Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 15/2019, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 251/2017 de 15 de Enero de 2019

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009710
NIG: 28.079.00.3-2017/0006592
Procedimiento Ordinario 251/2017
Demandante: D./Dña. Pedro Enrique
PROCURADOR D./Dña. MARIA ANGELES SANCHEZ FERNANDEZ
Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE
MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
SENTENCIA 15
RECURSO NÚM.: 251-2017
PROCURADOR Doña María de los Ángeles Sánchez Fernández
Ilmos. Sres.:
Presidente
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados
D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo
Dña. María Rosario Ornosa Fernández
Dña. María Antonia de la Peña Elías
Dña. Carmen Álvarez Theurer
Dña. María Prendes Valle
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En la Villa de Madrid a 15 de Enero de 2019
Visto por la Sala del margen el recurso núm. 251-2017 interpuesto por Don Pedro Enrique representado
por la procuradora Doña María de los Ángeles Sánchez Fernández impugna la resolución de 27/01/2017,
dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, desestimatoria de la reclamación
económico administrativa NUM000 , interpuesta contra sendos acuerdos desestimatorios de los recursos
de reposición deducidos contra los correspondientes actos desestimatorios de sus solicitudes de rectificación
de sus autoliquidaciones de IRPF de 2008 a 2011, ambos inclusive, habiendo sido parte demandada la
Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO: Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.



SEGUNDO: Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.



TERCERO: No estimándose necesario el recibimiento a prueba ni la celebración de vista pública, se señaló para votación y fallo, la audiencia del día 10-01-2019 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dña. María Antonia de la Peña Elías.

Fundamentos

PRIMERO La representación procesal de Don Pedro Enrique , parte recurrente impugna en el recurso contencioso administrativo que resolvemos la resolución de 27/01/2017, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, desestimatoria de la reclamación económico administrativa NUM000 , interpuesta contra sendos acuerdos desestimatorios de los recursos de reposición deducidos contra los correspondientes actos desestimatorios de sus solicitudes de rectificación de sus autoliquidaciones de IRPF de 2008 a 2011, ambos inclusive, cuantía 7.761,66 euros.

En esta resolución se confirman los actos recurridos, ya que la exención pretendida reconocida por el artículo 7.p) de la Ley 35/2006 , en relación con los artículos 6.1.1º del Real Decreto 439/2007 y 16.5 del TRLIS aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, exige para su reconocimiento que se acredite que los servicios han sido prestados de manera efectiva, con desplazamiento al extranjero del trabajador y obtención de una ventaja en la entidad destinataria o receptora de aquellos, teniendo en cuenta que la parte de los servicios intragrupo realizados en el extranjero que se correspondan con servicios prestados a la entidad española no tendrán la consideración de trabajos realizados para una empresa o entidad no residente en España y no están amparados por la exención.

La documentación presentada y entre ella las certificaciones de la apoderada de Honeywell de cada año expresan que el reclamante como regional service leader realizo determinados desplazamientos al extranjero durante los días que recogen y los servicios prestados en general consistieron en revisar el negocio de servicios de las distintas filiales de la empresa en las concretas ciudades que menciona y han reportado una ventaja para su destinataria estando dispuesta a pagar a la española por los trabajos realizados allí. Se aportan también contratos de servicios y asistencia técnica, órdenes de compra y prorrogas de mantenimiento firmadas por las filiales y sus clientes.

A los efectos del artículo 105.1 de la LGT , la carga de la prueba corresponde al reclamante y no se ha probado que el trabajo realizado en el extranjero no sea otro que el propio desempeño de su cargo en la sociedad española pese a lo que se afirma en los certificados que la entidad española estaría dispuesta a pagar (no se aportan facturas) y los trabajos son de control y supervisión y derivan de la propia estructura empresarial del grupo quedando fuera de la exención.



