Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 130/2019, Tribunal Superior de Justicia de Canarias, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 187/2018 de 12 de Abril de 2019

Encabezamiento

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TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA. SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO. SECCIÓN
PRIMERA
Plaza San Francisco nº 15
Santa Cruz de Tenerife
Teléfono: 922 479 385
Fax.: 922 479 424
Email: s1contadm.tfe@justiciaencanarias.org
Procedimiento: Procedimiento ordinario
Nº Procedimiento: 0000187/2018
NIG: 3803833320180000332
Materia: Administración tributaria
Resolución:Sentencia 000130/2019
Demandante: COMPAÑÍA ESPAÑOLA DE PETRÓLEOS S.A.U.; Procurador: ANTONIO CARLOS
VEGA MELIAN
Demandado: JUNTA ECONÓMICO ADMINISTRATIVA DE CANARIAS
SENTENCIA
Ilmo. Sr. Presidente Don Pedro Manuel Hernández Cordobés
Ilmo. Sr. Magistrado Doña Rafael Alonso Dorronsoro
Ilma. Sra. Magistrado Doña María del Pilar Alonso Sotorrío (Ponente)
En Santa Cruz de Tenerife a 12 de abril de 2019, visto por esta Sección Primera de la SALA DE LO
CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CANARIAS, con sede en
Santa Cruz de Tenerife, integrada por los Señores Magistrados anotados al margen, el recurso Contencioso-
Administrativo seguido con el nº 187/2018 por cuantía de 3.334.956,76 euros interpuesto por COMPAÑÍA
ESPAÑOLA DE PETRÓLEOS S.A.U. (CEPSA), representado/a por el Procurador de los Tribunales Don/ña
Antonio Carlos Vega Melian y dirigido/a por el Abogado Don/ña Inés Martínez Meroño, habiendo sido parte
como Administración demandada JUNTA ECONÓMICA ADMINISTRATIVA DE CANARIAS (JEAC) y en su
representación y defensa el Letrado de los Servicios Jurídicos, se ha dictado EN NOMBRE DE S.M. EL REY,
la presente sentencia con base en los siguientes:

Antecedentes

PRIMERO: Pretensiones de las partes y hechos en que las fundan A.- En resolución de fecha 14 de junio del 2018 dictada por la JEAC se desestimó la reclamación económica administrativa interpuesta por la hoy recurrente frente a al resolución de fecha 29 de febrero del 2016 dictada por la Jefa de la Dependencia de Grandes Contribuyentes que aprobaba liquidación por el concepto de AIEM recaída en el procedimiento iniciado por la hoy recurrente el día 30 de marzo del 2015 en e l que se solicitaba la devolución de las cuotas que por dicho concepto se habían soportado, acordado la administración el 29 de septiembre del 2015 el inicio de procedimiento de comprobación limitada a fin de examinar dicha solicitud.

B.- La representación de la parte actora interpuso recurso contencioso-administrativo, formalizando demanda con la solicitud de que se dictase sentencia en virtud de la cual, estimando en todas sus partes el recurso, se declarase la anulación de la resolución impugnada.

C.- La representación procesal de la Administración demandada se opuso a la pretensión de la actora e interesó que se dictase sentencia por la que se desestimase el recurso interpuesto por ajustarse a Derecho el acto administrativo impugnado, condenando en costas a la recurrente.



SEGUNDO: Pruebas propuestas y practicadas Recibido el juicio a prueba se practicó la propuesta y admitida con el resultado que consta en las actuaciones.



