Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 218/2020, Tribunal Superior de Justicia de Castilla La-Mancha, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 612/2018 de 12 de Junio de 2020

Encabezamiento

T.S.J.CAST.LA MANCHA CON/AD SEC.2

ALBACETE

SENTENCIA: 00218/2020

Recurso núm. 612 de 2018

Toledo

S E N T E N C I A Nº 218

SALA DE LO CONTENCIOSO

ADMINISTRATI VO. SECCIÓN 2ª.

Iltmos. Sres.:

Presidenta:

D.ª Raquel Iranzo Prades

Magistrados:

D. Jaime Lozano Ibáñez

D. Miguel Ángel Pérez Yuste

D. Ricardo Estévez Goytre

En Albacete, a doce de junio de dos mil veinte.

Vistos por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha, los presentes autos número 612/18el recurso contencioso administrativo seguido a instancia de la mercantil HULOMA, S.A., representada por la Procuradora Sra. Naranjo Torres y dirigida por el Letrado D. Enrique Tristán Girona Hernández, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CASTILLA-LA MANCHA,que ha estado representado y dirigido por el Sr. Abogado del Estado, sobre IMPUESTO DE SOCIEDADES;siendo Ponente el Iltmo. Sr. Magistrado D. Miguel Ángel Pérez Yuste.

Antecedentes

PRIMERO.-Por la representación procesal de la mercantil HULOMA, S.A., se interpuso en fecha 27-11-2018, recurso contencioso-administrativo contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla-La Mancha, de fecha 28/09/2018, por la que se desestimó la Reclamación número NUM000, interpuesta contra la desestimación del recurso de reposición interpuesto contra el acuerdo que contiene la liquidación provisional nº NUM001, con una diferencia de devolución en perjuicio de HULOMA, S.A., de 9.039,39 € respecto a la cantidad que había solicitado a devolver en la Liquidación del Impuesto de Sociedades del año 2013.

Formalizada demanda, tras exponer los hechos y fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó solicitando se dicte sentencia estimando el recurso de conformidad con lo interesado en el suplico de la misma.

Dice:

Vulneración de los artículos 10.3, 14.1 e) y 19 del Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de marzo, Texto Refundido del Impuesto de Sociedades.

En el presente caso el Gerente General de HULOMA,S.A., Don Cosme, junto con su esposa, es socio mayoritario de la empresa pero no desempeña ni el cargo ni las funciones de Administrador único de la misma, por lo que al no formar parte del órgano de administración, su vínculo con la sociedad es laboral y no mercantil; percibiendo, por sus labores de gerencia, una retribución mensual, que traen causa del contrato de alta dirección firmado por la empresa y Don Cosme el día dos de diciembre de 2010 (Documento nº 12) y del acta de la Junta General de Accionistas del día 2 de diciembre de 2010 (Documento nº 13), por lo que no habiendo ejercido el Gerente en el presente caso las funciones propias del Administrador único, lo correcto y ajustado a derecho aplicando la norma ( Artículos 10.3 y 19 del Real Decreto Legislativo 4/2004) es apreciar la existencia de una relación laboral especial, y, por lo tanto, la corrección de la deducción de la nómina del Gerente dentro de la partida de gastos de personal en el Impuesto de Sociedades.

Como se ha probado en el expediente, el cargo de Administrador único recae en persona distinta y se otorgan funciones gerenciales a D. Cosme en calidad de Gerente General. Sus funciones son distintas.

La Sentencia del Tribunal Supremo del 13-11-2018 y la del TEAC del 6-2-2014 en las que basa fundamentalmente sus argumentos la Oficina Gestora plantea casos sustancialmente distintos al nuestro, ya que las funciones de gerencia confluyen en la misma persona que es administrador o consejero delegado, en cuyo caso las funciones por la teoría del vínculo se subsumen y hay que estar a lo que establezcan los estatutos en cuanto a la gratuidad y onerosidad del cargo, pero ese no es nuestro caso. Las funciones del gerente son específicas y distintas a las del administrador, aunque pueda asumir muchas de éste, para eso está la figura del gerente en cualquier sociedad.

