Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1344/2017, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 657/2014 de 19 de Junio de 2017

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ANDALUCÍA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN SEGUNDA
RECURSO NÚMERO: 657/2014
SENTENCIA NÚM. 1344 DE 2.017
Ilmo. Sr. Presidente:
D. José Antonio Santandreu Montero
Ilmos. Sres. Magistrados
D. Federico Lázaro Guil
D. Luis Angel Gollonet Teruel
______________________________________
En la ciudad de Granada, a diecinueve de junio de dos mil diecisiete . Ante la Sala de lo Contencioso-
Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Granada, se ha tramitado el
recurso número 657/2014 seguido a instancia de la entidad mercantil 'NEGOSOL, S. L.' , que comparece
representada por la Procuradora de los Tribunales doña María del Mar Martos Merlos y asistida de Letrado ,
siendo parte demandada el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada)
, en cuya representación y defensa interviene el Abogado del Estado. La cuantía del recurso es de 6.522,
36 euros.

Antecedentes

PRIMERO.- Se interpuso el presente recurso el día 14 de julio de 2014 contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada) que se identifica líneas más abajo. Se admitió a trámite y se acordó reclamar el expediente administrativo, siendo remitido por la Administración demandada.



SEGUNDO.- En su escrito de demanda, la parte actora expuso cuantos hechos y fundamentos de derecho consideró de aplicación y terminó por solicitar se dictase sentencia estimando el recurso anulando la resolución recurrida.



TERCERO.- En su escrito de contestación a la demanda, la Administra-ción demandada se opuso a las pretensiones de la parte actora, y, tras exponer cuantos hechos y fundamentos de derecho consideró de aplicación, solicitó que sea dictada sentencia confirmando en sus términos la resolución impugnada por se ajustada a derecho. solicitó se dictase sentencia en idénticos términos.



CUARTO.- Acordado el recibimiento a prueba, la parte recurrente interesó como prueba documental el expediente y la que acompañaba a su demanda, incorporándose a los autos con el resultado que en estos consta.



QUINTO.- No habiéndose solicitado el trámite de conclusiones ni la celebración de vista pública, quedaron las actuaciones pendientes del dictado de la resolución procedente.



SEXTO. - Se señaló para deliberación, votación y fallo del presente recurso el día y hora señalado en autos, en que efectivamente tuvo lugar, habiéndose observado las prescripciones legales en la tramitación del mismo y actuando como Magistrado Ponente don José Antonio Santandreu Montero.

Fundamentos

PRIMERO.- Se interpone el presente recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada) de 29 de abril de 2014 , dictada en el expediente número 18/1275/2013, que desestimó la reclamación económico administrativa promovida el 10 de mayo de 2013 contra el Acuerdo dictado por la Delegación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Granada que le giró la liquidación número A1860013206000334 por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio de 2010 de la que resulta una deuda tributaria de 6.522, 36 euros , de los que 6.008, 74 euros corresponden a cuota y el resto a intereses de demora.



SEGUNDO.- Se dilucida en la presente instancia una cuestión estrictamente jurídica , a saber, si a la entidad recurrente, que obtiene rendimientos exclusivamente del arrendamiento de bienes inmuebles , le es de aplicación el tipo impositivo previsto en el artículo 114 del Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades por encontrarse en el ámbito del régimen de incentivos fiscales regulado en el Capítulo XII del Título VII del citado TRLIS para las empresas de reducida dimensión.



TERCERO .- En un principio, y más allá de cuestiones generales, lo cierto y verdad es que la mercantil presentó la liquidación por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio de 2010, en la que indicaba en la Calificación Nacional de Actividades Económicas la número 7020 que se corresponde con el arrendamiento de bienes inmuebles por cuenta propia, en la que consignaba una cuota diferencial a ingresar de 4, 339, 33 euros resultado de aplicar a la base imponible de cuantía inferior a 300.000 euros el tipo de gravamen del 25% establecido en el artículo 114 del Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades para las entidades cuya cifra de negocios era inferior a 8 millones de euros de conformidad con lo establecido en el artículo 108 del citado texto legal , estando compuesta su base imponible en una parte, por los ingresos procedentes del arrendamiento de bienes inmuebles , 182.048, 56 euros y de otra por los ingresos financieros en forma de valores enajenables y otros instrumentos financieros por importe de 60.445, 49 euros, como beneficios percibidos a consecuencia de la venta a plazo de las mencionadas participaciones de Inversiones Societarias Alhsur S.L.

