Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1184/2019, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 521/2017 de 16 de Julio de 2019

Encabezamiento

SENTENCIA Nº 1184/2019
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD
VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
Sección Tercera
Iltmos. Srs.:
Presidente:
D. LUIS MANGLANO SADA.
Magistrados/a:
D. RAFAEL PÉREZ NIETO.
D. MIGUEL Á. NARVÁEZ BERMEJO.
Dª.BEGOÑA GARCÍA MELÉNDEZ.
En la Ciudad de València, a 16 de julio de dos mil diecinueve.
VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad
Valenciana, el recurso contencioso-administrativo nº 521/17, interpuesto por NEW TRANSIT LEVANTE, S.L.,
representada por la Procuradora Dª. Rosa Selma García-Faria y asistida por el Letrado D. Jorge Selma García-
Faria, contra el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, habiendo sido parte
en autos la Administración demandada, representada por la Abogacía del Estado.

Antecedentes

PRIMERO .- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que realizó mediante escrito en que solicitó se dictase sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.



SEGUNDO .- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmara la resolución recurrida.



TERCERO .- Habiéndose recibido el proceso a prueba, se emplazó a las partes para que practicaran el trámite de conclusiones y, realizado, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.



CUARTO .- Se señaló la votación y fallo para el día 16 de julio de 2019, teniendo así lugar.



QUINTO .- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

VISTOS: Los preceptos legales citados por las partes, concordantes y de general aplicación.

Siendo Ponente el Magistrado D. LUIS MANGLANO SADA.

Fundamentos

PRIMERO .- El presente recurso contencioso-administrativo se ha interpuesto por NEW TRANSIT LEVANTE, S.L., contra las resoluciones de 26 y 31 de enero de 2017 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, que desestimaron las reclamaciones NUM000 y NUM001 , formuladas contra dos liquidaciones practicadas por la Unidad Regional de Aduanas e Impuestos Especiales de Valencia, en concepto de derechos arancelarios por tráfico exterior e IVA a la importación, ejercicios 2009, 2010 y 2011, por unos respectivos importes de 6.051,74 euros y 1.136,86 euros.



SEGUNDO.- Del expediente administrativo se desprende que la Aduana valenciana realizó actuaciones de comprobación e investigación de la sociedad actora por los conceptos de tributación por tráfico exterior, ejercicios 2009, 2010 y 2011.

El 24-11-2011, mediante notificación en el domicilio fiscal de la importadora, RUAN LINJU, se inician actuaciones de comprobación e investigación por la Unidad Regional de Aduanas e Impuestos Especiales de Valencia por el concepto Derechos de Importación e IVA a la importación, para el ejercicio 2010, actuación de alcance general respecto de los derechos de importación y parcial respecto del IVA a la importación, ampliándose posteriormente las actuaciones a los ejercicios 2009 y 2011.

Posteriormente, el 6-8-2013, se comunica la existencia del procedimiento inspector, por si desea comparecer en el procedimiento al representante aduanero, actual reclamante, que intervino en las declaraciones de importación objeto del expediente en la modalidad de representación indirecta. La comunicación incorpora la puesta de manifiesto y apertura del trámite de audiencia, compareciendo el reclamante y formulando alegaciones.

Con fecha 14-10-2013, se extiende acta de disconformidad, en la que figura como obligado tributario Ruan Linju. Finalmente, la Administración demandada dicta los dos acuerdos de liquidación para la regularización del concepto impositivo Derechos de Importación y periodos citados, por unos importes unos respectivos importes de 6.051,74 euros y 1.136,86 euros, en concepto de aranceles por tráfico exterior e IVA a la importación, siendo la regularización provisional.

La recurrente alega en su demanda los siguientes motivos de impugnación: prescripción de la acción y caducidad del expediente por el transcurso de un plazo superior al legalmente establecido de tres años, por nulidad de actuaciones causante de indefensión y, en cuanto al fondo del litigio, por falta de declaración de insolvencia o fallido del deudor principal, sin una previa averiguación patrimonial del mismo, cuestionado la pertinencia de los in crementos producido en los pocos DUAS no caducados, denunciando el desplazamiento abusivo de la carga de la prueba y la falta de prueba de las transferencias tomadas en consideración.

El Abogado del Estado se opone al recurso y solicita la desestimación de la demanda, alegando que la demanda no tiene en cuenta el carácter solidario de la deuda por parte del importador y su representante indirecto, no existiendo caducidad por haber producido efectos las actuaciones del primero sobre el segundo, sin existir anomalías procedimentales por tal razón, reproduciendo en líneas generales la argumentación del Tribunal Económico Administrativo Regional.