TERCERO: Conclusiones, votación y fallo Practicada la prueba y puesta de manifiesto, las partes formularon conclusiones, quedando las actuaciones pendientes de señalamiento para la votación y fallo, teniendo lugar la reunión del Tribunal en el día de ayer, habiéndose observado las formalidades legales en el curso del proceso, dándose el siguiente resultado y siendo ponente el Ilma. Sra. Magistrado Doña María del Pilar Alonso Sotorrío que expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO: Objeto del recurso Constituye el objeto del presente recurso determinar la adecuación o no a derecho de la resolución de fecha 14 de junio del 2018 dictada por la JEAC se desestimó la reclamación económica administrativa interpuesta por la hoy recurrente frente a la resolución de fecha 29 de febrero del 2016 dictada por la Jefa de la Dependencia de Grandes Contribuyentes que aprobaba liquidación por el concepto de AIEM recaída en el procedimiento iniciado por la hoy recurrente el día 30 de marzo del 2015 en e l que se solicitaba la devolución de las cuotas que por dicho concepto se habían soportado, acordado la administración el 29 de septiembre del 2015 el inicio de procedimiento de comprobación limitada a fin de examinar dicha solicitud.

La representación procesal de la parte actora postula la nulidad de dichos actos por las consideraciones siguientes: En relación a la partida 2710192100 se deniega la devolución de 925.172,53 euros por estimar que no se había entregado directamente a la aeronaves por la recurrente sino que se había entregado a otros operadores que fueron los que suministraron a dicha aeronaves.

Se han aportado facturas con los citados operadores.

No pudiendo presentar los DUAS de avituallamiento de dichas compañías pero sin ha aportado los certificados por ellas expedidos en que así lo declaran.

Siendo de fácil comprobación por a administración.

La recurrente soportó el AEIM y se le deniega la devolución por que no efectuó el avituallamiento.

Resultando de aplicación el art 71 de la Ley 20/1991 y 67 del RD 2538/1994 que declaran el derecho a la devolución cuando se utilicen dichos bienes en la realización de o operaciones exentas por exportación u otras asimiladas.

Dicha exención es clara y no condicionada.

No pudiendo exigir que los usuarios elijan a su suministrador en función de si ha sido o no el importador directo del carburante aéreo.

La ley no previó la intervención de terceros en el avituallamiento aunque actualmente es normal, La interpretación de la administración contraviene la ley y el sentido del AIEM, y en tal sentido se pronuncia el TJCE en sentencia de 3/9/2015 asunto C-526/13 .

La posición de la administración impide solicitar la devolución tanto el suministrador indirecto ni el directo.

En relación a la partida 271094890 se deniega la devolución de 1.958.347,32 euros, habiendo explicado que de dicha cantidad parte corresponde a gasóleo importado para el avituallamiento de embarcaciones (búnker) y parte a producto destinado a generación de energía eléctrica.

En relación al gasóleo para avituallamiento, existe un error involuntario en relación a la cantidad 156.555,82 euros.

El resto si fue destinado a avituallamiento tal como se acreditó en el escrito de alegaciones presentado ante la JEAC en la página 8, aportando los DUAS correspondientes.

El régimen de los mismos no es en depósito.

La administración no discute el concepto sino que se limita a aceptar las devoluciones de las que figura FO bunquer para con posterioridad denegarlo por haber sido vinculado a depósito.

En relación al gasóleo destinado a generación eléctrica y cogeneración, en parte se introdujo para avituallamiento de buques por lo que se abonó el AIEM para posteriormente solicitar su devolución, sin embargo por necesidades de mercado fue destinado a generación de energía eléctrica, ya que siendo un producto con distinta denominación tiene similares especificaciones. Se liquidó el AIEM previendo su destino de avituallamiento aunque el destino sobrevenido fue entrega para fabricación de energía eléctrica y cogeneración.

Así se acreditó en las alegaciones presentadas en el expediente.

No se discute el art 70 de la Ley 20/1991 , se deniega por cuanto no fue importado como exento sino que importado sin tal exención y giradas las liquidaciones del modelo 032, después se solicita la devolución.

El criterio de la ATC es que en dichos casos no se puede aplicar la exención a la importación, consultas entre otras de 16-10-2018 ; 6-11-2018 .