La Administración giró una liquidación provisional con una cuota a ingresar de 6.522, 36 euros porque entendió que el cálculo de la cuota íntegra es incorrecto, pues aunque en su declaración la mercantil indica un tipo impositivo del 30 % sobre la base imponible, realmente ha declarado un 25% como cuota íntegra.

El TEARA considera que no le es de aplicación el invocado tipo reducido previsto en el régimen de las empresas de reducida dimensión a aquellas que como la recurrente son meramente titulares de unos elementos patrimoniales que no están afectos ni relacionados con una auténtica actividad económica de carácter fiscal , y que, en consecuencia, y de conformidad con el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , no deben beneficiarse de un régimen fiscal como el que postula se le aplique y que viene reservado a estimular fiscalmente la realización de las actividades empresariales de esas empresas.

En esa línea el TEARA, en consonancia con la Administración, le niega esa actividad empresarial porque no tiene local destinado a la gestión de la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles ni tiene persona contratada para la realización de esa gestión.



CUARTO.- Así las cosas, la lectura detenida del expediente administrativo nos enseña que la recurrente se constituyó el 20 de junio de 1993 con un capital social de 3.005, 06 euros. Los Estatutos, artículo 2, describen su objeto social como el de compraventa de fincas rusticas y urbanas, así como su urbanización y promoción, y arrendamiento. Ya en su escrito de alegaciones ante la Administración invocaba la normativa de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre sobre el Impuesto sobre el Valor Añadido conforme a los que la mercantil recurrente era una empresa dedicada a una actividad económica en el sector inmobiliario , exponiendo que incluso por su propio dinamismo había intervenido en varias operaciones del mercado inmobiliario, ya que en el año 2005 adquirió el 49 por ciento del capital social de la Compañía Mercantil ' Inversiones Societarias ALHSUR S.L:' que tiene como principal y único objeto social la explotación del Centro Comercial Alhsur situado en el término municipal de la Zubia. Esas participaciones las transmitió en el mes de septiembre de 2008 . La documental que ha aportado la recurrente junto con su demanda , no se refiere al ejercicio liquidado sino a unas iniciativas urbanísticas promovidas en diversos períodos como el año 2000 y 2013.



QUINTO.- Así las cosas, la parte recurrente discrepa que para la obtención de ese incentivo que solicita sea necesario acudir a la normativa de la Ley sobre el Impuesto sobre las Personas Físicas, sino única y exclusivamente sobre la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Es decir, que aduce la condición de empresaria de la Sociedad interesada, y que todas las unidades inmobiliarias de las que es propietaria, y que son necesarias para la obtención de los respectivos rendimientos, se encuentran afectas al ejercicio de su actividad empresarial de arrendamiento y/o promoción inmobiliaria, atendiendo a las necesidades u oportunidades que ofrece el mercado inmobiliario, para la que no se exige- en contra de lo resuelto por el TEARA- el cumplimiento de ningún requisito material o formal.

El Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, TRLIS), dedica el Capitulo XII de su Titulo VII, a los incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión. El articulo 108 de la mencionada ley dispone en su apartado 1: Los incentivos fiscales establecidos en este capitulo se aplicaran siempre que el importe neto de la cifra de negocios habida en el periodo impositivo inmediato anterior sea inferior a 10 millones de euros.

