Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 2065/2017, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 572/2015 de 30 de Octubre de 2017

Encabezamiento

SENTENCIA Nº 2065/17
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO DE MÁLAGA
Procedimiento Ordinario nº: 572/15
ILUSTRÍSIMOS SEÑORES:
PRESIDENTE:
Dña. MARÍA DEL ROSARIO CARDENAL GÓMEZ
MAGISTRADOS:
D. SANTIAGO CRUZ GÓMEZ
D. CARLOS GARCÍA DE LA ROSA
Sección Funcional 3ª
En la Ciudad de Málaga a 30 de octubre de 2017.
Visto por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con
sede en Málaga, constituida para el examen de este caso, ha pronunciado en nombre de S.M. el REY,
la siguiente Sentencia en el Recurso Contencioso-Administrativo número 572/15 , interpuesto por HORNO
DON ZENON, S.L. representado por el Procurador D.JORGE ALONSO LOPERA., contra el TRIBUNAL
ECONÓMICO.ADMINISTRATIVO REGIONAL DE ANDALUCÍA.
Ha sido Ponente el/la Ilma. Sra. Magistrada Dña. MARÍA DEL ROSARIO CARDENAL GÓMEZ, quien
expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO .- Por Horno Don Zenon, S.L., representado por el Procurador D. Jorge Alonso Lopera, se interpuso Recurso Contencioso-Administrativo contra ' la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía, sede de Málaga, de fecha 30 de abril de 2015.', registrándose el Recurso con el número 572/15.



SEGUNDO .- Admitido a trámite, anunciada su incoación y recibido el expediente administrativo se dio traslado a la parte actora para deducir demanda, lo que efectuó en tiempo y forma mediante escrito, que en lo sustancial se da aquí por reproducido, y en el que se suplicaba se dictase sentencia por la que se estimen sus pretensiones.



TERCERO .- Dado traslado al demandado para contestar la demanda, lo efectuó mediante escrito, que en lo sustancial se da por reproducido en el que suplicaba se dictase sentencia por la que se desestime la demanda.



CUARTO .- Recibido el juicio a prueba fueron propuestas y practicadas las que constan en sus respectivas piezas, y no siendo necesaria la celebración del vista pública, pasaron los autos a conclusiones, que evacuaron las partes en tiempo y forma mediante escritos que obran unidos a autos, señalándose seguidamente día para votación y fallo.



QUINTO .- En la tramitación de este procedimiento se han observado las exigencias legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna en el presente Recurso Contencioso-Administrativo por la representación procesal 'Horno Don Zenon, S.L.' la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Andalucía, sede de Málaga, de fecha 30 de abril de 2015. por las que se desestima las reclamaciones económico- administrativas, 2.401 de 2013 y acumulada 3.495 de 2013 contra las liquidaciones tributarias por el impuesto de Sociedades del ejercicio de 2011 por importe de 54.793,60€y 26.337,64€ de sanción.

La pretensión que se ejercita es el dictado de sentencia estimando el recurso Contencioso- Administrativo interpuesto contra la~Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, sede de Málaga, de fecha 30.04.2015, por la que se desestima la reclamación económico- administrativa 2.401/2013 y 3.495/2013 , relativa a la liquidación en concepto de Impuesto de Sociedades por importe de 54.793,60 Euros y por tanto la declare nula, con obligación de devolución de lo pagado en exceso, más los intereses correspondientes, con expresa imposición de costas a la Administración demandada.' Por la Abogada del Estado, en la representación que la misma ostenta por ministerio de la Ley de la Administración Autonómica demandada, se solicita sentencia desestimatoria de la demanda con imposición de costas al actor.



SEGUNDO.- Como indica la Resolución impugnada el 5 de junio y el 8 de agosto de 2.013 se interponen las presentes reclamaciones económico administrativas en las que se solicita la anulación de la liquidación girada por la AEAT excluyendo los incentivos fiscales previstos para las empresas de reducida dimensión en los artículos 108 y siguientes del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, y la bonificación del 50% de la cuota íntegra, prevista en el artículo 33 de esa misma norma para las rentas obtenidas en Melilla por estimar que el arrendamiento de inmuebles es una actividad económica.

Añade que de la documentación obrante en el expediente se deduce que la sociedad no tiene personal contratado y que los ingresos declarados proceden del arrendamiento de un bien inmueble, situado en Melilla a una cadena de supermercados, siendo dicho inmueble la única propiedad de la sociedad.

