Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 123/2020, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 6, Rec 15/2019 de 12 de Marzo de 2020

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Sexta

C/ General Castaños, 1 , Planta Baja - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2019/0000065

Procedimiento Ordinario 15/2019

Demandante:POMPADOUR IBERICA S.A.

PROCURADOR D./Dña. TERESA DE JESUS CASTRO RODRIGUEZ

Demandado:MINISTERIO DE CIENCIA, INNOVACIÓN Y UNIVERSIDADES

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

Ponente: Sra. Cadenas Cortina.

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

Sección Sexta

SENTENCIA Núm.123

Ilmos. Sres.

Presidenta:

Dª. Mª. Teresa Delgado Velasco.

Magistrados:

Dª. Cristina Cadenas Cortina.

D. José Ramón Giménez Cabezón.

D. Luis Fernández Antelo

______________________________________

En la Villa de Madrid, a doce de marzo de dos mil veinte.

VISTO el presente recurso contencioso-administrativo núm. 15/2019promovido por interpuesto por la Procuradora Sra. Castro Rodríguez en representación de POMPADOUR IBÉRICA S.A., contra Resolución de la Secretaría de Estado de Universidades, Investigación, desarrollo e Innovación del Ministerio de Ciencia , Innovación y Universidades que desestima recurso de alzada contra Informe Motivado en relación con el proyecto presentado por la recurrente, y tramitado en expediente IDI 2017-88151- a, DESARROLLO DE NUEVAS INFUSIONES QUE ALIVIEN LOS SÍNTOMAS DE LA ANSIEDAD EVITANDO LA INGESTA DE AZÚCARES SIMPLES EN EXCESO, habiendo sido partes en autos la Administración demandada, representada y defendida por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites establecidos en la Ley reguladora de esta Jurisdicción, se emplazó a la parte actora para que formalizara la demanda lo que verificó mediante escrito en el que después de exponer los hechos y fundamentos de Derecho que estimó de aplicación, terminó suplicando que se dicte Sentencia estimando el recurso y que se declare nula o anule la resolución recaída en expediente IDI 2017-88151 a declarando la calificación de I+D del proyecto DESARROLLO DE NUEVAS INFUSIONES QUE ALIVIEN LOS SÍNTOMAS DE LA ANSIEDAD EVITANDO LA INGESTA DE AZÚCARES SIMPLES EN EXCESO

SEGUNDO- El Abogado del Estado contesta la demanda mediante escrito en el que después de exponer los fundamentos de Derecho que estimó de aplicación, terminó suplicando que se dicte Sentencia desestimando el recurso.

TERCERO- Finalizada la tramitación, quedó el pleito pendiente para deliberación y fallo, señalándose la audiencia del día 11 de marzo de 2020, teniendo lugar así.

Ha sido Ponente la Magistrada Ilma. Sra. Doña Cristina Cadenas Cortina, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO- El presente recurso contencioso-administrativo fue interpuesto por la Procuradora Sra. Castro Rodríguez en representación de POMPADOUR IBÉRICA SA contra Resolución de la Secretaría de Estado de Universidades, Investigación , desarrollo e Innovación del Ministerio de Ciencia, Innovación y Universidades de fecha 3 de diciembre de 2018, que desestima recurso de alzada contra Resolución de Informe Motivado Vinculante dictada en expediente IDI 2017-88151 a , sobre el proyecto DESARROLLO DE NUEVAS INFUSIONES QUE ALIVIEN LOS SÍNTOMAS DE LA ANSIEDAD EVITANDO LA INGESTA DE AZÚCARES SIMPLES EN EXCESO, que califica el proyecto como IT y no I+D como se solicitaba.

Según consta en el expediente administrativo, la aquí recurrente POMPADOUR IBÉRICA SA presentó solicitud de calificación del proyecto mencionado con fecha de inicio 1 de enero de 2016 y finalizando el 31 de diciembre de 2017, y para la primera anualidad.

Acompaña Memoria del proyecto, partiendo de las actividades de la empresa y su relevancia en el sector y en este caso, 'el proyecto de I+D tiene como objetivo fundamental desarrollar una nueva infusión dulce para su preparación en caliente con propiedades funcionales que evite el añadido de azúcares simples y edulcorantes, con unas propiedades organolépticas singulares, que ayuden a satisfacer la necesidad de dulce derivado de la ansiedad, tanto en la dieta normal como en dietas de adelgazamiento.' Expone que no es una nueva infusión sino un producto alimentario natural. Se trata de lograr un efecto saciante, antioxidante, y antiansiedad. Se pretende aumentar la competitividad de la empresa, mejorar en proyectos I+D que desarrolla, y obtener nuevos productos que le permitan ser la n. 1 a nivel mundial en infusiones.

Analiza la situación actual y la necesidad de disminuir el consumo de azúcares simples refinados en la dieta, y se examina la pretensión que se sigue con este proyecto, y las fases del mismo, una primera de planeamiento de líneas a seguir, especificación de las novedades, estudio de la viabilidad técnica de las infusiones Y una fase segunda con estudios en laboratorio, fase tercera desarrollo a escala preindustrial. la memoria detalla que el proyecto supone el descubrimiento de nuevos conocimientos en el comportamiento y características de estas nuevas formulaciones para la procesabilidad de las nuevas infusiones.

