Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 230/2020, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 1004/2018 de 02 de Marzo de 2020

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009730

NIG:28.079.00.3-2018/0021085

Procedimiento Ordinario 1004/2018 SECCIÓN DE APOYO

Demandante:D./Dña. Edmundo

PROCURADOR D./Dña. INES TASCON HERRERO

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

SENTENCIA Nº 230/2020

Presidente:

D. JUAN PEDRO QUINTANA CARRETERO

Magistrados:

D. ENRIQUE GABALDON CODESIDO

D. JOSÉ MARÍA SEGURA GRAU

Dña. MARÍA PRENDES VALLE

En la Villa de Madrid a dos de marzo de dos mil veinte.

Vistos por esta Sección de Apoyo a la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid los autos del recurso contencioso-administrativo número 1004/2018, interpuesto por la Procuradora doña Inés Tascón Herrero, en nombre y representación de don Edmundo, bajo la dirección técnica de la Abogada doña Abigail Blanco Vázquez, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 28 de junio de 2018, que desestima la reclamación económico-administrativa número NUM000 presentada contra la resolución de solicitud de rectificación de autoliquidación ( NUM001) de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en relación con el IRPF, ejercicio 0A/2010.

Habiendo sido parte demandada en las presentes actuaciones la Administración del Estado, representada y defendida por la Abogacía del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.-Por la parte recurrente se interpuso recurso contencioso-administrativo mediante escrito presentado el 24 de septiembre de 2018, acordándose mediante decreto de 21 de enero de 2019 su admisión a trámite como procedimiento ordinario y la reclamación del expediente administrativo.

SEGUNDO.-En el momento procesal oportuno la parte actora formalizó la demanda mediante escrito presentado el 9 de mayo de 2019, en el que, tras alegar los hechos y fundamentos de derecho que estimó procedentes, terminó suplicando se dictara sentencia estimatoria de su pretensión, se declare la nulidad de la resolución recurrida y de los actos administrativos de que trae causa y se ordene la rectificación de la autoliquidación del IRPF 2010 del demandante y la devolución del importe de 10.948,47 euros con sus correspondientes intereses de demora.

Las alegaciones de la parte demandante en defensa de su pretensión son, en síntesis, que procedía la rectificación de la autoliquidación solicitada porque tenía derecho a la exención de los rendimientos percibidos por trabajos realizados en el extranjero que establece el artículo 7 p) de la LIRPF, precisando que se acreditaban los requisitos para la aplicación de la exención. Concretamente, constaba la existencia de trabajos efectivamente realizados en el extranjero, pues se habían producido desplazamientos a Alemania, Bélgica, Italia y Portugal durante un periodo de 55 días, en diferentes periodos del ejercicio fiscal, con la finalidad de desempeñar las tareas propias de su cargo de Director de Desarrollo Internacional en SELSC (Starwood EAME License & Services Company BVBA), empresa filial en Bélgica del grupo Starwood, cuando estaba contratada como empleada de la filial española del mismo grupo, CHE (CigaHotels España, S.L.U.), en beneficio fundamentalmente de la compañía SELSC cediendo el grupo de las marcas del grupo Starwood a los hoteles de la región EAME y prestando servicios de gestión y dirección de la explotación de hoteles (Europa, África y Oriente Medio), en cuya estructura y equipo se integró y trabajó, destacando que CHE no tenía ningún tipo de actividad en el extranjero pues se dedicaba a la explotación de varios hoteles en España y que esta compañía facturaba los servicios prestados por el demandante a SELSC, repercutiendole la totalidad de las retribuciones de aquel y otros costes directos e indirectos pues fundamentalmente trabajaba para SELSC.

TERCERO.-La Abogacía del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado el 12 de junio de 2019, en el que, tras alegar los hechos y los fundamentos de derecho que estimó oportunos, terminó suplicando se dictara sentencia desestimatoria del recurso contencioso-administrativo, confirmándose el acto administrativo impugnado, con expresa condena en costas a la parte actora.