Explica el TEARA que en relación con la bonificación por rentas obtenidas en Ceuta o Melilla regulada en el artículo 33 de la Ley del Impuesto , si bien se trata de un incentivo fiscal regulado en norma distinta a la aplicación del tipo de gravamen reducido a entidades de reducida dimensión, regulado en el artículo 114 y 108 de la misma Ley , comparten un elemento común y es que las rentas sobre las que se pretenda aplicar dicha bonificación procedan de la realización de una actividad económica y no de cualquier tipo de rentas, sino de rentas que consistan en la producción de bienes o servicios en Ceuta o Melilla que constituya una actividad económica.

En función del requisito objetivo que debe concurrir para la aplicación de la bonificación junto con el subjetivo (establecimiento de las entidades en Ceuta o Melilla) es necesario que las rentas sobre las cuales se pretenda aplicar la mencionada bonificación procedan de una actividad productiva realizada por ella misma, que constituya actividad económica mediante la producción de bienes y servicios para su intercambio en el mercado, y además genere rentas en Ceuta y Melilla. Ya que ésta es la razón de ser de dicha bonificación, el incentivar las rentas que procedan de una actividad productiva, y no una mera tenencia de bienes que no suponga producción de bienes y servicios en el mercado, y ello aunque se incentive el mercado de aluiler como dice la recurrente, la cual se incentivaría tanto con un arrendamiento que constituya actividad económica como con un arrendamiento que constituya rendimiento de capital inmobiliario.

La actora en la demanda insiste que cumple las condiciones del art. 33 de la LIS que se refiere a 'rentas', en general, no limitándolas a las que procedan de la producción de servicios en el ejercicio de una actividad económica, ya que el art. 33 no hable de 'actividades económicas'.

Así según la actora : 'Nada se establece en ese precepto sobre que esas rentas, en el caso de que procedan del arrendamiento de inmuebles, deban haber sido obtenidas por una sociedad que cuente con un empleado y un local en las condiciones establecidas por el art. 27 de la Ley del IRPF .; lo que pide el art. 33.2 es que' cierren ciclo mercantil '... que cierren en estos territorios un ciclo mercantil que determine resultados económicos '.

En su opinión es evidente, que el arrendamiento es un servicio que cierra un ciclo mercantil en Melilla y determina resultados económicos (si no fuera así, no habría base imponible). Y lo cierra aún cuando la empresa logre esos resultados sin local ni empleado, pues la intención del legislador ha sido incentivar las inversiones reales en Melilla, con creación o no de empleo; efectivamente, el legislador ha concedido la bonificación a las RENTAS obtenidas en Melilla, concepto más amplio que el de rentas procedentes de actividades económicas al que el Acuerdo quiere limitar el ámbito subjetivo de esta bonificación.

Y no se olvide que es un incentivo a la inversión empresarial en Melilla, lo que manifiestamente se consigue mediante inversiones inmobiliarias que obviamente son utilizadas y son imprescindibles para el desarrollo de actividades 'empresariales' creadoras de riqueza y de empleo en esa Ciudad'.

Por su parte la Abogada del Estado, en su escrito de contestación a la demanda expresa que 'La Bonificación por rentas obtenidas en Ceuta o Melilla regulada en el artículo 33 de la LIS , si bien se trata de un incentivo fiscal regulado en norma distinta a la aplicación del tipo de gravamen reducido a entidades de reducida dimensión, regulado en los artículos 114 y 108 de la misma Ley , comparten un elemento común, y es que las rentas sobre las que se pretenda aplicar dicha bonificación procedan de la realización de una actividad económica, y no de cualquier tipo de rentas, sino de rentas que consistan en la producción de bienes o servicios en Ceuta o Melilla, que constituya una actividad económica.

Y no existe ninguna actividad económica: no tiene gastos de personal alguno, gasto de alquiler de oficinas de suministros alguno.

La Sala de Sevilla del TSJ de Andalucía se ha pronunciado sobre esta bonificación en relación a las rentas de actividad económica obtenidas en Ceuta en las Sentencias de 22 y 29 de mayo de 2014 y 19 de marzo de 2015 que es muy gráfica sobre la aplicación de esta bonificación: Podemos coincidir con la actora en cuanto a que el texto no es especialmente claro; pero en lo que no podemos coincidir es que baste para el disfrute del beneficio que se trate de rentas obtenidas en Ceuta, sino que de lo que se trata es de una dinamización de la actividad económica efectiva en Ceuta por empresas, domiciliadas allí o no, se trata de extraer, fabricar, comprar transportar, dar trabajo y crear riqueza, lo que no se fomenta con la mera tenencia de bienes que se alquilan.

Por tanto, considerar que una sociedad por el mero hecho de revestir una forma mercantil y está dada de alta en un epígrafe de IAE pueda disfrutar de esta bonificación supone pervertir la finalidad de régimen especial aplicable a las Ciudades Autónomas de Ceuta y Melilla como es estimular la actividad empresarial. Y es el criterio seguido por esa Sala en las Sentencias recaídas entre otros en los recurso 42/2013 y 62/2013 .