Con la documentación aportada acompaña certificado acreditado por la entidad EQA emitido por expertos acreditados. El informe detalla la actividad de la empresa, los objetivos perseguidos con el proyecto, y éste en sí mismo. Como novedades tecnológicas considera que 'La novedad tecnológica sustancial del presente proyecto reside en la obtención de un nuevo producto, es decir, en el desarrollo de una nueva infusión, dentro del concepto actual de multiinfusiones, como resultado de una evolución saludable y eficaz de las infusiones tradicionales, mediante la mezcla estudiada y equilibrada de diferentes hierbas, para conseguir un fin o efecto en el consumidor, en este caso, un efecto saciante que evite los estados de ansiedad durante periodos de dietas de adelgazamiento o en dietas normales que acaban incurriendo en un consumo de azúcares simples muy elevado, algo negativo para una buena salud. Para alcanzar este nuevo producto desarrollado en el presente proyecto se lleva a cabo una indagación original y planificada que busca obtener una novedosa combinación de distintas hierbas o plantas medicinales seleccionadas por su carácter saciante, edulcorante y de actuación sobre el sistema nervioso, en el cual, tras seguir el procesado de elaboración normal de toda infusión con las adaptaciones necesarias, se obtiene el producto final buscado, con las cualidades saciantes y organolépticas adecuadas .

Se refiere a las limitaciones técnicas e incertidumbre existentes en relación con las plantas medicinales que pueden tener efectos sobre la ansiedad, y los problemas existentes y entiende que 'No se ha conseguido desarrollar ninguna mezcla de plantas que tengas las propiedades que se han definido como objetivo del proyecto y que ayuden efectivamente a paliar los síntomas de la ansiedad a largo plazo por comer productos ricos en azúcares simples. ' y entiende que se lleva a cabo un nuevo producto que no existía hasta la actualidad, según se desprende de los estudios realizados.

Como novedad destaca: 'La empresa ha planteado una correcta planificación del proyecto, realizando en primer lugar una búsqueda original y planificada de todos los posibles ingredientes a emplearse para tal fin, para continuar con pruebas a nivel de laboratorio para posteriormente pasar a una escala preindustrial con análisis de caracterización. De forma más concreta, durante la indagación ha conseguido establecer una mezcla de diferentes hierbas única y especifica de acuerdo a los objetivos planteados.

Esto constituye una novedad objetiva en el sector de aplicación ya que los estudios existentes hablan del empleo de hierbas con fines terapéuticos para tratar la ansiedad pero de manera individual, sin ninguna formulación específica ni en combinación de las mismas, ni determinación del tiempo de infusionado necesario para la liberación de los compuestos necesarios para conseguir el objetivo fijado

'En definitiva, la empresa ha llevado a cabo una indagación original y profunda para conocer las hierbas adecuadas y la combinación de las mismas que permita desarrollar un nuevo producto final, una multinfusión con carácter saciante que evite los estados de ansiedad y el consumo de sustancias azucaradas, pero sin mermar sus características organolépticas y tecnológicas. Todo ello se ajusta a las disposiciones del artículo 35 de la ley 27/2014; permitiendo la calificación del mismo como Investigación y Desarrollo

Analiza las actividades del proyecto, la primera desde enero a mayo de 2016 y las conclusiones obtenidas del desarrollo de esta primera fase pasan por determinar las materias primas para el desarrollo de las nuevas infusiones, a través del estudio de aquellas con principios activos y aceites que tienen influencia en la sintomatología buscada, realizándose formulaciones teóricas de los mismos

Se considera de I+D pues se lleva a cabo una indagación original planificada mediante la cual se genera un nuevo conocimiento en cuanto a las propiedades de diferentes hierbas y plantas medicinales y su combinación, para conseguir nuevas fórmulas de multinfusión que tengan un efecto saciante que evite el consumo de productos azucaradas en periodos de ansiedad, provocados durante dietas de adelgazamiento u otras situaciones estresantes.

La segunda fase en el periodo que abarca hasta diciembre de 2016 , en la que se fueron preparando las infusiones realizando una serie de preparados, para su validación, con una serie de ensayos y análisis, y como conclusión Como conclusión de esta fase 2, es que se ha aplicado el conocimiento generado en la fase 1 en cuanto al desarrollo de distintos prototipos a escala laboratorio, los cuales han sido caracterizados en una primera criba a nivel sensorial y de infusionado, para de las formulaciones seleccionadas, pasar a una caracterización físico-química, microbiológica y sensorial de los nuevos prototipos.

Se califica de I+D que consiste en la aplicación de los resultados de la investigación original y planificada llevada a cabo en la actividad anterior para la obtención de una serie de formulaciones del nuevo producto, las cuales fueron caracterizadas a nivel de primera toma de contacto sensorial, para posteriormente pasar a niveles de análisis físico-químicos, microbiológicos y organolépticos.

La tercera fase que también comienza en mayo de 2016 realiza un proceso productivo a escala piloto y se califica de I+D porque en la aplicación de los resultados de la investigación original y planificada llevada a cabo en la primera y segunda actividad para la materialización de los nuevos productos en un primer prototipo no comercializable, realizando adaptaciones en el proceso base de la empresa.

La resolución de informe motivado vinculante califica el proyecto de IT, y es por tanto, favorable parcial. Considera que:

'a la vista de las consideraciones expuestas, es preciso señalar que la incertidumbre científico-técnica del proyecto es baja, puesto que no haciendo uso de conocimiento científico no hay una incertidumbre sobre los resultados, tal y como se indica en el estado del arte el proyecto no se enfoca en el estudio de los principios activos de origen vegetal, animal y mineral, ni en el uso que estos compuestos o sus derivados pudieran tener, en el desarrollo de nuevos fármacos para el tratamiento de enfermedades que anteriormente carecían de un tratamiento adecuado. Sino que se trata de una combinación de diferentes plantas, sin extraer nada de ellas, presentándolas en forma de infusión.

