Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1710/2019, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 1315/2016 de 11 de Julio de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ANDALUCÍA
SEDE GRANADA
SECCIÓN SEGUNDA
RECURSO NÚMERO 1315 / 2016
S E N T E N C I A NÚM. 1710 DE 2019
Ilmo. Sr. Presidente
Don José Antonio Santandreu Montero
Ilmos. Sres. Magistrados
Don Federico Lázaro Guil
Don Luis Ángel Gollonet Teruel (Ponente)
______________________________________________
En Granada a once de julio de dos mil diecinueve.
Vistos los autos del recurso nº 1315 de 2016 presentado ante la Sala de lo Contencioso Administrativo
del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, sede de la ciudad de Granada, contra la resolución de 28 de
septiembre de 2016 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, Sala de Granada.
Interviene como recurrente Fast-Food Andalucía SL representada por la Procuradora Dª María Luisa Cortés
de la Flor y defendida por el Letrado D. Jesús Medina Jaranay y como parte recurrida la Administración del
Estado, Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, representada y defendida por la Abogacía
del Estado.
La cuantía del recurso es 2.121,44 euros.

Antecedentes

ÚNICO.- Por la parte recurrente se interpuso recurso, mediante escrito presentado el día 7 de diciembre de 2016, contra la actuación administrativa antes indicada.

El recurso fue admitido a trámite, y se dio traslado a la Administración demandada, que remitió el correspondiente expediente administrativo; el día 5 de abril de 2017 se presentó la demanda y el día 14 de septiembre de 2017 contestó la Administración demandada.

Se practicó prueba, y, tras la tramitación pertinente, se designó Magistrado ponente, se señaló día para la votación y fallo y quedaron los autos pendientes para dictar Sentencia.

Fundamentos

PRIMERO.- Se interpone recurso contencioso administrativo contra la resolución de 28 de septiembre de 2016 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (TEARA), Sala de Granada.

Esta actuación administrativa impugnada desestima la reclamación económico administrativa nº 18/1908/2015 interpuesta por Fast Food Andaluca SL contra el acuerdo dictado por la Delegación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Granada por el que se giraba liquidación en relación al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios de 2012 y 2013. La liquidación girada fue por importe de 2.020,97 euros y 2.033,28 euros, más los intereses de demora.



SEGUNDO.- Razona el TEARA que la cuestión que se plantea se centra en determinar si a Fast Food Andalucia SL, que obtiene rendimientos exclusivamente del arrendamiento de bienes inmuebles, le es de aplicación el tipo impositivo previsto en el artículo 114 del Real Decreto Legislativo 4/2004 que aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto de Sociedades.

Expone el órgano administrativo TEARA que de la documentación aportada no se justifica la existencia de personal contratado asalariado para el ejercicio de la actividad ni que dispusiera de un local destinado en exclusiva a la gestión de la actividad.

El TEARA aplica la doctrina del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC), mantenida en su resolución de 30 de mayo de 2012, en la que se concluye que no es aplicable el régimen de incentivos fiscales previsto para las empresas de reducida dimensión a las entidades que, por ser de mera tenencia de bienes, no son empresa en el sentido usual del término y no realizan por tanto una auténtica actividad económica.



TERCERO.- La parte recurrente, en síntesis, alega que la resolución del TEARA no tiene suficiente motivación y que la empresa es de reducida dimensión, por lo que le son aplicables los incentivos correspondientes previstos en los artículos 108 y siguientes del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, y que la Ley 27/2014 sí que ha excluido expresamente a las entidades patrimoniales, pero no la anterior regulación, ya que si el legislador hubiera querido excluirlas antes de esta Ley lo habría hecho.

Finalmente se argumenta que una interpretación sistemática, histórica, sociológica y teleológica de la norma supone necesariamente acoger la interpretación de la parte sobre el artículo 114 del Texto Refundido y la procedencia del incentivo fiscal.



CUARTO.- La Administración demandada entiende que debe desestimarse el recurso interpuesto ya que considera que la liquidación girada por la Administración es conforme a Derecho en aplicación de la normativa del impuesto.

Argumenta la Abogacía del Estado en cuanto al fondo del asunto que la cuestión radica en qué debe entenderse por empresa, pues el incentivo fiscal pretende reactivar las inversiones y el empleo, lo que no ocurre en sociedades que, como la recurrente, son de mera tenencia de bienes, ya que no tienen un local ni tampoco ningún trabajador.