Las alegaciones de la Administración demandada en sustento de su pretensión son, en síntesis, que no procede la aplicación de la exención del art. 7 p) de la LIRPF a los rendimientos obtenidos por la parte actora en el ejercicio 2010. Tras transcribir el artículo citado, el artículo 6.1.1 del Real Decreto 439/2007 y el artículo 16.5 del Real Decreto Legislativo 4/2004, afirma que no se ha acreditado que el trabajo realizado al extranjero no sea otro que el propio de su cargo en CHE como director de desarrollo ni que, por tanto, haya redundado en beneficio de SELSC, al encontrase tales funciones ligadas con la actividad de CHE en particular y del grupo Starwood en general en el extranjero, que exigen movilidad geográfica. En particular, la actividad del recurrente tenía por finalidad gestionar, coordinar, supervisar y/o controlar desde CHE los proyectos desarrollados por el grupo Starwood fuera de España en beneficio de dicho grupo, siendo evidente que los desplazamientos al extranjero se llevaron a cabo siguiendo las instrucciones de su empleadora CHE, de modo que no trabajaba en beneficio de la compañía SELSC, al no tratarse de una actividad que eventualmente hubiera podido prestar un tercero entre sociedades independientes o por las entidades residentes en el extranjero destinatarias de los mismos. Reprocha a la recurrente que no haya acreditado el contenido del trabajo prestado a la entidad SELSC y de qué manera dicho trabajo habría redundado en beneficio de la misma y que reproduzca en vía judicial la documentación aportada en vía administrativa y económico-administrativa. De modo que no estamos ante una auténtica prestación de servicios intragrupo que pudiera acogerse a la exención.

CUARTO.-La cuantía del recurso ha sido fijada en 10.948,47 euros mediante decreto de fecha 17 de junio de 2019.

Habiéndose solicitado el recibimiento del pleito a prueba, se acordó dicho trámite mediante auto de 20 de junio de 2019, y se ha practicado la prueba admitida de la propuesta por las partes, con el resultado que consta en los autos.

Concluso el término probatorio, se dio traslado a las partes, por su orden, para que formularan conclusiones, trámite que evacuaron mediante la presentación de sendos escritos en los que concretaron y reiteraron sus respectivos pedimentos.

QUINTO.-Conclusas las actuaciones, se señaló para votación y fallo de este recurso el día 25 de febrero de 2020, fecha en que tuvo lugar la deliberación y votación, habiendo sido ponente el Presidente de la Sala Ilmo. Sr. don Juan Pedro Quintana Carretero, quien expresa el parecer de la misma.

Fundamentos

PRIMERO.-El presente recurso contencioso-administrativo tiene por objeto la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 28 de junio de 2018, que desestima la reclamación económico-administrativa número NUM000 presentada contra la resolución de solicitud de rectificación de autoliquidación ( NUM001) de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en relación con el IRPF, ejercicio 0A/2010, resultando un importe adicional a devolver de 10.948,47 euros.

La resolución recurrida se sustenta en que no se ha justificado que el desplazamiento realizado no sea otro que el propio del desempeño de su cargo, pues sus funciones están estrechamente ligadas a la actividad de la sociedad de la es empleada en el extranjero, que exigen movilidad geográfica, redundando en beneficio de esa sociedad y del grupo empresarial al que pertenece, pero no en favor de la sociedad no residente, sin que se haya probado que no sea así. Ello se ve corroborado por la duración de los viajes, dos o tres días, y su objeto primordial consistente en gestionar, coordinar, supervisar y/o controlar desde la entidad española los proyectos desarrollados fuera de España, siguiendo instrucciones de su propia empleadora, de modo que trabajaba en beneficio de grupo empresarial en su conjunto, pero no de modo principal ni exclusivo en beneficio de las compañías residentes en el extranjero al no tratarse de una actividad que eventualmente hubiera podido prestar un tercero entre las sociedades independientes o por las entidades residentes en el extranjero destinatarias de los mismos. Reprocha a la reclamante que no haya justificado los proyectos concretos en que ha participado al no constar en las facturas aportadas y que haya aportado la documentación en inglés, sin traducción al idioma castellano de la misma, como exige la aplicación del artículo 36 Ley 30/1992, de 26 de noviembre, en relación con los artículos 7.2 y 106 LGT y el artículo 144 LEC, lo que impide tenerla en cuenta. Concluye que no existe prueba suficiente del cumplimiento de la totalidad de los requisitos exigidos por la norma para la aplicación de la exención.

