Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1171/2016, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 266/2015 de 17 de Noviembre de 2016

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2015/0004820

Procedimiento Ordinario 266/2015

Demandante:RECICLAJES CACERES SRL

PROCURADOR D./Dña. JACOBO GARCIA GARCIA

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 1171

RECURSO NÚM.: 266-2015

PROCURADOR D JACOBO GARCIA GARCIA

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

Dña. Carmen Álvarez Theurer

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En la Villa de Madrid a 17 de Noviembre de 2016

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 266-2015 interpuesto por RECICLAJES CACERES SRL representado por el procurador D. JACOBO GARCIA GARCIA contra fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 19.12.2014 reclamación nº 28/15709/2012 Y 30981/2012 interpuesta por el concepto de IVA habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO:Estimándose necesario el recibimiento a prueba y una vez practicadas las mismas, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, lo que llevaron a efecto en tiempo y forma, señalándose para la votación y fallo, la audiencia del día 15-11-2016 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. José Alberto Gallego Laguna.

Fundamentos

PRIMERO:Se impugna en este recurso contencioso administrativo la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 19 de diciembre de 2014, en la que acuerda desestimar las reclamaciones económico-administrativas números 28/15709/12 y 30981/12, interpuestas contra:

1º) El acuerdo de el Jefe de la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT de fecha 19 de abril de 2012, por el que se practica liquidación tributaria derivada del acta de disconformidad (A02) nº. 72028251, en relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido de los años 2007 y 2008, por importe de 85.052,87 €, siendo la cuantía de la reclamación 15.753,88 € correspondiente a la liquidación del cuarto trimestre del año 2007. (Reclamación nº 28/15709/12)

2º) El Acuerdo de imposición de sanción de fecha 22 de octubre de 2012 dictado por el Jefe de la Oficina Técnica de la Dependencia Regional de Inspección, de la Delegación Especial de Madrid, de la AEAT, derivada de acta de conformidad A02 72028251, incoada por el Impuesto sobre el Valor Añadido, años 2007 y 2008, por importe de 79.983,81 €, siendo la cuantía de la reclamación 14.678,86 € correspondiente a la sanción del cuarto trimestre del año 2007. (Reclamación nº 28/30981/12).

SEGUNDO:La entidad recurrente solicita en su demanda que se acuerde la anulación de la resolución recurrida, por no resultar ajustada a derecho, así como también los acuerdos de liquidación y de imposición de sanción dictados por el Inspector-Jefe de la Delegación de la AEAT de Madrid que aquella confirma, por ser igualmente contrarios a Derecho.

Alega, en resumen, como fundamento de su pretensión, que la resolución impugnada, que confirma el acuerdo de liquidación del Inspector-Jefe de Madrid, se basa en considerar que la inspección ha acreditado que las facturas emitidas por D. Laureano y 'Gestiones Empresariales Babaro, SL', proveedores de palets de la recurrente, son falsas, con las consecuencias que se derivan de tal calificación de considerar no deducible el Impuesto sobre el Valor Añadido consignado en las mismas en sede de 'Reciclajes Cáceres, SL'. Esta recurrente, por el contrario, entiende que este extremo no se encuentra acreditado en el expediente instruido al efecto, pues de los propios datos incorporados al mismo no puede, de ninguna manera, llegarse a dicha conclusión, sino que por el contrario de lo instruido se deduce con claridad que tanto D. Laureano como, posteriormente, la entidad 'Gestiones Empresariales Babara, SL', que sucede al primero en la actividad de compraventa de palets, han desarrollado de forma efectiva la referida actividad y que, en consecuencia, las facturas por ellos emitidas responden al suministro efectivo de los palets que en ellas se recogen, por lo que 'Reciclajes Cáceres, SU ostenta el derecho a deducir el IVA soportado en dichas facturas. La cuestión única planteada en el expediente se reduce a un problema de prueba y sus medios. Sin que, por otra parte, la Administración tributaria pueda denegar la aportación de aquella documentación que obre en su poder que sirva para poder resolver en Derecho la cuestión planteada, pues de negarse a ello estaría conculcando el derecho de defensa de esta parte, dado que no puede obtener por otros medios de prueba los datos que resultan de la documentación en poder de la Administración.

Manifiesta que en un primer momento, desde los años 1990, D. Laureano se encuentra dado de alta en el régimen de módulos dentro del epígrafe de reciclaje de madera (cree que en el epígrafe del Impuesto de Actividades Económicas 463.1), a través del cual se dedicaba a la compraventa de palets, actividad en un primer momento la estuvo desarrollando en el local sito en el número 10 de la Carretera de Alcalá a Daganzo, en el ejercicio 2007, hasta mediados del mes de octubre, la actividad de compraventa de palets era desarrollada por D. Laureano en el local sito en el Camino del Vertedero de la Rendija. Posteriormente parece que D, Laureano constituyó una entidad mercantil denominada 'SAMOTRUIZ, SL', de la cual desconocía su existencia y con la cual nunca ha tenido relación alguna 'Reciclajes Cáceres, SL', tal y como resulta de los datos del expediente, si bien la inspección señala en su informe que esta sociedad fue sustituida posteriormente por la entidad 'Gestiones Empresariales Babaro, SL', de la que dice que es sucesora de la anterior. En el año 2007, concretamente el 17 de octubre, D. Laureano constituye una nueva sociedad denominada ''GESTIONES EMPRESARIALES BABAR°, SL', con la que pasó a desarrollar la actividad de compraventa de palets en la segunda ubicación antes indicada sita en el Camino del Vertedero de la Rendija.

Entiende que el ejercicio de la referida actividad por parte de las indicadas personas resulta acreditado porque en cuanto al domicilio de ejercicio de la actividad, en el propio expediente instruido por la inspección de los tributos consta acreditado que durante los ejercicios 2007 y 2008 en el local sito en el Camino del Vertedero de la Rendija existía una instalación regida por 0. Laureano dedicada a la comercialización de palets, la propia Inspección reconoce en el expediente instruido que Gestiones Empresariales Babara, SL, contaba con personal contratado dado de alta en la Seguridad Social (hasta 5 personas en el ejercicio 2008), D. Laureano consta como propietario (incluso a la fecha actual) de un Camión Renault, modelo s 150 11 TI, con número de matrícula G-....-UB , corno elemento de transporte con el que realizar los suministros de los palets, en la escritura de constitución de 'Gestiones Empresariales Babar°, SL', consta que D. Laureano , como desembolso de una parte del capital social, aporta determinada maquinaria cuyo destino exclusivo necesariamente es para el tratamiento y reparación de palets.