Finalmente se invocan una serie de Sentencias de distintos órganos judiciales que acogen la interpretación de la parte sobre el artículo 114 del Texto Refundido.



QUINTO.- El criterio que expone la Administración se resume en que no se considera que sea de aplicación el incentivo fiscal previsto por el artículo 114 del Texto Refundido por el que se aprueba la Ley del Impuesto sobre Sociedades, que se refiere a empresas de reducida dimensión, porque se considera que Fast Food Andalucía SL no tiene empleados ni local, y es una entidad de mera tenencia de bienes que no es empresa en el sentido usual del término y no realiza por tanto una verdadera actividad económica.

Resulta de aplicación lo establecido en los artículos 108 a 114 del capítulo XII del Título VI del Real Decreto Legislativo 4/2004 que aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto de Sociedades, en la redacción vigente en la fecha en que se dicta la actuación administrativa impugnada. Hoy día esta norma se encuentra derogada por la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, reguladora del Impuesto sobre Sociedades.

Este capítulo XII, bajo la rúbrica de 'incentivos fiscales para empresas de reducida dimensión' recoge una serie de beneficios e incentivos fiscales para empresas cuyo importe neto de la cifra de negocios en el periodo impositivo anterior sea inferior a 10 millones de euros.

En concreto, el artículo 114 establecía una escala de gravamen reducida para aquellas empresas que cumplan los requisitos del artículo 108 de la ley del impuesto.



SEXTO.- Nos encontramos con dos interpretaciones distintas sobre las normas expuestas en el anterior fundamento: A) La tesis de la Administración es que para que sea de aplicación el gravamen reducido que establece el artículo 114 del Texto Refundido es necesario que la sociedad desarrolle una actividad empresarial, pues el término empresa se entiende ligado a 'cifra de negocios', y para ello es necesaria una organización de medios personales y materiales para intervenir de forma efectiva en la distribución de bienes o servicios en el mercado.

Argumenta la Administración tributaria que el simple arrendamiento de bienes no se reputa actividad económica por la Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) si no se cuenta con un local exclusivamente dedicado a la gestión de la actividad y al menos una persona empleada con contrato laboral.

Y también se considera que la finalidad de la norma es reducir la tributación efectiva de las empresas de reducida dimensión que realizan verdaderas actividades económicas, actividades que no desarrollan las entidades de mera tenencia y arrendamiento de bienes.

B) La tesis de la mercantil recurrente es que la Ley sólo exige un volumen de negocios inferior a una cantidad, pero que en ningún momento se exige por la norma que tenga que haber un local y un empleado para esa actividad, ya que no excluye la tenencia de bienes y su arrendamiento de la consideración de actividad económica.

Se expone que no es posible la aplicación analógica de las normas sobre el IRPF, y que el artículo 14 de la LGT así lo impide.

Y también se argumenta que hay una falta de exclusión expresa en la normativa de las sociedades patrimoniales que arriendan bienes, por lo que debe entenderse aplicable el gravamen reducido.

SÉPTIMO.- El Derecho no es una ciencia exacta, y las dos interpretaciones de la norma expuestas en el anterior fundamento, con su lógica interna y sus argumentos, han sido acogidas por la jurisprudencia menor de los Tribunales Superiores de Justicia en distintas Sentencias.

Así, la Sentencia 820/2017, del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sentencia de 27 de septiembre de 2017, recaída en el recurso 138/2016, que cita otras muchas de ese mismo órgano judicial, sigue la tesis de la Administración, y expone, en síntesis, que: 'A efectos de lo dispuesto en el artículo 108 del Texto Refundido, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias: a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma.

b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.

A falta de un precepto similar en la Ley del Impuesto sobre Sociedades cabe acudir a (...) -la Ley del IRPF- para determinar si se ejerce realmente una actividad económica, en el caso de que la actividad desarrollada sea el arrendamiento de inmuebles, no por analogía, como pretende la entidad recurrente en la demanda, sino porque la interpretación de las normas tributarias ha de ser integradora y coherente (...) En consecuencia, el cumplimiento de los dos requisitos establecidos en el precepto transcrito es necesario y sería suficiente con el incumplimiento de uno de ellos para que se entendiese que el arrendamiento no se realiza como actividad empresarial.' En el mismo sentido podemos citar la Sentencia 597/2017, del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, de 13 de julio de 2017, recaída en el recurso 132/2014, que también cita otras con el mismo criterio del mismo órgano judicial, y la Sentencia 807/2017, del Tribunal Superior de Justicia de Valencia, de 4 de julio de 2017.