Pero para productos importados para buques afectos a navegación internacional se señaló que se podrá solicitar la exención de la parte justificada que tenga por destino final la generación o cogeneración de energía a eléctrico.

La ATC cambió su criterio de actuar, aplicándolo de forma retroactiva a partir del 2015, lo que vulnerada el principio de jerarquía a normativa, seguridad jurídica y conduce al enriquecimiento injusto.

El TC afirma que la interpretación debe ser finalista y teleológica de modo que no convierta en obstáculo insalvable el incumplimiento involuntario y no malicioso de requisitos formales, entre otras sentencia de 22-11-93 .

El Tribunal Supremo en sentencia nº 314/2018 determina que un mero incumplimiento forma no puede acarrear la automática pérdida de la exención.

En igual sentido el TJUE en sentencia de 26-3-2015 asunto C-556/13 La no devolución determinaría un enriquecimiento injusto dado que estaba exento de tributación.

Sin que el pago efectuara do perjudicara a la ATC.

La administración efectúo inspección del ejercicio 2013 tras la cual se devolvieron las cuotas soportadas a las entregas para la fabricación de energía eléctrica al igual que se efectuó en ejercicios anteriores.

Por tanto lo denegado ahora fue admitido en ejercicios anteriores.

La ATC debería haber justificado el cambio de criterio.

En palabras de la AN en sentencia de 23-1-2013, rec 351/2011 ello implicar que se permitiría que se actuase sin la seriedad requerida, con posibilidad de conductoras discriminatorias.

El mero incumplimiento formal no puede implicar la renuncia a un derecho subjetivo, así lo declaro el Tribunal Supremo en sentencia de 4-7-2007 .

En relación a la partida 2710196400 y 2710196800, se deniega la devolución por entender que no se han justificado las exportaciones.

Se aportó listado de entregas y facturas efectuadas para el transporte regular marítimo de pasajeros y mercancías a Naviera Armas.

Dando por reproducidos los argumentos anteriormente expuestos.

La Administración demandada contesta a la demanda solicitando su desestimación por entender que: Falta de legitimación activad, inadmisión de la demanda por falta de legitimación activa.

Conformidad a derecho de la resolución impugnada.

No se ha desvirtuado en sede judicial los hechos de las resoluciones impugnadas, ni se han alegado motivos jurídicos nuevos o distintos.

En virtud del principio de validez de los actos administrativos ha de ser la arte recurrente la que acredite su no conformidad a derecho.

Existiendo presunción iuris tantum, tal como señala el TS en sentencia de 26-2-1998 .



SEGUNDO: El 30 de marzo del 2015 la recurrente presentó solicitó de devolución del AIEM en relación al ejercicio 2014, por importe de 19.696.095,76 euros, identificando la posición estadística de cada partida así como la cuota de AIEM soportada.

El día 19 de junio del 2015 presentó nueva solicitud de devolución del AIEM en relación al ejercicio 2014, por importe de 11.835.616,59 euros, con identificación de partidas y cuota soportada.

Uniendo a dicha petición los justificantes de pago, folios 5 vuelto a 82 del expediente administrativo.

Se aportaron las liquidaciones que en relación al AIEM se presentaron, modelo 450, folios 82 vuelto a 84 vueltos.

El día 29 de septiembre del 2015, por la Jefa de la Dependencia de Grandes Contribuyentes se acordó iniciar procedimiento de comprobación limitada respecto al AIEM ejercicio 2014, en relación a la devolución de cuotas solicitadas (folio 85 y 86).

La recurrente solicitó ampliación de plazo el día 13 de octubre siguiente, aportando el día 21 de octubre del 2015 libro registro de AIEM e IGIC ejercicios 2014, justificantes de destino de los bienes consignados en las declaraciones 451, facturas y otros documentos justificativos del destino, indicando los periodos en los que la refinería estuvo inactiva en dicho ejercicio.