SEGUNDO.-Contestada la demanda por la Administración demandada, tras relatar a su vez los hechos y fundamentos jurídicos que entendió aplicables, solicitó una sentencia desestimatoria del recurso.

Dice:

a) La cuestión controvertida consiste en que en la liquidación referida no se admitieron como gasto deducible los 36.157,56 pagados al Gerente de la empresa Don Cosme. En síntesis, no se admitió la deducción en la liquidación por considerar que se trata de una liberalidad no deducible en el IS de acuerdo al Art. 14.1 e) del Real Decreto Legislativo 4/2004, y si se le hubiera retribuido como socio sería deducible por aplicación Art. 14.1 a) del texto referido. Y ello por cuanto el referido gerente presentó la autoliquidación del Impuesto como administrador, que junto a su cónyuge tiene el 100% del capital. Entendió la liquidación que pese a existir un contrato de alta dirección las funciones de gerente general consistentes en gestionar y dirigir la sociedad con plenos poderes se subsumen en la función de administrador, porque los esencial según el TS es la esencia y el contenido de la relación, y no la calificación de las partes, de modo que ese contrato solo sirvió para dar apariencia de relación laboral que no existe, ya que no hay relación de dependencia, pues el referido señor al tener el control de la sociedad es el órgano máximo. De suerte que su relación es mercantil y no laboral pues ha actuado como administrador de hecho, y según los Estatutos el cargo de administrador es gratuito.

b) En el presente caso, la cuestión fundamental consiste en determinar si las funciones de gerente general son o no las mismas que las de administrador único de la sociedad. De entrada, la actora no ha acreditado, pese a que era su obligación, según el art. 105 de la LGT, cuál fueron las funciones reales prestadas por el Gerente. Sí hay constancia que ese Gerente presentó la declaración del Impuesto sobre Sociedades en el año 2013, lo que es claramente indicativo de que de hecho actuaba como administrador. Pero si observamos el contrato resulta que a don Cosme se le encomienda el cargo de será Director Gerente y realizará los trabajos de gestión y representación de la empresa, y que desempeñará los servicios en régimen de dedicación parcial compatibilizando con las mismas funciones en otras empresas del grupo además de poder dedicarse a la administración de sus propios bienes (cláusula primera). Y luego en la cláusula cuarta se señala que el directivo desarrollará sus funciones dentro de la jornada laboral general que la empresa tenga establecida para sus empleados en todo momento, si bien con flexibilidad y dada la condición de su cargo. Por ello prestará servicios y estará disponible siempre que las necesidades de la empresa lo requieran. Se estima que su jornada en promedio anual será en torno a las 37 horas semanales.

En cuanto al cargo de administrador único el art. 27 de los Estatutos determina que le corresponden las más amplias facultades para todo lo referente a la administración, representación y gestión de la sociedad.

De ello se infiere que el cargo de gerente y el de administrador único tienen funciones idénticas, con lo cual hay que concluir que la creación del cargo de gerente y el contrato consiguiente fue una mera apariencia para encubrir un relación laboral que es inexistente, de ahí que el referido señor que tiene con su esposa el 100% del capital dejara el cargo de administrador único, nombrara a sus hijos, y él como gerente siguiera haciendo lo mismo que como administrador único, eso es lo que explica que presentar la declaración del Impuesto sobre Sociedades como administrador, algo que no se ha negado en ningún momento.

c)Cita la Sentencia del TSJ de Castilla León de 31-5-2018, -JUR2018209003-, en apoyo de lo anterior. De ella se deduce que las funciones atribuidas al gerente están dentro de las funciones del administrador, pues las funciones de este son de gestión y representación, y en una empresa familiar es artificiosa intentar crear esa separación entre gerente y administrador único. Y desde luego no concurre la nota de dependencia, toda vez que el hijo nombrado administrador único, fue nombrado por el supuesto gerente, el cual junto con su esposa tenía el 100% del capital. Además, de que la presentación de la declaración del Impuesto sobre Sociedades por el 'Gerente' demuestra sin lugar a dudas que las funciones de gerente general y administrador único eran las mismas, y que se creó la figura del gerente para aparentar una relación laboral.