Teniendo en cuenta el criterio acerca de la calificación que debe otorgarse a un proyecto en función del tipo de novedad tecnológica asociada al mismo, se estima que el presente proyecto, no supone una novedad tecnológica objetiva dentro del sector, ya que a la vista del proceso empleado que consiste en un tiempo de infusionado de 3-5 minutos, para la elaboración de una nueva infusión, dentro del concepto de multinfusión, formada por una combinación de glucomano, fucus vesiculoso, manzana, stevia, garcinia cambogia, hibisco, escaramujo, acai, goji, mate, anís, passiflora, té rooibos, bolso sencha, en un porcentaje organolépticamente óptimo para conseguir el efecto saciante buscado, el contenido del proyecto no puede considerarse como Investigación y Desarrollo.

Adicionalmente, es conveniente señalar que la novedad de un producto o proceso no es suficiente para calificar a un proyecto como de I+D, como se deduce de la lectura del artículo 35.2 del TRLIS; en el que se indica explícitamente que una nuevo producto o proceso puede recibir la calificación de I+D.

Por todo ello, de acuerdo con las definiciones recogidas en el artículo 35.2.a) de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, el contenido del proyecto en esta anualidad se califica como Innovación Tecnológica, ya que los resultados de sus actividades suponen un avance tecnológico para la entidad solicitante en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes.

Concretamente para el desarrollo de una nueva infusión, dentro del concepto actual de multinfusiones, mediante la mezcla estudiada y equilibrada de diferentes hierbas, para conseguir, un efecto saciante que evite los estados de ansiedad.

Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.

Las actividades del proyecto abordadas en la anualidad objeto del presente informe, se enmarcan en los conceptos de innovación tecnológica. '

Contra la misma se interpuso recurso de alzada, acompañando ratificación del informe y valoración del mismo, insistiendo en la labor realizada por la empresa, en el riesgo asociado al proceso, y en la necesidad de conseguir unas cualidades organolépticas adecuadas, y expone que 'La resolución de estos retos, y por tanto, el desarrollo del proyecto, lleva a la elaboración de una nueva infusión, dentro del concepto de multinfusión, formada por una combinación de glucomano, fucus vesiculoso, manzana, stevia, garcinia cambogia, hibisco, escaramujo, acai, goji, mate, anís, passiflora, té rooibos, bolso sencha, siendo necesario un tiempo de infusionado de 3-5 minutos para conseguir obtener una infusión organolépticamente óptima y con el efecto saciante buscado y constatado analíticamente, a diferencia del resto de preparaciones donde tan solo existe una sola hierba aromática y sin un análisis contrastado de su saciedad.

La resolución dictada en alzada desestima el recurso. En la misma se detallan las conclusiones de la SG una vez revisado el procedimiento y ante las alegaciones contenidas en la alzada. En particular se destaca:

'La descripción del estado del arte y de las novedades impide valorar su idoneidad y corroborar que se produzca una indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, o la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes, atendiendo a las definiciones del artículo 35.1 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades vigente (Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, o Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades), o que se trate de un proyecto cuya novedad tecnológica sea objetiva en el mercado (e. g. Consulta Vinculante V0656- 05), condiciones necesarias para ser calificado como investigación y desarrollo.

- No se ha demostrado convenientemente ni se han aportado evidencias de que las plantas empleadas en el presente proyecto fueran desconocidas en el ámbito de las infusiones naturales al inicio del proyecto, por lo que tampoco ha quedado constancia del riesgo asociado a la incertidumbre para la consecución de los objetivos planteados. Se deduce que los desarrollos llevados a cabo se basan en conocimientos previos y técnicas habituales, en el ámbito de las plantas medicinales o de las infusiones, y no queda patente la falta de certeza en alcanzar con éxito los objetivos propuestos, que pudiera justificar la calificación de I+D.

- La producción de multinfusiones a base de plantas medicinales para el tratamiento de la ansiedad, supone un avance tecnológico para la entidad, es decir, una novedad subjetiva (e. g. V0656-05) que justifica la calificación de innovación tecnológica de acuerdo a las definiciones del artículo 35.2 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades vigente (Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, o Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades).'

Contra las citadas resoluciones se interpuso recurso contencioso-administrativo. la demanda alega infracción del art. 35 LIS por incorrecta valoración de los elementos probatorios aportados. SE refiere a la cualificación de los expertos avalados por la entidad acreditadora y a la propia Memoria acompañando el proyecto, y hace especial referencia a la ampliación aportada con el recurso de alzada, y a la endeble respuesta de la Administración Se refiere a Sentencias sobre estas cuestiones, de contenido estimatorio.

SEGUNDO- El Abogado del Estado contesta la demanda mediante escrito en el que hace referencia a la normativa aplicable y a la presunción de acierto de los informes de la Administración.