Que si solamente fuera una sociedad ficticia sin actividad alguna, dedicada en exclusiva a la emisión de facturas falsas, no se entiende la necesidad de contar con un local abierto al público con existencias del genero que comercializa, ni la contratación de personal al que se da de alta en la Seguridad Social, ni que se cuente con los elementos de transporte y la maquinaria precisa para el ejercicio de actividad alguna. A este respecto, resulta precisa la incorporación al expediente, como reiteradamente ha solicitado de la Administración tributaria en todas sus instancias, sin que en ningún momento se haya accedido a ello, de los datos fiscales referidos a D. Laureano y de Dª Carina , pues ello vendría a constituir un elemento de prueba suplementario.

Que en relación con la entidad 'GESTIONES EMPRESARIALES BABAR°, SL', ha reiterado que se desglosara la facturación que le imputan terceros, entre las distintas actividades que la misma ha ejercido en los ejercicios inspeccionados, tanto aquellas en las que se encontraba dada de alta en el Impuesto sobre Actividades Económicas, como aquellas otras por las que ha emitido facturas, aunque no estuviera dada de alta en ellas. El desglose solicitado resulta de esencial importancia para resolver en Derecho el recurso formulado, pues estando acreditado en el mismo que la sociedad ha ejercido de forma efectiva la actividad de compraventa de palets, dado que la propia Inspección de los tributos a constatado dicho ejercicio en las instalaciones sitas en el Camino de la Rendija en los ejercicios 2007 y 2008, resulta absolutamente imprescindible conocer dicho desglose para poder adoptar una resolución que se ajuste a Derecho. Que el hecho de que haya presentado o no declaraciones tributarias en relación con sus actividades (tanto las meramente nominales como aquellas otras efectivamente ejercidas), no puede perjudicar a un tercero que haya realmente contratado con ella, en el ejercicio de aquella o aquellas actividades que de forma efectiva haya llevado a cabo. El único basamento de la resolución recurrida y del acuerdo de liquidación por ella conformado es la ausencia de declaración de operaciones de compra y venta de palets por parte de Gestiones Empresariales Babara, SL, (pues, a este respecto, nada se dice en relación con D. Laureano ) y las compras imputadas por terceros a dicha sociedad, pero de este dato objetivo no puede deducirse de forma indefectible la consecuencia que la inspección imputa, pues es perfectamente posible la realización de operaciones efectivas y su falta de declaración, como de hecho ocurre en el presente caso.

Alega que sólo una parte de los contribuyentes requeridos has sido inspeccionados, y de entre estos, la mayoría han firmado en disconformidad, desmintiendo de esa forma la afirmación que hace la inspección respecto de que los otros contribuyentes han regularizado admitiendo fa falsedad de fas facturas.

Que, a tenor de la liquidación practicada, resultan cifras absolutamente incongruentes, pues, si quitamos las compras efectuadas a D. Laureano y a 'Gestiones Empresariales Babar°, SL', Reciclajes Cáceres, 51, habría vendido muchos más palets de los que resultan de sumar sus existencias iniciales y los palets comprados. En efecto, tomando en cuenta la cifra de palets existentes en el almacén de la empresa, a fecha 1 de enero de 2007, y los palets comprados en el ejercicio 2007 y en el ejercicio 2008, es decir, fa totalidad de las unidades de palets que han pasado por el almacén, y comparándola con la totalidad de las unidades que han salido del mismo almacén, como consecuencia de las operaciones de venta efectuadas por Reciclajes Cáceres, SL en esos mismos ejercicios, daría como resultado unas existencias negativas en almacén a final de cada uno de esos ejercicios, lo cual es totalmente imposible e incongruente. Esto es algo que se ha puesto de manifiesto a la inspección a lo largo de las actuaciones, sin que a este respecto se haya dado respuesta alguna ni en la resolución recurrida ni por el actuario, ni por la Oficina Técnica en el acuerdo de liquidación, todo lo cual evidencia la falta de justificación de dicha liquidación.

Respecto del acuerdo de imposición de sanción, alega que el acuerdo sancionador impugnado se limita a reproducir por entero el propio acuerdo de liquidación, para posteriormente fundamentar las razones por las que la conducta del obligado tributario es merecedora de la sanción que se le impone. Invoca la escasa motivación de fa sanción que se impone. El acuerdo sancionador confirmado por la resolución del TEAR de Madrid recurrida, de anularse la liquidación que le sirve de fundamento, debe ser anulado de igualmente por razones obvias, así como también debe serlo por falta de la adecuada motivación.

TERCERO:El Abogado del Estado, en la contestación a la demanda, sostiene, en síntesis, que en el presente caso, Gestiones Empresariales Babero SL es:

- Una sociedad unipersonal, cuyo administrador no recuerda la dirección exacta ni el nombre de los propietarios de la nave que supuestamente le prestaban para el desarrollo de su actividad y que no arrendaba ni era propietaria de un local para el desarrollo de su actividad.

- Una entidad que ha facturado según lo imputado en el modelo 347 en 2008 alrededor de cuatro millones y medio de euros apenas 3 trabajadores de alta en la seguridad social cuyo salario devengado no alcanzaba ni los 56.000 euros.

- Una entidad cuya actividad empresarial no genera gastos, ni de alquiler de la nave donde dice ejercer la actividad, ni de luz, ni combustible por los supuestos transportes realizados, ni de compra de materiales o mercaderías, etc.

- No tiene estructura empresarial, salvo una escritura de constitución.

- En sus cuentas bancarias los ingresos que se registran salen inmediatamente, por importes idénticos o muy aproximados.

- No tiene local.

- El tamaño de la nave es muy inferior a otra sociedad que ejerce la actividad de compra venta de pales, al igual que Babaro, y cuya estructura, facturando bastante menos a lo que supuestamente a facturado Babara es mucho mayor que la de Babaro.

