigación y explotación de hidrocarburo ( arts. 95 a 99 LIS).

- Transparencia fiscal internacional ( art. 100 LIS).

- Incentivos fiscales para las entidades de reducida dimensión ( arts. 101 a 105 LIS).

- Régimen fiscal de determinados contratos de arrendamiento financiero ( art. 106 LIS).

- Régimen de las entidades de tenencia de valores extranjeros ( arts. 107 y 108 LIS).

- Régimen de entidades parcialmente exentas ( arts. 109 a 111 LIS).

- Régimen de las comunidades titulares de montes vecinales en mano común ( art. 112 LIS).

- Régimen de las entidades navieras en función del tonelaje ( arts. 113 a 117 LIS).

Pero pueden existir otros regímenes especiales contenidos en otras normas, como es el caso de las cooperativas reguladas en la Disposición final primera de la LIS y la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas, o las entidades sin fines de lucro, reguladas en la Disposición final segunda de la LIS y la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo1.

En el caso que nos ocupa los órganos de gestión no han comprobado los requisitos para aplicar un régimen fiscal especial contemplado en la ley sino tan solo si es posible aplicar un beneficio fiscal, a saber, la aplicación del tipo reducido que prevé el artículo 29 LIS relativo al tipo de gravamen del impuesto a la actora. Y no es posible aplicar a este supuesto la doctrina jurisprudencial sobre la reserva competencial prevista en el 141.e) de la LGT para la Inspección de forma analógica, como pretende la recurrente,por más que la letra se refiera igualmente a la competencia de aquella para comprobar los requisitos de los incentivos beneficios fiscales. No se sostiene ni atendiendo al tenor de las sentencias ni tampoco a los criterios literal, sistemático y finalista de la interpretación de las normas. De hecho, la comprobación de los beneficios fiscales es una comprobación compartida entre los órganos de Gestión e Inspección, como se desprende claramente del artículo 117.1.c de la LGT, que establece que la gestión tributaria consiste, entre otros, en el ejercicio de las funciones administrativas dirigidas a:

" c) El reconocimiento y comprobación de la procedencia de los beneficios fiscales de acuerdo con la normativa reguladora del correspondiente procedimiento".

Así pues el legislador atribuye competencia específica a los órganos de gestión para comprobar la procedencia de un determinado beneficio fiscal como sucede en este caso. Por otra parte, tal interpretación se ajusta también a la finalidad de la normativa tributaria ya que la organización de competencias entre Inspección y Gestión tributaria tiene como finalidad fundamental otorgar a la comprobación administrativa la flexibilidad, racionalidad y eficiencia.

necesarias para una adecuada lucha contra el incumplimiento y el fraude tributario. A esto efectos, la mayor parte de las funciones comprobadoras de los órganos de Gestión e Inspección son compartidas y no excluyentes.

De hecho a esta idea responde la reforma legislativa del apartado 1.c) del artículo 117 por la disposición final 2 del Real Decreto-ley 13/2022, de 26 de julio de 2022 que incluye en el precepto igualmente la determinación de los regímenes especiales quedando redactado de la siguiente forma:

c) El reconocimiento y comprobación de la procedencia de los beneficios e incentivos fiscales, así como de los regímenes tributarios especiales, mediante la tramitación del correspondiente procedimiento de gestión tributaria.

Y ello con efectos de 1 de enero de 2023, modificación normativa que no afecta al supuesto que nos ocupa, pues -como se ha expuesto- la competencia de gestión para comprobar la procedencia de los beneficios fiscales estaba ya reconocida en la Ley.

Por tanto, no cabe admitir la alegación del recurrente sobre falta de competencia.

- Sobre la pertenencia de la actora a un grupo de Sociedades

Para la actora la liquidación no se ajusta a Derecho por entender que sí reúne los requisitos para gozar del incentivo fiscal de las empresas de nueva creación consistente en tributar a un tipo reducido del 15% el primer ejercicio.

Ahora bien, este precepto dispone categóricamente en su segundo inciso que:

" No tendrán la consideración de entidades de nueva creación aquellas que formen parte de un grupo en los términos establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio , con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas."