Entre los beneficios fiscales aplicables en este régimen especial, el articulo 114 regula una escala reducida de gravamen disponiendo: Las entidades que cumplan las previsiones del artículo 108 de esta Ley tributaran con arreglo a la siguiente escala, excepto si de acuerdo con lo previsto en el articulo 28 de esta Ley deban tributar a un tipo diferente del general: a) Por la parte de base imponible comprendida entre 0 y 300.000 euros, al tipo del 25 por ciento.

b) Por la parte de base imponible restante, al tipo del 30 por ciento.

La Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio establece en su articulo 27 :.

1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.

2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:.

a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.

b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.

Es por ello que como la Administración no apreció en la entidad objeto de comprobación la existencia de los requisitos exigidos para que se pudiera apreciar la existencia de una real actividad económica en los términos ya expuestos normativamente, consideró improcedente la aplicación del régimen fiscal de empresas de reducida dimensión, modificándole en consecuencia el tipo de gravamen aplicado por el general del Impuesto.

No afecta a la base jurídica expuesta y referida al ejercicio 2010 del Impuesto sobre Sociedades el Real Decreto Legislativo 13/2010, de 3 de diciembre, pues en su artículo 1 bajo la rúbrica de Modificación del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (RCL 2004, 640, 801) , dispone que con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2011, introdujo las siguientes modificaciones en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo: Dos. Se modifica el artículo 108, que queda redactado de la siguiente forma: Artículo 108. Ámbito de aplicación. Cifra de negocios 1. Los incentivos fiscales establecidos en este capítulo se aplicarán siempre que el importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a 10 millones de euros.

Tres. Se modifica el artículo 114, que queda redactado de la siguiente forma: Artículo 114. Tipo de gravamen Las entidades que cumplan las previsiones del artículo 108 de esta Ley tributarán con arreglo a la siguiente escala, excepto si de acuerdo con lo previsto en el artículo 28 de esta Ley deban tributar a un tipo diferente del general: a) Por la parte de base imponible comprendida entre 0 y 300.000 euros, al tipo del 25 por ciento. b) Por la parte de base imponible restante, al tipo del 30 por ciento.

Cuando el período impositivo tenga una duración inferior al año, la parte de la base imponible que tributará al tipo del 25 por ciento será la resultante de aplicar a 300.000 euros la proporción en la que se hallen el número de días del período impositivo entre 365 días, o la base imponible del período impositivo cuando ésta fuera inferior.»

SEXTO.- Lo expuesto hasta este momento dibuja un panorama normativo cuya interpretación finalista y sistemática, debe partir de la consideración que este régimen fiscal especial es un régimen benefactor, destinado a promocionar el ejercicio de la actividad empresarial, como fuente de inversión y empleo, reduzca su espectro a aquellos sujetos pasivos que desplieguen una actividad empresarial en sentido estrecho, entendida como una organización por cuenta propia de los medios de producción, que exige una estructura organizativa tangible, a la que se aplica una ventaja fiscal que se visibiliza en la economía, y trasciende a terceros, fomentando inversión y empleo por cuenta ajena.

De esta manera, se ha de reconocer que estos propósitos no son compatibles con la aplicación de este sistema fiscal benéfico a sociedades de mera tenencia de bienes dedicadas a la gestión patrimonial de inmuebles, pues la ventaja fiscal en ese caso no repercute en la sociedad redundando en exclusiva en el incremento de la ganancia personal. No debe olvidarse a este respecto que en cuanto que medida de fomento económico de una determinada modalidad de ejercicio de la actividad empresarial, representa una excepción al régimen general de tributación, por lo que se debe ser exigente en el modo de cumplimentar la prueba del agotamiento de los requisitos subjetivos y objetivos que permiten la aplicación de la medida excepcional.

Sentado lo anterior, el artículo 108.1 del Real Decreto Legislativo por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , en la modificación que introdujo, el Real Decreto Ley 13/2010 faculta a aplicar los incentivos fiscales establecidos en el capítulo correspondiente siempre que el importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a diez millones de euros.

Por su parte el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre , del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , señala que: «A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias: a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad. .-b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.» Ha de indicarse que la mercantil recurrente acepta que carece de esos dos requisitos, pero entiende que sí es una empresa que desarrolla una amplia y variada actividad económica y que por ello es acreedora al beneficio fiscal que se debate.

