Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 193/2017, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 761/2015 de 23 de Febrero de 2017

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2015/0014188

Procedimiento Ordinario 761/2015

Demandante:ICIASA CONTROL E INSPECCION SL

PROCURADOR D./Dña. SUSANA HERNANDEZ DEL MURO

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 193

RECURSO NÚM.: 761-2015

PROCURADOR r Dª Susana Hernández del Muro

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

Dña. Carmen Álvarez Theurer

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En la Villa de Madrid a 23 de febrero de 2017.

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 761-2015 interpuesto por Iciasa Control e Inspección, S.L., representado por la Procuradora Dª Susana Hernández del Muro contra fallo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 26/06/2015 reclamación nº 28/14678/12, interpuesta por el concepto de IVA habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la suplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO:Estimándose necesario el recibimiento a prueba y una vez practicadas las mismas, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, lo que llevaron a efecto en tiempo y forma, señalándose para la votación y fallo, la audiencia del día 21-02-2017 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dña. María Antonia de la Peña Elías.

Fundamentos

PRIMERO.- Se recurre por la representación procesal de la entidad Iciasa Control e Inspección, S.L., parte actora, la resolución presunta por silencio administrativo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de la reclamación económico administrativa, deducida contra acuerdo de liquidación, derivada de acta de disconformidad A02/72053810, relativa al IVA periodos impositivos trimestrales de 2009, por importe total de 21.272,67 €, incluyendo intereses de demora.

Con posterioridad del TEAR de Madrid dictó la resolución expresa de 26/06/2015 desestimatoria de la reclamación económico administrativa anterior, a la que se asignó el número 28/14678/12,

La parte actora señala en la demanda que el expediente remitido por la administración está incompleto por lo que ha procedido a aportar de nuevo los documentos mediante copia simple. Destaca que se han acreditado todos los servicios prestados por C&M a ICIASA. La metodología de trabajo de la entidad actora era que ICIASA solicitaba a C&M la elaboración de planos, informes o verificaciones de instalaciones y por cada trabajo completo C&M emitía un albarán y posteriormente emitía una factura y relaciona los distintos albaranes y facturas aportadas a la administración, así como algunos planos o documentos. A continuación, señala que ICIASA se vio obligada a contratar con las empresas C&M para hacer frente a sus trabajos relacionados con las maquinarias, siendo los servicios que prestaban de consultoría y asesoramiento y de arrendamiento de maquinaria, sin que sea cierto que dichas entidades careciesen de maquinarias, aunque no estuviesen contabilizadas por dichas empresas. Niega los indicios sobre los que se sustenta la regularización tributaria para entender que no se produjo la prestación de los servicios y realiza un análisis de los documentos aportados con la demanda que se corresponden con las facturas emitidas y los correspondientes albaranes. Respecto de la ausencia de medios humanos que se hace constar por la administración en las empresas C&M señala que los trabajadores que prestaron los servicios, aunque no estuviesen contratados, pudieron hacerlo como profesionales autónomos subcontratados. Por otra parte, no se ha podido examinar y comprobar la regularización practicada por la administración respecto de las entidades C&M. Defiende que el pago de los servicios se haya efectuado mediante talones nominativos respecto del IVA de las facturas y en relación al importe nominal restante mediante pagarés, sin que el que no conste quien cobraba los mismos pueda implicar que no se realizasen los servicios. Por otra parte, entiende que la AEAT le ha denegado indebidamente pruebas y que se han infringido las normas de la carga de la prueba y se le ha causado indefensión, contraria al art. 24 CE .

La defensa de la Administración General del Estado reproduce, al contestar a la demanda, los argumentos contenidos en la Resolución del TEAR y solicita su confirmación.

SEGUNDO.-El acuerdo de liquidación, de 26 de abril de 2012, determina en sus conclusiones:

'Todos los hechos que han sido puestos de manifiesto por la Inspección en el transcurso de las actuaciones de comprobación e investigación desarrollados cerca de ICIASA CONTROL E INSPECCIÓN, y que constituyen claros indicios de la inexistencia de los servicios facturados por sus proveedores, se han visto reforzados por los hechos puestos de manifiesto en el transcurso de las actuaciones de comprobación e investigación desarrolladas cerca de aquellos (C&M TECHNOLOGIES IBERICA SAL y C&M TECHNOLOGIES SL) y que evidencian definitivamente, a juicio de esta parte, el empleo de facturas falsas por parte de ICIASA CONTROL E INSPECCIÓN.

