Sentencia Contencioso-Administrativo 235/2026 Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Segunda, Rec. 2213/2020 de 26 de marzo del 2026

PRIMERO.- El presente recurso contencioso-administrativo se dirige contra la resolución de 24 de septiembre de 2020, del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC), que desestima reclamación económico-administrativa en única instancia contra el acuerdo de liquidación de 13 de junio de 2019, dictado por la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la AEAT, por el concepto Impuesto sobre Sociedades, períodos 2012 a 2015, por importe de 11.363.584,21 euros.

SEGUNDO.- La demanda formula alegaciones en contra de las correcciones a sus autoliquidaciones, que fueron efectuadas por la liquidación y que confirma el TEAC:

1. Rectificación de las amortizaciones aplicadas por la Sociedad a determinados elementos de su mobiliario, que cede con carácter temporal para su uso en las terrazas de los bares, restaurantes y cafeterías, con la finalidad de publicitar su marca.

2. Deducibilidad de intereses de demora derivados de actas de inspección.

3. Compensación de las bases imponibles negativas (BINs) de ejercicios anteriores a la incorporación de las Sociedades al Grupo.

4. Exceso de deducciones por programas de apoyo a acontecimientos de excepcional interés público.

Por lo que solicita el dictado de sentencia en la que:

1º.- Se anule la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 24 de septiembre de 2020, por el que se desestima el recurso interpuesto por MAHOU, S.A., contra el Acto Administrativo de Liquidación Tributaria dictado por el Inspector Jefe de la Oficina de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de 13 de junio de 2019, en relación con el Acta A. 73049323, por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2012 y 2015, por un importe de 11.363.584,21 euros, intereses incluidos.

TERCERO.- La Administración demandada se opone al recurso contencioso-administrativo, alegando: (1) La demandante aplicó respecto de determinados elementos de su inmovilizado una amortización fiscal superior a la permitida por la Ley y el Reglamento; (2) No obstante la jurisprudencia ( STS de 8 de febrero de 2021, rec.3071/2019), como razonó el TEAC, no son deducibles los intereses de demora derivados de actuaciones de comprobación; (3) En el procedimiento de comprobación no es posible modificar la compensación de BINs realizada en la declaración; (4) Existe un doble límite a la compensación en grupo de BINs ( STS de 28 de noviembre de 2014, rec.3310/2012), la normativa aplicable (arts.25 y 74.2 TRLIS) no establece que el único límite a la compensación de las BINs de las entidades del Grupo en régimen de tributación individual antes de la consolidación sea la base imponible individual de la propia sociedad; (5) No existe vicio procedimental, por exceso de contenido del acta que regulariza la compensación de BINs; (6) Las alegaciones sobre la improcedencia del ajuste por exceso de deducciones por apoyo a acontecimientos de excepcional interés público han sido desestimadas por esta Sala.

Por lo que se solicita el dictado de sentencia ...por la que se desestime el recurso, confirmando íntegramente la resolución impugnada, con expresa imposición de costas a la parte recurrente.

CUARTO.- Sobre la rectificación de las amortizaciones aplicadas por sociedades del Grupo a determinados elementos de su mobiliario, que ceden con carácter temporal para su uso en las terrazas de los bares, restaurantes y cafeterías, con la finalidad de publicitar su marca.

La demandante alega que la amortización de las mesas y sillas de terrazas, que cede con carácter temporal a los establecimientos expendedores de cerveza en función de su vida útil estimada, debe llevarse a cabo en dos años, en el caso de mesas y sillas de plástico, y tres, para las mesas y sillas de aluminio. La amortización refleja la depreciación real exigida por la normativa, singularmente el art.11.1.e TRLIS, como acreditan los informes aportados (de Aimplas, SP Berner Plastic Group, y la Federación Española de Hostelería). En cambio, niega que proceda la aplicación de tablas de amortización para mobiliario interior que empleó la Inspección. Por lo que estima improcedente la corrección.

La cuestión está resuelta en la SAN, 2ª, de 7 de julio de 2021, rec. 343/2018, para otras sociedades del grupo y ejercicios 2008 y 2009, que estima la misma cuestión con igual prueba y alegaciones (FJ5); y por la sentencia 20 de diciembre de 2021, rec. 537/2018, que aplica el mismo fundamento a esta demandante para los ejercicios 2008 a 2010; por lo que en unidad de doctrina se estima el motivo.

QUINTO.- Deducibilidad de los intereses de demora derivados de actas de inspección.

En los ejercicios comprobados la demandante contabilizó gastos financieros por los intereses de demora de liquidaciones administrativas en procedimientos de comprobación tributaria, que declaró como gasto deducible en las autoliquidaciones por IS, según los arts.10.3 y 14 TRLIS.

La Administración consideró no deducibles los intereses de demora derivados de actuaciones de comprobación.

El motivo se estima, según lo resuelto por la jurisprudencia ( STS de 8 de febrero de 2021 casación 3071/2019, FJ3: ...concluimos respondiendo a la cuestión con interés casacional que, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, los intereses de demora, sean los que se exijan en la liquidación practicada en un procedimiento de comprobación, sean los devengados por la suspensión de la ejecución del acto administrativo impugnado, tienen la consideración de gasto fiscalmente deducible, atendida su naturaleza jurídica, con el alcance y límites que se han expuesto en este fundamento de derecho.