SEGUNDO La parte recurrente solicita de la Sección que se dicte sentencia por la que se declare la devolución de las cantidades abonadas en concepto de IRPF desde 2008 a 2011, en aplicación de la exención del artículo 7.p) de la Ley 35/2006 , que ascienden a 21.945,20 euros con intereses y para respaldar su pretensión alega en síntesis: Tiene pleno derecho a que se aplique al IRPF de los ejercicios de 2008 a 2011 la exención correspondiente prevista por el artículo 7.p) de la Ley 35/2006 .

Ha venido desempeñando las funciones de líder regional de servicios en el sur de Europa para Honeywell Building Solutions, que comporta gestionar operaciones de servicios de promoción y puesta en marcha de negocio conforme al plan, órdenes de compra asistencia técnica, etc..., que es un trabajo que comporta alta cualificación y especialización muy concreta y tiene sólidos conocimientos para ello.

Con su labor en el extranjero con desplazamiento temporal a las filiales estas han obtenido mayores beneficios y una utilidad que hubieran pagado en caso de externalizarse, además en los países donde radican hay un impuesto equivalente al IRPF, ninguno es paraíso fiscal y no se han superado los 60.100 euros, de acuerdo con los artículos 7.p) de la Ley 35/2006 y 6 del RIRPF .

Se cumplen además los requisitos del artículo 16.5 del TRLIS.

Invoca las sentencias de esta Sección dictadas en los recursos contencioso administrativos 715/2008 , 96/2011 , 1859/2012 y 275/2014 y la sentencia del Tribunal Supremo de 20/10/2016 , casación 4786/2011 .



TERCERO El Abogado del Estado se opone al recurso porque la exención se condiciona a que se trate de rendimientos de trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero para empresa no residente o para un establecimiento permanente radicado en el extranjero donde se aplique un impuesto equivalente al IRPF y no se califique de paraíso fiscal y cuando se trata de un grupo de empresas en las funciones de control o supervisión de los grupos sobre las filiales no se produce un valor añadido a la empresa o entidad no residente sino que redundan en beneficio de todo el grupo y el trabajo del recurrente como líder regional de servicios del Sur de Europa de la División Honeywell Building Solutions de Honeywell SL es así. Conforme a los certificados aportados, se trata en esencia de desplazamientos a filiales del grupo en distintos países para revisar el negocio de servicios de las distintas filiales.., se trata de actividades de control y supervisión asociados a los intereses de la casa matriz en su propio beneficio y en el del grupo sin que las sociedades no residentes retribuyan al recurrente por esos trabajos sino por la sociedad española en de la que es empleado; se trata de labores propias de su puesto y no es una actividad que una entidad independiente hubiera estado dispuesta a pagar a otra independiente ni se ha probado la utilidad o ventaja para el destinatario y en este sentido cita la sentencia dictada en el PO 920/2014 .



CUARTO La Administración de Arganda del Rey de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT, mediante acuerdo de 16/05/2013 desestimó de forma acumulada los recursos de reposición deducidos contra sendas resoluciones desestimatorias de las solicitudes del recurrente de rectificación de sus autoliquidaciones de IRPF de 2008 a 2011 para que le fuera reconocida la exención prevista por el artículo 7.p) de la Ley 35/2005 por trabajos efectivamente prestados en el extranjero.

Este acuerdo, impugnado en origen, contiene la siguiente motivación: El titular con la presentación de los recursos de reposición la única documentación nueva que aporta y según manifiesta en su escrito a efectos de justificar que la ventaja o utilidad recae a la entidad destinataria o redundan en beneficio de todo el grupo de empresas son contratos de asistencia técnica, órdenes de compras, prorrogas de mantenimiento firmados con los clientes desde las diferentes filiales en el extranjero. Toda esta documentación ha sido aportada en el idioma de origen (o italiano, portugués, francés...).

El artículo 34.1. l) de la General Tributaria incluye entre los derechos y garantías de los contribuyentes el derecho a: l) Derecho a formular alegaciones y a aportar documentos que serán tenidos en cuenta por los órganos competentes al redactar la correspondiente propuesta de resolución.