TERCERO.- En principio, el derecho a la exigencia de la deuda aduanera no se podía someter sino al transcurso del plazo máximo de caducidad de 3 años, pues de lo contrario se estaría incumpliendo lo establecido en el Reglamento CEE EURATOM 2988/1995. Dicho Reglamento (CEE) 2988/1995, del Consejo, de 18 de diciembre, establece que las normativas sectoriales podrán establecer un plazo inferior que no podrá ser menor de 3 años para la recaudación de los derechos económicos de la Unión. En el caso que nos ocupa, dicha normativa sectorial viene constituida por el Reglamento 2913/92 del Consejo, de 12/10/1992, por el que se aprueba el Código Aduanero Comunitario (CAC), así como el Reglamento CEE 2454/93 de la Comisión, de 02/07/1993 por el que se fijan determinadas Disposiciones de Aplicación del Código Aduanero Comunitario (DAC).

En concreto, el artículo 220 CAC prevé la recaudación a posteriori de los derechos de importación si en el momento en que se procede a su liquidación (' contracción ') lo fueron por un importe inferior al legalmente debido, añadiendo el artículo 221 CAC que, desde el momento de su contracción, deberá comunicarse el importe de los derechos al deudor, no pudiendo realizarse dicha comunicación (artículo 221.3) una vez que haya expirado un plazo de 3 años a partir de la fecha de nacimiento de la deuda aduanera.

Así pues, no siendo una cuestión de hechos nuevos sino de comprobación limitada de las tarifas aplicadas por la recurrente en los DUAS, la Administración aduanera podía válidamente liquidar la deuda tributaria correcta en el plazo de tres años posterior al nacimiento de la deuda.

Expuesto lo anterior, procede afrontar la alegación de prescripción de la acción y caducidad del procedimiento, invocados por la demanda, cuyo resultado es claramente desestimatorio por las razones que seguidamente se exponen.

En efecto, estamos ante las declaraciones aduaneras (DUA) realizadas por la actora en su calidad de representante indirecto de la sociedad importadora de las mercancías de China RUAN LINJU, a la que se le abrió una investigación y comprobación inspectora por los citados DUAs el 24-11-2011, denunciando que la primera noticia que tuvo la actora fue en la notificación que se le hizo por la Administración aduanera en fecha 2-12-2013, lo que implicaría, según la demanda, que habría caducado el derecho a liquidar la deuda aduanera respecto a la recurrente.

Sin embargo, tal concepción no se ajusta a la realidad jurídica, pues el artículo 170.1 del Reglamento (UE) nº 952/2013 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 9 de octubre de 2013, por el que se establece el Código Aduanero de la Unión (en adelante, CAU), establece que: 'Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 167, apartado 1, la declaración en aduana podrá ser presentada por toda persona que pueda facilitar toda la información que se exija para la aplicación de las disposiciones que regulan el régimen aduanero respecto del cual se declaren las mercancías. Dicha persona también podrá presentar las mercancías de que se trate o hacerlas presentar en aduana.

No obstante, cuando la admisión de una declaración en aduana imponga obligaciones particulares a una persona concreta, la declaración deberá ser presentada por dicha persona o por su representante. '.

A su vez, el artículo 18.1 del CAU, dispone: 'Toda persona podrá nombrar a un representante aduanero. Esta representación podrá ser directa, en cuyo caso el representante aduanero actuará en nombre y por cuenta de otra persona, o indirecta, en cuyo caso actuará en su propio nombre pero por cuenta de otra persona '.

El artículo 77.3 del CAU, establece que: ' El declarante será el deudor. En caso de representación indirecta, será también deudora la persona por cuya cuenta se haga la declaración en aduana (...).'.

El término declarante está definido en el apartado 15 del artículo 5 del CAU, que dice: ' A efectos del presente Código se entenderá por declarante: la persona que presenta una declaración en aduana, una declaración de depósito temporal, una declaración sumaria de entrada, una declaración sumaria de salida, una declaración de reexportación o una notificación de reexportación en nombre propio, o la persona en cuyo nombre se presenta dicha declaración o dicha notificación '.

El artículo 84 del CAU establece que ' cuando varias personas sean responsables del pago del importe de los derechos de importación o exportación correspondiente a una deuda aduanera, ellas serán, de manera conjunta y solidaria, responsables del pago de dicho importe '.

