Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 247/2018, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 284/2015 de 14 de Marzo de 2018

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 284/2015
Partes: Diana C/ TEAR
S E N T E N C I A Nº 247
Ilmos/as. Sres/as.:
PRESIDENTE:
Dª. MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ
MAGISTRADO/AS
D. JUAN ANTONIO TOSCANO ORTEGA
D. JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ
En la ciudad de Barcelona, a catorce de marzo de dos mil dieciocho .
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha
pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 284/2015,
interpuesto por Diana , representado por el/la Procurador/a D. CARLOS PONS DE GIRONELLA, contra
TEAR , representado por el ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente el/la Ilmo/a. Sr/a. Magistrado/a DON JUAN ANTONIO TOSCANO ORTEGA, quien
expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO.- Por el Procurador de los Tribunales Carlos Pons de Gironella, actuando en nombre y representación de Diana , se interpone recurso contencioso- administrativo contra la actuación administrativa que se cita en el Fundamento de Derecho Primero mediante escrito registrado en este Tribunal en fecha 19 de mayo de 2015.



SEGUNDO.- Acordada la incoación de los presentes autos, se les da el cauce procesal previsto por la Ley 29/1998, de esta jurisdicción, habiendo despachado las partes actora y demandada, llegado su momento y por su orden respectivo, los trámites conferidos de demanda y de contestación, en cuyos escritos respectivos, en virtud de los hechos y los fundamentos de derecho que en ellos constan, solicitan respectivamente la anulación de la actuación administrativa objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.



TERCERO.- Continuando el proceso su curso por los trámites procesales que aparecen en autos, se señala para votación y fallo el día 21 de febrero de 2017, lo que tiene lugar en la fecha fijada.



CUARTO.- En la sustanciación del procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- El objeto del presente recurso contencioso-administrativo reside en las pretensiones formalizadas por las partes litigantes en el proceso en torno a la impugnación jurisdiccional por la actora de la resolución de fecha 20 de febrero de 2015 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, por la que se acuerda desestimar las reclamaciones económico-administrativas números NUM000 y NUM001 , acumuladas, contra dos acuerdos de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, Administración de La Bisbal, Girona, desestimatorios de los recursos de reposición interpuestos contra los acuerdos que desestiman las solicitudes de rectificación de las autoliquidaciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2007 y 2008. En dicha resolución impugnada de 20 de febrero de 2015, tras la exposición de hechos y el examen de una cuestión procedimental (fundamento jurídico 2, omisión del trámite de audiencia) no controvertida en esta sede jurisdiccional, razona el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña la decisión desestimatoria en los fundamentos jurídicos 3 y 4, objeto de la censura jurídica contenida en la demanda rectora de autos. Se expresa en dichos fundamentos jurídicos de la resolución económico- administrativa recurrida: '3)- Junto a lo anterior resulta pertinente subrayar que fue la reclamante la que instó la rectificación de sus autoliquidaciones, solicitando la minoración de ingresos declarados a la que, a su juicio, tenía derecho.

Recordemos que con arreglo a lo dispuesto en el artículo 108 de la LGT ' los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario.' El artículo 126.5 del RGAT especifica que corresponde a quién inste la rectificación de su autoliquidación el acompañar su solicitud de los documentos en los que base su solicitud, lo cual ha de ponerse en conexión con la norma general sobre distribución de la carga de la prueba prevista en el artículo 105 de la LGT al disponer éste que ' en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo '. Como tiene establecido el Tribunal Supremo (sentencia de fecha 19 de marzo de 2007, recurso de casación nº 6.169/2001 , Fundamento tercero): ' ... cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales.' 4)- La cuestión planteada en las presentes reclamaciones se contrae a determinar si resultan ajustados a Derecho los Acuerdos impugnados y, en particular, analizar la procedencia de la rectificación instada por la interesada.

Como se ha señalado anteriormente la interesada solicita la rectificación de su autoliquidación al objeto de eliminar de la misma los ingresos que fueron facturados en cada uno de los ejercicios a su cónyuge ( Camilo ).

De las alegaciones formuladas por la recurrente se deduce que su marido, registrador de la propiedad, fue objeto de unas actuaciones inspectoras de comprobación e investigación en las cuales no se admitió la deducibilidad del gasto consignado de las facturas recibidas de la Sra. Diana (recurrente en la presente reclamación).