La Inspección ha venido a demostrar, tal y como ha quedado claramente expuesto en este apartado de Antecedentes de Hechos, que tanto C&M TECHNOLOGIES IBERICA SAL como C&M TECHNOLOGIES SL carecían de la más mínima estructura empresarial, resultando materialmente imposible que dichas entidades hayan podido prestar de manera efectiva de los servicios facturados a ICIASA CONTROL E INSPECCIÓN.

Por tanto, analizada la situación tanto de las entidades emisoras como de la entidad receptora de las facturas, podemos concluir que nos encontramos ante facturas con datos falsos o falseados.

Ello nos lleva a la no admisión por parte de la Inspección de la deducibilidad de las cuotas de IVA soportado por el sujeto en los periodos 1T/2009 a 4T/2009 correspondientes a las facturas recibidas de las entidades C&M TECHNOLOGIES IBERICA S.A.L. NIF A81661621 y C&M TECHNOLOGIES S.L. NIF B81414559.'

TERCERO.- En relación al IVA la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, considera deducibles las cuotas soportadas en la medida en que los bienes y servicios adquiridos se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de operaciones sujetas y no exentas (arts. 92 y 94), siendo imprescindible para ejercitar el derecho a la deducción estar en posesión del documento justificativo, que consiste en la factura original expedida por quien realice la entrega o preste el servicio (art. 97.Uno.1º de dicho texto legal). Además, es preciso tener en cuenta que conforme al art. 95. Uno los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional y que, tal como determina su apartado Dos no se entenderán afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial o profesional, entre otros:

'1.º Los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos.

2.º Los bienes o servicios que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas.

3.º Los bienes o derechos que no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo.

4.º Los bienes y derechos adquiridos por el sujeto pasivo que no se integren en su patrimonio empresarial o profesional.

5.º Los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.'

Estas normas conducen al Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre, que regula las obligaciones de facturación que incumben a los empresarios y profesionales, a cuyo tenor los gastos necesarios para la obtención de los ingresos deben justificarse mediante ' factura completa', la cual tiene que estar numerada y debe incluir la fecha de su expedición, nombre y apellidos, razón o denominación social del expedidor y del destinatario, así como la descripción de la operación y su importe.

Aparte de los requisitos contables y los relativos a la emisión de facturas, el carácter deducible de un gasto, o cuota soportada de IVA, viene determinado por la efectiva realización del servicio o actividad que motiva el pago, requisito indispensable para poder afirmar que los bienes adquiridos o los servicios prestados se han utilizado en el desarrollo de operaciones sujetas al impuesto.

Además, esta Sala y Sección ha declarado de manera reiterada que, conforme a lo previsto en el art. 105 LGT , recae sobre el sujeto pasivo la carga de probar el carácter deducible de los gastos declarados, tesis que confirma la jurisprudencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de la que es exponente la sentencia de fecha 21 de junio de 2007 al proclamar:'...con arreglo al antiguoart. 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (actual art. 105.1 de la Ley de 2003) cada parte tiene que probar las circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de la cuantificación obligatoria, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, ..., no debiéndose olvidar que en el presente caso se pretendió por la entidad que se apreciase la deducibilidad del gasto controvertido, por lo que a ella le incumbía la carga de acreditar que reunía los requisitos legales'.

De las normas y doctrina expuestas se infiere que para la deducción de un gasto, o cuota de IVA, no es suficiente, en contra de lo que se señala en la demanda, con la expedición de factura completa, la contabilización del gasto y la justificación del pago, sino que es preciso además que el sujeto pasivo demuestre la adquisición del bien o la prestación del servicio que motiva el pago para acreditar su afectación directa a la actividad empresarial o profesional sujeta al impuesto. En definitiva, la existencia de factura es necesaria, pero insuficiente por sí sola para probar los hechos que atribuyen carácter deducible a un gasto.

Por su parte, la sentencia del Tribunal Supremo de 28 de abril de 2001 determina que si la Administración tributaria, por medio de los procedimientos específicos que para ello la legitiman, y particularmente el procedimiento de las actuaciones de comprobación e investigación inspectoras, ha formado prueba de los hechos normalmente constitutivos del nacimiento de la obligación tributaria, la carga probatoria que se deriva del art. 114 LGT de 1963 ( art. 105.1 de la vigente Ley 58/2003 ) se desplaza hacia quien aspira a acreditar que tales hechos son reveladores de otra relación distinta, cualesquiera sean las consecuencias tributarias que se deriven.

