Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1001/2020, Tribunal Superior de Justicia de Castilla y Leon, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 1313/2019 de 13 de Octubre de 2020

Encabezamiento

T.S.J.CASTILLA-LEON CON/AD

VALLADOLID

SENTENCIA: 01001/2020

Equipo/usuario: MMG

C/ ANGUSTIAS S/N

N.I.G:47186 33 3 2019 0001216

Procedimiento: PO PROCEDIMIENTO ORDINARIO 0001313 /2019

De:CONSTITUCION TRES CONSTRUCCIONES Y CONTRATAS S.L.

ABOGADO: JOSE MIGUEL BLANCO BAEZA

PROCURADOR:D. DAVID GONZALEZ FORJAS

Contra: TEAR

ABOGADO: ABOGADO DEL ESTADO

PROCURADOR:

S E N T E N C I A

Ilmos. Sres. Magistrados:

Don AGUSTÍN PICÓN PALACIO

Doña MARÍA ANTONIA LALLANA DUPLÁ

Don FRANCISCO JAVIER PARDO MUÑOZ

Don FRANCISCO JAVIER ZATARAIN Y VALDEMORO

En Valladolid, a trece de octubre de dos mil veinte.

La Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Valladolid, integrada por los Magistrados expresados al margen, ha pronunciado la siguiente

SENTENCIA nº 1001

En el recurso contencioso-administrativo núm. 1313/19, interpuesto por la entidad CONSTITUCIÓN TRES CONSTRUCCIONES Y CONTRATAS, S.L., representada por el Procurador Sr. González Forjas y defendida por el Letrado don José María Blanco Baeza, contra la Resolución de 29 de noviembre de 2019 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Valladolid (reclamación económico-administrativa núm. NUM002- NUM003 acumuladas), siendo parte demandada la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por la Abogacía del Estado, sobre Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2014 (liquidación).

Ha sido ponente la Magistrada doña María Antonia Lallana Duplá, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.-La entidad Blanco Baeza, S.L. interpuso recurso contencioso-administrativo -núm.1313/2019- contra la Resolución de 29 de noviembre de 2019 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Valladolid parcialmente estimatoria de la reclamación económico-administrativa núm. NUM002 (acumulada la NUM003), en su día presentada contra la resolución dictada por la Dependencia de Gestión de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Valladolid que desestima el recurso de reposición interpuesto contra la liquidación provisional por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2014, por un importe, intereses de demora incluidos de 1.382,07euros; y contra la sanción tributaria impuesta, que el TEAR anula por falta de motivación.

SEGUNDO.-Por interpuesto y admitido el presente recurso y recibido el expediente administrativo, la parte actora dedujo la correspondiente demanda en la que solicitaba se dicte sentencia por la que estimando el recurso:

'1.- -Se anule y deje sin efecto, con las consecuencias económicoadministrativas que procedan, por contraria al Ordenamiento Jurídico, la resolución de 29 de noviembre de 2019 del Tribunal EconómicoAdministrativo Regional de Castilla y León (TEAR) por la que se estima parcialmente la reclamación nº NUM002, presentada por el contribuyente recurrente, contra la resolución de 19 de marzo de 2018 por la que se desestima el recurso de reposición relativa al Impuesto de Sociedades año 2014, declarando el derecho del contribuyente a la deducción de los gastos de la actividad.

2.- Que se admita la deducción como gasto de la actividad de la sociedad recurrente de la cantidad de 1.994,11 euros correspondiente a la derrama de la Comunidad Propietario de la vivienda arrendada en la CALLE001 NUM001 de Valladolid.

3.- Que se admita como gasto deducible la insolvencia del arrendatario en la cantidad de 3.285,80 euros.

4.- Se condene a la Administración Pública demandada a estar y pasar por esta declaración y al pago de las costas del proceso.'

TERCERO.-Una vez se tuvo por deducida la demanda, confiriéndose traslado de la misma a la parte demandada para que contestara en el término de veinte días, la Abogacía del Estado presentó oponiéndose a las pretensiones actoras solicitando la desestimación del recurso contencioso-administrativo interpuesto, con imposición de costas a la parte recurrente.