SEXTO.- Respecto de la compensación de las bases imponibles negativas (BINs) de ejercicios anteriores a la incorporación de las Sociedades al Grupo, la demanda hace varias alegaciones:

1ª En el procedimiento de comprobación se podía modificar la compensación de BINs realizada en la declaración.

Las actuaciones de comprobación e investigación incrementaron la base imponible declarada por la demandante, que entonces quiso incrementar el importe de la base imponible negativa que no fue en su totalidad compensada en la autoliquidación.

El TEAC consideró que MAHOU S.A. decidió en sus autoliquidaciones no compensar la totalidad de las bases imponibles negativas de que disponía, ejercitando una opción que no puede ser modificada con posterioridad dentro del procedimiento de comprobación. La demanda mantiene que ejerció su derecho a solicitar en el procedimiento de comprobación la aplicación de unas cantidades diferentes a las consignadas en las autoliquidaciones.

La cuestión está igualmente resuelta por la Sala en el sentido de la demanda (SAN, 2ª, de 29 de octubre de 2021, rec.1117/2017): Por otra parte, la facultad que atribuye el artículo 25 TRLIS (en relación con el artículo 10.1 del mismo texto legal) al obligado tributario de poder compensar las BINS con las rentas positivas de los períodos impositivos que concluyan en los 15 años inmediatamente sucesivos, no encuentra ninguna otra limitación temporal, ni procedimental, y si para solicitarlo se utilizó el cauce de la rectificación de la autoliquidación, será de aplicación lo dispuesto en el artículo 120.3 LGT , entre cuyos requisitos no se encuentra el que ha justificado la resolución administrativa, que, por tanto, no es conforme a derecho.

En sentido análogo se expresa la STS de 22/11/2017 (rec.cas. 2654/2016 )-, (...)

El Tribunal Supremo razona en ésta última sentencia (STS de 22 de noviembre de 2017, rec. 2654/2016, FJ6): ...impone que la regularización plasmada en la liquidación litigiosa debe conllevar para el contribuyente al que va dirigida (la entidad recurrente) todos los derechos que son inherentes a la nueva situación tributaria que para él resulta de dicha liquidación practicada como consecuencia de una actividad inspectora.

En lo que hace al alcance que debe tener la acogida de este cuarto motivo de casación, debe decirse que dicha acogida se traduce en estas consecuencias: (a) no significa reconocer a la recurrente el derecho a que se le aplique directamente la compensación que solicitó respecto de bases negativas en ejercicios anuales anteriores; (b) tan sólo se concede el distinto derecho a que la Administración tributaria, con carácter previo a realizar la liquidación resultante de la actividad inspectora, resuelva si era o no procedente la compensación que fue solicitada en relación con los concretos créditos fiscales que fueron invocados respecto de ejercicios anteriores, pero sin oponer como obstáculo que había precluído temporalmente el derecho a deducir esa solicitud; y (c) queda también a salvo el derecho de la Administración de condicionar la compensación solicitada para la liquidación litigiosa a la dejación sin efecto de la compensación que por los mismos créditos fiscales hubiese realizado la entidad recurrente en otros ejercicios fiscales diferentes a los aquí controvertidos.

Todo lo anterior en el bien entendido de que las cuestiones que se susciten sobre la compensación que acaba de apuntarse es materia propia del incidente de ejecución que eventualmente pueda promoverse.

Con las condiciones que recuerda la sentencia, dentro del procedimiento de liquidación la demandante tenía derecho a modificar la compensación de BINs que había realizado en la autodeclaración del Impuesto.

2º Límite de la compensación de BINs en los grupos fiscales. Las resoluciones impugnadas mantienen que existe un doble límite para el Grupo que tributa en el régimen especial de la consolidación fiscal (el del Grupo y el de las sociedades que integra). La demanda mantiene que cuando se incorporan al Grupo sociedades que previamente tenían BINs el único límite para su compensación es el del Grupo.

Existen dos normativas aplicables en los ejercicios objeto de este recurso. Los periodos 2012 a 2014, regulados por el TRLIS; y el periodo 2015, regulado por la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

En los ejercicios anteriores a 2014, la jurisprudencia resolvió la cuestión ( STS de 28 de noviembre de 2014, rec.3310/2012) que mantiene la doctrina ya existente del doble límite: ...para que tenga lugar la compensación, es necesario que se cumplan los siguientes requisitos: 1º) Que la base imponible consolidada sea positiva. Con ello se evita que la BIN pase a ser BIN del Grupo y a contarse un nuevo plazo de compensación ("rejuvenecimiento" de la BIN). 2º) Que la sociedad portadora de BIN al momento de incorporarse al Grupo aporte a la base imponible consolidada, en el ejercicio de la compensación, una base positiva cuyo importe sea equivalente al de la BIN que se quiere compensar. Con ello se evita también que se puedan adquirir sociedades en pérdidas para disminuir el beneficio tributable del Grupo...