TERCERO-Se aporta informe técnico de segunda opinión, emitido por ingeniero agrónomo especialista en industrias alimentarias, que detalla su experiencia y competencia técnica, y en cuanto al proyecto destaca que no se ha constatado la realización de una indagación original y planificada que persiga nuevos conocimientos puesto que se ha realizado una mezcla de diferentes especies de plantas y aromas que han sido descritas profusamente en la literatura científica. No se detalla el una revisión del estado del arte en que se recopile la información científica relevante. La descripción de las propiedades carece de rigor científico. Se considera un riesgo mínimo. Rechaza novedad objetiva y no se deprende una nueva tecnología. Se desarrolla una mezcla de ingredientes con propiedades funcionales conocidas para obtener un producto que supone una novedad subjetiva para la empresa

Se aporta por el recurrente un informe de 'defensa técnica' emitido por experto evaluador que cuestiona el informe de segunda opinión, y entiende que el desarrollo o aplicación de nuevas tecnologías no se considera obligatorio para calificar un proyecto de I+D, y aduce que ha sido necesario realizar cambios en el proceso productivo, indagar en la procesabilidad de las plantas elegidas, para obtener adecuado sabor y los principios activos deseados. Los requisitos técnicos, nutricionales y de consumo se han llevado a cabo con el proyecto, Entiende que es una novedad objetiva y que el grado de incertidumbre es elevado.

En conclusiones, la actora rechaza la validez del informe pericial aportado por el Ministerio, rechazando que dicho perito cuente con los requisitos exigidos en el art. 5 del RD e uniste en la novedad objetiva del proyecto

El abogado del Estado ha insistido en sus conclusiones en que el proyecto reviste novedad subjetiva y se remite al informe de segunda opinión para avalar sus argumentos.

CUARTO- el tema objeto de debate exige partir de la normativa de aplicación. El art. 35 de la ley 27/2014, del Impuesto de Sociedades, reitera con algunas variaciones el anterior art. 35 del TRLIS. En concreto el precepto dispone:

1. Deducción por actividades de investigación y desarrollo.

La realización de actividades de investigación y desarrollo dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra, en las condiciones establecidas en este apartado.

a) Concepto de investigación y desarrollo.

Se considerará investigación a la indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, y desarrollo a la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.

Se considerará también actividad de investigación y desarrollo la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, así como la creación de un primer prototipo no comercializable y los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, siempre que éstos no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.

Asimismo, se considerará actividad de investigación y desarrollo el diseño y elaboración del muestrario para el lanzamiento de nuevos productos. A estos efectos, se entenderá como lanzamiento de un nuevo producto su introducción en el mercado y como nuevo producto, aquel cuya novedad sea esencial y no meramente formal o accidental.

También se considerará actividad de investigación y desarrollo la creación, combinación y configuración de software avanzado, mediante nuevos teoremas y algoritmos o sistemas operativos, lenguajes, interfaces y aplicaciones destinados a la elaboración de productos, procesos o servicios nuevos o mejorados sustancialmente. Se asimilará a este concepto el software destinado a facilitar el acceso a los servicios de la sociedad de la información a las personas con discapacidad, cuando se realice sin fin de lucro. No se incluyen las actividades habituales o rutinarias relacionadas con el mantenimiento del software o sus actualizaciones menores.

2. Deducción por actividades de innovación tecnológica.

La realización de actividades de innovación tecnológica dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra en las condiciones establecidas en este apartado.

a) Concepto de innovación tecnológica.

Se considerará innovación tecnológica la actividad cuyo resultado sea un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes. Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.

Esta actividad incluirá la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, la creación de un primer prototipo no comercializable, los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, incluidos los relacionados con la animación y los videojuegos y los muestrarios textiles, de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, siempre que no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.

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4. Aplicación e interpretación de la deducción.

a) Para la aplicación de la deducción regulada en este artículo, los contribuyentes podrán aportar informe motivado emitido por el Ministerio de Economía y Competitividad, o por un organismo adscrito a éste, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos exigidos en la letra a) del apartado 1 de este artículo para calificar las actividades del contribuyente como investigación y desarrollo, o en la letra a) de su apartado 2, para calificarlas como innovación, teniendo en cuenta en ambos casos lo establecido en el apartado 3. Dicho informe tendrá carácter vinculante para la Administración tributaria.

Ambos apartados contienen normas concretas sobre las bases para la deducción, y los porcentajes. El apartado 3 por su parte, contiene una serie de exclusiones que son de interés en este caso, dado que el informe recurrido es favorable parcial y entiende que el proyecto desarrollado merece la calificación de I+D

Para obtener las deducciones previstas, es necesario seguir un procedimiento que se regula en el RD 1432/2003, y así, en materia de Informes Técnicos de Calificación, el art. 5.3 del Real Decreto 1432/2003 de 21 de noviembre, por el que se regula la emisión por el Ministerio de Ciencia y Tecnología de informes motivados relativos al cumplimiento de requisitos científicos y tecnológicos, a efectos de la aplicación e interpretación de deducciones fiscales por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica, establece que:

'Salvo en los supuestos y en los términos que se establezcan por orden del Ministro de Industria, Turismo y Comercio, el solicitante deberá presentar un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, de acuerdo con las definiciones de estos conceptos y los requisitos científicos y tecnológicos contemplados en el art. 35 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC)'

Tal como se ha puesto de relieve en reiteradas Sentencias sobre temas relativos a la interpretación de estos preceptos, los conceptos de investigación y desarrollo , al que se incorpora el de innovación, son potencialmente indeterminados y, en su configuración legal se articulan alrededor de términos equívocos cuya determinación final se relega a la apreciación del intérprete, pues tanto las definiciones legales de ambos conceptos como las excepciones o salvedades que a renglón seguido se instrumentan, están plagadas de fórmulas genéricas y de expresiones de notable equivocidad