La parte demandante en defensa de su pretensión alega, en síntesis, que procedía la rectificación de la autoliquidación solicitada porque tenía derecho a la exención de los rendimientos percibidos por trabajos realizados en el extranjero que establece el artículo 7 p) de la LIRPF, precisando que se acreditaban los requisitos para la aplicación de la exención. Concretamente, constaba la existencia de trabajos efectivamente realizados en el extranjero, pues se habían producido desplazamientos a Alemania, Bélgica, Italia y Portugal durante un periodo de 55 días, en diferentes periodos del ejercicio fiscal, con la finalidad de desempeñar las tareas propias de su cargo de Director de Desarrollo Internacional en SELSC (Starwood EAME License & Services Company BVBA), empresa filial en Bélgica del grupo Starwood, cuando estaba contratada como empleada de la filial española del mismo grupo, CHE (CigaHotels España, S.L.U.), en beneficio fundamentalmente de la compañía SELSC cediendo el grupo de las marcas del grupo Starwood a los hoteles de la región EAME y prestando servicios de gestión y dirección de la explotación de hoteles (Europa, África y Oriente Medio), en cuya estructura y equipo se integró y trabajó, destacando que CHE no tenía ningún tipo de actividad en el extranjero pues se dedicaba a la explotación de varios hoteles en España y que esta compañía facturaba los servicios prestados por el demandante a SELSC, repercutiéndole la totalidad de las retribuciones de aquel y otros costes directos e indirectos pues fundamentalmente trabajaba para SELSC.

La Abogacía del Estado se opone a la pretensión de la parte actora, alegando que no procede la aplicación de la exención del art. 7 p) de la LIRPF a los rendimientos obtenidos por la parte actora en el ejercicio 2010. Tras transcribir el artículo citado, el artículo 6.1.1 del Real Decreto 439/2007 y el artículo 16.5 del Real Decreto Legislativo 4/2004, afirma que no se ha acreditado que el trabajo realizado al extranjero no sea otro que el propio de su cargo en CHE como director de desarrollo ni que, por tanto, haya redundado en beneficio de SELSC, al encontrase tales funciones ligadas con la actividad de CHE en particular y del grupo Starwood en general en el extranjero, que exigen movilidad geográfica. En particular, la actividad del recurrente tenía por finalidad gestionar, coordinar, supervisar y/o controlar desde CHE los proyectos desarrollados por el grupo Starwood fuera de España en beneficio de dicho grupo, siendo evidente que los desplazamientos al extranjero se llevaron a cabo siguiendo las instrucciones de su empleadora CHE, de modo que no trabajaba en beneficio de la compañía SELSC, al no tratarse de una actividad que eventualmente hubiera podido prestar un tercero entre sociedades independientes o por las entidades residentes en el extranjero destinatarias de los mismos. Reprocha a la recurrente que no haya acreditado el contenido del trabajo prestado a la entidad SELSC y de qué manera dicho trabajo habría redundado en beneficio de la misma y que reproduzca en vía judicial la documentación aportada en vía administrativa y económico-administrativa. De modo que no estamos ante una auténtica prestación de servicios intragrupo que pudiera acogerse a la exención.