En segundo lugar, la Ley 27/2014 mantiene el doble límite a la compensación de BINs en un grupo fiscal que tributa bajo el régimen especial de consolidación, según resulta de los artículos 66, 67.e), 26 y DA15.

En definitiva, como razona el TEAC, lo que resulta de la regulación de las BINs según impone una interpretación lógica, es que no puede otorgarse un mejor trato a las BINs producidas fuera del grupo y que van a ser objeto de compensación dentro del régimen especial, que a las que la entidad tendría derecho a aplicar de continuar tributando de forma individual.

3º El vicio procedimental que se denuncia en relación con las BINs consistiría en que el acta de disconformidad no contenía ajuste en relación con la compensación de BINs del Grupo, el Inspector Jefe acordó que se completara el expediente, ordenando al equipo inspector, por una parte, revisar determinados ajustes y, por otra, "...así como en cualesquiera otros aspectos que el Equipo de Inspección puede entender procedentes",lo que ciertamente permitía incluir el ajuste de las BINs. Tales actuaciones estarían amparadas por las previsiones del art.157.4 LGT, -Antes de dictar el acto de liquidación, el órgano competente podrá acordar la práctica de actuaciones complementarias en los términos que se fijen reglamentariamente-sin vulnerar el invocado art.188.4 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las Actuaciones y Procedimientos de Gestión o Inspección Tributaria y de Desarrollo de las Normas: El órgano competente para liquidar podrá acordar que se complete el expediente en cualquiera de sus extremos.

En cualquier caso, no se produjo indefensión alguna a la demandante que participó del procedimiento, conoció lo actuado y pudo defenderse, por lo que no pudo existir un vicio determinante de nulidad ( arts.47 y 48 LPA, y 217 LGT) .

SÉPTIMO.- En último lugar, la demanda alega sobre el ajuste a la deducción por gastos de propaganda y publicidad de proyección plurianual, relacionado con la promoción de los eventos de excepcional intereses público, Mundobasket 2014 y Milenio Fundación Reino de Granada ( artículo 27 Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo).

Entre los gastos de propaganda y publicidad relacionados con la promoción de los eventos, se encuentran los "gastos en soportes de publicidad y packaging (latas y packs)".

Mantiene la demanda que estos gastos comprenden el coste de los envases y latas, así como de las etiquetas del pack agrupador, sobre los que se ha incorporado el logo o logos relativos a cada uno de estos acontecimientos. El importe total del coste es lo que Cervezas Alhambra S.L. y San Miguel Fábricas de Cerveza y Malta, S.A tomaron como base para aplicar la deducción de la cuota del IS.

El ajuste practicado consistió en eliminar de la base de la deducción el coste de producción de los envases y latas por ser elementos que no tienen esencialmente una función publicitaria.

La cuestión fue resuelta en sentido favorable a la demanda en la STS de 20 de julio de 2021 rec. 4081/2018, corrigiendo el criterio establecido en la sentencia en que se basa la decisión del TEAC ( STS de 13 de julio de 2017, rec. 1351/2016), que concreta los gastos susceptibles de inclusión en la base de la deducción del art. 27 Ley 49/2002: ...Y hemos de contestar señalando que el cálculo expresado "se ha de realizar sobre el coste total de los envases que incorporan el logotipo de los acontecimientos como base de la deducción.»

Por lo que este motivo también se estima.

OCTAVO.- Por la estimación parcial del recurso no se imponen las costas a ninguna de las partes ( art.139.1 LJCA).

Por todo lo expuesto

PRIMERO.- El presente recurso contencioso-administrativo se dirige contra la resolución de 24 de septiembre de 2020, del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC), que desestima reclamación económico-administrativa en única instancia contra el acuerdo de liquidación de 13 de junio de 2019, dictado por la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la AEAT, por el concepto Impuesto sobre Sociedades, períodos 2012 a 2015, por importe de 11.363.584,21 euros.

SEGUNDO.- La demanda formula alegaciones en contra de las correcciones a sus autoliquidaciones, que fueron efectuadas por la liquidación y que confirma el TEAC:

1. Rectificación de las amortizaciones aplicadas por la Sociedad a determinados elementos de su mobiliario, que cede con carácter temporal para su uso en las terrazas de los bares, restaurantes y cafeterías, con la finalidad de publicitar su marca.

2. Deducibilidad de intereses de demora derivados de actas de inspección.

3. Compensación de las bases imponibles negativas (BINs) de ejercicios anteriores a la incorporación de las Sociedades al Grupo.

4. Exceso de deducciones por programas de apoyo a acontecimientos de excepcional interés público.

Por lo que solicita el dictado de sentencia en la que:

1º.- Se anule la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 24 de septiembre de 2020, por el que se desestima el recurso interpuesto por MAHOU, S.A., contra el Acto Administrativo de Liquidación Tributaria dictado por el Inspector Jefe de la Oficina de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de 13 de junio de 2019, en relación con el Acta A. 73049323, por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2012 y 2015, por un importe de 11.363.584,21 euros, intereses incluidos.