Y el art. 106.1 de la vigente Ley General Tributaria establece que'en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa', añadiendo el art. 108.2 de la misma Ley que'para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano'.

En todo caso, la valoración de la fuerza probatoria de los documentos privados que se aporten por los interesados debe realizarse al amparo de lo que dispone el art. 1227 del Código Civil para que pueda estimarse plenamente ajustada a derecho en el procedimiento tributario; y, desde luego, la inactividad de la parte recurrente en cuanto a acreditar los hechos que son cuestionados en el procedimiento, sólo a ella puede perjudicar con arreglo a la doctrina contenida en la sentencia del Tribunal Constitucional 3/1984, de 20 de enero .

CUARTO.-Constituye el objeto de este recurso la determinación de si las facturas recibidas por la entidad actora de sus proveedores C&M TECHNOLOGIES IBERICA SAL y C&M TECHNOLOGIES SL correspondieron a reales y efectivas prestaciones de servicios.

Tal como hemos visto mas arriba la deducción de las cuotas de IVA está condicionada a la existencia de entrega de bienes y prestaciones de servicios, y si el sujeto pasivo no acredita las mismas no puede ejercitar tal derecho, sin que la carga de la prueba, como pretende la entidad actora sea de la AEAT sino suya, por lo que no se le ha causado ningún tipo de indefensión por parte de aquella, ya que, en contra de lo que manifiesta, ha podido aportar todas las pruebas que ha considerado oportunas, siempre que fuesen acordes con los límites a las mismas prevenidos legalmente.

La AEAT ha acudido en este caso a la prueba indiciaria, regulada expresamente, como hemos visto, en el art. 108 LGT , y ha establecido un enlace entre los hechos acreditados y aquellos que se tratan de demostrar.

Los servicios supuestamente prestados por C&M TECHNOLOGIES IBERICA SAL y C&M TECHNOLOGIES SL a ICIASA CONTROL E INSPECCIÓN en los periodos impositivos trimestrales de 2009 han consistido en labores de supervisión de inspecciones y asesoría en obras en diversas instalaciones, sitas en diversos lugares de España (Barajasm Cartagena, Castellón, Rota, Barcelona, Loeches, Alicante, Valencia, A Coruña, Lerida, Gijón,...).

Por mucho que la entidad actora insista en que se emitieron las correspondientes facturas de los trabajos realizados y que éstas se corresponden con los albaranes de entrega de los trabajos a las entidades con las que ella contrataba, lo cierto es que hay que partir de algo incuestionable y es que las facturas no reunían los requisitos legalmente establecidos porque, en su concepto, no se especificaban realmente los servicios prestados. Basta hacer referencia, a título de ejemplo, al concepto de la factura 06-0001, de 16 de febrero de 2009, por importe de 17.479,46 €, con IVA repercutido de 2.410,96 €, y que consta en el documento 3.A de la demanda, en la que aparecen como trabajos realizados: supervisión en las instalaciones de: Son Banya, Monzalbarba, Ibiza(2), Apto. Almería, Refinería de Gibraltar(2), Apto. Zaragoza, Loeches, Navarra

Lo mismo cabe decir de la factura 06-0002 de 31 de marzo de 2009, por importe total incluido IVA de 16.601,92 €, con un IVA repercutido de 2,289,92 €, en la que aparece como concepto:

Supervisión en las instalaciones de: La Muela, Barcelona (2), Motril, Refinería de Petronor(2), Refinería de BP, Ibiza(3), Loeches, Alicante.

Cantidades tan elevadas y servicios prestados a lo largo de todo el territorio nacional merecían una especificación detallada de los trabajos realizados en cada lugar.

Además, las facturas giradas por la entidad actora a diferentes entidades por trabajos realizados para ellas no se corresponden en sus importes con los que aparecen en las facturas giradas por C&M TECHNOLOGIES IBERICA SAL y C&M TECHNOLOGIES SL y los trabajos realizados por C&M TECHNOLOGIES IBERICA SAL y C&M TECHNOLOGIES SL son de fecha posterior a la emisión de las facturas por ICIASA a sus clientes.