Considera el Abogado del Estado, que la actora, a quien corresponde la prueba de su derecho a la deducción de las cuotas IVA que dice soportadas, no ha acreditado la realidad de las prestaciones por parte de Gestiones Empresariales Babara y su administrador único, Laureano , tanto por los indicios que se derivan de errores en la numeración, en la mercancía entregada, en los albaranes como de la imposibilidad recoger la mercancía en los lugares indicados y la inexistencia de proveedores. El único proveedor de Laureano y Gestiones Empresariales Babaro, que ha señalado el obligado tributario, ha negado haberles entregado alguna mercancía. No se ha acreditado que el dinero entregado mediante los pagarés y cheques indicados haya sido recibido por Laureano . Por lo que cabe concluir que las facturas emitidas por Gestiones Empresariales Babero, S.L. y por Laureano no obedecen a servicios real y efectivamente prestados.

En cuanto a la sanción, manifiesta el Abogado del Estado, que es claro que la recurrente conocía su deber de incluir en su declaración por Impuesto de Sociedades 2007 y 2008 su resultado contable real sin incluir para su deducción como gasto operaciones simuladas y no reales. Y si no lo hizo fue o por una negligencia inexcusable o, como parece más probable, por una voluntaria decisión a fin de reducir su pago a la Hacienda Pública. En consecuencia, y ante el claro significado defraudatorio que la puesta en escena que implica la emisión de las facturas simuladas, procede confirmar la sanción en su día impuesta, sanción que detalla suficientemente, con fa concreción necesaria al caso, (cfr. especialmente el extenso apartado 2 de los fundamentos, relativo a la culpabilidad, al que nos remitimos para evitar innecesarias repeticiones) los motivos que la justifican y la valoración de la conducta culpable de la recurrente, sin que se haya producido en momento alguno indefensión para la recurrente, quien ha conocido tales motivos y, por tanto, ha podido argumentar y acreditar cuanto ha considerado necesario a su derecho.

CUARTO:En el análisis de la cuestión controvertida en el presente litigio se debe partir de que en la liquidación, de 19 de abril de 2012, se pueden extraer, en resumen, los razonamientos siguientes:

'3.- Conclusión

En consecuencia, tanto la normativa legal como la doctrina reseñadas conducen a una conclusión evidente: quien ejercita el derecho a la deducción de los gastos del IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES es quien debe probar los hechos en que se fundamente aquél, circunstancia que, a juicio de esta Oficina Técnica, no ha tenido lugar en el expediente que nos ocupa en relación con los referidos gastos deducidos, respecto de las cuales la entidad no ha aportado justificación.

De lo expuesto, debe concluirse por tanto que resulta ajustada a Derecho la propuesta de liquidación del acta de Inspección, ya que ha quedado demostrado que los gastos de las facturas en las que figuran como emisores Laureano Y GESTIONES EMPRESARIALES BABARO SL, no son deducibles dado que no se corresponden con servicios real y efectivamente prestados.

4.- Contestación a las alegaciones

Respecto de la alegación Primera relativa que 'A lo largo de la Inspección y en las alegaciones anteriores al acta, se han planteado una serie de cuestiones que no han sido respondidas o lo han sido a través de generalidades o vaguedades', hay que señalar que las alegaciones presentadas con fecha 2/02/2012 en el trámite de audiencia previo a la firma del acta han sido contestadas punto por punto en el acta, rechazando todos ellos.

Una gran parte de estas cuestiones están relacionadas con los elementos de prueba que, a juicio de la reclamante, contradicen las conclusiones de la Inspección, por lo que nos remitimos a lo concluido por la Inspección, en el sentido de que frente a la prueba de la ausencia de realidad de las operaciones, la sociedad reclamante no ha probado la realidad efectiva de las mismas.

Asimismo, respecto de las cuestiones alegadas, que hacen referencia a la realidad de las compras realizadas por la sociedad reclamante, cabe remitirse a lo señalado por la Inspección, que afirma únicamente que las operaciones que nos ocupan carecen de realidad económica respecto de la sociedad y personas físicas que aparecen como proveedores.

Respecto de las restantes alegaciones, hay que señalar que sus argumentos son una reproducción de los ya empleados por el obligado tributario en las alegaciones presentadas con fecha 2/02/2012, los cuales ya han sido objeto de contestación en el acta como se ha señalado anteriormente. Por este motivo, nos remitimos a las contestaciones allí expuestas. No obstante, se realizan las siguientes consideraciones, que no hacen sino ampliar y reiterar lo ya contestado en su día:

-La inspección desarrollada acerca del obligado tributario, se refiere a los ejercicios 2007 y 2008, y todas las pruebas obtenidas por la Inspección se refieren a tales periodos. Estas peticiones relativas a posibles trabajos realizados con anterioridad por Don. Laureano , o por Gestiones Empresariales Babaro SL, en su caso se corresponderían con periodos distintos a los comprobados, y por tanto sin relación alguna con lo probado por la Inspección. Ni que decir tiene que aún en el supuesto de que con anterioridad se hubiera ejercido la actividad por parte de los emisores de las facturas reseñadas, nada viciaría lo reflejado en la regularización practicada por los ejercicios 2007 y 2008, puesto que se trata de periodos independientes, y actuaciones pasadas no convalidan actuaciones futuras. Por tanto la petición de incorporación de documentación, en primer lugar el deber de sigilo y secreto del actuario, impediría revelar información relativa a terceros que no tienen nada que ver con el obligado tributario comprobado, y en segundo lugar, por tratarse de periodos distintos a los comprobados, no aportan luz sobre los hechos tratados.

Dicho esto, es conveniente volver a recalcar, que D. Laureano , también era administrador y socio único de la sociedad Samotruiz SL que según se han expuesto, era la antecesora de Gestiones Empresariales Babaro SL, puesto que cuando dejó de recibir imputaciones, las comenzó a recibir Babaro, y que también ha sido objeto de regularización por parte de la Inspección por haber emitido presuntamente, facturación falsa o falseada, de modo que incluso los antecedentes tampoco serían favorables al obligado tributario.

En cuanto a lo dicho respecto a las instalaciones de Daganzo, la Inspección se remite a lo expuesto en los hechos, que acreditan que en las mismas nunca se ha desarrollado actividad por parte de Gestiones Empresariales Babaro SL, puesto que existía una guardería infantil desde febrero de 2001 hasta aproximadamente el año 2009 que fue cuando cesó en su actividad.

-En cuanto a las manifestaciones de que las actividades en las naves de Daganzo y el Camino de la Rendija no son coetáneas, hay que señalar que la personación de Inspección en las naves, las diligencias extendidas, las actuaciones en el Ayuntamiento, y todas las pruebas relatadas en los hechos, dejan claro que no ha existido actividad en las mismas.

