Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 102/2020, Tribunal Superior de Justicia de Asturias, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 230/2019 de 17 de Febrero de 2020

Encabezamiento

T.S.J.ASTURIAS CON/AD (SEC.UNICA)
OVIEDO
SENTENCIA: 00102/2020
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ASTURIAS
Sala de lo Contencioso-Administrativo
RECURSO: P.O.: 230/2019
RECURRENTE: DÑA. Cristina , D. Martin y D. Mauricio
PROCURADOR: D. Celso Rodríguez de Vera
RECURRIDO: TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DEL PRINCIPADO DE ASTURIAS
(T.E.A.R.A.)
REPRESENTANTE: Sr. Abogado del Estado
SENTENCIA
Ilmos. Sres.:
Presidente:
D. Antonio Robledo Peña
Magistrados:
Dña. María José Margareto García
D. José Manuel González Rodríguez
En Oviedo, a diecisiete de febrero de dos mil veinte.
La Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del Principado de Asturias,
compuesta por los Ilmos. Sres. Magistrados reseñados al margen, ha pronunciado la siguiente sentencia en el
recurso contencioso administrativo número 230/19, interpuesto por DÑA. Cristina , D. Martin y D. Mauricio
, representados por el Procurador D. Celso Rodríguez de Vera, actuando bajo la dirección Letrada de D. Carlos
Cañas Miralles, contra TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DEL PRINCIPADO DE ASTURIAS
(T.E.A.R.A.), representado y defendido por el Sr. Abogado del Estado. Siendo Ponente el Iltmo. Sr. Magistrado
D. JOSÉ MANUEL GONZÁLEZ RODRÍGUEZ.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el presente recurso, recibido el expediente administrativo se confirió traslado al recurrente para que formalizase la demanda, lo que efectuó en legal forma, en el que hizo una relación de Hechos, que en lo sustancial se dan por reproducidos. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que, en su día se dicte sentencia acogiendo en su integridad las pretensiones solicitadas en la demanda, y en cuya virtud se revoque la resolución recurrida, con imposición de costas a la parte contraria.



SEGUNDO.- Conferido traslado a la parte demandada para que contestase la demanda, lo hizo en tiempo y forma, alegando: Se niegan los hechos de la demanda, en cuanto se opongan, contradigan o no coincidan con lo que resulta del expediente administrativo. Expuso en Derecho lo que estimó pertinente y terminó suplicando que previos los trámites legales se dicte en su día sentencia, por la que desestimando el recurso se confirme el acto administrativo recurrido, con imposición de costas a la parte recurrente.



TERCERO.- Por Auto de 16 de OCTUBRE de 2019, se recibió el procedimiento a prueba, habiéndose practicado las propuestas por las partes y admitidas, con el resultado que obra en autos.



CUARTO.- No estimándose necesaria la celebración de vista pública, se acordó requerir a las partes para que formulasen sus conclusiones, lo que hicieron en tiempo y forma.



QUINTO.- Se señaló para la votación y fallo del presente recurso el día 13 de febrero pasado en que la misma tuvo lugar, habiéndose cumplido todos los trámites prescritos en la ley.

Fundamentos

PRIMERO.- Que por el Procurador de los Tribunales Sr. Rodríguez de Vera, en nombre y representación de Dª Cristina , D. Martin y D. Mauricio , en calidad de herederos de D. Roque , se interpuso recurso contencioso administrativo tramitado por el procedimiento ordinario, contra la resolución de fecha 1 de junio de 2018, dictada por el TEARA, la cual desestimaba la reclamación de esa misma naturaleza interpuesta frente a las liquidaciones giradas por la AEAT; Dependencia de Inspección, en relación con el IRPF, de D. Roque correspondiente al periodo impositivo 2013, y al acuerdo de la imposición de una sanción por la comisión de una infracción tipificada en el art. 191 de la Ley General Tributaria consistente en una multa de 40.322,71 euros, recurso del que dio traslado a la Administración demandada.



SEGUNDO.- Que como principales argumentos impugnatorios, sostenía la parte recurrente que la resolución impugnada no era conforme a derecho por cuanto que consideraba que el causante de los recurrentes había liquidado correctamente el impuesto litigioso y más en concreto en los aspectos de la resolución que cuestionaba en esta vía judicial. Nos referimos a los gastos derivados del arrendamiento financiero y del mantenimiento del inmueble adquirido en el piso NUM000 , de la CALLE000 , actualmente DIRECCION000 , de Oviedo, y la adquisición de un vehículo Land Rover Freelander, matrícula ....-GNN . También se impugnaba la sanción de multa impuesta, sosteniendo su extinción.

Por su parte, la Administración Pública demandada, en este caso representada a través del Sr. Abogado del Estado, contestó en tiempo y forma oponiéndose y solicitando que se dictase una sentencia desestimatoria de las pretensiones de la parte recurrente.