Como recuerda la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional de 7 de marzo de 2013, ' El requisito central de la novedad en el material, producto o proceso, en lo concerniente a la investigación o desarrollo que se viene exigiendo por la Administración puede ser, a priori, objeto de interpretaciones diametralmente opuestas, según se pretenda favorecer la inversión de las empresas en las actividades de investigación y desarrollo -no cabe olvidar que la propia rúbrica del Capítulo IV del Título VI de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades, se incorpora la finalidad de la deducción que nos ocupa, al referirse a 'deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades', entre las cuales, el artículo 33 Legislación citadaLIS art. 33Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades .Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. reconoce y disciplina la deducción 'por la realización de actividades de investigación y desarrollo'- o, por el contrario, se pretenda excluir todo intento de obtener un beneficio fiscal, lo que se logra ensanchando o reduciendo la interpretación de conceptos tales como 'indagación original', 'nuevos conocimientos' o 'superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico', que son las nociones abiertas sobre las que se monta, en la Ley 43/1995, la idea de 'investigación', así como en el posterior Texto refundido de dicha Ley; y, por lo que respecta a la concreción final del otro término de la deducción, el de 'desarrollo', también son conceptos indeterminados los de 'nuevos materiales o productos' o 'nuevos procesos', siendo así que, además, cuando se habla de novedad respecto a los resultados de la labor investigadora, puede ésta centrarse en aspectos absolutos o relativos'.

Debe tenerse en cuenta el concepto de discrecionalidad técnica aplicable en estos supuestos, y sobre la misma así como sobre la presunción iuris tantum de veracidad de los informes administrativos emitidos en ejercicio de la misma, la Jurisprudencia, por todas al FJ 3 de la STS de 17 de julio de 2012 (rec. núm. 992/2011Jurisprudencia citadaSTS, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 4ª, 17-07-2012 (rec. 992/2011) ) estima que la discrecionalidad técnica ' ha sido reconocida por el Tribunal Constitucional en Sentencias 353/1993, de 29 de noviembreJurisprudencia citadaSTC, Sala Segunda, 29-11-1993 ( STC 353/1993 ) , 34/1995, de 6 de febreroJurisprudencia citadaSTC, Sala Primera, 06-02-1995 ( STC 34/1995 ) , 73/1998, de 31 de marzoJurisprudencia citadaSTC, Sala Primera, 31-03-1998 ( STC 73/1998 ) , o 40/1999, de 22 de marzoJurisprudencia citadaSTC, Sala Segunda, 22-03-1999 ( STC 40/1999 ) , por cuanto, en estos casos, los órganos de la Administración promueven y aplican criterios resultantes de los concretos conocimientos especializados, requeridos por la naturaleza de la actividad desplegada por el órgano administrativo, de forma que las modulaciones que encuentra la plenitud del conocimiento jurisdiccional sólo se justifican en una presunción de certeza o de razonabilidad de la actuación administrativa, apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. Presunción iuris tantum, que puede desvirtuarse si se acredita la infracción o el desconocimiento del poder razonable que se presume en el órgano calificador.'

En el mismo sentido la sentencia del Tribunal Supremo de 15 de diciembre de 2011 que, en un asunto análogo sobre informes relativos a investigación y desarrollo a efectos de deducciones fiscales, declaró: 'Se ha de recordar que la discrecionalidad técnica expresada surge de una presunción de certeza o de razonabilidad de la actuación administrativa, apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. De modo que dicha presunción 'iuris tantum' sólo puede desvirtuarse si se acredita la infracción o el desconocimiento del proceder razonable que se presume en el órgano administrativo en cuestión, bien por desviación de poder, arbitrariedad o ausencia de toda posible justificación del criterio adoptado, entre otros motivos, por fundarse en patente error, debidamente acreditado por la parte que lo alega'.

Así pues hay que partir de que los Tribunales no pueden sustituir a la Administración en el ejercicio de una actividad discrecional determinada.

La Sentencia del Tribunal Constitucional 353/1993 , de 29 de noviembre , corroborada también por la STC 34/1995, de 6 de febrero recuerda que: ' el Tribunal Constitucional, haciendo suya una consolidada doctrina jurisprudencial aplicada por los tribunales ordinarios, ha tenido ocasión de manifestar que, 'aunque los tribunales de la jurisdicción contencioso-administrativa son ciertamente competentes para enjuiciar la legalidad de la actuación de los órganos juzgadores de las oposiciones o concursos [supuesto de discrecionalidad técnica], en modo alguno pueden sustituir a éstos en lo que sus valoraciones tiene de apreciación técnica ... no solo porque implicaría la omnisciencia de los órganos judiciales sino porque estos están llamados a resolver problemas jurídicos en términos jurídicos y nada más', de modo que 'la valoración del tribunal calificador en lo que de apreciación técnica tengan en sí misma escapa al control jurídico', con 'fundamento en una 'presunción de razonabilidad' o 'de certeza' de la actuación administrativa-va apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. Ahora bien, aquella presunción, en tanto que presunción 'iuris tantum', también podrá desvirtuarse si se acredita infracción o desconocimiento del proceder razonable que se presume en el órgano calificador, bien por desviación de poder, arbitrariedad o ausencia de toda posible justificación en el criterio adoptado'.