Por tanto, de acuerdo con lo anteriormente señalado, en un supuesto de representación indirecta como el que nos ocupa, esto es, cuando el representante actúe en nombre propio pero por cuenta ajena, el representante aduanero será, en su condición de declarante, deudor solidario de la deuda aduanera junto con la persona por cuya cuenta se haga la declaración.

Por el contrario, en el caso de que se tratara, que no es caso, de una representación directa, el representante no tiene la condición de declarante, ni por tanto la de deudor de los derechos de importación, siendo deudor de los mismos el importador, quien en su condición de declarante queda obligado al pago de la deuda aduanera.

No obstante lo anteriormente expuesto, hay que señalar que cualquier declarante o representante puede resultar obligado al pago de la deuda aduanera por cumplirse las condiciones previstas en el segundo párrafo de los artículos 77.3 y 81.3 o las previstas en el artículo 79.3.a) y b) o en el artículo 82.3.a) y b) del CAU.

Por otra parte, el Real Decreto 335/2010, de 19 de marzo, por el que se regula el derecho a efectuar declaraciones en aduana y la figura del representante aduanero, dispone en su artículo 4 lo siguiente: ' 1. Serán representantes aduaneros, pudiendo actuar en nombre y por cuenta ajena o en nombre propio y por cuenta ajena las personas físicas o jurídicas que reúnan los siguientes requisitos: a) Estar establecidas, según la legislación aduanera de la Unión Europea, en España o en el territorio de cualquier otro Estado miembro de aquélla o, en los supuestos que se prevean en la citada legislación, en terceros países.

b) Acreditar la capacitación necesaria para el desarrollo de la actividad de representante aduanero.

c) Estar inscrito en el Registro de Representantes Aduaneros del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

2. La acreditación de la capacitación se realizará: (...) b) En el supuesto de personas jurídicas, el requisito de la capacitación se considerará acreditado cuando, durante todo el tiempo en el que desarrollen la actividad de representante aduanero, concurra alguna de las circunstancias siguientes: 1. º Que al menos uno de sus representantes legales sea una persona física que tenga la condición de representante aduanero.

2. º Que para su representación ante la Aduana a estos efectos haya apoderado, al menos, a una persona física que tenga la condición de representante aduanero. Estos apoderados, estarán vinculados a la persona jurídica a través de un contrato laboral indefinido y no podrán ser representantes legales o voluntarios de otros representantes aduaneros, ni prestar servicios de representación aduanero como persona física mientras estén vinculados a la persona jurídica '.

Por su parte, la Disposición transitoria única del Real Decreto 335/2010, de 19 de marzo, establece que: '1. Las personas jurídicas que estaban habilitadas para presentar declaraciones por cuenta de terceros en aplicación del Real Decreto 1889/1999, de 13 de diciembre, por el que se regula el derecho a efectuar declaraciones de aduana, y demás disposiciones derogadas por este real decreto, se considerara que cumplen con la condición de capacitación. Estas personas tendrán la consideración de representante aduanero, siendo inscritas de oficio en el Registro de Representantes Aduaneros.

2. Cuando las personas a las que se refiere el párrafo anterior procedieran a la renovación de sus representantes legales o designaran nuevos apoderados voluntarios, se deberá dar cumplimiento a lo previsto en el artículo 4.2.b). También deberán cumplir con tal requisito cuando se produzca la transformación, fusión, o escisión de la entidad, respecto de cada una de las personas jurídicas subsistentes o de nueva creación que quieran mantener su condición de representante aduanero.

3. Se deberá comunicar al Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales los cambios en la representación legal y voluntaria, identificando personas físicas nombradas y que tienen la condición de representante aduanero.

4. En todo caso, se deberá cumplir con la condición prevista en el artículo 4.2.b) el 1 de enero de 2020.

Se procederá a la baja en el Registro de Representantes Aduaneros de las personas jurídicas que no cumplan con tal condición, previa audiencia del interesado '.

Así las cosas, conforme al artículo 4 del Real Decreto 335/2010, de 19 de marzo , una persona jurídica puede actuar como representante aduanero, siempre que cumpla los requisitos establecidos en el apartado 1 de dicho artículo ya que puede acreditar su capacitación conforme a lo dispuesto en el artículo 4.2.b).2º del Real Decreto 335/2010, de 19 de marzo .