Por otro lado, respecto a la configuración de las instalaciones del Camino de la Rendija, del acceso que luego está vallado, etc, decir que según se puede ver en los planos aportados, todo ello, tanto accesos, patios donde supuestamente dejaba los palés, forman parte de las instalaciones de la sociedad Transportes Ivartel. Que si se hubiera hecho uso del acceso y de los patios al ser propiedad de esta sociedad, deberían tener permiso de la misma. La inspección en el requerimiento de información realizado a esta sociedad, preguntó que si dieron permiso para utilizar acceso, patio o cualquier parte de sus instalaciones a Laureano o Carina , o a camiones para acceder a esos patios por sus instalaciones. En esta pregunta engloba todo, independientemente de posibles variaciones de vallado, etc. Si lo utilizaron, tendrían el permiso, y esta sociedad fue tajante al manifestar, que 'nunca han permitido, ni se les ha solicitado tal permiso', por lo que no es necesario insistir en cómo estaban las instalaciones y sus posibles variaciones, puesto que la respuesta es tajante, clara, y evidente. Al decir nunca, se refiere a ningún año, ni 2007, ni 2008, ni ningún periodo anterior, posterior o coetáneo. Si hubieran dado permiso en algún periodo, se hubiera especificado, pero claramente al decir nunca, no se puede entender, como lo hace el representante en las alegaciones, que no se refiere a los años comprobados.

- Respecto de las actas notariales que manifiesta el obligado tributario que aportó, hay que señalar que no dan prueba de la veracidad de su contenido, tan solo son manifestaciones realizadas por estas personas ante notario, en las cuales dicen conocer que Laureano realizaba actividad en las instalaciones mencionadas del Camino de la Rendija, y en Daganzo, y que acudieron a recoger palets o maderas a ellas, sin más apoyo o prueba que las meras manifestaciones.

Nuevamente, decir, que la Inspección, ha aportado pruebas en todos los sentidos, para dejar claro que en estas naves no se ha desarrollado la actividad que se pretende probar. Basta recordar, que el propio Laureano en una comparecencia ante la Inspección cuando se le preguntó sobre la nave del Camino de la Rendija, dijo no saber exactamente donde se encontraba, no recordar quienes eran sus propietarios, y que le permitían su uso de vez en cuando, por lo que el propio interesado fue quien aportó la mejor de las pruebas para confirmar que no ejerció la actividad pretendida. Estas manifestaciones, sin más prueba que las sustente que la propia manifestación, no invalidan todas las pruebas recabadas y expuestas por la Inspección.

-Según ha expuesto en los fundamentos jurídicos, todas las normas reseñadas conducen a una conclusión evidente: quien ejercita el derecho a la deducción es el que debe probar los hechos en que se fundamente aquél. En el presente caso, teniendo en cuenta que la deducción está condicionada a la existencia de entrega de bienes y prestaciones de servicios, si el sujeto pasivo no prueba estas circunstancias no puede ejercitar tal derecho, sin que la administración tributaria tenga que soportar la carga de la prueba. A ésta le corresponde valorar las pruebas presentadas de conformidad con lo que disponen el Código Civil y la Ley de Enjuiciamiento Civil, pero no tiene que proceder a la prueba negativa de no haberse realizado una determinada entrega o no haberse recibido un determinado servicio.

El Tribunal Económico Administrativo Central en distintas resoluciones se ha pronunciado sobre la prueba de la efectividad de las prestaciones para admitir la deducibilidad de facturas recibidas:

(...)

En resumen, hay que señalar que la regularización practicada por la Inspección no ha venido dada por la existencia de alguna de las circunstancias a que se refieren las alegaciones, sino por el conjunto de elementos de prueba obtenidos por la Inspección. Por tanto, las alegaciones, carecen de fundamento para rebatir la cuestión planteada, a la vista de todo lo argumentado en los Fundamentos de Derecho anteriores, y debemos declarar conforme a Derecho la regularización practicada por la Inspección.'.

QUINTO:Para resolver la cuestión debatida hay que partir de lo dispuesto en la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, que considera deducibles las cuotas soportadas en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de operaciones sujetas y no exentas (arts. 92 y 94), siendo imprescindible para ejercitar el derecho a la deducción estar en posesión del documento justificativo, que consiste en la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio (art. 97.Uno.1º de dicho texto legal). Además, es preciso tener en cuenta que conforme al art. 95. Uno. los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional y que, tal como determina su apartado Dos no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:

'1.º Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.

2.º Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.

3.º Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.

4.º Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.

5.º Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.'

El artículo 17 de la Sexta Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977 , en materia de armonización de las legislaciones de los Estados Miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios --Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme--, se refiere al nacimiento y alcance del derecho a deducir, estableciendo en su apartado segundo que'en la medida en que los bienes y servicios se utilicen para las necesidades de sus propias operaciones gravadas, el sujeto pasivo estará autorizado para deducir de las cuotas impositivas por él devengadas: a) las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido, devengadas o ingresadas, por los bienes que le sean o le hayan de ser entregados y por los servicios que le sean o le hayan de ser prestados por otro sujeto pasivo'.

El apartado 6 establece que'antes de cuatro años, contados a partir de la fecha de la entrada en vigor de la presente Directiva, el Consejo determinará, a propuesta de la Comisión y por unanimidad, los gastos que no conlleven el derecho a la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido. Del derecho de deducción se excluirán en todo caso los gastos que no tengan un carácter estrictamente profesional, tales como los de lujo, recreo o representación. Hasta la entrada en vigor de las normas del apartado anterior, los Estados miembros podrán mantener todas las exclusiones previstas por su legislación nacional en el momento de la entrada en vigor de la presente Directiva'.Y el siguiente apartado dispone que'sin perjuicio de la reserva prevista en el artículo 29, cada Estado miembro estará facultado, por razones coyunturales, para excluir total o parcialmente del régimen de deducciones algunos o todos los bienes de inversión u otros bienes (...)'.

Por su parte, el artículo 168 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006 , relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido, tiene un comienzo idéntico al del artículo 17 de la Sexta Directiva 77/388/CEE :'En la medida en que los bienes y los servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas, el sujeto pasivo tendrá derecho, en el Estado miembro en el que realice estas operaciones, a deducir del importe del impuesto del que es deudor los siguientes importes...'