Estimar la pretensión de la parte actora es amparar el abuso de derecho y el fraude de ley y por tanto debe ser desestimada'.



TERCERO.- Esta Sala y Sección ha resuelto la cuestión controvertida en sentido desestimatoria por lo que se refiere al ejercicio fiscal de 2011 y en Sentencia de 16 de octubre de 2015 (P.O. 62/2013 ) explicamos, con toda claridad, por qué: Así en dicha Resolución, Fundamentos Jurídicos Sexto y Séptimo, que pasamos a transcribir, se expresa: '

SEXTO.- Para resolver la cuestión de fondo hay que partir del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, que en su art. 33 establece: '1. Tendrá una bonificación del 50 por ciento, la parte de cuota íntegra que corresponda a las rentas obtenidas por entidades que operen efectiva y materialmente en Ceuta, Melilla o sus dependencias.

Las entidades a que se refiere el párrafo anterior serán las siguientes: a) Entidades españolas domiciliadas fiscalmente en dichos territorios.

b) Entidades españolas domiciliadas fiscalmente fuera de dichos territorios y que operen en ellos mediante establecimiento o sucursal.

c) Entidades extranjeras no residentes en España y que operen en dichos territorios mediante establecimiento permanente.

2. Se entenderá por operaciones efectiva y materialmente realizadas en Ceuta y Melilla o sus dependencias aquéllas que cierren en estos territorios un ciclo mercantil que determine resultados económicos.

No se estimará que median dichas circunstancias cuando se trate de operaciones aisladas de extracción, fabricación, compra, transporte, entrada y salida de géneros o efectos en aquéllos y, en general, cuando las operaciones no determinen por sí solas rentas . (...)'.

Del precepto legal que se acaba de transcribir se infiere que para tener derecho a la bonificación por rentas obtenidas en Melilla se requiere, en el caso de entidades españolas, que tengan su domicilio fiscal en esos territorios y, además, que operen efectiva y materialmente en ellos, es decir, que cierren en los mismos un ciclo mercantil que determine resultados económicos, quedando excluidas las operaciones aisladas y las que no determinen por sí solas rentas .

El precepto recoge que son objeto de bonificación aquellas rentas que contribuyan al progreso económico, en este caso de Melilla, y no se benefician de ello aquellas otras actividades que no cierran en el territorio de de la ciudad autónoma un ciclo mercantil, entre otras cosas, porque no determinan resultados económicos. La cuestión a resolver se reduce pues a saber si la recurrente podía o no beneficiarse de la bonificación del 50 por ciento de la cuota íntegra prevista por el artículo 33 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, y que '..corresponda a las rentas obtenidas por entidades que operen efectiva y materialmente en Ceuta, Melilla o sus dependencias..'.

Pues bien, en el presente supuesto, en el que, como afirmaba el Tribunal Económico-Administrativo esta obtenía sus rendimientos de capital inmobiliario mediante el arrendamiento de inmuebles, sin local destinado al desarrollo de sus operaciones ni personal propio, al igual que sucedía en ese otro supuesto, no puede observarse la existencia de esa actividad organizada dedicada a la producción de bienes o servicios, que pueda protagonizar el referido ciclo mercantil.

Más allá de la discutida aplicación al supuesto de lo establecido por el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , sobre la calificación a efectos de ese otro tributo del arrendamiento de inmuebles como tal actividad económica , lo cierto es que con las circunstancias concurrentes no se aprecia en el caso que el beneficio obtenido sea el resultado final de la preordenación de factores humanos y financieros especialmente dispuestos por la recurrente con la intención de formalizar y completar un ciclo mercantil, o dicho de otro modo, aceptando los argumentos de la Administración, que el ingreso se corresponda con un ciclo de producción de bienes o servicios especifico, susceptible de computar al alza los indicadores de producción y actividad de Ceuta o Melilla, como exige la ratio del precepto discutido.

En particular, tales elementos no los proporcionan los que puedan extraerse de la actividad que desarrollan los administradores de la recurrente.

SEPTIMO.- No obstante, con independencia de que se considera o no por la actora o la Administración demandada que los arrendamientos de inmuebles constituían actividad económica, lo cierto es que esa actividad no se recoge por la Ley del Impuesto de Sociedades hasta que no se produce su modificación para Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras que modifica la regulación de la bonificación por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla, con la finalidad de equipararla a la existente en el ámbito de las personas físicas y de establecer unas reglas mínimas que faciliten la aplicación práctica de la bonificación.

Asi esta Ley viene a establecer lo siguiente: 'Quinto. Con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2014 se introducen las siguientes modificaciones en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo: Uno. Se modifica el artículo 33, que queda redactado de la siguiente forma: «Artículo 33. Bonificación por rentas obtenidas en Ceuta o Melilla.