CUARTO.-Contestada la demanda se fijó la cuantía del recurso en 1.382,07 €; denegándose el recibimiento del proceso a prueba al ser innecesaria la propuesta; presentando las partes sus respectivos escritos de conclusiones; y quedando las actuaciones pendientes de señalamiento para votación y fallo, lo que se efectuó el día dos de octubre de dos mil veinte.

Fundamentos

PRIMERO.-Es objeto de este recurso la Resolución de 29 de noviembre de 2019 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Valladolid, parcialmente estimatoria de la reclamación económico-administrativa núm. NUM002 (acumulada la NUM003), en su día presentada contra la resolución dictada por la Dependencia de Gestión de la Delegación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Valladolid que desestima el recurso de reposición interpuesto contra la liquidación provisional por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2014, por un importe, intereses de demora incluidos, de 1.382,07euros; y contra la sanción tributaria impuesta, que el TEAR anula por falta de motivación.

La resolución impugnada en lo que ahora nos interesa desestimó la reclamación por entender, en esencia, que es correcta la actuación de la oficina gestora que, en el procedimiento de comprobación limitada abierto a la entidad actora, dedicada al arrendamiento de inmuebles, en relación a la autoliquidación del IS del año 2014, no ha aceptado la deducibilidad de determinados gastos. Así, en concreto, en relación a los gastos por insolvencia de arrendatario no procede la deducción de gasto por dotación a la provisión de insolvencias en el ejercicio 2014, al tratarse de un gasto no contabilizado (no figura en la casilla 279 de la autoliquidación según manifiesta la interesada en el recurso de reposición); y respecto a la derrama de la Comunidad de Propietarios de la CALLE001 nº NUM001 de importe de 1.994,00 €, no está acreditado el gasto; indica que consta en el expediente el Acta de la Junta General Extraordinaria CALLE001 nº NUM001 de fecha 24 de junio de 2014, sin firma del presidente ni del secretario en la que se hace referencia a una derrama entre propietarios sin especificar importe por piso ni forma de pago, por lo que no considera acreditado el pago de la derrama cuya deducción se pretende.

La entidad actora alega en la demanda que no se ajusta a derecho la resolución del TEAR impugnada pues en lo que atañe a la renta declarada de la vivienda de la CALLE001 NUM001 de Valladolid, se ha generado un rendimiento por arrendamiento de un importe de base imponible de 6000 € que se ha declarado y tiene derecho a la deducción entre los gastos del inmueble de la derrama de la Comunidad por importe de 1.994, 11€. Y respecto de la renta de la CALLE000 número NUM000 de Valladolid se han generado dos rendimientos por el alquiler de dos inquilinos, uno por importe de base imponible de 710 €, alquilado a Noemi; y otro por un importe de base imponible de 3.839,28 €, alquilado a Agapito; la suma de estas cantidades asciende a 10.559,28 €, declarada en el Impuesto de Sociedades del ejercicio 2014. El TEAR ha eliminado las rentas correspondientes a Noemi conforme a la sentencia aportada que exime del pago de dichas rentas a la inquilina. Considera que ha cumplido la entidad actora con la carga de acreditar la existencia del gasto, su naturaleza y su finalidad, conforme al artículo 105 de la LGT. Así, respecto a los créditos derivados de posibles insolvencias de deudores- arrendatarios se ha aportado el Decreto del Juzgado de Primera Instancia núm. 14 de Valladolid, JVD 170/2015, por el cual se da por terminado el procedimiento respecto a la deuda pendiente (por un importe de 3.285,80 €) por el inquilino Agapito de la vivienda de la CALLE000 número NUM000, interior, de Valladolid, cuyos ingresos estaban contabilizados. Respecto al acuerdo de la Comunidad de Propietarios CALLE001 número NUM001 de Valladolid que aprueba derrama para obras de la comunidad aporta con la demanda copia del Acta de la Junta General Extraordinaria de fecha 24 de junio de 2014, debidamente firmada que especifica el importe correspondiente a cada vivienda y la forma de pago. Añade, que esta actuación de la Administración en todo caso resulta contraria al principio de confianza legítima y a la doctrina de vinculación con los actos propios, al haber admitido estos mismos gastos en las liquidaciones de los años 2012,2013 y 2015 que también han sido objeto de comprobación. En resumen entiende la parte recurrente que la resolución dictada no resulta conforme a derecho al haber quedado acreditado que los elementos tributarios no admitidos constituyen gastos deducibles que deben ser estimados, por un lado la eliminación de ingresos por insolvencia de pagos (por importe de -3.285,80 €), y por otro la admisión del gasto de la derrama de la comunidad en la vivienda alquilada (por importe de 1.994,11€.). Añade que esta actuación de la Administración en todo caso resulta contraria al principio de confianza legítima y de la doctrina de la vinculación por los actos propios al admitir los mismos gastos soportados que en las liquidaciones de los años 2012,2013 y 2015 que también han sido objeto de comprobación. Por todo ello entiende que la resolución dictada no resulta conforme a derecho siendo lesiva para los derechos e intereses del actor, habiendo quedado acreditado que la cantidad consignada en la casilla de ingresos (casilla 265, importe -9.880,96 € ) fue debido a un error de transcripción y que dicho importe correspondía a los gastos de explotación del arrendamiento de bienes inmuebles propios de la recurrente, y por lo tanto concurriendo todos los requisitos para la deducibilidad de los gastos soportados por el arrendamiento de inmuebles propios deben de ser admitidos y rectificar la decisión de la AEAT de eliminar totalmente dicha cantidad.