SEGUNDO.-La cuestión jurídica ahora controvertida, consistente en determinar si resulta procedente la exención de los rendimientos del trabajo percibidos por el recurrente por trabajos realizados en el extranjero siendo empleado de la empresa CHE (CigaHotels España, S.L.U.) para la empresa SELSC (Starwood EAME License & Services Company BVBA), formando ambas parte del mismo grupo empresarial, Starwood.

Expongamos, en primer lugar, régimen jurídico de la exención controvertida.

El artículo 7.p) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (LIRPF), recoge entre las rentas exentas del impuesto las siguientes:

'p) Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:

1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.

Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.'

La norma que acabamos de transcribir parcialmente es objeto de desarrollo en el artículo 6 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y se modifica el Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero que, en lo que concierne a la exención de los rendimientos percibidos por trabajos realizados en el extranjero, expresa lo siguiente:

'1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto , los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos:

1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.

Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.'

Por su parte, el artículo 16.5 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprobó el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, dispone lo siguiente:

'5. La deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario.

Cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que éste se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias.'

Con el objeto de proceder a una correcta interpretación de la normativa expuesta, resulta conveniente recordar que, tratándose de una exención, no cabe la analogía para extender más allá de sus términos estrictos su ámbito, al igual que ocurre con el hecho imponible y los demás beneficios o incentivos fiscales, tal y como establece el artículo 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT)

Tampoco puede ignorarse que en relación con las normas que establecen beneficios fiscales, la jurisprudencia ha declarado no solo que no cabe una interpretación extensiva, sino que ésta debe hacerse 'con carácter restrictivo'.

Al respecto, la STS de 26 de mayo de 2016 (Recurso de Casación núm. 2876/2014), cuya doctrina reiteran las SSTS de 28 de marzo de 2019, Recurso de Casación núm. 3772/2017 y Recurso de Casación núm. 3774/2017, declara lo siguiente:

'3.- (...) Ni en materia de bonificaciones tributarias ni en la de potestades administrativas cabe hacer una interpretación extensiva.

En cuanto a lo primero porque las bonificaciones y exenciones constituyen una excepción a la obligación general de contribuir. (...)

Es doctrina jurisprudencial reiterada, en aplicación de los arts 23.2 LGT (1963 ) y 12 y 14 de la LGT (2003 ) - que no son sino concreción en el ámbito tributario de los criterios hermenéuticos generales de los arts 3.1 y 4.2 del Código Civil - la que establece el carácter restrictivo con el que deben de interpretarse las normas relativas a bonificaciones fiscales, al objeto de asegurar que la exceptuación singular de la obligación general de contribuir -generalidad que tiene consagración incluso a nivel constitucional ex art. 31.1- CE que se establece responde a la finalidad específica fijada por el legislador.

Todo beneficio fiscal ha de ser objeto de interpretación restrictiva, tratándose como se trata en definitiva de excepciones al principio de igualdad consagrado en el artículo 14 de la Constitución , en este caso principio de igualdad en materia tributaria, en orden a hacer efectivo el principio de contribución general de todos al sostenimiento de las cargas públicas como señala el artículo 31.1 de la misma'.

Por consiguiente, el tenor literal de las normas expuestas pone de manifiesto que la aplicación de la exención examinada requiere que los servicios se hayan prestado de manera efectiva, que se haya producido un desplazamiento al extranjero a tal fin y, cuando se trata de prestaciones de servicios entre entidades vinculadas, que el trabajo realizado produzca una ventaja o utilidad para su destinatario, es decir, para la entidad no residente receptora.

Así, en primer lugar, para que proceda la aplicación pretendida es necesario que se trate de un rendimiento derivado de un trabajo realizado para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero, es decir, que el destinatario o beneficiario del trabajo prestado por el trabajador desplazado sea la empresa o entidad no residente o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.