De lo anterior se deduce que el agente de aduanas es, a los efectos que nos ocupan, un auténtico representante del sujeto pasivo ante las autoridades aduaneras, no un mero presentador de mercancías y de la declaración tributaria, siendo que la representación del sujeto pasivo en los ' actos y formalidades establecidos en la normativa aduanera' , para los cuales dicho agente está habilitado, se extiende a posibles actuaciones posteriores de dichas autoridades y que incumban igualmente al sujeto pasivo, como las contempladas en el art. 220 del Código Aduanero ('cuando el importe de los derechos que resultan de una deuda aduanera no ha sido objeto de contracción o habiéndolo sido, éste se ha efectuado a un nivel inferior al importe de los derechos que hayan de recaudarse o queden por recaudar ') o en su art. 221 (' realizada la contracción, se deberá comunicar el importe de los derechos al deudor ').

A mayor abundamiento, en la regulación del IVA, el artículo 86 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre , establece que serán sujetos pasivos del impuesto quienes realicen las importaciones. Por tanto, el importador es el obligado tributario que, según la Ley del impuesto, debe cumplir la obligación tributaria principal; es decir, el pago de la cuota tributaria. Pero, adicionalmente, el artículo 87.Dos.3º de la LIVA establece que: ' En las importaciones de bienes, también serán responsables solidarios del pago del Impuesto las personas o entidades que actúen en nombre propio y por cuenta de los importadores '.

Y en el apartado Tres del citado artículo, se establece que: ' Serán responsables subsidiarios del pago del impuesto los Agentes de Aduanas que actúen en nombre y por cuenta de sus comitentes '.

Aunque el artículo 87. Tres se refiere al 'Agente de Aduanas', en la actualidad debe considerarse referido al representante aduanero en aplicación del criterio interpretativo de las normas que se establece en el artículo 12.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .

Por tanto, de acuerdo con la normativa vigente, en el supuesto de representación indirecta, el representante será responsable solidario de la deuda tributaria por IVA. No obstante, si la representación es directa, el representante será responsable subsidiario de la deuda tributaria. A su vez, el importador tiene la consideración de sujeto pasivo del IVA.

Estando, por tanto, en el presente litigio ante un supuesto de representación indirecta del artículo 5 del Reglamento num. 2913/1992, del Consejo , el representante tiene la condición de deudor conforme establece el Artículo 201 del citado código que dispone que ' el deudor será el declarante. En caso de representación indirecta, será también deudora la persona por cuya cuenta se haga la declaración' .

Sentado cuanto antecede, resulta evidente que estamos ante una responsabilidad de carácter solidario de la sociedad recurrente NEW TRANSIT LEVANTE, S.L., respecto a las deudas contraídas por la importadora RUAN LINJU. Los representantes indirectos y agentes de aduanas asumen una responsabilidad solidaria por los tributos aduaneros cuando actúan en nombre propio y por cuenta de sus comitentes y subsidiariamente cuando lo hacen en nombre y por cuenta de sus clientes. Y son responsables solidarios también respecto de la deuda tributaria de los Impuestos Especiales. Además, se da la circunstancia de que el propio Código Aduanero Comunitario extiende la condición de deudor solidario, conjuntamente con la persona por cuya cuenta se haya hecho la declaración de aduanas, a cualquiera que la haya representado en la modalidad indirecta.

Por su parte, el artículo 213 del Código Aduanero señala que ' cuando existan varios deudores para una misma deuda aduanera, estarán obligados al pago de dicha deuda con carácter solidario '.

A la vista de lo anterior el Código Aduanero Comunitario hace referencia al concepto de deudor ante la aduana, entendiendo por tal a ' toda persona obligada al pago de la deuda aduanera ' (artículo 4.12 ) sobre la base de lo cual en los supuestos ordinarios de nacimiento de la deuda aduanera de importación regulados en el citado artículo 201, el deudor será el declarante, y en los casos de representación indirecta, también lo será la persona por cuya cuenta se haga la declaración. En este último caso (representación indirecta), ambos (declarante y persona por cuya cuenta se hace la declaración) revisten la naturaleza de deudores principales respondiendo entre sí solidariamente de acuerdo con los artículos 213 del Código Comunitario Aduanero y 35.6 y 36 de la Ley General Tributaria , que dispone: ' La concurrencia de varios obligados tributarios en un mismo presupuesto de una obligación determinará que queden solidariamente obligados frente a la Administración tributaria al cumplimiento de todas las prestaciones, salvo que por ley se disponga expresamente otra cosa. Y en el ámbito aduanero, tendrá además la consideración de sujeto pasivo el obligado al pago del importe de la deuda aduanera, conforme a lo que en cada caso establezca la normativa aduanera '.

