Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1224/2019, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 449/2017 de 23 de Julio de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN 3
PROCEDIMIENTO ORDINARIO [ORD] - 000449/2017
N.I.G.: 46250-33-3-2017-0000787
SENTENCIA Nª 1224/2019
ILMO. SR. PRESIDENTE:
D. Luis Manglano Sada.
ILMOS. SRES. MAGISTRADOS:
Dª. Begoña García Meléndez
D. Antonio López Tomás
D. Javier Latorre Beltrán
Valencia, a veintitres de julio de dos mil diecinueve
Vistos por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior
de Justicia de la Comunidad Valenciana, los autos del presente recurso contencioso administrativo
número 449/2017 interpuesto por el Procurdor don Ricardo Manuel Martín Pérez, en nombre y
representación de BAÑO, DISEÑO Y ARTE S.L., asistida por el letrado don Juan Manuel Nicolau Vives,
contra el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, representado y
dirigido por el Abogado del Estado. La cuantía se ha fijado en 38.517'81€. Ponente el Magistrado don
Antonio López Tomás.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el Recurso y seguidos los trámites previstos en la Ley, se emplazó a la parte demandante al objeto de que formalizara su escrito de demanda, lo que verificó en tiempo y forma, solicitando se dicte Sentencia por la que se anule la resolución impugnada.



SEGUNDO.- Por la parte demandada se contestó a la oponiéndose a la misma, solicitando se dicte sentencia desestimando, en su integridad, lo solicitado en la demanda.

TERCERO.- No habiéndose recibido el pleito a prueba, tras el trámite de conclusiones, quedaron los autos pendientes de deliberación y fallo.



CUARTO.- Se señaló para la votación y fallo del presente Recurso el día 7 de julio de 2019.



QUINTO.- En la tramitación del presente Recurso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Constituye el objeto del presente recurso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 20 de diciembre de 2016 que desestima la reclamación económico- administrativa 46/18684/2015 formulada por la actora contra la liquidación practicada en concepto de impuesto sobre sociedades del ejercicio 2013.



SEGUNDO.- La parte actora alega, como motivos de impugnación, en síntesis, que las actuaciones no se adecuan al procedimiento autorizado, por cuanto la orden de carga en plan de 1 de diciembre de 2014 fijaba el alcance de las actuaciones como parcial, limitado a la comprobación de la solicitud de devolución en los términos del artículo 178.c) del RD 1065/2007 , y, sin embargo, se solicita la aportación del Libro Diario de Contabilidad y se acredita que las actuaciones se centran en la pérdida por deterioro, notificándose el 17 de julio de 2015 la ampliación del alcance de las actuaciones, comunicándose el 21 de agosto de 2015 el trámite de audiencia, por lo que resulta palmaria la inadecuación de las actuaciones, lo que constituye un defecto procedimental invalidante.

A continuación, y sobre la correcta contabilización y deducción por pérdida por deterioro de valor de un inmueble, relata que en el año 2003 la recurrente adquirió dos parcelas, y sobre una de las mismas se construyó la nave donde desarrolla su actividad, mientras la otra es suelo industrial sin edificar.

Relata que en el año 2013, dicha parcela (parcela D) estaba registrada en la contabilidad por un valor de 842.685'83€, y dado el brusco descenso del valor de los inmuebles, fue encargada una valoración a una empresa, que determinó que el valor de mercado de la parcela era de 348.900€, por lo que la recurrente contabilizó una pérdida por depreciación de 494.105'83€. Alega que el cambio de calificación contable está justificado, que la consideración según la cual no concurre ningún indicio de que el valor del activo se haya deteriorado es irrazonable y, por último, respecto del valor específico del inmueble, se trata de una apreciación subjetiva, y se introduce un supuesto criterio de valoración que no existe en la normativa contable. Por todo ello, considera que se acredita la pérdida por deterioro contabilizada.



TERCERO. - La Abogada del Estado se opone alegando que las actuaciones que recoge el artículo 178.c) del RD 1065/2007 no excluyen la aportación documental de justificantes contables o extracontables siempre que ello se limite a una simple constatación formal del contenido de la declaración presentada y la procedencia de la devolución solicitada. En cuanto al fondo, se señala que el solar en cuestión sigue siendo un elemento de inmovilizado material de la empresa, atendiendo a la importancia estratégica por ser el único que permite ampliar las instalaciones, sin que se haya acreditado la intención de venta o alquiler, e incluso una esquina se ha explanado para el paso de camiones, considerando que no puede prescindirse del valor específico de dicho inmueble.