TERCERO.- En relación con las cuestiones aquí suscitadas esta Sala con referencia al ejercicio 2012, ha dictado la sentencia en el P.O. nº 4/2019, en la que se decía: '

TERCERO.- Que este Órgano Judicial tras valorar con detenimiento las alegaciones formuladas por las partes litigantes en este proceso, debe comenzar señalado que el problema aquí litigioso es el de la acreditación de los gastos que la parte recurrente invoca como deducibles para obtener el rendimiento neto de la actividad económica desarrollada por el recurrente, a efectos de determinar la base imponible de IRPF.

En este sentido el art. 28.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, señala que: 'El rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva.' En esta línea el art. 10.3 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aplicable ratione temporis al caso que decidimos, y para el caso de estimación directa de la base imponible, como es el caso que se decide, establece que 'En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.

En consecuencia debemos de determinar si los gastos deducibles invocados por el recurrente son realmente deducibles y están acreditados en cuanto a su existencia y a sus circunstancias. En este sentido debemos de acudir al art. 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que establece que la carga de la prueba de la existencia y circunstancia de esos gastos le corresponde a quien hace valer su derecho y los invoca, lo que nos lleva a determinar esta circunstancia en el caso que se decide.



CUARTO.- En todo caso antes de entrar en la cuestión de fondo debemos detenernos en el motivo de recurso articulado por la parte recurrente en su escrito de demanda con carácter principal y referido a la aplicación de la doctrina de los actos propios en tanto en cuanto, a su juicio, la administración demandada, en actuaciones llevadas a cabo en periodos impositivos anteriores, consideró adecuadas las autoliquidaciones realizadas en la misma forma que la ahora litigiosa. Se refería más en concreto a los periodos impositivos de 2006 y 2007.

En relación al principio de buena fe y de vinculación a los actos propios, invocado como motivo de impugnación en el escrito de demanda, esta Sala ha señalado, por todas en sus sentencias de 30 de diciembre de 2015, PO 167/2014 y 24 de septiembre de 2018, PO 811/2017 que 'por lo que se refiere a la invocada infracción de los principios de buena fe, confianza legítima y la imposibilidad de actuar contra los propios actos, el primero recogido en su aspecto objetivo en el art. 7.1 del Código Civil y en el subjetivo en el art. 1.950 del mismo texto legal y que en el ámbito administrativo recoge el art. 3.1 de la Ley 30/92, junto con el de confianza legítima como fundamento de las relaciones entre las Administraciones públicas y los administrados, tanto en un sentido como en el otro, es decir también entre los ciudadanos y las Administraciones públicas, la jurisprudencia del Tribunal Supremo también ha relacionado los mismos y así en la sentencia de 24 de noviembre de 2015, fundamento jurídico 5º, se señala que: Como declara la sentencia de este Tribunal Supremo de 5 de junio de 2001 (recurso de casación nº 4235 / 1995): '[...] tanto la doctrina del Tribunal Constitucional como la Jurisprudencia de este Tribunal considera que el principio de buena fe protege la confianza que fundadamente se puede haber depositado en el comportamiento ajeno e impone el deber de coherencia en el comportamiento propio. Lo que es tanto como decir que dicho principio implica la exigencia de un deber de comportamiento que consiste en la necesidad de observar de cara al futuro la conducta que los actos anteriores hacían prever y aceptar las consecuencias vinculantes que se desprenden de los propios actos, constituyendo un supuesto de lesión a la confianza legítima de las partes. Ahora bien, este principio no puede invocarse para crear, mantener o extender, en el ámbito del Derecho público, situaciones contrarias al ordenamiento jurídico, o cuando del acto precedente resulta una contradicción con el fin o interés tutelado por una norma jurídica que, por su naturaleza, no es susceptible de amparar una conducta discrecional por la Administración que suponga el reconocimiento de unos derechos u obligaciones que dimanen de actos propios de la misma. O, dicho en otros términos, la doctrina invocada de los 'actos propios' sin la limitación que acaba de exponerse podría introducir en el ámbito de las relaciones de Derecho público el principio de la autonomía de la voluntad como método ordenador de materias reguladas por normas de naturaleza imperativa, en las que prevalece el interés público salvaguardado por el principio de legalidad; principio que resultaría conculcado si se diera validez a una actuación de la Administración contraria al ordenamiento jurídico por el sólo hecho de que así se ha decidido por la Administración o porque responde a un precedente de ésta, lo que no ha sucedido en la cuestión examinada.

En la sentencia del Tribunal Constitucional de 21 de abril de 1988, nº 73/1988, se afirma la llamada doctrina de los actos propios o regla que decreta la inadmisibilidad de venire contra factum proprium y el principio de protección de la confianza legítima ha sido acogido igualmente por la jurisprudencia de esta Sala del Tribunal Supremo (entre otras, en las sentencias de 1 de febrero de 1990 (fº.jº. 1 º y 2º), 13 de febrero de 1992 ( fº.jº.