Confirmando el criterio sentado por la oficina gestora debemos señalar que el hecho de que en la regularización practicada al Sr Camilo no se admitiera la deducibilidad de las factura emitidas por la Sra Diana , no conduce inexorablemente a que tales facturas deban ser eliminadas de la declaración de esta última, dado que los motivos por los cuales pueden resultar no deducibles determinadas facturas son muy diversos, tanto de carácter formal como sustancial. En el extracto del acta incoada al Sr Camilo se especifica que tales facturas no están correlacionadas con los ingresos declarados por aquél, lo cual no significa que la Sra Diana no haya cobrado los importes correspondientes y que por tanto no haya percibido la renta declarada'.



SEGUNDO.- En su escrito de demanda la actora interesa de la Sala que ' dicte Resolución por la que se anule el Acuerdo de Resolución del Recurso de Reposición referenciado en el encabezamiento de este escrito '. En defensa de dichas pretensiones, en síntesis, y tras la exposición de los antecedentes fácticos tenidos por la misma como más relevantes para la adecuada resolución del recurso, presenta el motivo del recurso consistente en el ' Enriquecimiento injusto de la Hacienda Pública ', significando al respecto de entrada que ' la prueba del derecho a la rectificación de la autoliquidación y de la correspondiente devolución del ingreso indebido se deriva de la propia actuación de la Administración tributaria y de la simple aplicación del principio de congruencia, o lo que es lo mismo, de una mínima lógica derivada de los actos propios ', para finalmente significar que ' La jurisprudencia está más que consolidada en este punto, no cabe en el ámbito tributario la percepción de una misma cantidad por dos veces pues contraviene el principio de enriquecimiento sin causa.

En el supuesto de hecho analizado la administración niega la deducibilidad de las facturas emitidas por mi representada a su destinatario, su marido, alegando que la actividad prestada no existe, que el único motivo de realizar las mismas era la de fraccionar la base y disminuir el tipo consecuentemente, esto es, la inspección señala la inexistencia de la actividad y por ende la imposibilidad de que la misma genere una factura deducible.

Lo que resulta inexplicable es que esa factura derivada de una actividad inexistente, insistimos, a juicio de la administración, se convierta en real cuando analizamos los ingresos '.

En su turno posterior, la parte demandada contesta a la demanda con oposición a la misma y solicitud de dictado de ' sentencia por la que se desestime el presente recurso contencioso-administrativo, con expresa imposición de costas a la actora '. El Abogado del Estado a través de la contestación, tras la exposición por su parte de los antecedentes que considera relevantes, se opone al único motivo del recurso, destacando que ' es a la demandante Sra. Diana a la que corresponde, con arreglo a la distribución de la carga de la prueba anteriormente referida, probar que no percibió los ingresos declarados y que su autoliquidación (con los efectos propios del artículo 108 LGT ) fue errónea '; ' Dicha labor probatoria en modo alguno puede entenderse colmada con la simple referencia a la regularización practicada a su marido. Volvemos a reiterar que el hecho de que no se admita la deducibilidad de un gasto en la persona del destinatario de una factura no conduce automáticamente a que no deba figurar el correlativo ingreso en el emisor de aquélla. Y ello, salvo que éste acredite la no obtención de la renta declarada, acreditación no conseguida en el presente caso; y en absoluto habiéndose producido un enriquecimiento injusto de la AEAT, ni en sentido jurídico ni, mucho menos, económico '.



TERCERO.- La controversia se centra en la eliminación o no de la autoliquidación de los ingresos facturados por Diana a su cónyuge, Camilo , Registrador de la Propiedad, a quien la Inspección en una actuación de comprobación e investigación no admite la deducibilidad de esos concretos gastos de las facturas por no estar correlacionadas con los ingresos de la actividad declarada por éste, con invocación por la actora de enriquecimiento injusto de la Administración. Dicha controversia en lo esencial es idéntica a la suscitada en el marco del recurso ordinario seguido entre las mismas partes y ante este mismo Tribunal con el número 282/2015 , en aquel caso interpuesto contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña de fecha 9 de marzo de 2015 desestimatoria de las reclamaciones económico- administrativas números NUM002 y NUM003 , acumuladas, contra acuerdos relativos a la desestimación de las solicitudes de rectificación de las autoliquidaciones del Impuesto sobre el Valor Añadido de los ejercicios 2007 y 2008.

Lo que ha de comportar que no puede resultar en modo alguno ajena esta resolución al debate suscitado ante esta misma Sala y Sección en aquel supuesto como se ha dicho en lo esencial paralelo, no en vano coinciden las partes y en lo sustancial los motivos del recurso y de oposición al mismo, y ello por la necesaria efectividad de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica por cuya mayor efectividad deben siempre velar los órganos judiciales, siendo así que tales principios demandan, con carácter general, igual solución jurisdiccional para aquellos casos procesalmente idénticos en lo esencial, en aras a la necesaria efectividad del principio de igualdad en la aplicación judicial de la ley (así, entre otras, sentencias del Tribunal Constitucional números 2/2007, de 15 de enero , 147/2007, de 18 de junio , 31/2008, de 25 de febrero , y 13/2011, de 28 de febrero ), que obligan a tener presentes aquí los criterios establecidos al respecto por este Tribunal también al resolver aquel supuesto, sin perjuicio de las circunstancias propias del caso particular dimanantes del concepto tributario (allí, Impuesto sobre el Valor Añadido, aquí, Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas) que en nada alteran la misma conclusión que ha de alcanzar este órgano judicial.