Por su parte, el artículo 36.1 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común establece: La lengua de los procedimientos tramitados por la Administración General del Estado será el castellano(..).

En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo (105LGT Carga de la prueba).

Para la valoración de la prueba son de aplicación la normas del Código Civil y la Ley de Enjuiciamiento Civil (106 LGT), así, Ley de Enjuiciamiento Civil, dispone al respecto que: A todo documento redactado en idioma que no sea el castellano o, en su caso, la lengua oficial propia de la Comunidad Autónoma de que se trate, se acompañará la traducción del mismo (144. 1 LEC) Artículo 106. Normas sobre medios y valoración de la prueba.

1. En los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa.

2. Las pruebas o informaciones suministradas por otros Estados o entidades internacionales o supranacionales en el marco de la asistencia mutua podrán incorporarse, con el valor probatorio que proceda conforme al apartado anterior, al procedimiento que corresponda.

3. La ley propia de cada tributo podrá exigir requisitos formales de deducibilidad para determinadas operaciones que tengan relevancia para la cuantificación de la obligación tributaria.

4. Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria.

5. En aquellos supuestos en que las bases o cuotas compensadas o pendientes de compensación o las deducciones aplicadas o pendientes de aplicación tuviesen su origen en ejercicios prescritos, la procedencia y cuantía de las mismas deberá acreditarse mediante la exhibición de las liquidaciones o autoliquidaciones en que se incluyeron la contabilidad y los oportunos soportes documentales.

En la interposición del recurso no aporta ninguna documentación más aparte de la relacionada anteriormente en lengua extranjera y sin traducción, por lo que no se tiene que valorar nueva documentación.

En función de la aplicación de los artículos anteriormente mencionados se DESESTIMA el presente recurso.

TERCERO. Se acuerda desestimar los recursos presentados.



QUINTO La cuestión controvertida se centra en determinar si los trabajos prestados por el recurrente en sus desplazamientos al extranjero lo fueron dentro de sus labores directivas, como pretende la Administración para considerar no aplicable la exención del artículo 7.p) de la Ley 35/2006 o bien supusieron una utilidad o beneficio para las entidades destinatarias de tales trabajos de manera que hubieran estado dispuestas a contratar tales trabajos como pretende la actora en cuyo caso procedería dicha exención.

El artículo 7 p) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , incluye entre las rentas exentas, los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos: '1º.- Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

2º.- Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información...' Por otro lado, el art. 6 del Reglamento del IRPF , aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, establece: '1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto , los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos: 1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.

Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.

3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su nombre. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.' A tenor de las normas transcritas para que proceda la aplicación pretendida es necesario que se trate de un rendimiento derivado de un trabajo realizado para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. Para entender que el trabajo se ha prestado de manera efectiva en el extranjero, se requiere tanto un desplazamiento del trabajador fuera del territorio español, como que el centro de trabajo se ubique, al menos de forma temporal, fuera de España. Al mismo tiempo, es preciso que el trabajo se preste para una empresa o entidad no residente o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En todo caso, en este recurso no se discuten tales cuestiones, ni tan siquiera los días acreditados de desplazamiento efectivo al extranjero que la actora afirma en la demanda y que coinciden con las certificaciones y justificaciones de desplazamientos que aporta con la demanda.

Además para cumplir el primer requisito es preciso, cuando se trata de prestaciones de servicios entre entidades vinculadas, que el trabajo realizado produzca o pueda producir una ventaja o utilidad para su destinatario, es decir, para la entidad no residente.

Esta exigencia excluye del ámbito de aplicación de la exención aquellos trabajos realizados para la entidad no residente que derivan de la propia estructura empresarial del grupo, esencialmente las de control y supervisión, así como todas las que, por no incorporar un valor añadido, no justificarían una retribución a terceros a cargo de la sociedad que recibe el servicio; en palabras de la Dirección General de Tributos, cuando una empresa independiente no estaría dispuesta a pagar a otra empresa también independiente la ejecución de tal actividad porque la ejecutaría ella misma internamente.