Queda acreditado como hecho indubitado que la actora y la sociedad INVERSION SINGULAR BALEAR, SLU forman un grupo de sociedades según dicha definición, ya que tienen un único socio, propietario de ambas entidades existiendo una clara unidad de decisión sobre la marcha de ambas. En definitiva, no cabe duda que nos hallamos ante sociedades del mismo grupo contempladas en el artículo 42 del Código de Comercio, que toma decidido partido por el concepto germánico de grupo, basado en la unidad de decisión. Lo esencial es determinar que se trate de un grupo económico, con independencia de que cumpla los requisitos que el art. 42 del CCO exige a un grupo de sociedades, a saber, que cumpla con la obligación de presentar informe de gestión y cuentas anuales consolidadas, ya que el artículo 29 de la LIS no lo exige.

La actora forma parte de un grupo de sociedades de acuerdo con el artículo 42 del Código de Comercio, debiendo tributar al tipo general del 25 %. Por ello, a la vista del contundente tenor literal de la norma no es posible considerar a aquella una entidad de nueva creación. Ya tuviera dicha sociedad un objeto similar o distinto, lo que sí está claro es que la actora formaba parte de un grupo de sociedades. Y el precepto no admite excepción alguna.

Baste añadir que con esta medida se trata de evitar la aplicación del régimen fiscal más beneficioso para aquellos grupos que controlan varias sociedades, eludiendo los requisitos exigidos al efecto. Se trata en definitiva de limitar el ejercicio fraccionado de las actividades económicas, creando varias sociedades bajo el mismo control. La finalidad de la ley se vería burlada si se permitiera este tipo de fragmentación de la actividad económica del grupo a efectos tributarios.

No puede olvidarse además que nos hallamos ante la aplicación de un incentivo fiscal, que no puede extenderse a supuestos diferentes de los previstos, y no cabe por ello admitir una interpretación extensiva de los requisitos a que se subordina su aplicación. En este caso resultaría contraria a lo que expresamente establece el citado artículo 29. Por ello el recurso debe ser desestimado.

CUARTO.- Mutatis mutandis cabe aplicar a la alegada incongruencia omisiva de la resolución del TEARA - "vía revisora se configura como un cauce de perfiles cuasi jurisdiccionales", en palabras de la STS del 21 de febrero de 2019, Recurso: 1985/2017, FD 3º-, lo que tiene dicho la jurisprudencia sobre las sentencias judiciales, v. gr. STS del 22 de noviembre de 2012, Recurso: 1898/2011 (reproducida en la STS del 07 de febrero de 2019 , Recurso: 3619/2015), en su FD 3º, la exigencia constitucional de la motivación de las sentencias no autoriza a exigir un razonamiento judicial exhaustivo y pormenorizado de todos los aspectos y perspectivas que las partes puedan tener de la cuestión a decidir, sino que deben considerarse suficientemente motivadas aquellas resoluciones judiciales que vengan apoyadas en razones que permitan conocer cuales han sido los criterios jurídicos esenciales fundamentadores de la decisión, es decir, la "ratio decidendi" que ha sido su fuente (por todas, Sentencias del Tribunal Constitucional 14/1991 , 28/1994 , 145/1995 y 32/1996 ), no siendo necesario un examen agotador o exhaustivo de las argumentaciones de las partes, y permitiéndose incluso la argumentación por referencias a informes u otras resoluciones, especialmente cuando se confirman éstas últimas. En este sentido, la Sentencia del Tribunal Constitucional 17/2009, de 26 de enero , declara expresamente aceptable la motivación "in aliunde".

Al caso de autos, la resolución del TERA, en su único antecedente se refiere a las alegaciones del recurrente diciendo que se inaplicó correctamente el art. 29 de la Ley 27/2014, como entidad de nueva creación, sin que sea aplicable la exclusión de pertenecer a un grupo conforme al art. 42 del C. Comercio. Y a esa única cuestión dedica sus fundamentos jurídicos, sin que se pronuncie sobre la alegación realizada en la reclamación sobre la posibilidad de que los órganos de gestión, conforme el art. 141.e) de la LGT, puedan comprobar beneficios fiscales con el del presente supuesto.

Por tanto, tiene razón la parte recurrente al denunciar que la resolución del TEARA adolece de incongruencia omisiva, lo que determina que, por dicho motivo, haya de anularse la resolución impugnada. Ahora bien, no es procedente ordenar la reposición de las actuaciones puesto que no ha sido pedida, y las partes han planteado ante este Tribunal el tema no resuelto por el TEARA, y que pudo en su momento valorar pues disponía de los elementos necesarios para ello, por lo que no es ajustado remitir nuevamente a la recurrente a la vía económico administrativa con el detrimento que esto le representaría en dilaciones excesivas que provienen de la indiligente actuación del propio órgano económico Administrativo, por lo que se debe abordar aquí el tema de fondo ventilado y al que damos respuesta seguidamente.