Por la administración se dictó propuesta de liquidación y trámite de audiencia el día 1 de diciembre del 2015, folios 97 y siguientes, en la que, sustentándose en los art 85 de la Ley 20/91 y 67 del Decreto 268/2011 , concluye que en relación a la cuota solicitada de 11.835.616,56 euros procede la devolución de 8.500.659,84 euros.

La recurrente presentó escrito el día 17 de diciembre siguiente en la que se solicita ampliación de plazo, presentando las alegaciones el 30 de diciembre del 2015, a las que acompañó diversa documentación, entre ellas, facturas emitidas por GALP ENERGÍA ESPAÑA, SHELL Y DISA AVIATION ESPAÑA S.L., folios 150 a 271 del expediente administrativo.

El día 29 de febrero del 2016 se dictó liquidación provisional, en ella se señala que no se toman en consideración determinadas DUAS de exportación presentados por agente de aduanas aportados el 19-10-2015 por cuanto a) se corresponden a combustible importado en régimen aduanero de depósito, es decir, mercancía que no ha devengado el AIEM a la importación, b) los DUAS correspondientes a exportación de combustible realizadas en el ejercicio 2015 en aplicación del art 67 del Decreto 268/2011 , por tanto solo cabe efectuar dicha petición en relación a las operaciones efectuadas en el ejercicio correspondiente al año natural inmediatamente anterior y c) facturas relativas a entregas cuyo destino como operación asimilada a la exportación no se acredita, es decir no aportan los correspondientes DUAS.

Tampoco se ha tomado en consideración la cantidad de productos destinadas a producción de energía eléctrica, en aplicación de los art 85 de la Ley, dado que debería haberse tratado de operación descrita en los art 70 y 71 de la Ley, prohibiéndose la analogía, conforme al art 14 de la LGT .

En relación a otros productos, en relación a exportaciones, no se toma en consideración las operaciones del ejercicio 2013.

Estimado la administración que no ha de proceder a realizar ejercicio de seguimiento a efectos del cálculo de la devolución que procesa, sino simplemente 'estar en posesión de los documentos que justifiquen el derecho', en concreto dos DUAS de la importación por los que se haya soportado AIEM en el ejercicio 2014 y documentación acreditativa de la realización de operaciones descritas en los art 71 y 72 de la Ley 20/91 .

Concluyendo que procede la devolución de 8.500.796,15 euros, folios 272 a 309.

Notificada a la recurrente, el día 18 de marzo del 2016 interpuso reclamación económica administrativa ante la JEAC, por la denegación de devolución de 3.334.820,44 euros.

Durante su sustanciación se puso de manifiesto el expediente, presentado alegaciones el 28 de octubre del 2016, folios 696 y siguientes.

Dictándose la resolución desestimatoria el 14 de junio del 2018, para ello parte del examen de los art 85, de la Ley y 67 del Decreto 268/11 , señalando que en relación a las cuotas soportadas por la importación de combustible JET A1, no cabe estimar sus alegaciones pues conforme al art 71.4 de la Ley, reconoce la reclamante que 'algunos destinatarios primeros de dicho combustibles no son las compañías que se decían a la navegación internacional ni se trata de entidades públicas, por más que el destino final del producto importado pudiera (aunque no pueda acreditarse dicho extremo) ser el avituallamiento de aeronaves. en otras palabras, las entregas de combustible a otros operados no tiene la consideración de exportación ni de operaciones asimiladas a la exportación, con independencia del destino que dichos operadores le den al producto'.

En relación a la referencia a la sentencia del TJCE de 3-9-2015, la JEAC, recuerda que estamos ante el AIEM, impuesto distinto del IVA, y que Canarias queda fuera del ámbito de aplicación de la Sexta Directiva.

En relación al gasóleo de alto azufre señala que, aun cuando la recurrente indica que dicha mercancía se importó fuera del régimen de depósito, se indica que 'se trata de una mera relación, de la que no puede concluirse el régimen aplicado en la importación del producto como pretende la representación de CEPSA, pues ni se indica dicho extremo ni se aporta documentación que lo acredite'.