OCTAVO.- Como antes se expuso, también hay otras resoluciones de otros órganos judiciales que sostienen la tesis de la mercantil recurrente en este proceso.

Así, la Sentencia 104/2016, del Tribunal Superior de Justicia de Murcia, Sentencia de 18 de febrero de 2016, recaída en el recurso 399/2013, expone que: 'puede afirmarse que estos requisitos -tener un local destinado exclusivamente al arrendamiento, y al menos un trabajador contratado- tienen su ámbito limitado al IRPF, de manera que no pueden aplicarse en el Impuesto sobre Sociedades, salvo disposición expresa en este sentido'; (...) 'ciertamente el legislador no ha limitado la aplicación de estos beneficios por tipos de sociedades, sino solo en función de la cifra de negocios, pues el articulo 108 TRLIS establece que los incentivos fiscales establecidos en el capítulo XII de dicha Ley, se aplicarán 'siempre que el importe de la cifra de negocios habida en el período impositivo anterior sea inferior a 8 millones de euros'; (...) 'Querer reducir la actividad empresarial a la necesidad de tener empleados y local y en base a ello a afirmar que como no se tiene no se desarrolla actividad empresarial, no es correcto, ya que la actividad empresarial se define por la actividad que se desarrolla, siendo la existencia de empleados o no un dato a tener en cuenta pero no lo esencial, que consiste en la ordenación de medios para desarrollar una actividad de beneficio'; En el mismo sentido podemos citar la Sentencia 117/2014, del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria, de 19 de marzo de 2014, recaída en el recurso 193/2013, que en síntesis expone que la cuestión jurídica estriba en determinar si la regulación del TRLIS condiciona, o no, la aplicación del Régimen Especial de Incentivos Fiscales para las Empresas de Reducida Dimensión a la concurrencia de los requisitos exigidos por el art. 27 de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Física, concluyéndose que los criterios de interpretación histórico, sociológico y teleológico de la normativa actualmente aplicable no permiten establecer la vinculación pretendida del art. 108 del TRLIS al art. 27 de la LIRPF, ya que la finalidad del Régimen Especial regulado en el art. 108 del TRLIS es estimular la economía y no hay razón, ante la inexistencia de norma expresa alguna, para negar el acceso al régimen, a una sociedad mercantil que se dedica al arrendamiento de inmuebles, es decir, a actividades económicas en el sentido jurídico-mercantil del término, so pretexto de que carece de local y de empleados, máxime cuando el régimen resulta aplicable a personas físicas que obtengan rendimientos de la utilización, por cuenta propia, de medios de producción o recursos humanos con la finalidad de intervenir en la vida económica. Sin embargo existe un voto particular de dos magistrados que discrepan del criterio expuesto en la sentencia.

NOVENO.- Esta Sala y Sección ha formado criterio sobre esta cuestión jurídica en las Sentencias recaídas en los recursos 232/2013 y 541/2013, así como en la antes citada de 29 de mayo de 2017, recurso 573/2014, y, una vez analizado el estado de la cuestión, con esta Sentencia se reitera como criterio que para que sea de aplicación el gravamen reducido que establece el artículo 114 del Texto Refundido es necesario que la sociedad desarrolle una actividad empresarial, y para ello es necesaria una organización de medios personales y materiales para intervenir de forma efectiva en la distribución de bienes o servicios en el mercado, actividades que no desarrollan las entidades de mera tenencia y arrendamiento de bienes.

El simple arrendamiento de bienes no se reputa actividad económica por la Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) si no se cuenta con un local exclusivamente dedicado a la gestión de la actividad y al menos una persona empleada con contrato laboral.

No se trata de realizar una aplicación analógica, sino de realizar una interpretación integradora y de conjunto de todas las normas del ordenamiento jurídico tributario.

La finalidad de la norma es reducir la tributación efectiva de las empresas de reducida dimensión que realizan verdaderas actividades económicas, lo que no sucede con empresas que se dedican al arrendamiento de bienes sin tener un local para ello ni personal contratado.