QUINTO.- La actora estima que comprobado por órgano de gestión si concurrían los requisitos para aplicar el beneficio fiscal que el artículo 29 LIS, consistente en la aplicación de un tipo reducido del Impuesto, vulnera el precepto, invadiendo aquellos las competencias reservadas a la Inspección de los Tributos. Se apoya para ello en las Sentencias del TS de 23 de marzo de 2021 (rec. 3688/2019, y rec. 5270/2019).

Las Sentencias fijan la siguiente doctrina:

" Cabe establecer, como doctrina jurisprudencial, que conforme a una interpretación gramatical y sistemática del artículo 141.e) LGT , las actuaciones que se sigan para comprobar el cumplimiento de los requisitos exigidos para la aplicación de regímenes tributarios especiales, como es el que se prevé, en el caso enjuiciado, para los colegios profesionales, en su carácter de entidades parcialmente exentas -y, por ende, a las que se asigna un régimen fiscal especial-, han de ser actuaciones inspectoras y seguirse, necesariamente, por los órganos competentes, a través del procedimiento inspector".

La aplicación o no del art. 28 LIS no es ninguno de los regímenes tributarios especiales que se establecen y regulan en el Título VII de la LIS, titulado "Regímenes tributarios especiales", por lo que la alegación debe ser desestimada.

SEXTO.- En cuanto al fondo del litigio, la liquidación de la AEAT es fundamentada diciendo:

".... El interesado presenta alegaciones en asiento registral RGE 63105503 2021 de fecha 27/09/2021 en las que manifiesta disconformidad con la propuesta de liquidación provisional reproducida en los párrafos anteriores, en los siguientes términos: "esta parte discrepa de la aplicación que hace esa Administración del citado artículo 42 del Código de Comercio para negar la aplicación del tipo reducido del Impuesto sobre Sociedades, ya que, en este caso, no estamos ante un grupo de empresas, en cuya cúspide deber haber una sociedad, sino que, en este caso, hay un socio persona física que es propietario de dos sociedades".

- El Tribunal Supremo, Sala de lo Civil, Sección1a, en Sentencia núm. 190/2017 de 15 marzo . RJ 2017\1370) manifiesta "el artículo 42 del Código de Comercio realiza una enumeración sin ánimo exhaustivo de supuestos en los que una sociedad ostenta el control sobre otras, por lo que el hecho de que el caso que nos ocupa no esté enumerado no implica que quede excluido.

Tras la reforma del art. 42 del Código de Comercio por la Ley 16/2007, de 4 de julio, el grupo de sociedades viene caracterizado por el control que ostente o pueda ostentar, directa o indirectamente, una sobre otra u otras.

Con esta referencia al control directo o indirecto, de una sociedad sobre otra y otras, se extiende la noción del grupo más allá de los casos en los que existe un control orgánico, porque una sociedad (dominante) participe mayoritariamente en el accionariado o en el órgano de administración de las otras sociedades (filiales). Se extiende también a los casos de control indirecto".

Tal y como ocurre en el caso objeto de la Sentencia, una persona física, Porfirio, dispone de los mecanismos societarios para adoptar cualquier decisión en ambas sociedades, por lo que ejerce control sobre ellas en el sentido del artículo 42.1 del Código de Comercio .

Ambas sociedades comparten el mismo Administrador societario, por lo que la situación de control mediante mecanismos societarios es clara, aunque el control ejercido sea indirecto, puesto que se ejercita a través de una persona física que participa mayoritariamente en ambas y por tanto dispone de la mayoría de los derechos de voto de las mismas.

Si existe control, en este caso mediante mecanismos societarios como es la titularidad mayoritaria del capital social de ambas sociedades, no puede decirse que estemos ante un grupo horizontal o de coordinación, excluido del concepto de grupo societario del actual 42.1 del Código de Comercio, por el hecho de que ese control sea ejercido por una persona física que no es sociedad mercantil. Sigue siendo control societario, plasmado en la disponibilidad de los derechos de voto de la dominada, situación prevista en el art. 42.1 del Código de Comercio como una de las que hacen presumir la existencia de control.