TERCERO.-Acordado el recibimiento del pleito a prueba y practicadas las declaradas pertinentes, se reafirmaron las partes en sus escritos de demanda y contestación, por vía de conclusiones, se señaló día y hora para votación y fallo el 10 de mayo de 2018.

Fundamentos

PRIMERO.- Planteamiento.

Tal y como se desprende del resumen de la demanda y contestación, se trata de admitir o no como gasto deducible, en la autoliquidación del Impuesto de Sociedades del ejercicio de 2013 de la mercantil HULOMA, S.A.,como gasto de personal, los 36.157,56 pagados al Gerente de la empresa Don Cosme.

Siendo necesario para responder a la cuestión anterior, determinar si la relación jurídica existente entre Don Cosme y HULOMA, S.A., es laboral o mercantil, con independencia de su denominación, y si las funciones de aquél son o no las iguales a las del Administrador.

SEGUNDO.- Relación laboral o mercantil entre Don Cosme y HULOMA, S.A.

Ya hemos visto que la actora justifica la existencia de una relación laboral especial porque Don Cosme no formar parte del órgano de administración; su vínculo con la sociedad es laboral y no mercantil; percibiendo, por sus labores de gerencia, una retribución mensual, que traen causa del contrato de alta dirección firmado por la empresa y Don Cosme el día dos de diciembre de 2010 (Documento nº 12) y del acta de la Junta General de Accionistas del día 2 de diciembre de 2010 (Documento nº 13), por lo que no habiendo ejercido el Gerente en el presente caso las funciones propias del Administrador único, lo correcto y ajustado a derecho aplicando la norma ( Artículos 10.3 y 19 del Real Decreto Legislativo 4/2004 ) es apreciar la existencia de una relación laboral especial, y, por lo tanto, la corrección de la deducción de la nómina del Gerente dentro de la partida de gastos de personal en el Impuesto de Sociedades.

No compartimos esta conclusión, y sí la de la Agencia Tributaria y Abogacía del Estado, por la que se llega a afirmar, que Don Cosme, no obstante la apariencia formal de una relación laboral, ésta es inexistente, de modo que es aquél quien detenta el control efectivo de la mercantil y ejerce de hecho las funciones de Administrador; de modo que los diversos actos tanto de dimisión como Administrador, nombramientos de sus hijos como Administrador único y correlativo nombramiento como Director Gerente, fueron mero artificio con el objeto de que las retribuciones que le fueran asignadas fueran deducibles, como gastos de personal, en la declaración del Impuesto de Sociedades.

Lo primero que hemos de señalar es que la motivación de la resolución de liquidación de la Agencia Tributaria es, en este caso concreto, especialmente extensa y acertada. La hacemos nuestra.

En segundo lugar, la naturaleza de una relación jurídica es la que es, la que proceda, con independencia de la denominación que las partes hayan querido darle.

En tercer lugar, la relación laboral se caracteriza por la nota de dependencia o ajenidad ( art. 1 de Real Decreto Legislativo 2/2015, de 23 de octubre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores.)

Tal característica no concurre en este caso, pues no es negado que Don Cosme es titular, con su cónyuge, del 100% del capital de la mercantil.

Cuando se tiene tal posición en la empresa, se presume la tenencia del control efectivo de la Sociedad, tal y como dispone la DA 27ª del RDL 1/1994 de 20 de junio -Ley General de la Seguridad Social-.

Y en tal posición de supremacía y poder absoluto, adopta los acuerdos en los que se pretende sustentar la postura de la demanda, desde su dimisión formal como Administrador único, el nombramiento de sus hijos como Administradores sucesivos y su 'autonombramiento' como DIRECTOR GERENTE, a través de un contrato por el cual va a seguir ejerciendo las mismas funciones que desarrollaba como Administrador.