Bien, sentado lo anterior, la conclusión que alcanza este Tribunal es que no procede la rectificación de la autoliquidación por cuanto no se acredita que existan ingresos indebidos. En efecto, de entrada ha de significarse que la solicitud de rectificación de la autoliquidación por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los ejercicios 2007 y 2008 viene fundamentada exclusivamente en el hecho de la no admisión como deducibles de las facturas emitidas por la actora por servicios de asesoramiento prestados a su esposo al no estar relacionadas con la actividad. Nuestra sentencia de 30 de septiembre de 2013 (recurso ordinario número 73/2010) expone con claridad: '

TERCERO. - De entrada, es menester recordar que el artículo 108.4 LGT establece una presunción de certeza con relación a los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios, aunque se trata de una presunción iuris tantum, en la medida que la Ley admite su rectificación mediante prueba en contrario.

De esta manera, tal y como se anticipa en el párrafo anterior, la prueba adquiere un protagonismo esencial a los efectos de resolver la contienda, desde el momento que como correctamente ha venido apuntando la Administración, corresponde en este caso al recurrente (a tenor del artículo 105.1 LGT ) acreditar el error o las incidencias contables que, según afirma, padeció.

En definitiva, se trata de aplicar en los procedimientos tributarios los principios generales en materia de distribución y carga de la prueba, proclamados reiteradamente por la jurisprudencia en el sentido que compete en todo caso a cada parte la carga de probar sus pretensión ( STS de la Sala 3ª de 22 de enero de 2000 ) y recogidos actualmente en el art. 217 de la vigente Ley de Enjuiciamiento Civil , cuyas reglas esenciales son las tres siguientes: «1. Cuando, al tiempo de dictar sentencia o resolución semejante, el tribunal considerase dudosos unos hechos relevantes para la decisión, desestimará las pretensiones del actor o del reconviniente, o las del demandado o reconvenido, según corresponda a unos u otros la carga de probar los hechos que permanezcan inciertos y fundamenten las pretensiones.

2. Corresponde al actor y al demandado reconviniente la carga de probar la certeza de los hechos de los que ordinariamente se desprenda, según las normas jurídicas a ellos aplicables, el efecto jurídico correspondiente a las pretensiones de la demanda y de la reconvención.

3. Incumbe al demandado y al actor reconvenido la carga de probar los hechos que, conforme a las normas que les sean aplicables, impidan, extingan o enerven la eficacia jurídica de los hechos a que se refiere el apartado anterior».

De este precepto se desprende que las normas sobre la carga de la prueba están destinadas a solucionar la 'consideración como dudosos de unos hechos relevantes para la decisión' en relación con la carga de probar los 'hechos que permanezcan inciertos'. La carga de la prueba, paradójicamente, tiene interés sólo cuando hay falta o ausencia de prueba de hechos relevantes. En ese caso, el Tribunal debe hacer la imputación lógica a la parte que quebrantó el 'onus probandi'.

Ahora bien, La exigencia a cada parte ha de probar el supuesto de hecho de la norma que invoca a su favor, puede verse matizada, e incluso a alterada, aplicando criterios de razonabilidad, normalidad y facilidad probatoria, regla ésta que permite desplazar la carga procesal a quien se encuentra en mayor disposición de acreditar el hecho, con el fin de evitar la imposición de pruebas diabólicas. Así, la STS de 11 de junio de 1998 , ha señalado que 'en caso como el presente (...) la regla general de que los hechos constitutivos del derecho que se pretende obtener corresponde acreditarlos al accionante (el obligado tributario) y los impeditivos y extintivos al demandado (Administración exaccionante) sufre una obligada alteración o modulación - a pesar de la presunción de legalidad de los actos administrativos de liquidación-, consistente en que la carga de la prueba debe asumirla, entonces, aquel a quien, precisamente, por las circunstancias concurrentes, le sea ' más fácil' (principio de mayor facilidad) demostrar los presupuestos de los pretendido o de lo que es objeto de controversia, pudiendo perjudicar, incluso, la falta, la oscuridad o la incomplitud de la prueba, a quien, encontrándose posibilitado de haber desarrollado una determinada actividad probatoria, no ha realizado o la ha llevado a cabo de un modo conveniente a sus intereses'.