Desde luego, el artículo 7.p) LIRPF no exige la existencia de dos compañías distintas: la empleadora, residente, y la extranjera a cuyo favor se realiza una prestación de servicios. Más sencillamente, como señala la STS de 20 de octubre de 2016 (Recurso de Casación núm. 4786/2011) 'lo que demanda el precepto es que se trate de una persona física residente fiscalmente en el territorio español -para lo que será bastante con que tenga aquí el centro vital de sus intereses- que trabaje por cuenta ajena en una empresa o entidad no residente o en un establecimiento permanente situado en el extranjero. El incentivo fiscal pretende la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero. No está pensado en beneficio de las empresas sino de los trabajadores, de ahí que ni siquiera excluya de su ámbito de aplicación, siempre que se cumplan los requisitos del artículo 16.5 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), aquellos casos en que la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios'.

Igualmente, en segundo lugar, para entender que el trabajo se ha prestado de manera efectiva en el extranjero, se requiere tanto un desplazamiento del trabajador fuera del territorio español, como que el centro de trabajo se ubique, al menos de forma temporal, fuera de España.

No obstante, como se declara en las SSTS de 28 de marzo de 2019, Recurso de Casación núm. 3772/2017 y Recurso de Casación núm. 3774/2017, conviene aclarar que el artículo 7, letra p), LIRPF, no contempla cuál debe ser la naturaleza de los trabajos ni exige una determinada duración o permanencia en los desplazamientos. En particular, no prohíbe que se trate de labores de supervisión o coordinación. Tampoco reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones, por lo que, en principio, no se pueden descartar los traslados esporádicos o incluso puntuales fuera del territorio nacional, lo que no resulta incompatible con la finalidad de la exención, que no es otra que internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero. De hecho ni el precepto legal (artículo 7.p) ni el correlativo reglamentario (artículo 6.2) especifican límite mínimo alguno de días

Por último, en tercer lugar, cuando la prestación de servicios en el extranjero tiene lugar en el seno de un grupo de empresas, debe analizarse cada caso, atendiendo a sus concretas circunstancias y a la naturaleza de los servicios prestados, para determinar si se trata de servicios que redundan en beneficio de todo el grupo de empresas, partiendo de la premisa de que los servicios generen un valor añadido a las entidades no residentes, a fin de considerar que se trata de trabajos prestados para la entidad no residente. Dicho de otro modo, ha de acreditarse que la actividad desempeñada en favor de la entidad no residente suponga un interés económico o comercial, de manera que la empresa no residente hubiera estado dispuesta a pagar a otra empresa independiente por el servicio prestado por implicar para la misma una ventaja o utilidad.

Ahora bien, tal y como se declara en las SSTS de 28 de marzo de 2019, Recurso de Casación núm. 3772/2017 y Recurso de Casación núm. 3774/2017, aunque la norma deja claro que las labores de que se trate deben efectuarse físicamente fuera del territorio de España por un trabajador por cuenta ajena; y resulta asimismo manifiesto que los trabajos deben tener en todo caso como destinatario a una entidad no residente en nuestro país o un establecimiento permanente situado fuera del mismo, en modo alguno reclama que dichos destinatarios de los trabajos del sujeto pasivo del IRPF sean los únicos beneficiarios de los mismos. Las sentencias citadas afirman tajantemente que la norma 'no prohíbe que existan múltiples beneficiarios o/y que entre ellos se encuentre el empleador del perceptor de los rendimientos del trabajo',pues este incentivo fiscal no está pensado en beneficio de las empresas o entidades sino de los trabajadores.

Razonan esta conclusión las sentencias referidas del siguiente modo: 'La exigencia anterior no solo no está en la letra de la ley sino que, como apunta el recurrente, no parece compadecerse con la circunstancia de que la propia norma contemple expresamente la posibilidad de que la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, disponiéndose como único requisito, por lo demás, normal en la lógica del beneficio fiscal que examinamos, que la prestación del servicio de que se trate produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria'.