La Abogacía del Estado se opone a la demanda y mantiene la plena conformidad a derecho de la resolución del TEAR impugnada.

SEGUNDO.-El tema debatido concierne, en primer lugar, a la carga probatoria de la deducibilidad de los gastos.

El artículo 105, sobre carga de la prueba, de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, señala que '1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo', añadiendo el artículo 106, relativo a las normas sobre medios y valoración de la prueba -en la redacción vigente aplicable al caso- que '1. En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa. 2. La ley propia de cada tributo podrá exigir requisitos formales de deducibilidad para determinadas operaciones que tengan relevancia para la cuantificación de la obligación tributaria'.

Por otro lado, el artículo 217 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, sobre carga de la prueba, establece que ' 1. Cuando, al tiempo de dictar sentencia o resolución semejante, el tribunal considerase dudosos unos hechos relevantes para la decisión, desestimará las pretensiones del actor o del reconviniente, o las del demandado o reconvenido, según corresponda a unos u otros la carga de probar los hechos que permanezcan inciertos y fundamenten las pretensiones.

2. Corresponde al actor y al demandado reconviniente la carga de probar la certeza de los hechos de los que ordinariamente se desprenda, según las normas jurídicas a ellos aplicables, el efecto jurídico correspondiente a las pretensiones de la demanda y de la reconvención. 3. Incumbe al demandado y al actor reconvenido la carga de probar los hechos que, conforme a las normas que les sean aplicables, impidan, extingan o enerven la eficacia jurídica de los hechos a que se refiere el apartado anterior...

7. Para la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio'.

Por su parte, el artículo 10.3 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aplicable por razone cronológicas, dispone que 'En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas'(en idénticos términos se expresa en el artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, vigente desde el 1 de enero de 2015 y aplicable a los períodos impositivos que se inician a partir de la expresada fecha)

Pues bien, en interpretación de tal precepto esta Sala y Sección viene sosteniendo -por todas, Sentencia de 9 de enero de 2017, recurso 91872015- lo siguiente: «Doctrina sobre la deducibilidad del gasto en el Impuesto sobre Sociedades .En cuanto al concepto mismo de gasto deducible, por necesario, la STS 12 de febrero de 2015 señala que «... en relación con los gastos deducibles, es criterio jurisprudencial reiterado el que señala que corresponde a quien pretende la deducción acreditar no sólo la existencia del gasto sino también su naturaleza y finalidad, o, lo que es lo mismo, la conexión existente entre el gasto realizado y la generación de rendimientos. La Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del impuesto sobre sociedades, en su artículo 13 , mencionaba, como 'partidas deducibles' para determinar los rendimientos netos, los 'gastos necesarios', haciendo una enumeración de los específicamente integrados en ese concepto general, exigiendo el propio precepto que esos 'gastos' deben cumplir una finalidad: la de haber servido para la obtención de los rendimientos que el artículo 3.2 expresa. Del precepto citado se desprende que la 'necesidad' del gasto es tendencial, en el sentido de que han de estar orientados o dirigidos a la 'obtención' de ingresos. Esta característica del 'gasto necesario' puede ser contemplada desde una doble perspectiva: primera, positiva, como concepción económica de obtención del beneficio, criterio que sigue el citado artículo 13, en el que gasto e ingreso están directamente relacionados, al entender el gasto como un costo de los rendimientos obtenidos. Y, segunda, negativa, como contraria a 'donativo' o 'liberalidad'; criterio mantenido en el artículo 14.1.e) de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del impuesto sobre sociedades , aquí aplicable, y doctrina jurisprudencial del Tribunal Supremo. Ambos criterios no son incompatibles, sino complementarios al contemplar la 'necesidad del gasto' desde esa doble perspectiva.