Esta Sección ha declarado al respecto, de manera reiterada, que recae sobre el contribuyente la carga de probar el carácter deducible de los importes de IVA soportados y de los gastos declarados, tesis que confirma la jurisprudencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de la que es exponente la sentencia de 21 de junio de 2007 al proclamar:'... con arreglo al antiguo art. 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (actual art. 105.1 de la Ley General Tributaria de 2003 ) cada parte tiene que probar las circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de la cuantificación obligatoria, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, ..., no debiéndose olvidar que en el presente caso se pretendió por la parte actora que se apreciase la deducibilidad del gasto controvertido, por lo que a ella le incumbía la carga de acreditar que reunía los requisitos legales.'

En definitiva, aparte de los requisitos contables y los relativos a la emisión y contenido de las facturas, el carácter deducible de un gasto y de los importes de IVA soportados, viene determinado por la efectiva adquisición del bien o realización del servicio o actividad que motiva el pago, exigencia indispensable para poder afirmar que los bienes y servicios adquiridos se utilizan en la realización de operaciones sujetas al impuesto y no exentas, y la afectación de los bienes y servicios adquiridos a la actividad empresarial o profesional del que pretende deducirse las cuotas soportadas en su adquisición. Por tanto, la existencia de factura es necesaria, pero insuficiente por sí sola para acreditar el carácter deducible de las cuotas.

Por otro lado, el artículo 105 LGT , dispone que tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos que normalmente le son constitutivos, carga que se entiende cumplida si se designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la administración tributaria, según el párrafo segundo del citado precepto.

En relación con la carga de la prueba la STS de la Sala Tercera de 22 de enero de 2000 señaló que compete en todo caso a cada parte la carga de probar sus pretensiones. En efecto, según la sentencia citada, la carga de la prueba es un concepto no demasiado bien dibujado en el proceso contencioso, que debe remitirse a lo previsto en los artículos 1.214 y siguientes del Código Civil . La importancia del expediente administrativo en nuestra jurisdicción explica la falta de relevancia de este tema. La carga de la prueba cobra relevancia sólo cuando hay falta o ausencia de prueba de hechos relevantes.

Por su parte, la STS de 28 de abril de 2001 determina que si la Administración tributaria, por medio de los procedimientos específicos que para ello la legitiman, y particularmente el procedimiento de las actuaciones de comprobación e investigación inspectoras, ha formado prueba de los hechos normalmente constitutivos del nacimiento de la obligación tributaria, la carga probatoria que se deriva del artículo 105 de la LGT se desplaza hacia quien aspira a acreditar que tales hechos son reveladores de otra relación distinta, cualesquiera sean las consecuencias tributarias que se deriven.

De ahí que según el artículo 105 de la LGT :'tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos del mismo'; y según dispone el artículo 106 de la misma Ley 'en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de pruebas se contienen en el CC y en la Ley de Enjuiciamiento Civil, salvo lo que se establece en los artículos siguientes', añadiendo el artículo 108.2 de la referida Ley que'para que las presunciones no establecidas por la Ley sean admisibles como medio de prueba es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano'. De esta forma, la valoración de la fuerza probatoria de un documento privado debe llevarse al amparo de lo que dispone el artículo 1227 CC para que pueda estimarse plenamente ajustada a derecho en el procedimiento tributario; y, desde luego, la inactividad de la parte recurrente en cuanto a acreditar los hechos que son cuestionados en el procedimiento, sólo a ella puede perjudicar con arreglo a la doctrina contenida en la Sentencia del Tribunal Constitucional 3/1984, de 20 de enero .

Debiendo precisar que el art. 97 de la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido , que establece lo siguiente:'Los documentos anteriores que no cumplan todos y cada uno de los requisitos establecidos legal y reglamentariamente no justificarán el derecho a la deducción, salvo que se produzca la correspondiente rectificación de los mismos. El derecho a la deducción de las cuotas cuyo ejercicio se justifique mediante un documento rectificativo sólo podrá efectuarse en el período impositivo en el que el empresario o profesional reciba dicho documento o en los siguientes, siempre que no haya transcurrido el plazo al que hace referencia el artículo 100 de esta Ley , sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado dos del artículo 114 de la misma' . Por tanto, los requisitos formales para la procedencia de la deducción del IVA soportado, determina que los documentos a los que se refiere, entre los que se encuentran las facturas, únicamente justificarán el derecho a la deducción cuando se ajusten a lo dispuesto en la propia Ley 37/1992 y en las normas reglamentarias dictadas en su desarrollo, entre las que se encuentra el Real Decreto citado, como se aprecia en el art. 1 del mismo, en relación con el art. 164 de la Ley 37/1992 .

La sentencia del Tribunal Supremo de 22 de noviembre de 2012 , analizando un supuesto de aplicación de la redacción anterior del citado art. 97.2 de la Ley 37/1992 , señala que'La respuesta que se ha de dar a la controversia aquí planteada debe partir necesariamente de la jurisprudencia que esta Sala viene manteniendo de forma constante, que recoge igualmente la jurisprudencia del Tribunal de Justicia Europeo en relación con el cumplimiento de los requisitos formales para la deducción del IVA y su conjugación con el principio de neutralidad del impuesto. Y en este sentido hemos reiterado que «el principio de neutralidad fiscal exige que se conceda la deducción de la cuota soportada si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales ( Sentencias de 27 de septiembre de 2007 (TJCE 2007, 244) , Collée ( C-146/05 , apartado 31 ) y de 8 de mayo de 2008 (TJCE 2008, 105) , Ecotrade (asuntos acumulados C-95/07 y 96/07, apartados 62 y 63)» [véanse entre otras las Sentencias de 1 de diciembre de 2011 (RJ 2012, 3577) (rec. cas. núm. 786/2009 ), FD Tercero ; de 26 de enero de 2012 (RJ 2012, 3205) (rec. cas. para la unif. de doctrina núms. 300/2009 y 1560/2010 (RJ 2012, 3211) ), FFDD Cuarto y Tercero, respectivamente]; y de 26 de abril de 2012 (RJ 2012, 6284) ((rec. cas. para la unif. de doctrina, núm. 149/2010), FD Quinto.