Para determinar cuándo un trabajo se ha prestado para una empresa no residente, debe partirse de que el destinatario o beneficiario del trabajo prestado por el trabajador desplazado sea la empresa o entidad no residente o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.

Cuando la prestación de servicios en el extranjero tiene lugar en el seno de un grupo de empresas, debe analizarse cada caso en concreto para determinar si realmente el destinatario o beneficiario de los servicios es una empresa o entidad no residente o un establecimiento permanente radicado en el extranjero y si se trata de servicios que redundan en beneficio de todo el grupo de empresas, partiendo de la premisa de que los servicios generen un valor añadido a las entidades no residentes, en cuyo caso podría entenderse que se trata de trabajos prestados para la entidad no residente. En caso contrario, por no tratarse de una auténtica prestación de servicios entre las empresas vinculadas, no se entendería que se trata de trabajos prestados para una entidad no residente y no procedería la exención pretendida.

En este caso las cuatro certificaciones de la entidad empleadora española Honeywell SL ponen de manifiesto que el recurrente efectuó los desplazamientos al extranjero a las filiales del sur de Europa en el ejercicio de las funciones propias de su cargo de Regional Service Leader y estas consistieron en revisar el negocio de servicios de las distintas filiales de la empresa y en la unificación de iniciativas ENA en Bruselas, que han producido ventaja o utilidad a la entidad destinataria del servicio y que las compañías destinatarias estarían dispuestas a pagar a la empresa española por los trabajos realizados para ellas y según la certificación única de la misma entidad que obra en el expediente administrativo, durante los años 2008 a 2011 el recurrente en el ejercicio de su puesto de trabajo realizó la implementación de proyectos que produjeron beneficios estimados de crecimiento y productividad para los distintos implicados de Italia, Francia, España y Portugal.

Lo que se ha justificado es que los trabajos efectivamente prestados en el extranjero para las filiales del sur de Europa por el recurrente constituyen funciones propias de su cargo en la entidad española, que se encuadran dentro de la propia estructura empresarial, no entrañan valor añadido y no se justifica que reporten una utilidad a las destinatarias como tales individualmente consideradas sino al grupo empresarial.

A estos efectos debe tenerse en cuenta que la carga de la prueba del artículo 105 de la Ley 58/2003 , corresponde al recurrente y este no ha acreditado el cumplimiento del requisito de la obtención de un beneficio o utilidad para la destinataria derivada de los trabajos efectivamente realizados en el extranjero cuando se trata de entidades vinculadas, por lo que no procede el reconocimiento de la exención.



SEXTO En virtud de lo expuesto el recurso debe desestimarse con imposición de costas a la parte recurrente a la vista del artículo 139.1 de la LRJCA .

A los efectos del número 4 del artículo anterior, la imposición de costas se fija en la cifra máxima por todos los conceptos de 2.000 euros más IVA, en caso de devengo de este impuesto, atendidas la dificultad y el alcance de las cuestiones suscitadas.

Fallo

Que, debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la procuradora Doña María de los Ángeles Sánchez Fernández, en representación de Don Pedro Enrique , contra la resolución de 27/01/2017, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, desestimatoria de la reclamación económico administrativa NUM000 , interpuesta contra sendos acuerdos desestimatorios de los recursos de reposición deducidos contra los correspondientes actos desestimatorios de sus solicitudes de rectificación de sus autoliquidaciones de IRPF de 2008 a 2011, ambos inclusive, por ser ajustada a derecho la resolución recurrida. Se hace imposición de costas a la parte recurrente.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción , en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósito previsto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial , bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93- 0251-17 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo concepto del documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso- Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-0251-17 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separadas por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.