En este sentido, se puede concluir que en el concepto de 'gasto necesario' subyace una fundamentación finalística del mismo, ligada al concepto de partida deducible, y, por tanto, al de coste en la obtención de ingresos. Debe también recordarse que, aunque la Ley 43/1995 supuso un avance respecto de la ley anterior, en materia de deducibilidad de ciertos gastos, esta amplitud conceptual no da pie para suponer, al margen del texto y el espíritu de la Ley, que cualquier gasto real o supuesto sería deducible al margen de su necesidad para la obtención de los ingresos. En otras palabras, la nueva regulación será más generosa o amplia en la interpretación de lo que deba entenderse por necesidad o conexión entre ingresos y gastos, dando cabida a determinadas deducciones anteriormente vedadas, pero no excluye la exigencia de la relación causal misma y de su prueba a cargo de quien postula la deducción».

Y en cuanto a la carga probatoria, la STS de 22 de mayo de 2015, recurso: 202/2013 , declara que «... en virtud del régimen de la carga de la prueba del citado artículo 105 de la Ley General Tributaria , corresponde a quien pretende la deducción acreditar no sólo la existencia del gasto sino también su naturaleza y finalidad o, lo que es lo mismo, la conexión existente entre el gasto realizado y la generación de rendimientos pues según el indicado precepto 'tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos de los mismos', lo cual está relacionado con el actual artículo 217 de la Ley de Enjuiciamiento Civil --antiguo artículo 1214 del Código Civil --, que determina a quién le corresponde la carga de la prueba en la acreditación o afirmación de hechos o derechos...».

En definitiva, estableciendo el artículo 105 LGT que '1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo', es claro que en la disciplina del Impuesto sobre Sociedades la consideración de un gasto contabilizado como fiscalmente deducible, esto es, su condición de real, efectivo y necesario para la obtención de los ingresos que integran la base imponible, pesa sobre el sujeto pasivo, a quien corresponde, pues, la carga de acreditar suficientemente tales circunstancias, todo ello sin obviar los principios de disponibilidad y facilidad probatoria a los que, por remisión del artículo 106.1 LGT , se refiere el artículo 217.6 de la LEC , en cuya virtud, para la aplicación de las reglas de distribución de la carga de la prueba el Tribunal 'deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio», pudiendo afirmarse que la disponibilidad y facilidad probatoria relativa a la acreditación de la necesidad de un gasto han de atribuirse al obligado tributario que pretende su deducibilidad».

La aplicación al caso de autos de la doctrina expuesta comporta que proceda estimar el carácter deducible del gasto concerniente a la derrama por obras realizadas por la Comunidad de Propietarios del Edificio de la CALLE001 número NUM001 de Valladolid, ello teniendo en cuenta que el TEAR no ha admitido la deducibilidad de estos gastos por falta de acreditación y la parte actora ha presentado con la demanda copia del Acta de 24 de junio de 2014, de la Junta General Extraordinaria de la CP del edificio de la CALLE001 nº NUM001 de Valladolid, con la firma de Presidente y del Secretario, que acredita la obligación de pago, el importe y de su abono antes del final del ejercicio de 2014, sin que la parte contraria haya desvirtuado dicha prueba.