Del mismo modo hemos mantenido que «todas las obligaciones formales en el marco del impuesto sobre el valor añadido están pensadas para facilitar la correcta aplicación de tal tributo, de cuyo mecanismo forma parte indisociable aquel derecho. Una aplicación desproporcionada de esas exigencias adjetivas podría hacer quebrar el objetivo básico al que sirve el reconocimiento del derecho a deducir, que no es otro que el de garantizar la plena neutralidad del impuesto sobre el valor añadido, clave de bóveda que sujeta la configuración de este tributo, según ha reiterado el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (sentencias de 14 de febrero de 1985 , Rompelman (268/83, apartado 19), 21 de septiembre de 1988 (TJCE 1989, 31) , Comisión/Francia (50/87 , apartado 15), 15 de enero de 1998 (TJCE 1998, 1) , Ghent Coal Terminal ( C-37/96 , apartado 15), 21 de marzo de 2000 (TJCE 2000, 47) , Gabalfrisa y otros (asuntos acumulados C- 110/98 a C-147/98 , apartado 44) y 25 de octubre de 2001 (TJCE 2001, 296) , Comisión/Italia ( C- 78/00 , apartado 30)» [ Sentencias de 10 de mayo de 2010 (RJ 2010, 4941) , cit., FFDD Cuarto y Tercero, respectivamente; de 24 de marzo de 2011 ( RJ 2011, 2544) , cit., FD Quinto ; de 9 de mayo de 2011 , cit., FD Quinto ; de 3 de junio de 2011 , cit., FD Segundo ; de 18 de julio de 2011 ( RJ 2011, 6636) , cit., FD Tercero ; de 1 de diciembre de 2011 (RJ 2012, 3577) , cit., FD Tercero ; y de 26 de enero de 2012 (RJ 2012, 3211) , cit., FFDD Cuarto y Tercero respectivamente].'

En el presente caso no cabe considerar que se ha producido una aplicación desproporcionada de los requisitos formales.

Pues bien, frente a las alegaciones de la recurrente se debe precisar que como se argumenta en la liquidación, que se encuentra amplia y detalladamente motivada, para valorar que no se ha justificado la efectiva entrega de bienes o prestación de los servicios objeto de las facturas, se han tenido en cuenta un conjunto de hechos e indicios, que cuando se ponen en relación todos ellos, se puede llegar a la conclusión de que no ha resultado acreditado por la recurrente que la entrega de bienes o servicios objeto de las facturas fueran efectivamente prestados por los emisores de esas facturas.

Se debe precisar en relación con las manifestaciones de la demanda sobre el lugar de entrega de los palets, que en la liquidación se expresa que'-Respecto a la nave sita en la carretera de Loeches en el camino de la rendija, según se puede observar en las fotografías incorporadas al expediente, se trata de una nave de unos 50m2 con salida exclusivamente a la carretera sin que tenga acceso al patio indicado donde según el compareciente se cargaban y almacenaban los palés .A este respecto se solicitó información a TRANSPORTES IVARTEL SL NIF B81232258,empresa localizada en los patios numerados, por donde el obligado tributario pasaba y recogía los palés almacenados allí , así en diligencia extendida a TRANSPORTES IVARTEL con fecha 14/11/2011 se recoge '...se le muestra un plano de sus instalaciones preguntándole si han permitido almacenar palés en el patio indicado con nº 3 a personal distinto del de su empresa a lo que contesta que nunca .Igualmente se le pregunta si han permitido o autorizado el acceso a camiones a través del patio nº2 para acceder al patio nº 3 a lo que manifiesta que nunca se ha permitido ni se ha solicitado ningún permiso. Manifiesta que en la nave indicada con nº 1 esporádicamente sí había una persona que arreglaba algún palé a muy pequeña escala'.

-En relación a la nave y patio sitos en el nº 10 de la carretera de Alcalá -Daganzo, con fecha 14/11/2011 se persona la Inspección extendiendo diligencia donde consta' Que los actuarios se personaron en el lugar arriba indicado de acuerdo con la diligencia de 18 de octubre de 2010 donde se hacía constar 'que se aportan dos imágenes sacadas de google y que se corresponden con una nave y patio sitos en el Nº 10 de la Carretera Alcalá-Daganzo, se numera la nave con el Nº 1 y el patio con el Nº 2, manifestando que los palés se guardaban en la nave y patio con números 1 y 2'. Los actuarios personados comprueban que la nave es una escuela infantil llamada LAS NUBES y el patio es el patio de dicha escuela. Igualmente se comprueba que dicha nave está en alquiler y consta un número de teléfono.

Los actuarios personados preguntan por las instalaciones indicadas en el apartado primero, a una ferretería sita en el Nº 6 de esa misma carretera y colindante con las instalaciones mencionadas, indicándoles el titular que la escuela infantil estuvo funcionando durante mucho tiempo y que cerró hacia aproximadamente dos años por la crisis y desde entonces se alquila. Así mismo indica que la escuela abarcaba toda la nave y patio trasero de recreo, comprendiendo los números 8 y 10 de dicha carretera.

En este sentido los actuarios comprueban que el único acceso al patio trasero (distinto de por la propia escuela) es por una entrada privada, perteneciente a la ferretería, dicha entrada conduce a un aparcamiento que según consta en el cartel es para uso exclusivo de los clientes de la ferretería.

Finalmente los actuarios se pasaron por el Ayuntamiento de Daganzo donde les informan que desde hacía muchos años esa nave era una escuela infantil para la que se concedió la licencia correspondiente, sin que se ejerciera allí otra actividad diferente.

En conclusión de todo lo expuesto anteriormente resulta que es imposible que la mercancía detallada en las facturas emitidas por Laureano Y GESTIONES EMPRESARIALES BABARO sea recogida en los lugares indicados.'

De los referidos argumentos se desprende que queda debidamente justificado por la Administración que no se pudo producir la entrega de los bienes objeto de las facturas en los lugares señalados por la recurrente, sin que la demandante aporte prueba alguna de las manifestaciones que hace en la demanda sobre el pretendido lugar de entrega de la mercancía.

A estos efectos, como se ha dicho, no basta la simple aportación de las facturas y su contabilización, siendo la recurrente la que dispone de los medios de prueba para justificar la entrega de bienes o prestación de los servicios.

Todas las indicadas circunstancias, que son pormenorizadamente descritas en la liquidación, resumidas por el Abogado del Estado en la contestación a la demanda y parcialmente reproducidas en esta sentencia, determinan el cumplimiento de los requisitos fijados por las normas citadas interpretados de acuerdo con la doctrina del Tribunal Supremo para que la presunción a la que llega la Administración deba considerarse conforme a Derecho.