- En consecuencia, se desestiman las alegaciones, emitiendo liquidación provisional en los mismos términos de la propuesta."

"..Con el alcance y limitaciones que resultan de la vigente normativa legal y de la documentación obrante en el expediente, y partiendo exclusivamente de los datos declarados, de los justificantes de los mismos aportados y de la información existente en la Agencia Tributaria, se ha procedido a la comprobación de su declaración, habiéndose detectado que en la misma no ha declarado correctamente los conceptos e importes que se destacan con un asterisco en el margen de la liquidación provisional. En concreto:

- El interesado presenta alegaciones en asiento registral RGE 63105503 2021 de fecha 27/09/2021 en las que manifiesta disconformidad con la propuesta de liquidación provisional reproducida en los párrafos anteriores, en los siguientes términos: "esta parte discrepa de la aplicación que hace esa Administración del citado artículo 42 del Código de Comercio para negar la aplicación del tipo reducido del Impuesto sobre Sociedades, ya que, en este caso, no estamos ante un grupo de empresas, en cuya cúspide deber haber una sociedad, sino que, en este caso, hay un socio persona física que es propietario de dos sociedades".

- El Tribunal Supremo, Sala de lo Civil, Sección1a, en Sentencia núm. 190/2017 de 15 marzo . RJ 2017\1370) manifiesta "el artículo 42 del Código de Comercio realiza una enumeración sin ánimo exhaustivo de supuestos en los que una sociedad ostenta el control sobre otras, por lo que el hecho de que el caso que nos ocupa no esté enumerado no implica que quede excluido.

Tras la reforma del art. 42 del Código de Comercio por la Ley 16/2007, de 4 de julio, el grupo de sociedades viene caracterizado por el control que ostente o pueda ostentar, directa o indirectamente, una sobre otra u otras.

Con esta referencia al control directo o indirecto, de una sociedad sobre otra y otras, se extiende la noción del grupo más allá de los casos en los que existe un control orgánico, porque una sociedad (dominante) participe mayoritariamente en el accionariado o en el órgano de administración de las otras sociedades (filiales). Se extiende también a los casos de control indirecto".

Tal y como ocurre en el caso objeto de la Sentencia, una persona física, Porfirio, dispone de los mecanismos societarios para adoptar cualquier decisión en ambas sociedades, por lo que ejerce control sobre ellas en el sentido del artículo 42.1 del Código de Comercio .

Ambas sociedades comparten el mismo Administrador societario, por lo que la situación de control mediante mecanismos societarios es clara, aunque el control ejercido sea indirecto, puesto que se ejercita a través de una persona física que participa mayoritariamente en ambas y por tanto dispone de la mayoría de los derechos de voto de las mismas.

Si existe control, en este caso mediante mecanismos societarios como es la titularidad mayoritaria del capital social de ambas sociedades, no puede decirse que estemos ante un grupo horizontal o de coordinación, excluido del concepto de grupo societario del actual 42.1 del Código de Comercio, por el hecho de que ese control sea ejercido por una persona física que no es sociedad mercantil. Sigue siendo control societario, plasmado en la disponibilidad de los derechos de voto de la dominada, situación prevista en el art. 42.1 del Código de Comercio como una de las que hacen presumir la existencia de control.

- En consecuencia, se desestiman las alegaciones, emitiendo liquidación provisional en los

SÉPTIMO.- La Disposición Transitoria Vigésima Segunda de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, referida a las Entidades de nueva creación. Tipo de gravamen reducido por mantenimiento o creación de empleo:

1. Las entidades de nueva creación constituidas entre 1 de enero de 2013 y 31 de diciembre de 2014, que realicen actividades económicas, tributarán de acuerdo con lo establecido en la Disposición adicional decimonovena del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

2. Las entidades acogidas a lo dispuesto en la Disposición adicional duodécima del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , según redacción vigente en períodos impositivos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2015, se regularán por lo en ella establecido, aun cuando los requisitos exigidos se produzcan en períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2015.

De conformidad con el apartado 4 de la Disposición Adicional Decimonovena del RDLeg 4/2004 del TRLIS, a la que se remite la D.T. 22 de la Ley 27/2014:

'No tendrán la consideración de entidades de nueva creación aquellas que formen parte de un grupo en los términos establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio , con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas'.