4 º), 17 de febrero, 5 de junio y 28 de julio de 1997 [...]'.

Por su parte, la Sentencia de esta Sala y Sección de 3 de julio de 2013, (recurso de casación nº 2511/2011), citada como infringida en el recurso de casación, señala lo siguiente sobre el principio de confianza legítima y su límite ontológico en el de legalidad: '[...] DÉCIMO.- Tampoco el deslinde aprobado vulnera, en tercer lugar, los principios de vinculación por actos propios y de confianza legítima que la recurrente liga a la circunstancia de que la Administración autorizó en su día la construcción del edificio de apartamentos sin que en ningún momento se planteara objeción alguna sobre su ubicación, a pesar que los terrenos estaban deslindados desde el año 1966.

El principio de vinculación por actos propios, surgido originariamente en el ámbito del derecho privado, significa la vinculación del autor de una declaración de voluntad al sentido objetivo de la misma y la imposibilidad de adoptar después un comportamiento contradictorio, estando la misma doctrina estrechamente ligada al principio de buena fe y de protección de la confianza legítima, positivizados en el artículo 3.1 de la LRJPA , y que ha sido acogido igualmente por la jurisprudencia del Tribunal Supremo ( SSTS de 1 de febrero de 1990; 13 de febrero y 4 de junio de 1992; 28 de julio de 1997, así como, de la Sala Primera SSTS de 13 de junio de 2000 y 21 de diciembre de 2001 y todas las en ellas citas), supone que la actuación de las Administraciones Públicas no puede ser alterada arbitrariamente.

En concreto, en la STS de esta Sala de 26 de febrero de 2001, RC 5453/1995 dijimos que 'Tanto la doctrina del Tribunal Constitucional como la Jurisprudencia de este Alto Tribunal (STS de 1 de febrero de 1999) considera que el principio de buena fe protege la confianza que fundadamente se puede haber depositado en el comportamiento ajeno e impone el deber de coherencia en el comportamiento propio. Lo que es tanto como decir que dicho principio implica la exigencia de un deber de comportamiento que consiste en la necesidad de observar de cara al futuro la conducta que los actos anteriores hacían prever y aceptar las consecuencias vinculantes que se desprenden de los propios actos, constituyendo un supuesto de lesión a la confianza legítima de las partes ' venire contra factum proprium'. Ahora bien, este principio no puede invocarse para crear, mantener o extender, en el ámbito del Derecho público, situaciones contrarias al ordenamiento jurídico, o cuando del acto precedente resulta una contradicción con el fin o interés tutelado por una norma jurídica que, por su naturaleza, no es susceptible de amparar una conducta discrecional por la Administración que suponga el reconocimiento de unos derechos y/u obligaciones que dimanen de actos propios de la misma. O, dicho en otros términos, la doctrina invocada de los 'actos propios' sin la limitación que acaba de exponerse podría introducir en el ámbito de las relaciones de Derecho público el principio de la autonomía de la voluntad como método ordenador de materias reguladas por normas de naturaleza imperativa, en las que prevalece el interés público salvaguardado por el principio de legalidad; principio que resultaría conculcado si se diera validez a una actuación de la Administración contraria al ordenamiento jurídico por el solo hecho de que así se ha decidido por la Administración o porque responde a un precedente de ésta...'.

En el caso que aquí se decide no es posible acoger este motivo impugnatorio y ello en la medida en que en los ejercicios impositivos 2006 y 2007 no se había celebrado el contrato de arrendamiento financiero en relación al inmueble litigioso que consta en autos que se celebró a través de una escritura de póliza de crédito el 21 de febrero de 2008, por tanto, en un ejercicio posterior a los que fueron comprobados por la Administración y a juicio del recurrente darían lugar al acto que generaría confianza legítima.

Lo mismo cabe señalar en relación con la afección del vehículo ya referenciado a la actividad del recurrente, ya que en el periodo impositivo aquí litigioso el mismo desarrollaba su actividad para Ibermutuamur como empleado por cuenta ajena, mientras que en los periodos ya citados lo hacía por cuenta propia.

Por tanto tampoco el motivo puede prosperar, debido a que no existe identidad de circunstancias entre esos periodos impositivos y por tanto está ausente el requisito necesario para poder aplicar la doctrina de los actos propios, a saber, que una Administración Pública debe actuar conforme a sus precedentes, precedentes que en este caso no existen a tenor de lo expuesto.