Nos encontramos pues, ante una obligación solidaria, que no debe confundirse con la responsabilidad solidaria que regula la Ley General Tributaria, y la cotitularidad en el hecho imponible acarrea una solidaridad global de la obligación, no una solidaridad exclusivamente referida al pago o cumplimiento de aquélla, que es la que se contempla en los supuestos de responsabilidad solidaria de la Ley General Tributaria, no siendo necesaria la declaración de responsabilidad solidaria al Agente de Aduanas.

La solidaridad a la que se ha hecho alusión debe de extenderse al resultado de las posteriores actuaciones de comprobación e inspección que en su caso se puedan llevar a cabo con cada uno de los obligados solidarios, en aplicación de lo dispuesto en el párrafo segundo del artículo 1.141 del Código Civil a cuyo tenor ' las acciones ejercitadas contra cualquiera de los deudores solidarios perjudican a todos estos', añadiendo el artículo 1.144 que ' el acreedor puede dirigirse contra cualquiera de los deudores solidarios o contra todos ellos simultáneamente. Las reclamaciones entabladas contra uno no serán obstáculo para las que posteriormente se dirijan contra los demás, mientras no resulte cobrada la deuda por completo '.

Así las cosas, establecida la solidaridad en la deuda aduanera entre el importador y el Agente de Aduanas que obró en nombre propio pero por cuenta de aquél (representación indirecta), y constando acreditado en las actuaciones que el inicio de las actuaciones inspectoras fue debidamente notificada a RUAN LINJU en fecha 24-11-2011, cabe concluir que las actuaciones de comprobación e investigación de la deuda aduanera entendidas con uno de los obligados solidarios son plenamente válidas y sus efectos alcanzan al otro sujeto pasivo o deudor ante la Aduana, siendo por tanto posible exigir al Agente de Aduanas, deudor solidario, la deuda aduanera derivada de las actuaciones seguidas con el otro deudor solidario.

En consecuencia, no cabe apreciar ni prescripción de la acción ni la caducidad alegada por la demanda, al igual que, por el mismo motivo, tampoco cabe apreciar los defectos procedimentales causantes de nulidad alegados por la recurrente, pues todas las notificaciones, actuaciones y requerimientos realizados por la Administración aduanera con el importador alcanzaron en sus efectos al otro deudor solidario, la sociedad actora, sin que ello haya supuesto indefensión alguna y sin necesidad de realizar derivaciones de responsabilidad solidaria o declaraciones de fallido.

Por todo ello procede desestimar estos motivos de impugnación de la demanda.



CUARTO.- Entrando en el fondo del litigio, resultará patente que estamos ante una responsabilidad de carácter solidario de la sociedad recurrente NEW TRANSIT LEVANTE, S.L., respecto a las deudas contraídas por RUAN LINJU, la importadora. Los representantes indirectos y agentes de aduanas asumen una responsabilidad solidaria por los tributos aduaneros cuando actúan en nombre propio y por cuenta de sus comitentes y subsidiariamente cuando lo hacen en nombre y por cuenta de sus clientes, sin que ello pueda confundirse con la responsabilidad solidaria que regula la Ley General Tributaria, y la cotitularidad en el hecho imponible acarrea una solidaridad global de la obligación, no una solidaridad exclusivamente referida al pago o cumplimiento de aquélla, que es la que se contempla en los supuestos de responsabilidad solidaria de la Ley General Tributaria, no siendo necesaria la declaración de responsabilidad solidaria al Agente de Aduanas ni la previa declaración de insolvencia o fallido del deudor principal, pues tanto el importador (sujeto pasivo) como la actora (representante indirecto) son responsables solidarios o codeudores por mandato normativo.

En cuanto a los DUAs que se cuestionan, su valor debe ser equivalente al valor de transacción, es decir, al valor efectivamente abonado. El presente supuesto guarda relevantes similitudes con el revisado en el recurso 283/2017, en el que ya dictamos sentencia, en cuyos FFD Cuarto y Quinto dijimos lo siguiente: ' Expuestos los términos en que se ha suscitado la litis, debemos realizar las siguientes precisiones respecto a los aspectos fácticos que obran en el expediente: La importadora, RUAN LINJU, que se dedica a la actividad de comercio al por mayor de productos textiles, confección y calzado, presenta, durante el período de 2009 a 2012, declaraciones de importación de mercancías procedentes de China y Hong Kong con un valor en aduana declarado de 1.395.083,12 euros.