Por todo ello, concluyen las indicadas sentencias, respondiendo a la cuestión casacional objetiva que suscitaba el auto de admisión del recurso de casación, que 'la exención prevista en el artículo 7, letra p), LIRP, se aplica a los rendimientos percibidos por funcionarios (o trabajadores por cuenta ajena) en activo que se hallan destinados en comisión de servicios en un organismo internacional situado en el extranjero y del que España forma parte, siempre que dicho organismo internacional se beneficie de los trabajos efectivamente realizados por el funcionario, aunque también se beneficie la entidad empleadora de este último.'

Naturalmente, como se ha reiterado por esta Sala, Sección 5ª (véase, por todas, la sentencia de 15 de enero de 2019, Recurso contencioso-administrativo núm. 223/2017) para entender cumplidos los requisitos expresados no basta con hacer constar en el certificado emitido por la empresa prestadora del servicio que el interesado cumple todas las condiciones del art. 7.p) de la Ley del IRPF, pues corresponde a la Sala analizar los concretos servicios prestados para decidir si han representado o no una ventaja o utilidad para la sociedad residente en el extranjero y establecer así las oportunas consecuencias en el ámbito tributario. Esto no significa negar validez como elemento de prueba al certificado emitido por la empresa, sino delimitar su eficacia jurídica, ya que el contenido de ese documento tiene que ser valorado por el órgano jurisdiccional para decidir si es procedente aplicar o no la exención fiscal reclamada.

TERCERO.-Expuesta, como se ha hecho, la doctrina legal y jurisprudencial aplicable al caso, procede examinar la concreta cuestión controvertida que consiste en determinar si concurren los requisitos exigidos por la normativa expuesta en la interpretación que de ella ha realizado la jurisprudencia para aplicar la exención solicitada.

Como decimos, el tenor literal de las normas expuestas pone de manifiesto que la aplicación de la exención examinada requiere que los servicios se hayan prestado de manera efectiva, que se haya producido un desplazamiento al extranjero a tal fin y, cuando se trata de prestaciones de servicios entre entidades vinculadas, que el trabajo realizado produzca una ventaja o utilidad para su destinatario, es decir, para la entidad no residente receptora.

La parte actora alega que durante el ejercicio fiscal 2010 percibió rendimientos del trabajo por servicios prestados en Alemania, Bélgica, Italia y Portugal para SELSC, empresa residente en Bélgica y filial del grupo Starwood, en calidad de Director de Desarrollo Internacional, desplazándose al extranjero durante 55 días, en diferentes periodos del año, pese a que estaba contratado por la filial española del grupo Starwood, CHE, pero no procedió a aplicar la exención de los rendimientos por trabajos realizados en el extranjero en los términos establecidos en el artículo 7.p) LIRPF en su autoliquidación por el IRPF de dicho ejercicio fiscal, motivo por el cual solicitó la rectificación de la declaración del IRPF correspondiente a dicho ejercicio por aplicación de tal exención y la devolución de ingresos indebidos por importe de 10.948,47 euros.

El cálculo de la exención se ha realizado por el demandante siguiendo el criterio de reparto proporcional, teniendo en cuenta el número total de días del año que se desplazó al extranjero y los rendimientos del trabajo percibidos en la anualidad, ascendiendo el importe de los rendimientos exentos a 25.520,93 euros.

La Administración tributaria y la Abogacía del Estado no niegan los desplazamientos realizados al extranjero por el demandante ni impugnan o cuestionan los cálculos realizados por el demandante para calcular la exención que reclama y el resultado de su autoliquidación rectificada. Se limitan a objetar que los trabajos llevados a cabo en tales desplazamientos representaran ventaja o beneficio alguno para la empresa no residente, llegando a afirmar que desarrolló las funciones de su cargo en CHE como director de desarrollo, al encontrase tales funciones ligadas con la actividad de CHE en particular y del grupo Starwood en general, que exigen movilidad geográfica. Es más, afirma la Abogacía del Estado que la actividad del recurrente tenía por finalidad gestionar, coordinar, supervisar y/o controlar desde CHE los proyectos desarrollados por el grupo Starwood fuera de España en beneficio de dicho grupo, siendo evidente que los desplazamientos al extranjero se llevaron a cabo siguiendo las instrucciones de su empleadora CHE, de modo que no trabajaba en beneficio de la compañía SELSC, a lo que añade que no se haya acreditado el contenido del trabajo prestado a la entidad SELSC y de qué manera dicho trabajo habría redundado en beneficio de la misma.