En cuarto lugar, tal nota de ajenidad que se predica es totalmente contradictoria con la declaración/autoliquidación del IS del ejercicio de 2013 que se presentó. Así en la página 2 de dicha declaración se contempla la 'Relación de administradores'; en letra menuda, debajo del epígrafe se dice:

'A cumplimentar por todas las entidades declarantes. Indicar aquellas personal o entidades que ostenten cargos de consejero, gestor, director, administrador general y otros análogos que supongan la dirección, administración o control de la entidad...'; pues bien, se hace constar el nombre de Don Cosme.

Y es de aplicación lo dispuesto en el artículo 108.4 de la LGT:

'Los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario'.

Y la actora no ha acreditado lo contrario, al amparo de lo dispuesto en el artículo 105 de la LGT.

En quinto lugar, el examen comparativo de las funciones atribuidas al Administrador en los Estatutos de la mercantil y las funciones atribuidas al Director Gerente en el contrato de alta dirección suscrito el 2-12-2010, no sólo no sería prueba que destruyera la presunción anterior, sino que confirmaría lo contrario.

Así, examinado el contrato de 2-12-2010, resulta que a don Cosme se le encomienda el cargo de será Director Gerente, 'y realizará los trabajos de gestión y representación de la empresa'.

Y si vemos lo que dicen los Estatutos de la mercantil HULOMA, S.A, respecto a las funciones del Administrador, el art. 27 de los Estatutos determina que le corresponden 'las más amplias facultades para todo lo referente a la administración, representación y gestión de la sociedad...'.

Al mismo tiempo, consta en el Registro Mercantil que Cosme es Apoderado de HULOMA, S.A desde el 18-10-1994.

Sobre la base anterior, afirmar en este caso que las funciones del Administrador y las del Director Gerente son distintas, constituye mero voluntarismo; sus funciones son idénticas. A ello contribuye además el nulo esfuerzo de la actora en justificar, de forma efectiva, que hacían funciones diferentes. El hecho de que se trate de una empresa familiar, cuya titularidad es al 100 % del matrimonio, donde el marido ostentó el cargo de Administrador único, que en el Registro Mercantil no se inscribe la dimisión del Administrador único sino el 20-6-2013, es decir, transcurrido ya la mitad del ejercicio en el que se dice que ya no era Administrador, nos llevan a una sola conclusión posible, expuesta al inicio de este fundamento, cual es que la relación existente entre D. Cosme y HULOMA, S.A, era de naturaleza mercantil, actuando como Administrado de Hecho, por lo que la retribución que recibió en el ejercicio de 2013, deben conceptuarse como 'retribución de fondos propios o donativos o liberalidades', no teniendo la consideración de gasto fiscalmente deducible al amparo del 15 a) o e) de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. (anterior art. 14.1 a) y e) de la Ley del IS -Real Decreto Legislativo 4/2004-).

TERCERO.-De conformidad con lo establecido en el art. 139 de la Ley Jurisdiccional se imponen las costas al recurrente; y atendiendo a las circunstancias del caso y grado de complejidad, se limitan las costas, referido exclusivamente a los honorarios de Letrado, a la cantidad máxima de 1.500 €.

Vistos los preceptos citados y demás de pertinente aplicación,

Fallo

1.Desestimamos el recurso.

2.Se imponen las costas al recurrente con el límite aludido.

Notifíquese, con indicación de que contra la presente sentencia cabe recurso de casación para ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo, que habrá de prepararse por medio de escrito presentado ante esta Sala en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de su notificación, estando legitimados para ello quienes hayan sido parte en el proceso, o debieran haberlo sido, debiendo hacerse mención en el escrito de preparación al cumplimiento de los requisitos señalados en el art. 89.2 de la LJCA.

Así, por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado D. Miguel Ángel Pérez Yuste, estando celebrando audiencia en el día de su fecha la Sala de lo Contencioso Administrativo que la firma, y de lo que, como Secretario, certifico en Albacete, a doce de junio de dos mil veinte.