La Administración considera que existen indicios razonables de que la importadora y otras dos empresas (EXCLUSIVAS COMERCIALES ELCHE SL y COMERCIAL IMPORT AMANECER SLU), con las que tiene vinculación por razones familiares (madre e hijos como empresarios individuales o administradores únicos), actúen conjuntamente en cuanto a la importación y posterior venta de mercancías y que el pago de las mercancías procedentes de terceros países (China) mediante transferencias de divisas se haga indiscriminadamente por una u otra empresa con independencia de cuál haya sido efectivamente la que declaró la importación correspondiente. Considera además hechos constatados a este respecto que: únicamente habla español con una cierta fluidez y parece entender suficiente sobre cuestiones de tráfico mercantil y relacionadas con contabilidad y temas de Hacienda la administradora de una de las entidades (como se puso de manifiesto en la visita de inicio de la comprobación inspectora ante los funcionarios actuantes) quien de alguna forma y por lo anterior sería clave para el funcionamiento de las entidades en España; que clientes y proveedores son comunes a las tres empresas y compras y ventas entre ellas; que las salidas de divisas se realizan a los mismos proveedores sin identificación de las facturas a que corresponden y de tal modo no cabe distinguir entre las operaciones de importación realizadas por unas u otras personas, pues las mercancías se importan de los mismos proveedores chinos, se almacenan sin distinción en un mismo local, utilizándose los mismos cauces para su comercialización y pago; y por último, la contabilización del IVA y la confección de declaraciones se realiza por una misma gestoría para las tres empresas, y sin embargo sólo consta que se facture servicios a una de ellas (a Comercial Import Amanecer SLU).

Concluye la Unidad Regional que: 'Por todo lo anteriormente expuesto, se ha constatado una relación de caja única entre las dos empresas citadas y la actividad de Dña. Ruth , de tal modo que no cabe distinguir entre las operaciones de importación realizadas por una u otras personas, pues las mercancías se importan de los mismos proveedores chinos, se almacenan sin distinción en el mismo local de la Avenida de Novelda en el polígono El Carrús y se utilizan los mismos cauces para su comercialización y pago. Además se han efectuado facturaciones de las dos sociedades ECE SL y CIA SL a la actividad comercial de la Sra. Ruth y también entre ambas dos mercantiles.' Por otra parte, la Administración considera controvertido el valor en aduana declarado y, por ello, en el curso de las actuaciones, previo requerimiento a entidades bancarias, comprueba que el montante de salidas de divisas por operaciones comerciales (realizadas por las tres empresas) excede al valor en aduana por ellas declarado en las importaciones correspondientes al periodo a que alcanza la comprobación, afirmando que: 'Ante la falta de justificación documental, por parte de los obligados tributarios, de la divergencia constatada entre el valor en aduana declarado y las divisas transferidas, se estima que la misma obedece a pagos no atribuidos al valor de las mercancías y en consecuencia dichos pagos deben incrementar el valor en aduana declarado. Para determinar el valor en aduana comprobado de las mercancías importadas, se ha calculado un ratio que relacione el conjunto de salidas de divisas con el conjunto de importaciones declaradas: 12.291.500 / 2.306.817,41 = 5,3283.

Así, el valor en aduana comprobado para las operaciones de importación documentadas en cada uno de los DUAS a regularizar, se establece multiplicando el valor en aduana declarado, por el indicado ratio de 5,3283.' Como consecuencia de las actuaciones, la Inspección incrementa el valor en aduana declarado aplicando el coeficiente así determinado a las declaraciones objeto de la comprobación y dicta acuerdo de liquidación por la diferencia entre los derechos declarados y los constatados.



QUINTO. - A partir del sustrato fáctico expuesto analizamos los motivos de impugnación de la demanda, si bien alterando, por razones de coherencia resolutoria, el orden expositivo de la demanda pues en primer lugar debemos determinar si cabe practicar frente al agente de aduanas liquidación directa en su condición de sujeto pasivo responsable solidario de la duda aduanera.

El actor opone la incorrecta consideración de Setransa Aduanas S.L. como obligado tributario y como representante indirecto, por tanto se produce una vulneración del principio de responsabilidad tributaria por incorrecta interpretación del artículo 201 del Código Aduanero , en relación con los arts. 78 y 220 CAC y vulneración del art 4, 3 RDL 1299/1986 . Pues bien, lo cierto es que SETRANSA, nada dice en la demanda de la concurrencia del error al que se refiere el Abogado del Estado en la contestación a la demanda en cuanto fue alegado en va económico administrativa, sobre la puntualización del código 3 en la casilla 14 (representación indirecta, en lugar de directa código 2), alega la actora en la vía administrativa que es un error, pero nada dice en a demanda y además no consta que la actora solicitara la rectificación y siendo así y constando que 'en las declaraciones de importación (DUAS) objeto de regularización, el importador, Dña. Ruth , se hizo representar ante las autoridades aduaneras en la modalidad de representación indirecta, actuando como representante SETRANSA ADUANAS SL .