Por tanto, procede examinar si la prueba documental aportada por la parte demandante acredita los trabajos realizados en el extranjero para la empresa no residente SELSC y que los mismos redundaron en beneficio de esta empresa, frente a lo afirmado por la parte demandada.

Con carácter previo ha de señalarse que tan solo los documentos aportados por el demandante -redactados en inglés- que vienen acompañados de su traducción al castellano gozan de fuerza probatoria en este proceso, conforme se desprende del artículo 144 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, en relación con los artículos 268 y 325 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, criterio que, acertadamente, se siguió también por la Administración en la vía económico-administrativa con fundamento en los razonamientos que al respecto hace en la resolución recurrida.

La prestación de servicios por el demandante en beneficio de la sociedad no residente SELSC se encuentra acreditada por una serie de documentos que la Sala estima relevantes a tal fin de entre los aportados por el demandante:

1.- Certificado emitido por CHE como empleadora del recurrente, donde se especifican los días que viajó al extranjero, la empresa para la que trabajó y de forma específica los proyectos en los que participó.

2.- Documentación justificativa de los viajes realizados al extranjero (notas de gastos, billetes de avión, facturas de hoteles, etc.) supervisados tanto por CHE como por supervisor de SELSC.

3.- Organigrama de SELSC donde consta el demandante como 'Director of Development' (Director de Desarrollo) de SELSC.

4.- Carta remitida por el Presidente de SELSC al demandante comunicándole su salario a partir del 1 de marzo de 2010 y facturas emitidas por CHE a SELSC por la totalidad de las retribuciones y otros costes directos e indirectos del demandante junto con un Excel soporte de los cálculos correspondientes.

5.- Listado de los interlocutores del demandante en la empresa SELSC que formaban parte del equipo de la misma.

6.- Diversos correos electrónicos, traducidos al castellano, relativos a las funciones desempeñadas por el demandante para la sociedad SELSC como Director de Desarrollo, en particular sobre la promoción de las marcas hoteleras y los servicios de gestión y franquicia hotelera prestados por SELSC, la evaluación de proyectos hoteleros y hoteles existentes para verificar su idoneidad para alguna de las marcas y servicios de gestión y franquicia del grupo Starwood que ofrecía SELSC, la negociación de contratos de gestión y franquicia hotelera con los propietarios de los hoteles, la coordinación de equipos de trabajo y recurso de SELSC ubicados en Bruselas y la obtención de la aprobación de los directores de SELSC de tales proyectos, que mostraban comunicaciones entre directivos de SELSC o clientes y potenciales clientes de SELSC y el demandante acerca de la asistencia de este a conferencias internacionales hoteleras, ferias de turismo, evaluación de potenciales proyectos hoteleros y negociación de proyectos hoteleros en los países a los que tuvieron lugar los desplazamientos y los correspondientes contratos de gestión o franquicia hotelera.

7.- Cuentas anuales de CHE del ejercicio 2010, donde se refleja la actividad de la sociedad, dedicada al arrendamiento de inmuebles para la explotación de hoteles, pero no al negocio de explotación de marcas y servicios de gestión y franquicia del grupo Starwood, que se centra en cinco hoteles en España.

En definitiva, los servicios prestados por el demandante a SELSC se resumen en la identificación de proyectos hoteleros y posibles conversiones que pudieran encajar en las marcas del grupo Starwood y la negociación de los contratos operativos respectivos, así como la promoción de tales marcas.