En relación a las satisfechas por gasóleo de alto azufre cuyo destino fue la fabricación de energía eléctrica, se descarta la devolución, al estimar que en los artículos que regulan la material 'sin que el suministro de combustible a empresas productoras de energía eléctrica quede incluido dentro de dichos supuestos.' No debiendo olvidar lo señalado en el art 14 de la LGT .

En relación al FUELÓLEO, se vuelve a recordar que la devolución de cuotas del art 85 solo ampara los supuestos de bienes adquiridos o importados que utilicen en relación a operaciones sujetas y no exentas del Arbitrio o en la relación de operaciones descritas en los art 71 y 72 de la Ley. Sin que quepa aplicación analógica. Considerando que no ha sido posible distinguir su destino.

Junto al escrito de demanda la recurrente aportó resolución de la ATC, acta conformidad , en relación al ejercicio 2013, en la que se señala y en relación a importaciones de productos que al 'ser destinados posteriormente a la venta para el funcionamiento de los grupos generadores de las empresas productoras de energía eléctrica en Canarias, debieron ser declarados por el obligado tributario como importaciones exentas, en aplicación de los art 73.3.1 y 70.2 a) de la Ley. dichas cantidades se deben de proceder a compensar de oficio ( art 73.1 de la Ley 58/2003 GT) .'

TERCERO: Se alega, por la demandada, la concurrencia de causa de inadmisibilidad, sin embargo ha de ser desestimada dicha alegación a la vista de la documentación aportada por la recurrente.

La Ley 20/1991, de 7 de junio regula en su artículo 85 la devolución de las cuotas soportadas, señalando que '1. Los sujetos pasivos tendrán derecho a la devolución de las cuotas del arbitrio que, devengadas con arreglo a derecho, hayan soportado en las adquisiciones o importaciones realizadas, en la medida en que los bienes adquiridos o importados se utilicen en la realización de operaciones sujetas y no exentas del arbitrio, o bien en la realización de operaciones descritas en los artículos 71 y 72 de esta ley , incluso cuando los envíos o exportaciones no estén sujetos al arbitrio' El art. 71 declara la exención del AIEM en relación a: '2. Los productos de avituallamiento puestos a bordo de los siguientes buques: a) Los que realicen navegación marítima internacional. 4. Los productos de avituallamiento de aeronaves utilizadas exclusivamente por entidades públicas en el cumplimiento de sus funciones públicas y las utilizadas por las compañías que se dediquen esencialmente a la navegación aérea internacional'a Añadiendo el art 72 que igualmente 'Están exentas del Arbitrio las entregas de bienes destinados a ser introducidos en zona franca, depósito franco o demás depósitos. Igualmente están exentas las entregas de bienes que se encuentren en las citadas áreas o al amparo de los regímenes a que se refiere el artículo 74 de esta Ley mientras permanezcan en dichas situaciones y se cumpla, en su caso, lo establecido en la legislación aplicable.' Quedando conforme, al art 73.3, exentas del arbitrio las importaciones de bienes que se especifican, así en el número 3 las 'Las importaciones definitivas de los siguientes bienes: 1.º Los productos a que se refieren los apartados 1, 2 y 3 del artículo 2 de la Ley de la Comunidad Autónoma de Canarias 4/2014, de 26 de junio, por la que se modifica la regulación del arbitrio sobre importaciones y entregas de mercancías en las Islas Canarias.', Artículo 2 que hace referencia, por lo que aquí interesa, a '1. Están exentas del Arbitrio sobre Importaciones y Entregas de Mercancías en las Islas Canarias las siguientes entregas de combustibles: a) El necesario para el funcionamiento de los grupos generadores de las empresas productoras de energía eléctrica en Canarias, así como el necesario para la cogeneración de la misma energía por cualquiera de los productores autorizados en Canarias.' En relación al plazo de solicitud de la devolución debemos acudir al reglamento, conforme a lo señalado en el art 85.4 de la Ley.