QUINTO.- Dicho lo anterior y centrados ya en la acreditación de los gastos invocados como deducibles, ciertamente la Administración no cuestiona la realidad de los mismos como tales gastos sino la afección del inmueble arrendado a la actividad profesional de médico traumatólogo que justificaría su consideración de deducibles. Y en este sentido es donde la prueba de esa afección está ausente; y es que efectivamente no existe prueba alguna de que en ese inmueble se ejerciera actividad médica alguna. Ciertamente en el mismo edificio y en otro piso el causante tenía su residencia habitual, pero eso no justifica ni acredita con la fuerza necesaria que el piso arrendado se dedicara a actividad médica. No solo el art. 105 de la LGT sino el principio de facilidad probatoria recogida en el art. 217.7 de la LEC, permitirían a los recurrentes acreditar mediante pruebas testificales de pacientes u otras personas o de facturas de material relacionado con la actividad que se dice desarrollar, esto acredita esa afección y por tanto la justificación de su carácter deducible. Se trata de una prueba cuya carga de aportación al proceso le corresponde a la parte recurrente tal y como se ha expuesto.

En consecuencia este motivo impugnatorio no puede prosperar ante esa ausencia de prueba.

La anterior conclusión ha de extenderse al vehículo referenciado puesto que como hemos explicado las circunstancias del mismo son diferentes en el periodo impositivo litigioso, sin que tampoco en relación a éste se acredite de forma suficiente la afección precisa.



SEXTO.- Ya por último y en relación a la sanción de multa el escrito de demanda invoca para sostener su extinción el artículo 41.4 de la Ley General Tributaria. Sin embargo entiende esta Sala que este precepto no es aplicable puesto que el mismo se refiere a la imposibilidad de derivar la responsabilidad por las sanciones como principio general, siendo así que en el caso que se decide no ha habido derivación de responsabilidad tributaria alguna, sino que lo que habría seria en su caso una transmisión mortis causa del patrimonio del recurrente en el que en su caso podrían incluirse las sanciones. Sin embargo, y a juicio de esta Sala ciertamente la sanción estaría extinguida porque el art. 189.1 de la Ley General Tributaria fija como causa de su extinción el fallecimiento del sujeto infractor y ello debido al principio de personalidad de la responsabilidad derivada de las infracciones administrativas. En todo caso, y además, el art. 182.3 de esa misma Ley, establece con claridad que las sanciones tributarias no se transmitirán a los herederos y legatarios de las personas físicas infractoras, que es el caso que aquí concurre.

En consecuencia sí que procede acoger este motivo impugnatorio declarando la anulación de la resolución impugnada en los particulares referidos a la extinción de la sanción.

SÉPTIMO.- Que como consecuencia de cuanto antecede es menester que se dicte una sentencia estimatoria parcial de las pretensiones instadas por la parte recurrente, anulando la resolución del TEARA impugnada en los particulares referidos a la sanción tributaria impuesta, sin que se impongan las costas devengadas en este proceso a ninguna de las partes litigantes, al no concurrir las circunstancias al efecto previstas en el artículo 139 de la vigente LJCA.

En aplicación del principio de unidad de doctrina se ha de reproducir aquí todo lo anteriormente indicado.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente aplicación,

Fallo

En atención a todo lo expuesto, la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Asturias, ha decidido: QUE DEBEMOS ESTIMAR Y ESTIMAMOS PARCIALMENTE EL RECURSO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO INTERPUESTO POR EL PROCURADOR DE LOS TRIBUNALES D. CELSO RODRÍGUEZ DE VERA, EN NOMBRE Y REPRESENTACIÓN DE DÑA. Cristina , D. Martin Y D. Mauricio , CONTRA LA RESOLUCION DE FECHA 1 DE JUNIO DE 2018, DICTADA POR TEARA, POR LA QUE SE DESESTIMABA LA RECLAMACIÓN DE ESA MISMA NATURALEZA INTERPUESTA FRENTE A LAS LIQUIDACIONES GIRADAS POR LA AEAT. DECLARANDO:
PRIMERO.- LA PARCIAL DISCONFORMIDAD A DERECHO DE LA RESOLUCION IMPUGNADA Y SU ANULACION TAMBIEN PARCIAL EN LOS PARTICULARES REFERIDOS A LA SANCION TRIBUTARIA IMPUESTA.



SEGUNDO.- DESESTIMAR EL RECURSO EN TODO LO DEMÁS.



TERCERO.- NO HACER IMPOSICIÓN DE LAS COSTAS DEVENGADAS EN ESTE PROCEDIMIENTO A NINGUNA DE LAS PARTES LITIGANTES.

Contra la presente resolución cabe interponer ante esta Sala, RECURSO DE CASACION en el término de TREINTA DIAS, para ser resuelto por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo si se denuncia la infracción de legislación estatal o por esta Sala de lo Contencioso-Administrativo de este Tribunal Superior de Justicia si lo es por legislación autonómica. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máximo y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de julio de 2016).

Así por esta nuestra Sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos, la pronunciamos, mandamos y firmamos.