Por otro lado, hemos de tener en cuenta que, con arreglo al artículo 106.1 de la misma LGT , 'en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil , salvo que la ley establezca otra cosa' (en el mismo sentido el artículo 115 LGT/1963 ), y que la jurisprudencia dictada en orden a la valoración de la prueba contenida, entre otras, en sentencias del Tribunal Supremo de 24 de enero de 1997 y 9 de febrero de 1999 , tiene declarado que en el proceso contencioso-administrativo la prueba se rige por los mismos principios que la regulan en el proceso civil y que la base de la convicción del juzgador para dictar sentencia descansa en la valoración conjunta y ponderada de toda la prueba practicada'.

En el presente caso, solicita la rectificación de la base imponible del impuesto sobre unos hechos ajenos al procedimiento en cuestión que no tienen incidencia en el mismo puesto que no suponen que los servicios no se prestaran y no se abonaran, sino que efectivamente no podían deducirse las facturas como gasto por cuanto no tenían relación con la actividad de Camilo . Ello no supone la concurrencia de ninguno de los supuestos de rectificación normativamente previstos sino que directamente pretende negar la prestación de los servicios, pero sin aportar elemento alguno de tal consideración que indique que no se prestaron ni se abonaron. En este punto hemos cabe acudir a la directa aplicación al caso del artículo 108.4 de la Ley 58/2003 y de la necesidad de que el obligado que pretenda la modificación de sus declaraciones-liquidaciones aporten las pruebas necesarias que soporten sus pretensiones, según el artículo 105 de la misma Ley 58/2003 . Aquí nada se dice y todo se queda en una crítica velada a la actuación inspectora seguida en relación a Camilo y a la no deducibilidad de las facturas que éste presenta en sus liquidaciones. Debe, por tanto, desestimarse el recurso por los anteriores argumentos.



CUARTO.- Conforme a los artículos 68.2 y 139.1 de la Ley 29/1998 , reguladora de esta jurisdicción, modificado este último por la Ley 37/2011, las costas procesales se impondrán en la primera o única instancia a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones en la sentencia, salvo que el órgano judicial, razonándolo debidamente, aprecie la eventual concurrencia de circunstancias que justifiquen la no imposición, sin que obste a ello, en su caso, la falta de solicitud expresa de condena en costas por las partes litigantes, toda vez que tal pronunciamiento sobre costas es siempre imperativo para el fallo judicial sin incurrir por ello en un vicio de incongruencia procesal ' ultra petita partium ' ( artículo 24.1 de la Constitución española y artículos 67.1 de la Ley 29/1998 ), al concernir tal declaración judicial a cuestión de naturaleza jurídico procesal, conforme al propio tenor del artículo 68.2 de la Ley jurisdiccional y de la jurisprudencia contencioso- administrativa y constitucional ya sentada al respecto (entre otras, sentencia del Tribunal Supremo, Sala 3ª, de 12 de febrero de 1991 ; y por sentencia del Tribunal Constitucional, Sala Primera, número 53/2007, de 12 de marzo , y sentencia del Tribunal Constitucional número 24/2010, de 27 de abril ). Por lo que, no apreciando la concurrencia aquí de dichas circunstancias especiales que justifiquen la no imposición, procede condenar al pago de las costas ocasionadas en este recurso a la parte actora, si bien limitadas las mismas a la cifra máxima de 500 euros por todos los conceptos, tal como autoriza el artículo 139.4 de la Ley 29/1998 , en atención a la naturaleza, la cuantía y la complejidad del recurso.

Vistos los preceptos antes citados y demás de general y pertinente aplicación, resolviendo dentro del límite de las pretensiones procesales deducidas por las partes litigantes en sus respectivas demanda y contestación, en nombre de Su Majestad El Rey y en el ejercicio de la potestad jurisdiccional que emana del pueblo y que nos confieren la Constitución y las leyes,

Fallo

Desestimar el recurso número 284/2015 interpuesto por Diana , bajo la representación procesal indicada en el encabezamiento de la presente resolución, contra el acuerdo económico-administrativo al que se refieren los antecedentes de la misma, por no resultar éste disconforme a Derecho en los extremos controvertidos en el recurso. Con imposición de las costas a la parte actora si bien limitadas hasta una cifra máxima por todos los conceptos de 500 euros.

Notifíquese esta sentencia a las partes, con indicación de que contra la misma cabe la interposición de recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo y, luego que gane firmeza, líbrese certificación de la misma y remítase, juntamente con el respectivo expediente administrativo de autos, al órgano autor del acto impugnado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por esta sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/ PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el magistrado ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.