Por otra parte, los albaranes de entrega que se adjuntan no aclaran nada, ya que no figura en ellos ni el nombre de quien hace la entrega ni el de la persona que la recibe y dada la variedad de trabajos y lugares que aparecen en las facturas no resulta posible conocer donde se está haciendo esa entrega.

No constan tampoco medios de pago y no resulta muy creíble que el IVA de las facturas se pagase con talones al portador y el resto de su importe con pagarés, también al portador, siempre por importes inferiores a 3000 €, ya que, en todo caso, no se ha acreditado quien recibe el pago.

Las actuaciones de la AEAT respecto de las dos entidades emisoras de las facturas han permitido constatar que carecían de maquinaria, que supuestamente alquilaban a sus clientes, o que tenían los ordenadores y otros materiales necesarios para elaborar los planos que se consignan en las notas de entrega que acompañan a las facturas, y dicha maquinaria ni tan siquiera estaba contabilizada.

Las entidades emisoras de las facturas carecían también de local y de personas contratadas, que tuviesen cualificación necesaria para hacer los trabajos, y si realmente se subcontrataron con trabajadores autónomos, lo cual es una suposición de la actora, podía fácilmente haberse acreditado el pago de los trabajos y las personas concretas que los realizaron, dado que la actora tenía relaciones empresariales con las entidades que emitieron las facturas, ya que reconoce en la demanda que era socia de C&M TECHNOLOGIES IBERICA SAL.

Por otra parte, Celsa , que es la única persona, supuestamente empleada, que ha declarado en las actuaciones inspectoras, no tenía un perfil adecuado a la actividad presuntamente realizada por las sociedades y es imposible que pudiese realizar todos los trabajos facturados.

No se ha acreditado que existiesen contratos previos, encargos, intercambio de correspondencia, e-mails o cualquier otra prueba de los encargos de trabajos por importes tan elevados como relejan las facturas, lo cual no es la práctica mercantil habitual.

Además la AEAT constató en sus investigaciones sobre el grupo de sociedades que prácticamente no ingresaban IVA y en todas las declaraciones del Impuesto sobre Sociedades resultaban con bases imponibles negativas, siendo la cuota a ingresar de 0 €.

También se apreció que los partícipes y autorizados en cuentas corrientes de estas entidades coincidían en muchos casos y existían entre ellos relaciones de parentesco.

Existen, por tanto, indicios suficientes para concluir que las facturas, supuestamente emitidas por C&M TECHNOLOGIES S.L. y por C&M TECHNOLOGIES IBERICA S.A.L., no obedecen a servicios real y efectivamente prestados por parte de dichas entidades, por lo que las cuotas de IVA soportado no pueden tener la consideración de fiscalmente deducibles.

De ahí que sea correcto que por la AEAT haya incrementado las cuotas soportadas declaradas por la actora en el importe las cuotas de IVA correspondientes a las facturas emitidas por C&M TECHNOLOGIES IBERICA SAL y C&M TECHNOLOGIES SL.

Todo ello nos conduce a la desestimación del recurso contencioso administrativo y a la confirmación de la Resolución del TEAR.

Esta sentencia, con las adaptaciones necesarias en cuanto a los hechos, reproduce por razones de coherencia, conformidad y seguridad jurídica la fundamentación de la sentencia 26 de 17/01/2017, dictada en el recurso 552/15 , promovido por la parte actora contra la regularización del IVA correspondiente a periodos impositivos trimestrales de 2007 y 2008 al discutirse cuestiones idénticas a las suscitadas en este recurso.

QUINTO.-: Según lo previsto en el art. 139 LJ , las costas procesales causadas deben ser impuestas a la parte actora al ser desestimado el recurso contencioso administrativo.

Conforme al art. 139.3 LJ procede fijar la cifra máxima en concepto de costas procesales en 2.000 €, más IVA, habida cuenta del alcance y dificultad de las cuestiones suscitadas.

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos íntegramente el recurso contencioso administrativo interpuesto por ICIASA CONTROL E INSPECCIÓN SL, representada por la Procurador Dª Susana Hernández del Muro, contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, en la reclamación económico administrativa 28/14678/12 sobre IVA, periodos impositivos trimestrales de 2009, resolución que confirmamos, por ser conforme a derecho, con imposición de las costas procesales causadas a la entidad actora.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción , en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación,previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial , bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610- 0000-93-0761-15 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campoconceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92- 0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-0761-15 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.