La citada Disposición Adicional Decimonovena fue introducida por el art. 7 del Real Decreto 4/2013, de medidas de apoyo al emprendedor y de estímulo del crecimiento y de la creación de empleo para establecer " un marco fiscal más favorable para el autónomo que inicia una actividad emprendedora con el objetivo de incentivar la creación de empresas y reducir la carga impositiva durante los primeros años de ejercicio de una actividad".

Asimismo, el artículo 29 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, establece en cuanto al tipo de gravamen, que:

1. El tipo general de gravamen para los contribuyentes de este Impuesto será el 25 por ciento.

No obstante, las entidades de nueva creación que realicen actividades económicas tributarán, en el primer período impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente, al tipo del 15 por ciento, excepto si, de acuerdo con lo previsto en este artículo, deban tributar a un tipo inferior.

A estos efectos, no se entenderá iniciada una actividad económica:....

No tendrán laconsideración de entidades de nueva creación aquellas que formen parte de un grupo en los términos establecidos en el art. 42 del Código de Comercio , con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

Por su parte, el artículo 18.2 de dicha Ley establece que se consideran personas o entidades vinculadas las siguientes:...

g) Dos entidades en las cuales los mismos socios, partícipes o sus cónyuges, o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado, participen, directa o indirectamente en, al menos, el 25 por ciento del capital social o los fondos propios.

h) Una entidad residente en territorio español y sus establecimientos permanentes en el extranjero.

En los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación de los socios o partícipes con la entidad, la participación deberá ser igual o superior al 25 por ciento. La mención a los administradores incluirá a los de derecho y a los de hecho.

Existe grupo cuando una entidad ostente o pueda ostentar el control de otra u otras según los criterios establecidos en el art. 42 del Código de Comercio , con independencia de su residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas.

Finalmente , el artículo 42.1 del Código de Comercio referido por la norma anterior, disponía, en su redacción vigente dada por Ley 62/2003 de 30 de diciembre, de medidas fiscales, administrativas y del orden social, que:

" 1. Toda sociedad dominante de un grupo de sociedades estará obligada a formular las cuentas anuales y el informe de gestión consolidados en la forma prevista en esta sección. En aquellos grupos en que no pueda identificarse una sociedad dominante, esta obligación recaerá en la- sociedad de mayor activo en la fecha de primera consolidación.

Existe un grupo cuando varías sociedades constituyan una unidad de decisión. En particular, se presumirá que existe unidad de decisión cuando una sociedad, que se calificará como dominante, sea socio de otra sociedad, que se calificará como dependiente, y se encuentre en relación con ésta en alguna de las siguientes situaciones:

a) Posea la mayoría de los derechos de voto.

b) Tenga la facultad de nombrar o destituir a la mayoría de los miembros del órgano de administración.

c) Pueda disponer, en virtud de acuerdos celebrados con otros socios, de la mayoría de los derechos de voto.

d)Haya designado exclusivamente con sus votos a la mayoría de los miembros del órgano de administración, que desempeñen su cargo en el momento en que deban formularse las cuentas consolidadas y durante los dos ejercicios inmediatamente anteriores. Este supuesto no dará lugar a la consolidación si la sociedad cuyos administradores han sido nombrados, está vinculada a otra en alguno de los casos previstos en las dos primeras letras de este apartado.

A estos efectos, a los derechos de voto de la entidad dominante se añadirán los que posean a través de otras sociedades dependientes o a través de las personas que actúen en su propio nombre pero por cuenta de la entidad dominante o de otras dependientes, o aquellos de los que disponga concertadamente con cualquier otra persona.

2. Se presumirá igualmente que existe unidad de decisión cuando, por cualesquiera otros medios, una o varias sociedades se hallen bajo dirección única. En particular, cuando la mayoría de los miembros del órgano de administración de la sociedad dominada sean miembros del órgano de administración o altos directivos de la sociedad dominante o de otra dominada por ésta. ( ... ) ".

Por tanto la aplicación del tipo reducido para las empresas de nueva creación, queda excluida cuando la entidad forme parte de un Grupo de sociedades en el sentido del art. 42 del Código de Comercio.