TERCERO.- La Administración demandada se opone al recurso contencioso-administrativo, alegando: (1) La demandante aplicó respecto de determinados elementos de su inmovilizado una amortización fiscal superior a la permitida por la Ley y el Reglamento; (2) No obstante la jurisprudencia ( STS de 8 de febrero de 2021, rec.3071/2019), como razonó el TEAC, no son deducibles los intereses de demora derivados de actuaciones de comprobación; (3) En el procedimiento de comprobación no es posible modificar la compensación de BINs realizada en la declaración; (4) Existe un doble límite a la compensación en grupo de BINs ( STS de 28 de noviembre de 2014, rec.3310/2012), la normativa aplicable (arts.25 y 74.2 TRLIS) no establece que el único límite a la compensación de las BINs de las entidades del Grupo en régimen de tributación individual antes de la consolidación sea la base imponible individual de la propia sociedad; (5) No existe vicio procedimental, por exceso de contenido del acta que regulariza la compensación de BINs; (6) Las alegaciones sobre la improcedencia del ajuste por exceso de deducciones por apoyo a acontecimientos de excepcional interés público han sido desestimadas por esta Sala.

Por lo que se solicita el dictado de sentencia ...por la que se desestime el recurso, confirmando íntegramente la resolución impugnada, con expresa imposición de costas a la parte recurrente.

CUARTO.- Sobre la rectificación de las amortizaciones aplicadas por sociedades del Grupo a determinados elementos de su mobiliario, que ceden con carácter temporal para su uso en las terrazas de los bares, restaurantes y cafeterías, con la finalidad de publicitar su marca.

La demandante alega que la amortización de las mesas y sillas de terrazas, que cede con carácter temporal a los establecimientos expendedores de cerveza en función de su vida útil estimada, debe llevarse a cabo en dos años, en el caso de mesas y sillas de plástico, y tres, para las mesas y sillas de aluminio. La amortización refleja la depreciación real exigida por la normativa, singularmente el art.11.1.e TRLIS, como acreditan los informes aportados (de Aimplas, SP Berner Plastic Group, y la Federación Española de Hostelería). En cambio, niega que proceda la aplicación de tablas de amortización para mobiliario interior que empleó la Inspección. Por lo que estima improcedente la corrección.

La cuestión está resuelta en la SAN, 2ª, de 7 de julio de 2021, rec. 343/2018, para otras sociedades del grupo y ejercicios 2008 y 2009, que estima la misma cuestión con igual prueba y alegaciones (FJ5); y por la sentencia 20 de diciembre de 2021, rec. 537/2018, que aplica el mismo fundamento a esta demandante para los ejercicios 2008 a 2010; por lo que en unidad de doctrina se estima el motivo.

QUINTO.- Deducibilidad de los intereses de demora derivados de actas de inspección.

En los ejercicios comprobados la demandante contabilizó gastos financieros por los intereses de demora de liquidaciones administrativas en procedimientos de comprobación tributaria, que declaró como gasto deducible en las autoliquidaciones por IS, según los arts.10.3 y 14 TRLIS.

La Administración consideró no deducibles los intereses de demora derivados de actuaciones de comprobación.

El motivo se estima, según lo resuelto por la jurisprudencia ( STS de 8 de febrero de 2021 casación 3071/2019, FJ3: ...concluimos respondiendo a la cuestión con interés casacional que, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, los intereses de demora, sean los que se exijan en la liquidación practicada en un procedimiento de comprobación, sean los devengados por la suspensión de la ejecución del acto administrativo impugnado, tienen la consideración de gasto fiscalmente deducible, atendida su naturaleza jurídica, con el alcance y límites que se han expuesto en este fundamento de derecho.

SEXTO.- Respecto de la compensación de las bases imponibles negativas (BINs) de ejercicios anteriores a la incorporación de las Sociedades al Grupo, la demanda hace varias alegaciones:

1ª En el procedimiento de comprobación se podía modificar la compensación de BINs realizada en la declaración.

Las actuaciones de comprobación e investigación incrementaron la base imponible declarada por la demandante, que entonces quiso incrementar el importe de la base imponible negativa que no fue en su totalidad compensada en la autoliquidación.

El TEAC consideró que MAHOU S.A. decidió en sus autoliquidaciones no compensar la totalidad de las bases imponibles negativas de que disponía, ejercitando una opción que no puede ser modificada con posterioridad dentro del procedimiento de comprobación. La demanda mantiene que ejerció su derecho a solicitar en el procedimiento de comprobación la aplicación de unas cantidades diferentes a las consignadas en las autoliquidaciones.

La cuestión está igualmente resuelta por la Sala en el sentido de la demanda (SAN, 2ª, de 29 de octubre de 2021, rec.1117/2017): Por otra parte, la facultad que atribuye el artículo 25 TRLIS (en relación con el artículo 10.1 del mismo texto legal) al obligado tributario de poder compensar las BINS con las rentas positivas de los períodos impositivos que concluyan en los 15 años inmediatamente sucesivos, no encuentra ninguna otra limitación temporal, ni procedimental, y si para solicitarlo se utilizó el cauce de la rectificación de la autoliquidación, será de aplicación lo dispuesto en el artículo 120.3 LGT , entre cuyos requisitos no se encuentra el que ha justificado la resolución administrativa, que, por tanto, no es conforme a derecho.