Ello no impide, no obstante, que la parte interesada pueda presentar cuantas pruebas estime en apoyo de su pretensión para desvirtuar esta presunción.

QUINTO- Partiendo de esta normativa y situación, y con los criterios Jurisprudenciales que se citan, esta Sección viene considerando que de lo expuesto se deduce que, para resolver debidamente los litigios de esta naturaleza, hay que ponderar en cada concreto supuesto principalmente tres documentos. En primer lugar, la Memoria Técnico-Económica del proyecto, elaborada directamente por los solicitantes, y donde se ha de alegar motivadamente con la debida capacidad de convicción en qué modo el proyecto incluye una novedad sustancial en el concreto campo científico-técnico a que pertenece. De tal modo, no se trata de un documento eminentemente científico donde se haya de incorporar un examen técnico, pero tampoco se puede limitar a trascribir el tenor literal de los artículos citados, a riesgo de no suministrar a la Administración la información precisa para manifestarse en sobre si constituye I+D o solo Innovación.

A esta memoria técnico-económica se ha de acompañar un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC). Este segundo documento es de obligada aportación, y debe emitirse por entidad acreditada. Es un documento especialmente trascedente en estas cuestiones, dado que contiene un informe especializado sobre el contenido de cada proyecto y la calificación que merece para los técnicos.

Esta obligatoriedad de aportación con la cualificación que contenga no puede asimilarse a vinculación de sus conclusiones, ya que esto dependerá de su contenido y valoración, junto con la Memoria Técnico-Económica, y finalmente debe tenerse en cuenta el Informe Motivado Vinculante, que constituye el objeto del presente recurso contencioso y que sería el tercer documento que ha de contener el procedimiento.

A ello se añaden los diferentes informes periciales que puedan aportar las partes, y cuya valoración se realiza en cada caso, atendiendo las concretas circunstancias. Precisamente como se exponía anteriormente, la presunción de veracidad puede desvirtuarse, mediante pruebas concretas y concluyentes. Por ello, las partes pueden presentar cuantos informes estimen, y la propia Administración aportar los que considere en su apoyo.

En este caso, se ha seguido un proyecto descrito anteriormente. Tal como se ha destacado, los informes presentados por el experto de la entidad acreditadora, han insistido en la naturaleza de I+D del proyecto, aspecto sobre el que se han pronunciado en todo momento los Peritos informantes cuyos informes ha aportado la parte actora. El criterio de la Administración, reiterado en las resoluciones y sustentado por los informes de segunda opinión aportados, mantiene sin embargo que el proyecto merece la calificación de IT y no de I+D, como se pretende. La diferente valoración se centra en que para la Administración el proyecto no reviste suficiente novedad, ni se acredita el riesgo asociado a la incertidumbre con los objetivos planteados. En este sentido se pronuncian los informes de segunda opinión.

Por el contrario, los expertos de la entidad acreditadora y los informes aportados, han insistido en la novedad del proyecto en particular al obtener nueva formulación de plantas aromáticas o de uso medicinal en la que se investigan las complejas interacciones fisicoquímicas que ocurren entre sus múltiples principios activos. Se considera novedad objetiva y un riesgo elevado asociado generando un conocimiento relativo a las interacciones de las mezclas con el objetivo de conseguir un efecto saciante, calmante de ansiedad y dulce y se genera un conocimiento relativo al procesamiento industrial del producto, manteniendo sus propiedades funcionales sobre el organismo, cumpliendo la legislación técnico-sanitaria. SE produce una indagación sistemática y planificada.

No puede acogerse la tesis de que los informes de la Administración y periciales aportados carecen de validez y son infundados. Los informantes, todos, son absolutamente solventes en el ámbito del proyecto examinado. El hecho de que los expertos de la entidad deban acreditar una determinada experiencia para poder emitir estos informes no implica que los expertos de la Administración o los informantes de segunda opinión carezcan de solvencia, como parece pretenderse por la actora. Por lo demás, los informes periciales aportados en el recurso, tanto por la actora como por la demandada, no requieren que los expertos tengan una determinada cualificación como se exige para los expertos de la entidad acreditada. En este caso, los informantes explican su titulación y sus curricula, sin que pueda aceptarse la tesis de la actora sobre su falta de cualificación técnica para emitir estos informes. Una cosa son los informes necesarios para poder solicitar la evaluación de un proyecto que han de atenerse a la normativa concreta prevista en el Real decreto para poder ser admitidos para su valoración, y otra es la titulación de que dispone un perito que aporta un informe en un proceso contencioso-administrativo, que no requiere haber sido seleccionado con los requisitos de los informantes para la entidad de acreditación. Ello no obstante, son valorados como toda prueba que se aporte y que sea relevante para el conocimiento del recurso. Y en este mismo sentido sucede con un informe pericial de la parte actora emitido por otro perito distinto, no supervisado por la entidad acreditadora.

En realidad el debate radica en la calificación del proyecto, que según se constata ha supuesto un avance en la materia si bien para los informantes, la trascendencia de tal avance es distinta, como se ha explicado. La parte actora considera perfectamente acreditado que el proyecto lleva consigo un avance sustancial y constituye actividad I+D, aspecto en el que inciden los firmantes de los informes aportados. Por el contrario, la Administración ha concluido tal como se ha detallado, y en los informes aportados con el recurso se ratifica en ello al entender que el proyecto realizado debe calificarse como innovación tecnológica sobre todo por implicar una novedad o avance subjetivo para la empresa.