En concreto en el art 67 del Decreto 268/2011 dispone que '1. Las cuotas del Arbitrio sobre Importaciones y Entregas de Mercancías en las Islas Canarias soportadas por sujetos pasivos del mismo en la importación o adquisición de bienes podrán ser devueltas en la proporción en la que utilicen dichos bienes en la realización de las siguientes operaciones: a) Operaciones sujetas y no exentas del Arbitrio. En este caso, no podrán ser objeto de devolución las cuotas soportadas por la importación de bienes incluidos en el anexo V de la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias b) Operaciones exentas del Arbitrio por exportación, operación asimilada a la exportación o por tratarse de una operación relativa a Zonas, Depósitos Francos, Depósitos y regímenes especiales de importación. ( a partir del 13/5/2015 a) Operaciones sujetas y no exentas del Arbitrio. En este caso, no podrán ser objeto de devolución las cuotas soportadas por la importación de bienes incluidos en el anexo II de la Ley 4/2014, de 26 de junio, por la que se modifica la regulación del arbitrio sobre importaciones y entregas de mercancías en las Islas Canarias.) c) Operaciones no sujetas al Arbitrio de la naturaleza de las comprendidas en los artículos 71 y 72 de la Ley 20/1991, de 7 de junio , de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias.

3. Las devoluciones a que se refiere este artículo se ajustarán a las siguientes normas procedimentales: a) Las solicitudes de devolución únicamente podrán referirse al año natural inmediatamente anterior.

Dicha solicitud deberá presentarse en el plazo de los tres primeros meses del año natural siguiente.' 1.- Asistiendo la razón a la administración cuando excluye del examen la solicitud de devolución del AIEM devengado en operaciones no efectuadas en el periodo señalado en el art 67.3 del Decreto, es decir, en el año natural inmediatamente anterior a la solicitud.

2.- En relación a la denegación de la devolución por cuanto los destinatarios de la mercancía 'no son las compañías que se dedican a la navegación internacional ni se trata de entidades públicas, por más que el destino final del producto importado pudiera (aunque no pueda acreditarse dicho extremo) ser el avituallamiento de aeronaves. en otras palabras, las entregas de combustible a otros operadores no tiene la consideración de exportación ni de operaciones asimiladas a la exportación, con independencia del destino que dichos operadores le den al producto'.

Tal como señalamos el art 71 de la Ley prevé la exención de las entrega de los siguientes bienes 'avituallamiento' de buques y aeronaves, en el presente caso, la recurrente efectúa la entrega no directamente a los buques/aeronaves sino a otras compañías que son las que a su vez lo entregan a los buques.

Lo cierto es que el art 71 habla de 'entrega de los siguientes bienes', por tanto será la entrega directa y no la indirecta a través de terceros la que quede exenta.

Disponiendo el art 67 de la Ley, en relación al hecho imponible, que se entiende por 'entrega de bienes' , punto 2, número 1º 'la transmisión del poder de disposición sobre bienes muebles corporales. Se consideran bienes muebles corporales el gas, la electricidad, el calor y las demás formas de energía. No tienen la condición de entregas de bienes las ejecuciones de obra que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de bienes muebles.', añadiendo el art 69, relativo a la localización del hecho imponible por el concepto de entregas de bienes que 'Las entregas de bienes se entenderán realizadas donde éstos se pongan a disposición del adquirente.' De lo que se deduce, claramente, que asiste la razón a la administración.

3.- En relación al gasóleo destinado a generación eléctrica y cogeneración, que conforme alega la recurrente, en parte se introdujo para avituallamiento de buques por lo que se abonó el AIEM para posteriormente solicitar su devolución y que sin embargo, por necesidades de mercado, hizo que fueran destinados a generación de energía eléctrica, la administración niega la devolución por cuanto no queda amparada dicha importación en los supuestos del art 85 de la Ley.