DÉCIMO.- En el caso que es objeto de este recurso, la aplicación del criterio expuesto obliga a la desestimación de la demanda interpuesta por Fast Food Andalucía SL, ya que no se ha probado que se cuente con un local, ni con personal contratado, para la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles.

La carga de la prueba sobre esta cuestión correspondía a la parte actora, con arreglo a los artículos 217 de la LEC y 105 de la LGT, y ninguna prueba se ha aportado al respecto, por lo que no se considera probado que tuviera local o personal contratado y, por tanto, no se puede considerar que estemos ante una empresa de reducida dimensión que pueda beneficiarse del tipo de gravamen reducido previsto en el artículo 114 del Texto Refundido.

La resolución del TEARA está suficientemente motivada, pues expone de forma bastante clara cuál es el criterio jurídico tenido en cuenta para desestimar la reclamación interpuesta.

De tal forma que la actuación administrativa impugnada debe ser confirmada, ya que se considera conforme a Derecho.

UNDÉCIMO.- No procede la imposición de costas de esta instancia a la parte recurrente de conformidad con lo dispuesto en el artículo 139 de la LJCA, en su redacción posterior a la Ley 37/2011, de 10 de octubre, aplicable de acuerdo con la Disposición Transitoria Única de la Ley 37/2011, pese a la desestimación total del recurso, ya que el caso presentaba dudas de derecho que justifican la no imposición de costas, a la vista de la jurisprudencia contradictoria sobre el caso.

Igualmente, el Tribunal Supremo ha admitido a trámite un recurso de casación, mediante Auto de fecha 10 de octubre de 2018, recaído en el recurso de casación 3.334/2018, en el que señala que: 'La cuestión jurídica que presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, consiste en: Determinar si la aplicación del régimen especial de entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas, regulado en los artículos 53 y 54 del texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, se podía condicionar a la realización por el sujeto pasivo de una actividad económica de alquiler de inmuebles que reuniera los requisitos del artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre sociedades, sobre la renta de no residentes y sobre el patrimonio, en su redacción temporalmente aplicable.' Lo que justifica la no imposición de las costas en este procedimiento.

En atención a lo expuesto,

Fallo

Se desestima el recurso interpuesto por Fast Food Andalucía SL contra la Resolución de 28 de septiembre de 2016 del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, Sala de Granada, que se confirma por ser ajustada a Derecho.

Sin imposición de costas.

Intégrese la presente sentencia en el libro de su clase, y una vez firme remítase testimonio de la misma junto con el expediente administrativo, al lugar de procedencia de éste.

Notifíquese la presente resolución a las partes, con las prevenciones del artículo 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial, haciéndoles saber que, contra la misma, cabe interponer recurso de casación ante el Tribunal Supremo, limitado exclusivamente a las cuestiones de derecho, siempre y cuando el recurso pretenda fundarse en la infracción de normas de Derecho estatal o de la Unión Europea que sea relevante y determinante del fallo impugnado, y hubieran sido invocadas oportunamente en el proceso o consideradas por la Sala sentenciadora. Para la admisión del recurso será necesario que la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo estime que el recurso presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, de conformidad con los criterios expuestos en el art. 88.2 y 3 de la LJCA.

El recurso de casación se preparará ante la Sala de instancia en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de la notificación de la resolución que se recurre, estando legitimados para ello quienes hayan sido parte en el proceso, o debieran haberlo sido, y seguirá el cauce procesal descrito por los arts. 89 y siguientes de la LJCA. En iguales términos y plazos podrá interponerse recurso de casación ante el Tribunal Superior de Justicia cuando el recurso se fundare en infracción de normas emanadas de la Comunidad Autónoma.

El recurso de casación deberá acompañar la copia del resguardo del ingreso en la Cuenta de Consignaciones núm.: 1749000024131516, del depósito para recurrir por cuantía de 50 euros, de conformidad a lo dispuesto en la D.A. 15ª de la Ley Orgánica 1/2009, de 3 de noviembre, salvo concurrencia de los supuestos de exclusión previstos en el apartado 5º de la Disposición Adicional Decimoquinta de dicha norma o beneficiarios de asistencia jurídica gratuita.

En caso de pago por transferencia se emitirá la misma a la cuenta bancaria de 20 dígitos: IBAN ES5500493569920005001274.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.