Es cierto que el régimen de sociedades patrimoniales sustituto del régimen de sociedades transparentes derogado por la Disposición Derogatoria segunda de la Ley 35/2006 determina que ese tipo de sociedades tributen por el régimen que corresponda aplicando las normas generales del Impuesto sobre Sociedades sin ninguna especialidad. Y siendo cierto que no existe en la Ley del Impuesto sobre Sociedades la definición de ejercicio de actividad empresarial, no lo es menos que ha de entenderse que ese incentivo debe aplicarse cuando se trate de una empresa entendida ésta como una organización de medios económicos y humanos, porque el incentivo que pretende ese artículo busca o tiene la finalidad de reactivar las inversiones y el empleo, lo que no ocurre en sociedades de mera tenencia de bienes.

El beneficio regulado por la norma fiscal se hace depender del 'importe neto de la cifra de negocios' realizados por la entidad en el ejercicio correspondiente; en definitiva, el sustento fáctico sobre el que se asienta la aplicación de dicho beneficio se predica de la existencia de una actividad empresarial originadora de la 'cifra de negocios' y el 'importe' de los mismos'; y en el presente caso, no existe dicha actividad empresarial pues para ello se hacía necesario el cumplimiento de los requisitos que exige el artículo 27.1 de la Ley 35/2006 .

Ciertamente, más allá de la discutida aplicación al supuesto de lo establecido por el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre , del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , sobre la calificación a efectos de este otro tributo del arrendamiento de inmuebles como tal actividad económica, lo cierto es que la actividad económica que desarrollaba la empresa recurrente era de manera paladina la de arrendamiento de bienes inmuebles por cuenta propia y que para esa labor no disponía ni de local ni de persona contratada en la modalidad ya indicada, por lo que esa ausencia de una actividad organizada dedicada a la producción de bienes o servicios, impide que pueda justificar la aplicación de aquel régimen especial del Impuesto de Sociedades.

En ese sentido se ha manifestado la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 27 de noviembre de 2014 (RJ 2014, 6220) (rec. 4070/12 ) que sienta el criterio de negar la aplicación de este régimen fiscal con tipo reducido a las sociedades de mera tenencia de bienes por la sola aplicación del criterio objetivo de la cifra de negocio, pues en definitiva este es requisito que opera sobre la base del presupuesto necesario de la existencia de una actividad económica, y así dice el Alto Tribunal que 'el régimen de empresas de reducida dimensión supone el reconocimiento de un incentivo fiscal al ejercicio de actividades económicas por la mismas, el motivo debe desestimarse ante la carencia de organización empresarial puesta de manifiesto por la resolución del TEAC y confirmada igualmente por la sentencia de instancia según lo dicho anteriormente, debiendo añadirse que en el Fundamento de Derecho Sexto, 'in fine' de la misma, al referirse a la cuestión de la depreciación monetaria y régimen de empresas de reducida dimensión, se asimila la situación de la recurrente a la contemplada en sentencia anterior de la propia Sala, referida a sociedad de 'mera tenencia de bienes, sin actividad económica y no efectuando la necesaria ordenación por cuenta propia de medios de producción'. Afirmación que se relaciona a su vez con la definición de actividad económica estricta que contiene la STS extractada cuando afirma que 'el derecho a dicho beneficio fiscal requiere la realización de una actividad económica, esto es, la existencia de una organización autónoma de medios materiales o humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Calificada la entidad como de mera tenencia de bienes, sin actividad económica ni personal empleado, y no efectuando la necesaria ordenación por cuenta propia de medios de producción.....'.

Son todos estos argumentos los que abundan en las ideas expuestas sobre la restricción de la aplicación del régimen fiscal especial de empresas de reducidas dimensiones, sólo a aquellas entidades que desarrollen una actividad económica dotada de una estructura organizativa para la ordenación de medios de producción con incidencia en el mercado, categoría tradicionalmente discernible de las denominadas sociedades de mera tenencia de bienes, caracterizadas por el ejercicio de una actividad de simple gestión patrimonial, y en las que, como es el caso que nos ocupa, no existen elementos reveladores de estructura empresarial alguna.