En consecuencia y de conformidad con los artículos 4.18 , 201 y 213 del Código Aduanero Comunitario y artículo 35.7 de la Ley General Tributaria , tienen la condición de deudores, en las operaciones de importación objeto de regularización, tanto el importador Dña. Ruth , como su representante indirecto SETRANSA ADUANAS SL, quedando obligados ambos, solidariamente, al pago de la deuda aduanera resultante.' El artículo 5 del Reglamento (CEE) nº 2913/92 , por el que se establece el Código Aduanero Comunitario

Fallo

'1. (...) toda persona podrá hacerse representar ante las autoridades aduaneras para la realización de los actos y formalidades establecidos en la normativa aduanera.

2. La representación podrá ser: - directa, en el caso de que el representante actúe en nombre y por cuenta ajena, o bien - indirecta, en el caso de que el representante actúe en nombre propio pero por cuenta ajena.

(...)' En definitiva el demandante actuaba en nombre propio y por cuenta ajena por lo que a tenor del artículo 201 del Reglamento (CEE) nº 2913/92 por el que se aprueba el Código Aduanero comunitario, en su apartado 3 que en el despacho a libre práctica 'el deudor será el declarante. En caso de representación indirecta, será también deudora la persona por cuya cuenta se haga la declaración.' Así pues el deudor será el declarante y por ello se convierte en sujeto pasivo y obligado principal de la deuda aduanera y dada la primacía del derecho comunitario no cabe invocar el art 4 del RD 1299/1986 .

Y siendo así nos hallamos ante el supuesto del art 35,6 LGT , de concurrencia de varios obligados solidarios, por lo que la administración puede dirigirse contra un codeudor, y por ello no es exigible un procedimiento de derivación de deuda. La cotitularidad en el hecho imponible acarrea en consecuencia la solidaridad de la obligación tributaria resultante, y no una solidaridad exclusivamente referida al pago.

La administración comunica al importador el inicio del procedimiento, que finaliza con la notificación al representante aduanero de la liquidación de derechos arancelarios que aquí se impugna y de la que por tanto debe responder. Por lo que el motivo se desestima.

Procedemos al examen del motivo primero y segundo de la demanda en cuanto relativos a la aplicación del método de valoración de las mercancías en función de las transferencias efectuadas por el importador a China.

Para la aplicación del arancel aduanero común y de las medidas no arancelarias establecidas por disposiciones de la Unión que regulen ámbitos específicos relacionados con el comercio de mercancías, el valor en aduana de estas se determinará de acuerdo con los Art. 70,74 , REGLAMENTO (UE) Nº 952/2013.

Método de valoración en aduana basado en el valor de transacción La base principal para determinar el valor en aduana de las mercancías será el valor de transacción, que es el precio realmente pagado o por pagar por ellas cuando se vendan para su exportación al territorio aduanero de la Unión.

Métodos secundarios de valoración en aduana: En caso de que la determinación del valor en aduana de las mercancías no sea posible aplicando el método de valoración en aduana basado en el valor de transacción, se irán aplicando las sucesivamente siguientes reglas hasta llegar a aquella que permita en primer lugar determinar dicho valor. El orden de aplicación de las letras c) y d) se invertirá si el declarante así lo solicita.

El valor en aduana será: a) el valor de transacción de mercancías idénticas que se vendan para su exportación al territorio aduanero de la Unión y se exporten a ella al mismo tiempo que las mercancías que deban valorarse o en una fecha próxima; b) el valor de transacción de mercancías similares que se vendan para su exportación al territorio aduanero de la Unión y se exporten a ella al mismo tiempo que las mercancías que deban valorarse o en una fecha próxima; c) el valor basado en el precio unitario al que se venda en el territorio aduanero de la Unión a personas no vinculadas con los vendedores la mayor cantidad total de las mercancías importadas o de otras mercancías idénticas o similares también importadas; o d) el valor calculado, igual a la suma: i) del coste o valor de los materiales y del proceso de fabricación o transformación empleados en la producción de las mercancías importadas; ii) de una cantidad en concepto de beneficios y gastos generales, igual a la que suele cargarse en las ventas de mercancías de la misma naturaleza o especie que las que se valoren, efectuadas por productores del país de exportación en operaciones de exportación con destino a la Unión; iii) del coste o valor de los elementos enumerados en el apartado 1 del Art. 71, REGLAMENTO (UE) Nº 952/2013, apartado 1, letra e).