En sentido análogo se expresa la STS de 22/11/2017 (rec.cas. 2654/2016 )-, (...)

El Tribunal Supremo razona en ésta última sentencia (STS de 22 de noviembre de 2017, rec. 2654/2016, FJ6): ...impone que la regularización plasmada en la liquidación litigiosa debe conllevar para el contribuyente al que va dirigida (la entidad recurrente) todos los derechos que son inherentes a la nueva situación tributaria que para él resulta de dicha liquidación practicada como consecuencia de una actividad inspectora.

En lo que hace al alcance que debe tener la acogida de este cuarto motivo de casación, debe decirse que dicha acogida se traduce en estas consecuencias: (a) no significa reconocer a la recurrente el derecho a que se le aplique directamente la compensación que solicitó respecto de bases negativas en ejercicios anuales anteriores; (b) tan sólo se concede el distinto derecho a que la Administración tributaria, con carácter previo a realizar la liquidación resultante de la actividad inspectora, resuelva si era o no procedente la compensación que fue solicitada en relación con los concretos créditos fiscales que fueron invocados respecto de ejercicios anteriores, pero sin oponer como obstáculo que había precluído temporalmente el derecho a deducir esa solicitud; y (c) queda también a salvo el derecho de la Administración de condicionar la compensación solicitada para la liquidación litigiosa a la dejación sin efecto de la compensación que por los mismos créditos fiscales hubiese realizado la entidad recurrente en otros ejercicios fiscales diferentes a los aquí controvertidos.

Todo lo anterior en el bien entendido de que las cuestiones que se susciten sobre la compensación que acaba de apuntarse es materia propia del incidente de ejecución que eventualmente pueda promoverse.

Con las condiciones que recuerda la sentencia, dentro del procedimiento de liquidación la demandante tenía derecho a modificar la compensación de BINs que había realizado en la autodeclaración del Impuesto.

2º Límite de la compensación de BINs en los grupos fiscales. Las resoluciones impugnadas mantienen que existe un doble límite para el Grupo que tributa en el régimen especial de la consolidación fiscal (el del Grupo y el de las sociedades que integra). La demanda mantiene que cuando se incorporan al Grupo sociedades que previamente tenían BINs el único límite para su compensación es el del Grupo.

Existen dos normativas aplicables en los ejercicios objeto de este recurso. Los periodos 2012 a 2014, regulados por el TRLIS; y el periodo 2015, regulado por la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

En los ejercicios anteriores a 2014, la jurisprudencia resolvió la cuestión ( STS de 28 de noviembre de 2014, rec.3310/2012) que mantiene la doctrina ya existente del doble límite: ...para que tenga lugar la compensación, es necesario que se cumplan los siguientes requisitos: 1º) Que la base imponible consolidada sea positiva. Con ello se evita que la BIN pase a ser BIN del Grupo y a contarse un nuevo plazo de compensación ("rejuvenecimiento" de la BIN). 2º) Que la sociedad portadora de BIN al momento de incorporarse al Grupo aporte a la base imponible consolidada, en el ejercicio de la compensación, una base positiva cuyo importe sea equivalente al de la BIN que se quiere compensar. Con ello se evita también que se puedan adquirir sociedades en pérdidas para disminuir el beneficio tributable del Grupo...

En segundo lugar, la Ley 27/2014 mantiene el doble límite a la compensación de BINs en un grupo fiscal que tributa bajo el régimen especial de consolidación, según resulta de los artículos 66, 67.e), 26 y DA15.

En definitiva, como razona el TEAC, lo que resulta de la regulación de las BINs según impone una interpretación lógica, es que no puede otorgarse un mejor trato a las BINs producidas fuera del grupo y que van a ser objeto de compensación dentro del régimen especial, que a las que la entidad tendría derecho a aplicar de continuar tributando de forma individual.

3º El vicio procedimental que se denuncia en relación con las BINs consistiría en que el acta de disconformidad no contenía ajuste en relación con la compensación de BINs del Grupo, el Inspector Jefe acordó que se completara el expediente, ordenando al equipo inspector, por una parte, revisar determinados ajustes y, por otra, "...así como en cualesquiera otros aspectos que el Equipo de Inspección puede entender procedentes",lo que ciertamente permitía incluir el ajuste de las BINs. Tales actuaciones estarían amparadas por las previsiones del art.157.4 LGT, -Antes de dictar el acto de liquidación, el órgano competente podrá acordar la práctica de actuaciones complementarias en los términos que se fijen reglamentariamente-sin vulnerar el invocado art.188.4 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las Actuaciones y Procedimientos de Gestión o Inspección Tributaria y de Desarrollo de las Normas: El órgano competente para liquidar podrá acordar que se complete el expediente en cualquiera de sus extremos.

En cualquier caso, no se produjo indefensión alguna a la demandante que participó del procedimiento, conoció lo actuado y pudo defenderse, por lo que no pudo existir un vicio determinante de nulidad ( arts.47 y 48 LPA, y 217 LGT) .