La afirmación de la Abogacía del Estado acerca de que la actividad del recurrente tenía por finalidad gestionar, coordinar, supervisar y/o controlar desde CHE los proyectos desarrollados por el grupo Starwood fuera de España en beneficio de dicho grupo, no encuentra sustento en los documentos examinados, máxime cuando esa sociedad centraba su actividad en la explotación de determinados hoteles en España, netamente diferenciada de la propia de SELSC.

La circunstancia de que la duración de los desplazamientos al extranjero del demandante fuera corta carece de relevancia alguna a los efectos de negar la aplicación de la exención que nos ocupa.

El beneficio reportado a SELSC por tales servicios se materializaba en los contratos de licencia de marcas, gestión y franquicia hotelera celebrados por dicha sociedad a los efectos de ceder el uso de las marcas del grupo Starwood y prestar servicios de diversa índole en relación con la gestión y dirección de explotación hoteles a hoteles radicados en la región EAME, en desarrollo del negocio del grupo, siendo significativo que esa sociedad, constituida en Bélgica, tenga por objeto el desarrollo del negocio del grupo en tal región mediante la cesión del uso de marcas del grupo y la prestación de servicios de dirección en la explotación de hoteles a cambio de la pertinente remuneración, actividad a la que el demandante dedicaba la práctica totalidad de su tiempo como Director de Desarrollo de SELSC.

En definitiva, la Sala considera probados los desplazamientos al extranjero del recurrente para la realización de los trabajos declarados en el escrito de demanda y que los servicios prestados generaron un valor añadido a la entidad no residente, es decir, que la actividad desempeñada en favor de la entidad no residente supuso un interés económico o comercial, de manera que esta hubiera estado dispuesta a pagar a otra empresa independiente por el servicio prestado por implicar para la misma una ventaja o utilidad, sin perjuicio de que tales servicios puedan redundar también en beneficio del grupo Starwood, como es natural.

Por todo lo expuesto, se estima acreditada la concurrencia de los requisitos exigidos por la normativa expuesta para la aplicación de la exención tributaria que nos ocupa, cumpliéndose por ello los requisitos exigidos para la aplicación de la exención de los rendimientos del trabajo percibidos por el recurrente por trabajos realizados en el extranjero para la empresa SELSC, aceptándose el cálculo realizado por el demandante de cantidad que debe serle devuelta con motivo de la rectificación de la autoliquidación del IRPF del ejercicio fiscal 2010, que no fue impugnado por la parte demandada.

En consecuencia, procede la estimación del recurso contencioso-administrativo.

CUARTO.-De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional, no procede imponer las costas causadas en este procedimiento a ninguna de las partes al apreciarse que el caso presentaba serias dudas acerca del cumplimiento de requisitos exigidos legalmente para gozar de la exención litigiosa, despejados por la parte demandante en vía jurisdiccional mediante la aportación de la traducción al castellano de documentos que no obraba en el expediente administrativo.

Fallo

ESTIMARel recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora doña Inés Tascón Herrero, en nombre y representación de don Edmundo, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 28 de junio de 2018, que desestima la reclamación económico-administrativa número NUM000 presentada contra la resolución de solicitud de rectificación de autoliquidación ( NUM001) de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en relación con el IRPF, ejercicio 0A/2010, declarándose la nulidad de tales resoluciones por ser contrarias a Derecho y el derecho del demandante a la rectificación de la autoliquidación del IRPF 2010 y la devolución del importe de 10.948,47 euros con sus correspondientes intereses de demora.

No se hace condena al pago de las costas causadas en el presente recurso.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de su notificación, acreditándose en el escrito de preparación del recurso el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, con justificación del interés casacional objetivo que presente. Previa constitución del depósito previsto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-1004-18 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo conceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92- 0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-1004-18 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

D. Juan Pedro Quintana Carretero D. Enrique Gabaldón Codesido

D. José María Segura Grau Dª María Prendes Valle