En caso de que no sea posible determinar el valor en aduana de esta manera, se realizará teniendo en cuenta lo previsto en el apartado 3 del Art. 74, REGLAMENTO (UE) Nº 952/2013.

Pero en el caso de autos la administración considera que procede aplicar en virtud del criterio valor de la transacción, el montante total de salidas de divisas por operaciones comerciales (realizadas por las tres empresas), y esta aplicación la sustenta en la elaboración de unas conclusiones sobre la vinculación de tres empresas.

Sin embargo dicho argumento, aun partiendo de la realidad de la referida vinculación empresarial, no es sólido, per se, para determinar el valor de la transacción aduanera. Pues se desconocen las circunstancias por las que tres empresas chinas realizan pagos a otras empresas chinas que pueden obedecer a razones distintas de la adquisición de los productos objeto de la comprobación aduanera. Es más, los destinatarios de los pagos, no guardan relación alguna con las empresas que constan como proveedoras. El criterio de valoración por el importe de las transferencias bancarias efectuadas por el importador a China es por su simplismo, absolutamente indiscriminado teniendo en cuenta que consta que la mayoría de las transferencias no se efectúan al fabricante chino exportador de la mercancía como pago de esta, y por ello ab initio obedecen a otros conceptos y si no es así la administración debe dar de ello una explicación plausible, que en absoluto consta. De los propios listados obrantes, se observa que la suma de 2.498.900 euros son pagos a un ciudadano chino Miguel , que no es proveedor. Por ello y teniendo en cuenta que la administración pudo utilizar otros sistemas de valoración, art 26 a 33 CAC, como valor de mercancías idénticas, similares o de último recurso, en particular el código ZUJAR , debemos concluir pues que no cabe fundar la conclusión sobre el valor de la transacción en tan endeble indicio, como es el montante total de las transferencias realizadas por tres empresas, para aplicar un incremento porcentual a cada uno de los valores declarados. Por otra parte, siendo que los documentos aportados determinan de forma precisa el valor de la transacción, se aporta la factura comercial, packing list de la mercancía, bill of landing del transporte de la mercancía y certificados de origen de la mercancía, el art 29 CAC impone que el valor sea el de la transacción, el cual es el de la factura de compraventa internacional de la mercancía importada y recae sobre la administración la carga de la prueba de que es otro el valor, exigencia que no se satisface en el caso de autos, por lo que se estiman los motivos analizados y por ende el recurso'.

Por todo lo expuesto, y siendo de aplicación al presente litigio la antedicha argumentación por razones de seguridad jurídica, coherencia y unidad de criterio, deberá alcanzarse la misma conclusión estimatoria de la demanda, por la falta de una adecuada prueba por la Administración aduanera de que el valor declarado es inferior al real de la transacción.

Por todo ello, procederá estimar el recurso contencioso-administrativo.



QUINTO.- La estimación del recurso contencioso-administrativo supone, conforme al artículo 139.1 de la Ley de Jurisdicción Contencioso Administrativa , la imposición de las costas del presente recurso a la parte demandada. La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el art. 139.3 de dicho texto legal , señala las costas en un máximo de 1.500 euros por honorarios de Abogado y 334,38 € por la intervención del Procurador.

F A L L A M O S Estimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por NEW TRANSIT LEVANTE, S.L., contra las resoluciones de 26 y 31 de enero de 2017 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, que desestimaron las reclamaciones NUM000 y NUM001 , formuladas contra dos liquidaciones practicadas por la Unidad Regional de Aduanas e Impuestos Especiales de Valencia, y anulamos los actos impugnados, con expresa imposición de las costas a la parte demandada.

Esta sentencia no es firme y contra la misma cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la LJCA , RECURSO DE CASACIÓN ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso- Administrativo del TSJCV.

Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de TREINTA días, a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta, respecto del escrito de preparación planteado ante la Sala 3ª del TS, los criterios orientadores previstos en el Apartado III del acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del TS (BOE nº 162, de 6 de julio de 2016).

A su tiempo, y con certificación literal de la presente sentencia, devuélvase el expediente administrativo al órgano de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. València, en la fecha arriba indicada.