Constando en autos que la recurrente, SINGULAR HOSTEL BALEARIC, SLU., e INVERSION SINGULAR BALEAR SLU, tiene el mismo y mayoritario partícipe en el capital social de amabas, el Sr. Porfirio, que es también el mismo administrador societario, aunque a los administradores sociales solo les corresponde la gestión y representación de la sociedad en los términos establecidos en esa Ley ( artículo 209 LSC), y que serán los socios, reunidos en Junta General, quienes decidirán por la mayoría legal o estatutariamente establecida en los asuntos propios de la empresa, quedando todos los socios, incluso los disidentes y los que no hayan participado en la reunión, sometidos a los acuerdos adoptados en esa Junta General de Socios ( art. 159 de la LSC), siendo competencia de la Junta, a tenor del art. 160, entre otras, la aprobación de cuentas, nombramiento y separación de administradores, liquidadores y auditores, modificaciones estatutarias, aumento y reducción del capital social, etc..., pudiendo intervenir la Junta General en asuntos de gestión, en los términos previstos en el art. 161 de la LSC, impartiendo instrucciones al órgano de administración o someter a su autorización la adopción por dicho órgano de decisiones o acuerdos sobre determinados asuntos de gestión, lo que no acontece en el presente caso, sin embargo, no podemos obviar que conforme a lo preceptuado en el art. 198 de dicha Ley, en la sociedad de responsabilidad limitada los acuerdos sociales se adoptarán por mayoría de los votos válidamente emitidos, siempre que representen al menos un tercio de los votos correspondientes a las participaciones sociales en que se divida el capital social, no computándose los votos en blanco, por lo que resulta claro que el Sr. Porfirio puede imponer su voluntad en los términos expuestos (con independencia de la exigencia de mayorías legales reforzadas e incluso estatutarias reforzadas a que se refieren los art. 199 y 200 de la LSC) plasmado en la disponibilidad de los derechos de voto, situación prevista en el art. 42.1 del Código de Comercio como una de las que hacen presumir la existencia de control, sin que sea sostenible que estemos ante un grupo horizontal o de coordinación, excluido del concepto de grupo societario del actual 42.1 del Código de Comercio, por el hecho de que ese control sea ejercido por una persona física que no es sociedad mercantil. El Sr. Porfirio dispone de los mecanismos societarios que permiten adoptar cualquier decisión tanto en una como en otra sociedad por lo que desde esta perspectiva existe unidad de acción en ambas mercantiles en posible beneficio de quien ejerce su control y fue designado administrador único de ambas sociedades, por lo que no se cumplen los requisitos para la aplicación del tipo reducido para entidades de nueva creación en los términos establecidos en el artículo 29 de la LIS, procediendo por todo ello la desestimación del presente recurso y con ello la declaración de conformidad a derecho de la liquidación impugnada.

OCTAVO.- Alega finalmente la recurrente incongruencia del criterio administrativo entendiendo que la Administración debería de haber efectuado una regularización íntegra, ya que, si se considera que mi mandante junta la entidad INVERSION SINGULAR BALERAR, forman parte de un grupo consolidado, deberían de haberse aprovechado las pérdidas declaradas por esta última, resultando, con ello, una cuota a ingresar sumamente inferior a la que se exige por el órgano actuante en el acto impugnado.

Es una pretensión nueva, no planteada ni ante el órgano gestor ni ante el TEARA, pero en todo caso, es improcedente, puesto que el principio de regularización integral que es posible sólo con relación a la situación tributaria del inspeccionado, y por tanto en un mismo procedimiento de inspección la Administración regularice la situación tributaria de quien, v.gr., se dedujo las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) que le fueron indebidamente repercutidas, deberá analizar también la concurrencia de los requisitos necesarios para, en su caso, declarar su derecho a la devolución de las cuotas que indebidamente soportó ( STS 3287/2019, del 10 de octubre de 2019, Recurso: 4153/2017; y STS 1388/2019, de 17 de octubre, Recurso: 4809/2017). Y al caso de autos el procedimiento de comprobación es seguido contra SINGULAR HOSTEL BALEARIC, SLU., por un motivo concreto, examen de la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 2019, siendo su objeto la subsanación, aclaración o justificación de las incidencias observadas en los datos declarados y que han sido detalladas cuando se especificó el alcance de este procedimiento; sin que conste procedimiento frente a INVERSION SINGULAR BALERAR, y por ende no se ha comprobado si esta tiene o no pérdidas.

NOVENO.- La estimación del recurso en cuanto a la resolución del TEARA, pero no respecto a la liquidación de la AEAT, determina que no proceda la imposición de las conforme al art. 139.1 Ley 29/98, en redacción dada por Ley 37/11.