CUARTO . - Pues bien, así planteada la cuestión, el primero de los motivos alegados en la demanda debe ser rechazado. En efecto, la orden de carga en plan tiene carácter parcial, referida alimpuesto sobre sociedades 2013, y limitado a la comprobación de la solicitud de devolución en los términos del artículo 178.3c del Real Decreto 1065/07 RGAT . Así las cosas, y tras la práctica de las Diligencias que consta, se acuerda la ampliación del alcance de las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación en los términos previstos en el artículo 178.5 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos iniciadas mediante comunicación de fecha 15/12/2014. En consecuencia, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 127 de la LGT , el inicio del presente procedimiento inspector supone la terminación del procedimiento de devolución relativo al Impuesto sobre Sociedades por el/los ejercicio/s que se indican en la comunicación.



QUINTO . - Pasamos a continuación a analizar las alegaciones referidas al fondo del asunto y ya podemos anunciar que el recurso debe ser estimado. En efecto, el artículo 10.3 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades establece el modo de cálculo de la base imponible: '3.- En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas.' A su vez, hay que señalar que disposición final tercera del Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre , habilita al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC) para aprobar, mediante resolución, normas de obligado cumplimiento que desarrollen el citado Plan y sus normas complementarias, en particular, en relación con las normas de registro y valoración y las normas de elaboración de las cuentas anuales.

En el acuerdo de liquidación se señala lo siguiente: De la normativa transcrita se concluye que procede admitir una pérdida por deterioro del valor de un elemento del inmovilizado material cuando, apreciándose indicios de dicho deterioro, su valor contable supere su importe recuperable, entendido éste como el mayor importe entre su valor razonable menos costes de venta y su valor en uso.

Con base en lo expuesto se detallan los motivos por los que no se considera deducible el gasto computado: 1. No se considera justificado el cambio de calificación contable del solar simultáneo al reconocimiento del deterioro, que pasa de una cuenta del subgrupo 21 (210, Terrenos y bienes naturales: solares...) a otra del subgrupo 22 (220, Inversiones en terrenos y bienes naturales). Ello porque el citado subgrupo 22 debe recoger aquellos inmuebles poseídos para obtener rentas o plusvalías, por lo tanto los destinados a ser alquilados o cedidos a terceros, o bien a obtener plusvalías a largo plazo, lo cual no se deduce ni de lo manifestado por la empresa ni de la documentación incorporada a las cuentas anuales ni de las imágenes obtenidas. Se entiende por lo tanto que su calificación contable correcta es la que se le dio en origen como inmovilizado material, ya que el PGC no exige para dicha calificación que el solar esté afecto a una actividad, estando esta cuestión también regulada en la Resolución de 1 de marzo de 2013 (BOE del 8 de marzo) del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC); en concreto se hace referencia a lo que dispone en su apartado Quinto sobre las inversiones inmobiliarias (definición, registro y valoración, reclasificación), concluyéndose que no concurren en este caso las circunstancias que permitirían dicha reclasificación, además de estar determinado desde su adquisición el uso futuro del terreno.

2. No concurre ningún indicio de que el valor del activo se haya deteriorado. Así resulta de lo establecido en la Resolución de 18 de septiembre de 2013 del ICAC (25 de septiembre), por la que se dictan normas de registro y valoración e información a incluir en la memoria de las cuentas anuales sobre el deterioro del valor de los activos, en concreto en su norma tercera, que se transcribe. No concurre ninguno de los indicios allí regulados, que además no son exhaustivos.

Dicha Resolución, a pesar de entrar en vigor el 1 de enero de 2014, se entiende que no obstante tiene valor interpretativo, siendo significativo que ya estaba publicada en el BOE cuando el obligado tributario aprecia el deterioro, tratándose de una Resolución que traslada a nuestra normativa la NIC 36, que se transcribe en el informe ampliatorio.

3. No se ha justificado que el valor en uso sea el que se deriva de las tasaciones aportadas por el obligado tributario.

- La tasación referida determina el valor actual en función del precio estimado de venta de unas hipotéticas naves industriales, descontando el coste de la construcción y el margen de beneficio para el constructor. Además de las dudas y deficiencias detectados (no se acreditan suficientemente los valores tomados), lo cierto es que la actividad que desarrolla no es de promoción inmobiliaria, por lo que la recuperación del coste de la inversión no se va a producir mediante la construcción y venta de naves sino mediante la utilización de dicho solar.

- El valor en uso del solar, que es el límite de cuantificación del deterioro, no se ha acreditado en modo alguno, haciéndose de nuevo referencia a lo establecido sobre la definición de dicho valor en la Resolución de 18 de septiembre de 2013, así como en la NIC 36. Dicho valor en uso refleja los factores específicos para la entidad, que no han sido tenidos en cuenta en la tasación referida, y que se detallan en el punto siguiente.