1. Tendrá una bonificación del 50 por ciento, la parte de cuota íntegra que corresponda a las rentas obtenidas en Ceuta o Melilla por entidades que operen efectiva y materialmente en dichos territorios.

Las entidades a que se refiere el párrafo anterior serán las siguientes: a) Entidades españolas domiciliadas fiscalmente en dichos territorios.

b) Entidades españolas domiciliadas fiscalmente fuera de dichos territorios y que operen en ellos mediante establecimiento o sucursal.

c) Entidades extranjeras no residentes en España y que operen en dichos territorios mediante establecimiento permanente.

2. Se entenderá por rentas obtenidas en Ceuta o Melilla aquellas que correspondan a actividades que determinen en dichos territorios el cierre de un ciclo mercantil con resultados económicos.

A estos efectos, se considerará cumplido lo dispuesto en el párrafo anterior en el caso de arrendamiento de inmuebles situados en estos territorios.

No se estimará que median dichas circunstancias cuando se trate de operaciones aisladas de extracción, fabricación, compra, transporte, entrada y salida de géneros o efectos en aquellos y, en general, cuando las operaciones no determinen por sí solas rentas.

3. A los efectos de la aplicación de la bonificación prevista en este artículo, tendrán la consideración de rentas obtenidas en Ceuta o Melilla aquellas correspondientes a las entidades relacionadas en el apartado 1 de este artículo, que posean, como mínimo, un lugar fijo de negocios en dichos territorios, hasta un importe de 50.000 euros por persona empleada con contrato laboral y a jornada completa que ejerza sus funciones en Ceuta o Melilla, con un límite máximo total de 400.000 euros. En el supuesto de que se obtengan rentas superiores al citado importe, la aplicación de la bonificación prevista en este artículo exigirá la acreditación del cierre en Ceuta o Melilla de un ciclo mercantil que determine resultados económicos. Las cantidades a que se refiere este apartado se determinarán a nivel del grupo de sociedades, en el supuesto de entidades que formen parte del mismo según los criterios establecidos en el artículo 42 del Código de Comercio .....' Así pues no sería hasta el periodo impositivo iniciado el 1 de enero de 2014 cuando se comenzase a aplicar la bonificación aa que nos venimos refiriendo al caso de arredamiento de bienes inmuebles situados en Ceuta y Melilla. Otra interprestación analógica extensiva a periodos impositivos anteriores chocaría con el argumento incontrovertidos de que conforme al art. 23 de la LGT de 1963 y articulo 14 de la vigente LGT , , en materia de exenciones ybonificaciones debe estarse a una interpretación estricta sin que quepa una interpretación analógica, todo lo cual nos lleva a la confirmación de la resolución impugnada.

Nos apartamos así por los anteriores argumentos de la Sentencia dictada por la Sección 1ª de esta Sala de 25 de mayo de 2015 , Sentencia nº 1351/2015, Rec. 43/2013 .

De esta forma no siendo posible la bonificación de rentas derivadas de arrendamiento de inmuebles en el periodo impositivo de autos, el recurso como se viene diciendo ha de entenderse desestimado.

La respuesta judicial al presente Recurso ha de ser, pues, desestimatoria.



CUARTO.- La desestimación del Recurso conlleva la imposición a la actora de las costas procesales ( art. 139.1 LJCA ) Vistos los preceptos legales y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Desestimar el presente Recurso Contencioso-Administrativo, con imposición a la actora de las costas procesales causadas en el mismo.

sin hacer especial pronunciamiento en cuanto al pago de las costas procesales causadas.

Líbrese testimonio de esta Sentencia para su unión a los autos.

Notifíquese la presente sentencia a las partes haciéndoles saber que, contra la misma, cabe interponer recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, cuando el recurso pretenda fundarse en infracción de normas, de Derecho Estatal o de la Unión Europea, que sean relevantes y determinantes del fallo impugnado; o ante una Sección de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con la composición establecida en el artículo 86.3 de la Ley Jurisdiccional , en el supuesto de que el recurso se funde en infracción de normas emanadas de la Comunidad Autónoma; debiendo el mismo ser preparado ante esta Sala en el plazo de 30 días, que se contarán desde el siguiente al de la notificación de la presente sentencia mediante escrito que reúna los requisitos expresados en el artículo 89.2 del referido cuerpo legal .

Firme que sea la misma y con testimonio de ella, devuélvase el expediente administrativo al Centro de su procedencia.

Así por esta nuestra Sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos los magistrados antes mencionados PUBLICACIÓN .- Dada, leída y publicada fue la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Ponente que la ha dictado, estando celebrando audiencia pública en el día de su fecha, ante mí, el Secretario. Doy fe.