SÉPTIMO.- En último lugar, la demanda alega sobre el ajuste a la deducción por gastos de propaganda y publicidad de proyección plurianual, relacionado con la promoción de los eventos de excepcional intereses público, Mundobasket 2014 y Milenio Fundación Reino de Granada ( artículo 27 Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo).

Entre los gastos de propaganda y publicidad relacionados con la promoción de los eventos, se encuentran los "gastos en soportes de publicidad y packaging (latas y packs)".

Mantiene la demanda que estos gastos comprenden el coste de los envases y latas, así como de las etiquetas del pack agrupador, sobre los que se ha incorporado el logo o logos relativos a cada uno de estos acontecimientos. El importe total del coste es lo que Cervezas Alhambra S.L. y San Miguel Fábricas de Cerveza y Malta, S.A tomaron como base para aplicar la deducción de la cuota del IS.

El ajuste practicado consistió en eliminar de la base de la deducción el coste de producción de los envases y latas por ser elementos que no tienen esencialmente una función publicitaria.

La cuestión fue resuelta en sentido favorable a la demanda en la STS de 20 de julio de 2021 rec. 4081/2018, corrigiendo el criterio establecido en la sentencia en que se basa la decisión del TEAC ( STS de 13 de julio de 2017, rec. 1351/2016), que concreta los gastos susceptibles de inclusión en la base de la deducción del art. 27 Ley 49/2002: ...Y hemos de contestar señalando que el cálculo expresado "se ha de realizar sobre el coste total de los envases que incorporan el logotipo de los acontecimientos como base de la deducción.»

Por lo que este motivo también se estima.

OCTAVO.- Por la estimación parcial del recurso no se imponen las costas a ninguna de las partes ( art.139.1 LJCA).

Por todo lo expuesto

PRIMERO.- El presente recurso contencioso-administrativo se dirige contra la resolución de 24 de septiembre de 2020, del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC), que desestima reclamación económico-administrativa en única instancia contra el acuerdo de liquidación de 13 de junio de 2019, dictado por la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la AEAT, por el concepto Impuesto sobre Sociedades, períodos 2012 a 2015, por importe de 11.363.584,21 euros.

SEGUNDO.- La demanda formula alegaciones en contra de las correcciones a sus autoliquidaciones, que fueron efectuadas por la liquidación y que confirma el TEAC:

1. Rectificación de las amortizaciones aplicadas por la Sociedad a determinados elementos de su mobiliario, que cede con carácter temporal para su uso en las terrazas de los bares, restaurantes y cafeterías, con la finalidad de publicitar su marca.

2. Deducibilidad de intereses de demora derivados de actas de inspección.

3. Compensación de las bases imponibles negativas (BINs) de ejercicios anteriores a la incorporación de las Sociedades al Grupo.

4. Exceso de deducciones por programas de apoyo a acontecimientos de excepcional interés público.

Por lo que solicita el dictado de sentencia en la que:

1º.- Se anule la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de fecha 24 de septiembre de 2020, por el que se desestima el recurso interpuesto por MAHOU, S.A., contra el Acto Administrativo de Liquidación Tributaria dictado por el Inspector Jefe de la Oficina de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes de 13 de junio de 2019, en relación con el Acta A. 73049323, por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2012 y 2015, por un importe de 11.363.584,21 euros, intereses incluidos.

TERCERO.- La Administración demandada se opone al recurso contencioso-administrativo, alegando: (1) La demandante aplicó respecto de determinados elementos de su inmovilizado una amortización fiscal superior a la permitida por la Ley y el Reglamento; (2) No obstante la jurisprudencia ( STS de 8 de febrero de 2021, rec.3071/2019), como razonó el TEAC, no son deducibles los intereses de demora derivados de actuaciones de comprobación; (3) En el procedimiento de comprobación no es posible modificar la compensación de BINs realizada en la declaración; (4) Existe un doble límite a la compensación en grupo de BINs ( STS de 28 de noviembre de 2014, rec.3310/2012), la normativa aplicable (arts.25 y 74.2 TRLIS) no establece que el único límite a la compensación de las BINs de las entidades del Grupo en régimen de tributación individual antes de la consolidación sea la base imponible individual de la propia sociedad; (5) No existe vicio procedimental, por exceso de contenido del acta que regulariza la compensación de BINs; (6) Las alegaciones sobre la improcedencia del ajuste por exceso de deducciones por apoyo a acontecimientos de excepcional interés público han sido desestimadas por esta Sala.

Por lo que se solicita el dictado de sentencia ...por la que se desestime el recurso, confirmando íntegramente la resolución impugnada, con expresa imposición de costas a la parte recurrente.

CUARTO.- Sobre la rectificación de las amortizaciones aplicadas por sociedades del Grupo a determinados elementos de su mobiliario, que ceden con carácter temporal para su uso en las terrazas de los bares, restaurantes y cafeterías, con la finalidad de publicitar su marca.