Efectivamente el art 85 identifica el derecho a la devolución de las cuotas soportados en relación a los bienes adquiridos o importados en 'la realización de operaciones sujetas y no exentas del arbitrio' o cuando se trate de operaciones de los art 71 y 72 de la Ley.

La exención en relación a los productos destinados a la producción de energía y cogeneración viene contemplada en los art 73.3 de la Ley en relación a los puntos 1, 2 y 3 de la Ley 4/2014 de 26 de junio .

Estimando la administración que 'sin que el suministro de combustible a empresas productoras de energía eléctrica quede incluido dentro de dichos supuestos'.

Junto al escrito de demanda tal como indicamos se adjuntó el Acta de Conformidad en relación a la devolución del AIEM ejercicio 2013, en dicho acta se señaló 'ser destinados posteriormente a la venta para el funcionamiento de los grupos generadores de las empresas productoras de energía eléctrica en Canarias, debieron ser declarados por el obligado tributario como importaciones exentas, en aplicación de los art 73.3.1 y 70.2 a) de la Ley. dichas cantidades se deben de proceder a compensar de oficio ( art 73.1 de la Ley 58/2003 GT) .' Lo cierto es que no se niega por la ATC que se abonar el AIEM por dichos productos, sino que se deniega la devolución por cuanto si fueron destinados a la producción de grupos generadores de electricidad o cogenerados estaban exentas, ahora bien, no justifica de modo alguno por qué en relación a idéntica situación en la Acta de Conformidad relativa al mismo concepto ejercicio 2013 se reconoce que dado que estaban exentas procedía compensarlas de oficio y sin embargo en el ejercicio siguiente, sin existir cambio legislativo alguno y sin motivación alguna se cambia de criterio.

El principio de seguridad jurídica e igualdad ante la ley impide cambios arbitrarios de criterios, sin que esta Sala entienda la causa de tal cambio de criterio, pues si se abonó el AIEM en relación al destinado a fines que determina su exención, lo cierto es que hubo un ingreso indebido que procede ya su devolucion o su compensación tal como acordó en el ejercicio anterior.

Debiendo estimar en este punto el recurso.

4.- En relación a la partida 271094890, en concreto los destinados a avituallamiento, alega la recurrente que no lo importó al amparo del Régimen Aduanero de Depósito, estimando que la administración cambia de criterio sin motivarlo, en relación a la propuesta de liquidación.

Frente a ello, la administración estima que no ha sido acreditado mediante la aportación de la documentación correspondiente, señalando la JEAC, que 'no se trata de una mera relación, de la que no puede concluirse el régimen aplicado en la importación del producto como pretende la representación de CEPSA, pues ni se indica dicho extremo ni se aporta documentación que lo acredite'.

La recurrente estima que lo ha acreditado en su escrito de alegaciones presentado ante la JEAC, dicho escrito de alegaciones consta unido a los folios 696 y siguientes del expediente administrativo, indicando que la relación de suministros y DUAS lo aporta como documento nº 4, donde en su casilla 37 se comprueba que su régimen precedente no es el de depósito.

Dicho documento nº 4 se encuentra unido al folio 677 del expediente administrativo, sin embargo no constan los DUAS sino una relación efectuada por la parte, por lo que no puede esta Sala proceder a examinar la casilla 37, en la que sostiene su petición.

El artículo 67 del Decreto 268/2011 exige, en su punto 3, letra c) que 'Con la solicitud de devolución se deberá aportar: - Las facturas recibidas originales. Las facturas deberán contener los datos y requisitos establecidos en el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación aprobado por el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre - En el caso de importaciones, los documento en el que conste la liquidación practicada por la Administración Tributaria Canaria.