También se puede mencionar que es deber de todo empresario documentar y justificar la entrega de bienes o prestación de los servicios y a requerimiento de la inspección, indicar quién se los entregó o prestó, cómo, cuándo y qué medios utilizó para ello, en la medida en que la facturación que recibe es utilizada como IVA soportado deducible, debiendo tener en cuenta que la Administración Tributaria es un tercero en la relación que une al que entrega los bienes o presta los servicios con el que los recibe, por lo que para que tenga efectos frente a terceros como lo es la Administración Tributaria, a los efectos de la pretendida deducibilidad de las cuotas soportadas del IVA, es necesario justificar la efectiva entrega de bienes o prestación de los servicios, que los mismos guardan relación con la actividad, y que han sido entregados o prestados efectivamente por los emisores de las facturas, prueba, que, como se ha dicho, recae sobre la recurrente, que es la que pretende la deducibilidad de los importes de IVA soportados.

Tampoco puede considerarse probada la efectiva entrega de los palets objeto de las facturas por los medios de pago utilizados, como se argumenta por la Administración, cuyos razonamientos, a estos efectos se tienen por reproducidos.

Sobre las manifestaciones de la recurrente en relación con las manifestaciones ante notario efectuadas por trabajadores y ex trabajadores, ha de puntualizarse que como se razona por la Administración constituyen únicamente manifestaciones de las personas que las hacen pero no hacen prueba de la realizad de lo manifestado, conforme a lo dispuesto en 1218 del Código Civil. De la misma manera, las alegaciones de la recurrente sobre la existencia de maquinaria o trabajadores no desvirtúan las conclusiones a que se llega en la liquidación, teniendo en cuenta la concretas circunstancias que sobre esos concretos elementos materiales y humanos se valoran en la liquidación, y particularmente la sobre la desproporción entre los trabajadores y el volumen facturado, como se razona detalladamente por la Administración, que tiene en cuenta todas las concretas circunstancias que concurren para llegar a la conclusión de que no queda justificada la entrega de los pales objeto de las facturas cuya deducibilidad pretende la recurrente.

En cuanto a la titularidad de D. Laureano de un camión, a que alude en la demanda, en nada justifica que se empleara para la entrega de los palets objeto de las facturas, teniendo en cuenta el resto de los elementos valorados por la Administración y los manifestados por la recurrente.

Debiendo añadirse que contrariamente a lo manifestado por la recurrente en su escrito de conclusiones, la contestación que efectúa la Administración a la prueba solicitada, resulta los suficientemente precisa y no genérica en cuanto a justificación de la cifra de ventas imputadas por terceros a la entidad Gestiones Empresariales Babaro, S.L. , en cuanto precisa que la citada entidad no tiene imputaciones de gastos según el modelo 347 en el año 2007 y en el año 2008 precisa que los gastos imputados corresponden a una empresa de automóviles y a una empresa telefónica, por lo que contesta debidamente a la prueba admitida ya que añade que no existe indicio alguno de que haya podido adquirir material alguno, ni mercaderías como palets, por los que posteriormente haya realizado ventas o prestado servicios.

Por ello no puede considerarse que se haya vulnerado el derecho de defensa a que se refiere la recurrente en el escrito de conclusiones

De otro lado, frente a las alegaciones de la recurrente referidas a las actuaciones seguidas respecto de otros contribuyentes, que amplia en el escrito de conclusiones, se debe señalar que 99.4 de la Ley General Tributaria no permite que sean aportados al expediente los documentos que afecten a terceros o a la intimidad de otras personas, pues determina dicho precepto que'El obligado que sea parte en una actuación o procedimiento tributario podrá obtener a su costa copia de los documentos que figuren en el expediente, salvo que afecten a intereses de terceros o a la intimidad de otras personas o que así lo disponga la normativa vigente.'. Pero es que tal falta de incorporación al expediente administrativo de las actuaciones seguidas respecto de otros obligados tributarios no ha generado indefensión al contribuyente en el presente recurso, pues, como se ha dicho, es la recurrente la que debe probar que reúne los requisitos legalmente previstos para la procedencia de la deducibilidad de las cuotas de IVA que pretende, por lo que la falta de aportación de dichos documentos no limita su derecho a presentar los medios de prueba que hubiera estimado oportuno a efectos de probar la efectiva entrega de bienes o prestación de servicios objeto de las facturas.

En consecuencia deben desestimarse igualmente las alegaciones que la recurrente formula en el escrito de conclusiones

Por todo lo expresado, procede la desestimación de las pretensiones de la demanda, debiendo declarar conforme a Derecho la resolución recurrida.

SEXTO:En cuanto a la sanción impuesta, en el acuerdo sancionador, de 22 de octubre de 2012, se argumenta, en resumen, lo siguiente:'A la vista de la propuesta formulada por el instructor del procedimiento, y de los hechos que se deducen del expediente, hay que señalar que la conducta del interesado debe ser considerada como culpable en todo caso ya que se dedujo improcedentemente las cuotas de IVA correspondientes a las facturas falsas recibidas de D. Laureano y de la entidad GESTIONES EMPRESARIALES BABARO, ya que reflejan una prestación de servicios que en realidad no se ha prestado por los emisores de las mismas, según se desprende de los hechos expuestos en el apartado TERCERO 2 del presente acuerdo.

En consecuencia, se estima que la conducta del obligado fue voluntaria, en el sentido de que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, en función de las circunstancias concurrentes, por lo que se aprecia el concurso de dolo, culpa, o cuando menos negligencia, a efectos de lo dispuesto en el artículo 183.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre .

Procede ahora para determinar la sancionabilidad de esta conducta, una valoración tendente a comprobar la concurrencia del elemento subjetivo de la culpabilidad, en este sentido el artículo 183.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre establece: 'Son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas o sancionadas como tales en esta u otro ley'

Actúa culpablemente quien omite la diligencia debida. Por ello, concurre la culpa o imprudencia en quien realiza un hecho típicamente antijurídico, no intencionadamente, sino a causa de haber infringido el deber de cuidado que personalmente le era exigible.

En el caso de la culpa no se requiere una voluntad manifiesta y directa de infringir la norma.

En el presente caso, se considera que el obligado tributario conocía la normativa vigente, entre otras, la obligación de presentar declaraciones completas y veraces y cumplir las obligaciones formales y de ingresar las cuotas resultantes de dichas declaraciones, como se aprecia por el hecho de que haya presentado declaraciones-liquidaciones por este Impuesto. Además su condición de empresario dado de alta en el epígrafe 622 ('Comercio al por mayor de otros productos de recuperación') del Impuesto sobre Actividades Económicas y que opera en el tráfico mercantil le obliga a conocer sus obligaciones y deberes para con la Hacienda Pública. Sin embargo el obligado tributario presentó autoliquidaciones por el Impuesto sobre el Valor Añadido en relación a los períodos comprobados incluyendo cuotas de IVA soportado que no se corresponden con operaciones reales, ya que provienen de facturas falsas.