La demandante alega que la amortización de las mesas y sillas de terrazas, que cede con carácter temporal a los establecimientos expendedores de cerveza en función de su vida útil estimada, debe llevarse a cabo en dos años, en el caso de mesas y sillas de plástico, y tres, para las mesas y sillas de aluminio. La amortización refleja la depreciación real exigida por la normativa, singularmente el art.11.1.e TRLIS, como acreditan los informes aportados (de Aimplas, SP Berner Plastic Group, y la Federación Española de Hostelería). En cambio, niega que proceda la aplicación de tablas de amortización para mobiliario interior que empleó la Inspección. Por lo que estima improcedente la corrección.

La cuestión está resuelta en la SAN, 2ª, de 7 de julio de 2021, rec. 343/2018, para otras sociedades del grupo y ejercicios 2008 y 2009, que estima la misma cuestión con igual prueba y alegaciones (FJ5); y por la sentencia 20 de diciembre de 2021, rec. 537/2018, que aplica el mismo fundamento a esta demandante para los ejercicios 2008 a 2010; por lo que en unidad de doctrina se estima el motivo.

QUINTO.- Deducibilidad de los intereses de demora derivados de actas de inspección.

En los ejercicios comprobados la demandante contabilizó gastos financieros por los intereses de demora de liquidaciones administrativas en procedimientos de comprobación tributaria, que declaró como gasto deducible en las autoliquidaciones por IS, según los arts.10.3 y 14 TRLIS.

La Administración consideró no deducibles los intereses de demora derivados de actuaciones de comprobación.

El motivo se estima, según lo resuelto por la jurisprudencia ( STS de 8 de febrero de 2021 casación 3071/2019, FJ3: ...concluimos respondiendo a la cuestión con interés casacional que, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, los intereses de demora, sean los que se exijan en la liquidación practicada en un procedimiento de comprobación, sean los devengados por la suspensión de la ejecución del acto administrativo impugnado, tienen la consideración de gasto fiscalmente deducible, atendida su naturaleza jurídica, con el alcance y límites que se han expuesto en este fundamento de derecho.

SEXTO.- Respecto de la compensación de las bases imponibles negativas (BINs) de ejercicios anteriores a la incorporación de las Sociedades al Grupo, la demanda hace varias alegaciones:

1ª En el procedimiento de comprobación se podía modificar la compensación de BINs realizada en la declaración.

Las actuaciones de comprobación e investigación incrementaron la base imponible declarada por la demandante, que entonces quiso incrementar el importe de la base imponible negativa que no fue en su totalidad compensada en la autoliquidación.

El TEAC consideró que MAHOU S.A. decidió en sus autoliquidaciones no compensar la totalidad de las bases imponibles negativas de que disponía, ejercitando una opción que no puede ser modificada con posterioridad dentro del procedimiento de comprobación. La demanda mantiene que ejerció su derecho a solicitar en el procedimiento de comprobación la aplicación de unas cantidades diferentes a las consignadas en las autoliquidaciones.

La cuestión está igualmente resuelta por la Sala en el sentido de la demanda (SAN, 2ª, de 29 de octubre de 2021, rec.1117/2017): Por otra parte, la facultad que atribuye el artículo 25 TRLIS (en relación con el artículo 10.1 del mismo texto legal) al obligado tributario de poder compensar las BINS con las rentas positivas de los períodos impositivos que concluyan en los 15 años inmediatamente sucesivos, no encuentra ninguna otra limitación temporal, ni procedimental, y si para solicitarlo se utilizó el cauce de la rectificación de la autoliquidación, será de aplicación lo dispuesto en el artículo 120.3 LGT , entre cuyos requisitos no se encuentra el que ha justificado la resolución administrativa, que, por tanto, no es conforme a derecho.

En sentido análogo se expresa la STS de 22/11/2017 (rec.cas. 2654/2016 )-, (...)

El Tribunal Supremo razona en ésta última sentencia (STS de 22 de noviembre de 2017, rec. 2654/2016, FJ6): ...impone que la regularización plasmada en la liquidación litigiosa debe conllevar para el contribuyente al que va dirigida (la entidad recurrente) todos los derechos que son inherentes a la nueva situación tributaria que para él resulta de dicha liquidación practicada como consecuencia de una actividad inspectora.

En lo que hace al alcance que debe tener la acogida de este cuarto motivo de casación, debe decirse que dicha acogida se traduce en estas consecuencias: (a) no significa reconocer a la recurrente el derecho a que se le aplique directamente la compensación que solicitó respecto de bases negativas en ejercicios anuales anteriores; (b) tan sólo se concede el distinto derecho a que la Administración tributaria, con carácter previo a realizar la liquidación resultante de la actividad inspectora, resuelva si era o no procedente la compensación que fue solicitada en relación con los concretos créditos fiscales que fueron invocados respecto de ejercicios anteriores, pero sin oponer como obstáculo que había precluído temporalmente el derecho a deducir esa solicitud; y (c) queda también a salvo el derecho de la Administración de condicionar la compensación solicitada para la liquidación litigiosa a la dejación sin efecto de la compensación que por los mismos créditos fiscales hubiese realizado la entidad recurrente en otros ejercicios fiscales diferentes a los aquí controvertidos.

Todo lo anterior en el bien entendido de que las cuestiones que se susciten sobre la compensación que acaba de apuntarse es materia propia del incidente de ejecución que eventualmente pueda promoverse.