Las mencionadas facturas o documentos en que consten la liquidación practicada por la Administración Tributaria Canaria, deberán ser devueltos a los interesados cuando estos así lo soliciten, una vez realizadas las comprobaciones oportunas y haciendo constar sobre los mismos la expresión 'DEVOLUCIÓN DEL AIEM SOLICITADO CON FECHA ...'.' Incumbiendo a la recurrente la carga de la prueba, no habiendo cumplido lo exigido en el precepto anteriormente señalado no cabe estimar dicha reclamación.

Ello determina que en relación al avituallamiento a Naviera Armas, donde consta en los folios 75 a 157 del principal copias de la facturas emitidas a dicha naviera, el no haber aportado en relación a dicho combustible los DUAS correspondientes, impide que se pueda determinar si procede o no la devolución pretendida.

Por ello se desconoce si se importó en régimen de depósito con la consiguiente exención, art 72 de la Ley, si se incumplió posteriormente dicho régimen o en qué régimen se importó.

No debiendo olvidar, que tal como se ha señalado reiteradamente, entre otras sentencia recaída en el recuso 98/2012 '(...) incumbe a cada parte la carga de probar sus pretensiones, pues la carga de la prueba es un concepto no demasiado perfilado en el proceso contencioso, que se limita a ser tributario de la doctrina civilista nacida de los art 1214 y siguientes del CC . La importancia del expediente administrativo en nuestra jurisdicción explica la falta de relevancia de este tema. La carga de la prueba, paradójicamente, tiene interés sólo cuando hay falta o ausencia de prueba de hechos relevantes. En ese caso, el Tribunal debe hacer la imputación lógica a la parte que quebrantó el 'onus probandi'. En Derecho Tributario, la carga de la prueba tiene, por otra parte, una referencia específica en el art 114 de la LGT ) , que impone a cada parte la prueba del hecho constitutivo de su pretensión, en términos afines a las tradicionales doctrinas civilísticas.

En resumen, y como sea que la Administración tributaria, por medio de los procedimientos específicos que para ello le legitiman, y particularmente el procedimiento de las actuaciones de comprobación e investigación inspectoras, ha formado prueba de los hechos normalmente constitutivos del nacimiento de la obligación tributaria, la carga probatoria que se deriva del art 114 de la LGT ) (actual art 105.1 de la LGT ) se desplaza hacia quien aspira a acreditar que tales hechos son reveladores de otra relación distinta, cualesquiera que sean las consecuencias tributarias que se deriven. ' Señalando el art 105 de la LGT , que 'en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo', de modo que era la recurrente la que tenía que acreditar que no se había aplicado el régimen de depósito mediante la presentación de las correspondientes declaraciones.



CUARTO: Sobre las costas procesales. De conformidad con lo previsto en el art. 139 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , no procede hacer expresa imposición de las costas.

Fallo

En atención a lo expuesto, la Sala ha decidido: 1.- estimar parcialmente el recurso interpuesto en relación al al gasóleo destinado a generación eléctrica y cogeneración conforme a lo señalado en el punto 3º del FD 3º.

2.- desestimar los demás pedimentos examinados en la sentencia, confirmando la resolución impugnada en relación a dichos extremos Sin que haya lugar a expresa condena en costas.

RECURSOS Notifíquese esta resolución a las partes en legal forma haciéndoles saber que la misma no es firme y que contra ella cabe interponer ante esta Sala, por escrito, en el plazo de treinta días hábiles y cumpliendo los trámites, requisitos y condiciones exigidos por los arts. 86 y siguientes de la LJC-A , recurso de CASACIÓN del que conocerá la Sala correspondiente del Tribunal Supremo, debiendo, en su caso, la parte actora realizar el depósito previo de 50 euros en la cuenta de consignaciones de esta Sección, acreditándolo al interponer el recurso, sin lo cual no se admitirá a trámite el mismo, de conformidad con lo establecido en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial .

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos mandamos y firmamos.