TERCERO.-Respecto a las pérdidas por deterioro de los créditos derivados de posibles insolvencias del arrendatario mantiene la parte actora su derecho a deducirse los créditos por deudas del arrendamiento de la casa de la CALLE000 número NUM000 por impagos del inquilino don Agapito por un importe de 3.285,80 €. Expone que es aplicable el artículo 13 del TRLIS que regula las ' correcciones de valor: pérdidas por deterioro del valor de los elementos patrimoniales', señalando como requisito para deducir las pérdidas que concurra alguna de las circunstancias...; constando acreditado que, en el caso debatido concurren dos circunstancias de dicha norma: que haya transcurrido el plazo de seis meses desde el vencimiento de la obligación, y que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente.

Procede estimar parcialmente esta pretensión en cuanto que el acuerdo que desestima el recurso de reposición formulado frente a la liquidación provisional ha negado esta dotación por insolvencias por falta de acreditación de los justificantes y pruebas que acrediten el gasto, en esencia, por no haber aportado el decreto o la sentencia que ordenaba el desahucio por falta de pago de la vivienda en 2014,habiéndose aportado la mera admisión de la demanda por el juzgado; y consta aportado por la demanda el decreto de 6 mayo 2015 dictado en el juicio verbal de desahucio número 170/2015 del Juzgado de 1ª Instancia nº 14 de Valladolid que acuerda la estimación de dicha demanda de desahucio, frente al arrendatario don Agapito, sin que la parte contraria se haya opuesto al alcance o a la admisión de dicha prueba documental. Y teniendo en cuenta que las razones ofrecidas por el TEAR para inadmitir este gasto por insolvencia del arrendatario concernientes a que el mismo no fue contabilizado como previene el artículo 19. 3 del TRLIS, no pueden ser tenidos en cuenta en el caso debatido, pues con esta actuación se vulnera el principio de actuación conforme a los actos propios alegado por la parte por la demanda, al constar acreditado por la documentación aportaba con la demanda que en relación al ejercicio 2012 la administración ha admitido la minoración de rentas que han sido declaradas judicialmente improcedentes, que no estaban contabilizadas; incluso en el propio ejercicio 2014 el acuerdo de liquidación ' admitió una dotación por insolvencias de 720 € por rentas impagadas que el contribuyente ni siquiera había deducido'.Teniendo en cuenta que respecto de esta minoración de rentas por insolvencia en el ejercicio 2014 la actora declaró las rentas (319,94 € mensuales) correspondientes a los meses de octubre, noviembre y diciembre que correspondía abonar a don Agapito por el alquiler del piso de la CALLE000 número NUM000, rentas no abonadas y reclamadas judicialmente (así lo indica la interesada en su escrito de alegaciones al requerimiento de documentación practicado con el inicio del procedimiento de comprobación limitada); se reconoce el gasto deducible del importe correspondiente a esos tres meses correspondiente al ejercicio 2014, no estando justificado la deducibilidad de las restantes rentas debidas correspondientes a otros años anteriores e incluso al año 2015.

Por todo ello, procede estimar parcialmente la demanda.

CUARTO.-De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139 de la LJCA, estimado parcialmente el recurso no se efectúa expresa imposición de las costas del proceso.

VISTOSlos artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

ESTIMAR PARCIALMENTEel recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador de los Tribunales don David González Forjas, actuando en nombre y representación de la entidad 'Constitución Tres Construcciones y Contratas S.L.', contra la Resolución del TEAR de Castila y León de 29 noviembre 2019, dictada en la reclamación económico administrativa número NUM002 (y la acumulada NUM003), que se anula parcialmente por su disconformidad con el ordenamiento jurídico en el exclusivo sentido de reconocer respecto a la liquidación practicada por el Impuesto de Sociedades del año 2014 el gasto deducible de 1.994,11 correspondiente a la derrama y el gasto deducible por insolvencia del arrendatario de 959,82 €; y se desestiman las restantes pretensiones de la demanda. No se efectúa expresa imposición de las costas procesales causadas.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Supremo de conformidad con lo previsto en el artículo 86 de la LJCA cuando el recurso presente interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia; mencionado recurso se preparará ante esta Sala en el plazo de treinta días siguientes a la notificación de la sentencia y en la forma señalada en el artículo 89.2 de la LJCA.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.