Por tanto, debe estimarse que la conducta del interesado fue voluntaria, no pudiendo apreciar buena fe en su proceder en orden al cumplimiento de sus obligaciones fiscales.

No apreciándose la concurrencia de ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad previstas en el artículo 179.2 y 3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre , se estima que procede la imposición de sanción.'

Pues bien, las expresiones contenidas en dichos párrafos, que se refieren propiamente a la culpabilidad de la conducta del sujeto sancionado, debe considerarse que contienen la motivación suficiente a los efectos de valorar la culpabilidad del sujeto pasivo, ya que no constituyen una simple manifestación genérica, sino que expresan la necesaria concreción e individualización en este concreto caso, concretando en qué consistió la intencionalidad de su conducta, teniendo en cuenta que se relata una descripción del hecho que dio lugar a la regularización practicada y se conecta el hecho descrito con la intencionalidad de la conducta, de tal manera que consta en dicho acuerdo el necesario nexo entre la intencionalidad y el hecho, conteniendo las referidas expresiones la valoración de la voluntariedad o intencionalidad del sujeto pasivo a efectos de valorar la culpabilidad.

La presunción de inocencia del contribuyente, queda desvirtuada en el presente caso por la motivación de la culpabilidad, que queda debidamente acreditada no sólo por la descripción de la conducta, sino por la valoración de la misma que se hace en el acuerdo sancionador, aunque sea a título de negligencia, no concurriendo interpretación razonable de la norma, como causa de exclusión de la culpabilidad, no pudiendo considerarse que exista una interpretación razonable en relación con la actuación de la recurrente y las normas aplicables

Por tanto, se debe concluir que los argumentos del acuerdo sancionador cumplen lo dispuesto en el art. 33.2 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero , de derechos y Garantías de los Contribuyentes y art. 35 del Real Decreto 1930/1998, de 11 de septiembre de Régimen Sancionador Tributario y posteriormente en el art. 211.3 de la Ley General Tributaria y art. 24 del Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre , por el que se aprueba el Reglamento general del régimen sancionador tributario. Siguiendo el criterio mantenido por el Tribunal Supremo pudiendo citarse la sentencia de 15 de enero de 2009 que expresa:'...como señalamos en el fundamento de derecho Sexto de la Sentencia de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), «es evidente que en aquellos casos en los que, como el presente, la Administración tributaria no motiva mínimamente los hechos o circunstancias de los que deduce que el obligado tributario ha actuado culpablemente, confirmar la sanción porque este último no ha explicitado en qué interpretación alternativa y razonable ha fundado su comportamiento, equivale, simple y llanamente, a invertir la carga de la prueba, soslayando, de este modo, las exigencias del principio de presunción de inocencia, en virtud del cual, «la carga de la prueba corresponda a quien acusa, sin que nadie esté obligado a probar su propia inocencia» [ SSTC 76/1990, de 26 de abril , FJ B); 14/1997, de 28 de enero, FJ 5 ; 169/1998, de 21 de julio, FJ 2 ; 237/2002, de 9 de diciembre, FJ 3 ; y 129/2003, de 30 de junio , FJ 8], de manera que «no es el interesado quien ha de probar la falta de culpabilidad, sino que ha de ser la Administración sancionadora la que demuestre la ausencia de diligencia» [ Sentencia de 5 de noviembre de 1998 (rec. cas. núm. 4971/1992 ), FD Segundo]. En efecto, ya dijimos en la Sentencia de 10 de julio de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 306/2002 ) que «en el enjuiciamiento de las infracciones es al órgano sancionador a quien corresponde acreditar la concurrencia de los elementos constitutivos de la infracción, en este caso de la culpabilidad», de manera que «no es la recurrente quien ha de acreditar la razonabilidad de su posición, sino que es el órgano sancionador quien debe expresar las motivaciones por las cuales la tesis del infractor es 'claramente' rechazable» (FJ Segundo). Y es que sólo cuando la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, procede exigir al acusado que pruebe la existencia de una causa excluyente de la responsabilidad, como es el caso de la que establecía el art. 77.4.d) LGT («cuando el contribuyente haya presentado una declaración veraz y completa y haya practicado, en su caso, la correspondiente autoliquidación, amparándose en una interpretación razonable de la norma»), que, con otras palabras pero con idéntico alcance, se recoge ahora en el art. 179.2 d) de la Ley 58/2003 («cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma»).'

Por tanto no puede considerarse que se haya determinado la responsabilidad de forma objetiva, sino atendiendo a la intencionalidad aunque sea a título de simple negligencia, de la conducta de la recurrente, encontrándose dicha conducta debidamente tipificada, y en los acuerdos sancionadores se concretan los preceptos de la Ley General Tributaria donde se tipifica la sanción impuesta y se motiva de forma adecuada sobre la culpabilidad en la conducta del sujeto infractor y se describe con absoluta claridad y precisión la conducta tipificada como infracción.

Por tanto, quedan debidamente probados tanto el elemento objetivo de la sanción como el elemento subjetivo necesarios para la imposición de la misma, teniendo en cuenta que se describe la conducta que fue objeto de regularización que concluyó con la liquidación, que también es objeto del presente recurso. Por lo que deben ser desestimadas las alegaciones de la recurrente sobre la sanción.

Hay que precisar que la recurrente no acredita en forma alguna que se tratase de un error y menos aún que fuera invencible, por lo que era procedente la sanción impuesta.

Por ello tampoco se produce vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva, que se satisface con el acceso al presente proceso y a la presente sentencia, aunque no sea en el sentido pretendido por la recurrente.

En consecuencia, procede la desestimación del recurso contencioso administrativo, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida.

SÉPTIMO:En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , en la redacción dada por la Ley 37/2011, procede especial imposición de costas a la recurrente, al ser rechazadas todas sus pretensiones.

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de la entidad RECICLAJES CACERES, S.L., contra la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 19 de diciembre de 2014, sobre Impuesto sobre el Valor Añadido, periodos de 2007 y 2008, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida. Con imposición de costas a la recurrente.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción , en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.