4. La tasación aportada en ningún caso se corresponde con el verdadero valor en uso del solar para la empresa.

Para el obligado tributario el solar tiene un valor añadido específico, ya que es el colindante al otro en el que se encuentra la nave construida, siendo el único en el que es posible una ampliación, como se manifestó por la empresa que era su destino al adquirirlo. Dicho valor debe agregarse a la tasación de mercado para determinar el valor en uso, no habiéndose tenido en cuenta en la tasación aportada.

5. El tratamiento contable que el obligado tributario ha dado al solar da pistas sobre su verdadera naturaleza, habiéndose calificado en origen como un inmovilizado material al igual que la parcela colindante en la que se edificó la nave industrial, manteniéndose así hasta el 31 de diciembre de 2013, en que se reclasificó como inversión inmobiliaria, al tiempo que se dota la depreciación de valor. Y en todo caso la calificación contable es un acto interno, siendo la verdadera naturaleza y destino del inmueble el que se desprenda de los hechos acreditados, no habiendo cambiado nada respecto de la situación original, siendo el destino original el de una futura ampliación de las instalaciones, sin perjuicio de su uso ocasional como depósito o aparcamiento.

6. Con carácter complementario, llama la atención la poca importancia y el carácter tangencial que se asigna a esta cuestión en la documentación contable (punto 4.d de la memoria de las cuentas anuales) y social (informe de gestión que afirma ser previsible en un futuro la necesidad de realizar inversiones productivas) en 2013 (págs. 11 y 17 del documento 22).

7. En conclusión, no se considera justificado el deterioro del valor del solar consignado como deducible en 2013, por lo que se propone incrementar el resultado contable y la base imponible en 494.195,83 euros.

Sin embargo, el recurrente, en su amplio y exhaustivo escrito de demanda, ofrece una explicación plausible, acompañada de soporte probatorio, por lo que se considera que se acreditan los hechos cosntitutivos de la pretensión. En efecto, en el informe pericial aportado se justifica la reclasificación contable a la cuenta 220 'Inversiones en terrenos y bienes naturales' de la clasificación anterior (cuenta 210: terrenos y bienes naturales'). Sae señala que el importe recuperable es el mayor de los siguientes valores: - valor razonable menos costes de venta; - valor en uso Se indica que dado que la mercantil no utiliza este solar en el curso normal de su negocio, los únicos flujos de efectivo futuros esperados son los que algún día puedan obtenerse de su enajenación.

Y concluye que la determinación del importe recuperable en ningún caso se ve alterada por el hecho de que el terreno sea contiguo al utilziado en la actualidad; circunstancia que no justifica el mantenimiento de un valor superior al valor de mercado. Por ello, considerando el deterioro del solar, la contabilización de la pérdida por dicha circunstancia en el ejercicio 2013 es correcta, La explicación y los razonamientos de dicho informe se consideran acertados y fundamentados por parte d ella Sala, frente a la mera afirmación realizada en el acuerdo de liquidación, lo que determina, como antes se decía, la íntegra estimación del recurso.



SEXTO. - Conforme lo dispuesto en el artículo 139 de la LJCA 29/1998 , conforme redacción dada por la Ley 37/2011, habiéndose estimado la demanda se imponen las costas a la administración demandada, si bien con el límite de 1500€ por honorarios de Letrado todos los conceptos, más 334'38€ por honorarios de Procurador, también incluyendo todos los conceptos.

VISTOS los artículos citados, y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

1.- ESTIMAMOS el recurso contencioso-administrativo interpuesto por BARRO, DISEÑO Y ARTE S.L. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 20 de diciembre de 2016 que desestima la reclamación económico-administrativa 46/18684/2015 formulada por la actora contra la liquidación practicada en concepto de impuesto sobre sociedades del ejercicio 2013.

2.- ANULAMOS la liquidación por el concepto de Impuesto sobre sociedades ejercicio 2013.

3.- Se imponen las costas a la parte demandada.

Esta sentencia no es firme y contra la misma cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la LJCA ,RECURSO DE CASACIÓN ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso- Administrativo del TSJCV. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de TREINTA días, a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta, respecto del escrito de preparación planteado ante la Sala 3ª del TS, los criterios orientadores previstos en el Apartado III del acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del TS (BOE nº 162, de 6 de julio de 2016).

Con certificación literal de la presente devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, la pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Letrada de la Administración de Justicia. Valencia, en la fecha arriba indicada.