Todos los informantes consideran que el proyecto implica un avance o novedad determinada. El tema se centra precisamente en la calificación de tal novedad a efectos de aplicación del art. 35 antes citado, puesto que los informantes de la entidad de acreditación consideran que es una novedad objetiva, y que se ha generado un nuevo conocimiento puesto que se desconoce el comportamiento de una mezcla debido a los componentes que proporcionan efectos distintos. y sin embargo, los informes de la Administración y de segunda opinión, entienden que es una novedad puramente subjetiva para la empresa.

SEXTO- En la demanda se aduce que el proyecto cumple las exigencias y encaja en la definición del art. 35 sobre I+D se centra en el informe del experto de la entidad certificadora, y en la importancia de esas pruebas. Postula la nulidad de las resoluciones.

Como se ha puesto de relieve reiteradamente por la Sala el problema se centra en la valoración de las pruebas. El recurrente cuestiona el contenido de las resoluciones precisamente por las conclusiones que recogen, es decir, porque consideran que el proyecto que presenta no puede calificarse como I+D, sino como IT. Este es el tema nuclear sobre el que se centra el recurso, y de hecho la demanda se plantea sobre el tema de la calificación del proyecto.

Se insiste, como se avanzaba, en la cualificación de los expertos de la entidad y en la suficiencia de sus informes, así como en los informes aportados en el recurso y cualificación de los informantes. Entiende que de los informes aportados se desprende con toda claridad que el proyecto es novedoso y que la actividad desplegada merece la calificación de Investigación y desarrollo. Y centra su debate en la cualificación y experiencia concreta de los informantes y en lo que considera evidente en cuanto a la novedad del proyecto.

El experto de la entidad ha insistido en las características del proyecto, del mismo modo que lo han hechos los informes aportados por la actora. Pero debe recordarse que el informe de la Entidad de acreditación no es vinculante para la Administración ni para esta Sala, puesto que lo procedente es examinar la totalidad de los datos para sustentar una conclusión adecuada. De hecho, si fuera vinculante tal informe, no sería preciso llevar a cabo el procedimiento que contiene el Real decreto 1432/2003, puesto que sería suficiente con la aportación de tal informe para entender que un proyecto reviste la naturaleza que el citado informe considera. Y ello no es así, y basta la lectura del Real decreto citado para sustentar esta conclusión. Lo cierto es que el informe del experto se ha de aportar como documentación necesaria para examinar el tema, pero la Administración ha de seguir el procedimiento, examinar el proyecto y emitir una valoración en el Informe Motivado Vinculante. En este caso, las conclusiones de este informe se amplían en los informes de segunda opinión, constando la cualificación técnica del informante en el ámbito examinado, cualificación relevante y suficientes para su valoración como prueba pericial, puesta en relación a su vez con el informe motivado vinculante y la ampliación del mismo detallada en la resolución dictada en alzada.

El problema se centra en una cuestión de valoración de los datos aportados y de los informes presentados, no pudiendo asumirse que por el hecho de que los expertos de la entidad tengan una determinada cualificado técnica que no se cuestiona, sean concluyentes en sus manifestaciones. El hecho de que se haya desarrollado una infusión con varios tipos de plantas que un determinado efecto saciante , que aporta una serie de propiedades que se detallan, no implica que se trate de un proyecto de I+D como se pretende. No se cuestiona que sea preciso realizar una indagación para observar el comportamiento de los diferentes productos utilizados, y que en algunos casos, los resultados no sean los esperados, pero esto no implica una indagación original susceptible de ser considerada investigación y desarrollo. La empresa recurrente es un referente en la materia y se trata de un avance en sus productos que le proporciona una mejor posición en el mercado concreto, pero de los datos aportados no puede extraerse la conclusión de que se ha desarrollado un producto nuevo con una indagación original, sin perjuicio de que sea sistemática y planificada, puesto que ello es lógico para lograr un resultado favorable No consta que las planteas fueran novedosas, y si bien la mezcla concreta puede implicar un avance , esto es precisamente lo que da lugar a la calificación de IT puesto que de otro modo, no sería calificado como tal el proyecto en cuestión. La empresa parte de sus propios estudios previos y desarrolla un producto con efectos sobre la ansiedad entre otros aspectos, con determinada propiedades, dulzor y demás detalles, pero no se aprecia la novedad objetiva necesaria, siendo muy relevante el propio Informe Motivado en este sentido concreto, luego corroborado por el informe de segunda opinión.

En fin, el proyecto implica un avance subjetivo merecedor de la calificación concedida de IT. El producto presenta un efecto saciante, que puede ser eficaz para calmar determinados supuestos de ansiedad, pero no se puede considerar proyecto I+D teniendo en cuenta la redacción del art. 35 de la ley del Impuesto de Sociedades, antes citado.