Nos encontramos pues ante una sociedad de mera tenencia, y al margen de que ya esté derogado el régimen de transparencia fiscal y el especial de sociedades patrimoniales, lo cierto es que careciendo la entidad actora de una ordenación por cuenta propia de recursos humanos y materiales, para intervenir en la producción de bienes y distribución de servicios - no siendo discutidos estos extremos-, no puede disfrutar del beneficio fiscal pretendido.

Pues con independencia de que el volumen de su negocio sea inferior a diez millones de euros, ha de concluirse que no le es aplicable a la actora el beneficio del tipo reducido del 25% que contempla el artículo 108 del Real Decreto Legislativo por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , sin que se admita la interpretación de ese artículo que pretende la recurrente en el sentido amplio, pues la finalidad del incentivo es aplicarla a empresas que realizan una actividad empresarial o explotación económica de pequeño y mediano volumen atendido la cifra de negocio. Y ello exige una organización de medios humanos y materiales que no se da en las sociedades de mera tenencia de bienes como es el caso, donde es pacífico que no se cumplen los requisitos de tenencia de local y de al menos un trabajador laboral a jornada completa.

Es por todo lo que antecede que debemos desestimar el recurso origen del presente procedimiento, con expresa condena al pago de las costas de esta instancia a la parte recurrente, de conformidad con el artículo 139 de la LJCA en la redacción que le dio la Ley 37/2011, honorarios que los del Abogado del Estado al amparo de la facultad que nos otorga el artículo 394.3 de la LEC , ciframos en una cuantía que no podrá superar los mil euros.

Vistos los artículos citados y los demás de general y pertinente aplicación la Sala dicta el siguiente

Fallo

1.- Desestima el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación procesal de NEGOSOL, S.L., contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada) de 29 de abril de 2014, dictada en el expediente número 18/1275/2013, acto que confirmamos por ser conforme a Derecho.

2.- Con expresa condena al pago de las costas a la parte recurrente con el límite ya señalado.

Intégrese la presente sentencia en el libro de su clase y una vez firme remítase testimonio de la misma junto con el expediente administrativo al lugar de procedencia de éste.

Notifíquese la presente resolución a las partes, con las prevenciones del artículo 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial , haciéndoles saber que, contra la misma, cabe interponer recurso de casación ante el Tribunal Supremo, limitado exclusivamente a las cuestiones de derecho, siempre y cuando el recurso pretenda fundarse en la infracción de normas de Derecho estatal o de la Unión Europea que sea relevante y determinante del fallo impugnado, y hubieran sido invocadas oportunamente en el proceso o consideradas por la Sala sentenciadora. Para la admisión del recurso será necesario que la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo estime que el recurso presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, de conformidad con los criterios expuestos en el art. 88.2 y 3 de la LJCA .

El recurso de casación se preparará ante la Sala de instancia en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de la notificación de la resolución que se recurre, estando legitimados para ello quienes hayan sido parte en el proceso, o debieran haberlo sido, y seguirá el cauce procesal descrito por los arts. 89 y siguientes de la LJCA . En iguales términos y plazos podrá interponerse recurso de casación ante el Tribunal Superior de Justicia cuando el recurso se fundare en infracción de normas emanadas de la Comunidad Autónoma.

El recurso de casación deberá acompañar la copia del resguardo del ingreso en la Cuenta de Consignaciones núm.: 2069000024065714, del depósito para recurrir por cuantía de 50 euros, de conformidad a lo dispuesto en la D. A. 15ª de la Ley Orgánica 1/2009, de 3 de noviembre , salvo concurrencia de los supuestos de exclusión previstos en el apartado 5º de la Disposición Adicional Decimoquinta de dicha norma o beneficiarios de asistencia jurídica gratuita.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.