Con las condiciones que recuerda la sentencia, dentro del procedimiento de liquidación la demandante tenía derecho a modificar la compensación de BINs que había realizado en la autodeclaración del Impuesto.

2º Límite de la compensación de BINs en los grupos fiscales. Las resoluciones impugnadas mantienen que existe un doble límite para el Grupo que tributa en el régimen especial de la consolidación fiscal (el del Grupo y el de las sociedades que integra). La demanda mantiene que cuando se incorporan al Grupo sociedades que previamente tenían BINs el único límite para su compensación es el del Grupo.

Existen dos normativas aplicables en los ejercicios objeto de este recurso. Los periodos 2012 a 2014, regulados por el TRLIS; y el periodo 2015, regulado por la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

En los ejercicios anteriores a 2014, la jurisprudencia resolvió la cuestión ( STS de 28 de noviembre de 2014, rec.3310/2012) que mantiene la doctrina ya existente del doble límite: ...para que tenga lugar la compensación, es necesario que se cumplan los siguientes requisitos: 1º) Que la base imponible consolidada sea positiva. Con ello se evita que la BIN pase a ser BIN del Grupo y a contarse un nuevo plazo de compensación ("rejuvenecimiento" de la BIN). 2º) Que la sociedad portadora de BIN al momento de incorporarse al Grupo aporte a la base imponible consolidada, en el ejercicio de la compensación, una base positiva cuyo importe sea equivalente al de la BIN que se quiere compensar. Con ello se evita también que se puedan adquirir sociedades en pérdidas para disminuir el beneficio tributable del Grupo...

En segundo lugar, la Ley 27/2014 mantiene el doble límite a la compensación de BINs en un grupo fiscal que tributa bajo el régimen especial de consolidación, según resulta de los artículos 66, 67.e), 26 y DA15.

En definitiva, como razona el TEAC, lo que resulta de la regulación de las BINs según impone una interpretación lógica, es que no puede otorgarse un mejor trato a las BINs producidas fuera del grupo y que van a ser objeto de compensación dentro del régimen especial, que a las que la entidad tendría derecho a aplicar de continuar tributando de forma individual.

3º El vicio procedimental que se denuncia en relación con las BINs consistiría en que el acta de disconformidad no contenía ajuste en relación con la compensación de BINs del Grupo, el Inspector Jefe acordó que se completara el expediente, ordenando al equipo inspector, por una parte, revisar determinados ajustes y, por otra, "...así como en cualesquiera otros aspectos que el Equipo de Inspección puede entender procedentes",lo que ciertamente permitía incluir el ajuste de las BINs. Tales actuaciones estarían amparadas por las previsiones del art.157.4 LGT, -Antes de dictar el acto de liquidación, el órgano competente podrá acordar la práctica de actuaciones complementarias en los términos que se fijen reglamentariamente-sin vulnerar el invocado art.188.4 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las Actuaciones y Procedimientos de Gestión o Inspección Tributaria y de Desarrollo de las Normas: El órgano competente para liquidar podrá acordar que se complete el expediente en cualquiera de sus extremos.

En cualquier caso, no se produjo indefensión alguna a la demandante que participó del procedimiento, conoció lo actuado y pudo defenderse, por lo que no pudo existir un vicio determinante de nulidad ( arts.47 y 48 LPA, y 217 LGT) .

SÉPTIMO.- En último lugar, la demanda alega sobre el ajuste a la deducción por gastos de propaganda y publicidad de proyección plurianual, relacionado con la promoción de los eventos de excepcional intereses público, Mundobasket 2014 y Milenio Fundación Reino de Granada ( artículo 27 Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo).

Entre los gastos de propaganda y publicidad relacionados con la promoción de los eventos, se encuentran los "gastos en soportes de publicidad y packaging (latas y packs)".

Mantiene la demanda que estos gastos comprenden el coste de los envases y latas, así como de las etiquetas del pack agrupador, sobre los que se ha incorporado el logo o logos relativos a cada uno de estos acontecimientos. El importe total del coste es lo que Cervezas Alhambra S.L. y San Miguel Fábricas de Cerveza y Malta, S.A tomaron como base para aplicar la deducción de la cuota del IS.

El ajuste practicado consistió en eliminar de la base de la deducción el coste de producción de los envases y latas por ser elementos que no tienen esencialmente una función publicitaria.

La cuestión fue resuelta en sentido favorable a la demanda en la STS de 20 de julio de 2021 rec. 4081/2018, corrigiendo el criterio establecido en la sentencia en que se basa la decisión del TEAC ( STS de 13 de julio de 2017, rec. 1351/2016), que concreta los gastos susceptibles de inclusión en la base de la deducción del art. 27 Ley 49/2002: ...Y hemos de contestar señalando que el cálculo expresado "se ha de realizar sobre el coste total de los envases que incorporan el logotipo de los acontecimientos como base de la deducción.»

Por lo que este motivo también se estima.

OCTAVO.- Por la estimación parcial del recurso no se imponen las costas a ninguna de las partes ( art.139.1 LJCA).

Por todo lo expuesto