Insistiendo en lo ya expuesto, los informes de los expertos de la entidad acreditada no implican que la Administración deba someterse a su criterio, sino que se valoran en cada caso mediante los expertos correspondientes. No se trata de que los informes de los citados expertos sean determinantes, puesto que si así fuera no sería preciso el procedimiento regulado en el Real decreto, pues bastaría con aportar el informe al respecto para sustentar la conclusión que el mismo contiene con la inmediata consecuencia prevista en la ley. No es así, sino que se trata de un procedimiento que requiere el informe del experto para ser valorado posteriormente, sin vinculación a sus conclusiones. No se cuestiona la imparcialidad, solvencia y conocimientos de los expertos, pero sus conclusiones son sometidas a examen por la Administración siguiendo el procedimiento descrito en el Real decreto aplicable, pero no implica vinculación a sus conclusiones. El sistema que regula el Real decreto 1432/2003 para emisión de los informes motivados no prevé en absoluto esta conclusión. Tal norma se ha dictado en desarrollo del art. 33.4 de la ley 34/1995, en la redacción dada por la ley 7/2004, y posterior art. 35 del TRLIS RDL 4/2005, hoy derogado. En el Preámbulo de este Real decreto se explica:

'Resulta necesario ofrecer a los agentes económicos un entorno de seguridad jurídica que les permita conocer si las actividades que plantean llevar a cabo merecerán o no la calificación requerida para aplicar los incentivos fiscales considerados. Disponer de una información lo más objetiva posible acerca de la naturaleza y contenidos en I+D+i así como de los gastos asociados a este tipo de actividades empresariales, supondrá un escenario de mayor certidumbre tanto para la empresa que ha de afrontar la toma de decisión de inversión, como para el resto de los agentes económicos que actúan en el tráfico jurídico mercantil, y muy especialmente para la propia Administración tributaria.

En esta línea, la reciente Ley 7/2003, de 1 de abril... modifica el apartado 4 del art. 33 de la ley 43/1995, del impuesto sobre sociedades e introduce la posibilidad para los sujetos pasivos de aportar a la Administración tributaria informes motivados relativos al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos necesarios para poder aplicar la deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica... Esos informes motivados que tienen carácter vinculante para la Administración tributaria, deben ser elaborados y emitidos por el Ministerio de Ciencia y Tecnología o por un organismo adscrito a éste'

Sobre esta base, se regula el procedimiento y en el mismo no se confiere carácter vinculante el informe técnico emitido por la entidad. El art. 8.3 del Real decreto dispone que 'la falta de contestación el plazo de tres meses no implicará la aceptación de los criterios expresados por el solicitante en el escrito de petición de informe ni determinará efectos vinculantes para el Ministerio...'

De todo ello se deduce que los informes que se aportan con la solicitud son necesarios para emitir el Informe Motivado pero no vinculan en modo alguno en cuanto a sus conclusiones, ya que de otro modo no sería preciso seguir tramitación alguna y bastaría con el informe que se presenta en cada caso. No es así, como se deduce del ya citado Real decreto.

En definitiva, no se cuestiona el contenido de los informes emitido por los expertos de la entidad de acreditación y aportados en su momento, pero estos informes no son vinculantes para la Administración que emite el Informe Motivado Vinculante.

El tema reside en acreditar una novedad objetiva del proyecto susceptible de ser calificada como tal y en este caso, de los informes presentados y de la propia Memoria explicativa se deduce, y la Sala ha formado dicha convicción, que se ha producido un avance en el tema que beneficia a la empresa que suscribe el proyecto y que ha sido correctamente calificado como IT.

Finalmente, no vincula en modo alguno el hecho de que en determinados supuestos se hayan estimado recursos en base a informes aportados. Es un tema de prueba, que requiere un concreto examen de cada caso. Y en el examinado, la Sala considera que el Informe Motivado Vinculante es correcto y se ajusta a la naturaleza del proyecto como IT, puesto que no se desprende la naturaleza de I+D del mismo, sin perjuicio de que se haya seguido de manera sistemática y conducente a la finalidad de obtención de la infusión con las propiedades y caracteres pretendidos. Se valora en cada caso cada informe aportado para sustentar la conclusión que se obtiene y el criterio seguido por la Sala es idéntico en todos los supuestos, pero evidentemente, ello requiere examinar las pruebas en cada caso. La calificación de un proyecto ha de hacerse sobre la base de la normativa aplicable, y la valoración de los informes en cada supuesto permite concluir del modo en que se hace. Se valoran todos ellos con arreglo a las reglas de la sana crítica, como establece el art. 348 de la LEC al respecto. Y en este supuesto, como se ha puesto de relieve, no se aprecia error alguno en la calificación realizada en las resoluciones que se impugnan.

Procede en consecuencia, desestimar el recurso.

SEPTIMO- En cuanto a las costas, el art. 139.1 de la LJCA establece que se imponen a la parte cuyos pedimentos son rechazados, como sucede en este caso, si bien se limitan a una cantidad , como permite el apartado cuarto, y en este caso se considera oportuna la cifra de 3.000 euros por todos los conceptos.

Fallo

Que desestimando el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora Sra. Castro Rodríguez en representación de POMPADOUR IBÉRICA S.A., contra Resolución de la Secretaría de Estado de Universidades, Investigación, desarrollo e Innovación del Ministerio de Ciencia, Innovación y Universidades que desestima recurso de alzada contra Informe Motivado en relación con el proyecto presentado por la recurrente, y tramitado en expediente IDI 2017-88151- a, DESARROLLO DE NUEVAS INFUSIONES QUE ALIVIEN LOS SÍNTOMAS DE LA ANSIEDAD EVITANDO LA INGESTA DE AZÚCARES SIMPLES EN EXCESO, debemos declarar y declaramos que las citadas resoluciones son conformes con el ordenamiento jurídico. Se imponen las costas a la demandante con el límite de 3.000 euros.

Notifíquese en legal forma. Contra la presente Sentencia cabe recurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de su notificación, para ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, acreditándose en el escrito de preparación del recurso el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 LJCA, con justificación expresa del interés casacional objetivo que revista.