Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 258/2020, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 1564/2018 de 20 de Mayo de 2020

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009730

NIG:28.079.00.3-2018/0029885

Procedimiento Ordinario 1564/2018

Demandante:D./Dña. Pedro

PROCURADOR D./Dña. JUAN CARLOS ESTEVEZ FERNANDEZ NOVOA

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 258

RECURSO NÚM.: 1564-2018

PROCURADOR D. JUAN CARLOS ESTÉVEZ FERNÁNDEZ-NOVOA

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

D. Álvaro Domínguez Calvo

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En la Villa de Madrid a 20 de Mayo de 2020

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 1564-2018 interpuesto por D. Pedro representado por el procurador D. JUAN CARLOS ESTÉVEZ FERNÁNDEZ- NOVOA contra la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 27 de septiembre de 2018, por medio de la cual se procede a estimar parcialmente la reclamación económico- administrativa interpuesta contra la resolución del recurso de reposición formulado contra el acuerdo de liquidación provisional (nº de liquidación: NUM000), dictada por la AEAT en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2014. habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites previstos en la Ley de esta Jurisdicción, se emplazó a la parte actora para que formalizase la demanda, lo que verificó mediante escrito en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que estimó de aplicación, suplicaba se dicte sentencia por la que se anulase la resolución recurrida.

SEGUNDO.- El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito en el que suplicaba se dicte sentencia mediante la que se desestimase el recurso.

TERCERO.- Tras la práctica de las pruebas que se estimaron pertinentes y útiles, se concedió traslado a las partes para que presentasen escrito de conclusiones.

CUARTO.- Se señaló para votación y fallo el día 3 de marzo de 2020, en cuya fecha ha tenido lugar.

Ha sido Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. Álvaro Domínguez Calvo, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.- Objeto del recurso contencioso-administrativo.

Procede revisar en esta ocasión la legalidad de la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 27 de septiembre de 2018, por medio de la cual se procede a estimar parcialmente la reclamación económico-administrativa interpuesta contra la resolución del recurso de reposición formulado contra el acuerdo de liquidación provisional (nº de liquidación: NUM000), dictada por la AEAT en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2014.

SEGUNDO.- Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid.

El TEAR de Madrid, en la resolución impugnada, analiza si se cumplen o no en la persona del reclamante los requisitos para la aplicación de la exención contenida en el artículo 7 p) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, para los rendimientos del trabajo percibidos por los trabajos efectivamente realizados en el extranjero.

Y ello en relación con los 154 días en que el reclamante estuvo desplazado al extranjero en el ejercicio 2014 para prestar servicios en beneficio de entidades no residentes. En concreto, en México DF durante 27 días, para el Instituto de Seguridad y Servicios Sociales de los trabajadores del Estado, realizando tareas de consultoría estratégica para la alta dirección del Instituto; y en Lisboa, durante 127 días para la entidad CDG y para la compañía EDP, realizando tareas de consultoría estratégica para la alta dirección de las compañías en el ámbito de la gestión de los sistemas informáticos.

Tras citar la normativa de aplicación ( art. 7 p) LIRPF, art. 6.1.1º del Reglamento del IRPF, apartado 5 del art. 16 del TRLIS), y la documentación aportada por el reclamante, el TEAR procede a resolver la cuestión suscitada, aludiendo, en primer lugar, a si puede entrar a valorar el certificado aportado junto con la reclamación económico-administrativa, más completo que el aportado previamente ante el órgano de gestión. Y en este sentido, tras considerar que el nuevo certificado expedido por la entidad pagadora contiene toda la información necesaria para determinar que el valor añadido o utilidad de una parte de estos servicios ha redundado en beneficio de la entidad no residente, sin tener que desplegar ese Tribunal ninguna actividad de comprobación o investigación, considera que procede tenerlo en consideración.

En lo referente a los desplazamientos a México DF por un total de 27 días, considera que, al tratarse la entidad para la que se prestan los servicios de una entidad no vinculada a McKINSEY COMPANY, S.L., se cumplen todos los requisitos para la aplicación de la exención solicitada en ese periodo.

Sin embargo, afirma que no puede decirse lo mismo respecto de los desplazamientos a Lisboa, ya que no se menciona expresamente si esas entidades en concreto están vinculadas o no a McKINSEY COMPANY, S.L., por lo que el Tribunal no cuenta con toda la información necesaria para determinar si se cumplen todos y cada uno de los requisitos para la aplicación de la exención.

TERCERO.- Argumentos del recurrente y de la Abogacía del Estado.

La parte recurrente considera que ha quedado acreditado un desplazamiento a Lisboa para la prestación de servicios de consultoría en interés de dos entidades portuguesas, Caja General de Depósitos y Energía de Portugal, que no mantenían ni mantienen ningún tipo de vinculación con McKinsey & Company. Y en este sentido, alega que, si a lo largo del procedimiento administrativo el órgano de gestión tributaria o el órgano revisor consideraban que alguno de los elementos exigidos por la norma para la aplicación de la exención no era claro, deberían haber requerido a la entidad empleadora a los efectos de que ésta concretara aquellas cuestiones que pudieran resultar dudosas, en aplicación del principio de normalidad y facilidad probatoria.

Junto con la demanda aporta nuevo certificado emitido por la entidad empleadora, en el que se indica, en relación con los trabajos efectuados en Portugal, que fue desplazado a Lisboa durante 127 días, para prestar servicios en la Caja General de Depósitos y la Empresa de Energía de Portugal, para llevar a cabo trabajos de 'asesoría a la alta dirección de ambas empresas en el uso de los sistemas de información'.

El Abogado del Estado, al contestar la demanda, alega la inadmisibilidad del recurso por extemporaneidad, de conformidad con los arts. 69 e) y 46.1 de la LJCA, ya que la resolución recurrida fue notificada al actor el 22 de octubre de 2018 y el recurso contra la misma ha sido interpuesto el día 26 de diciembre siguiente, esto es, cuando ya había transcurrido el plazo de dos meses que marca el art. 46.1 de la LJCA.

Y sobre el fondo de la cuestión, considera que no existe prueba suficiente del cumplimiento de la totalidad de los requisitos exigidos por la norma para la aplicación de la exención a los rendimientos obtenidos por el actor durante su estancia en Lisboa, siendo la aplicación de la exención a estos últimos legalmente improcedente, por lo que el recurso, en caso de ser declarado admisible, debe ser desestimado.

CUARTO.- Sobre la causa de inadmisibilidad invocada por el Abogado del Estado.

Como acabamos de indicar, el Abogado del Estado solicita que se declare la inadmisibilidad del recurso por cuanto la resolución recurrida fue notificada al actor el 22 de octubre de 2018 y el recurso contra la misma ha sido interpuesto el día 26 de diciembre siguiente, esto es, cuando ya había transcurrido el plazo de dos meses que marca el art. 46.1 de la LJCA. Sobre tal extremo, nada alega la recurrente en su escrito de conclusiones.

El art. 69 e) de la LJCA dispone que la sentencia declarará la inadmisibilidad del recurso cuando el escrito inicial del mismo fuera presentado fuera del plazo establecido. Y este plazo, a tenor del art. 46 del mismo texto legal, es el de dos meses contados desde el día siguiente al de la notificación del acto que ponga fin a la vía administrativa.

A tal efecto, según el art. 185 de la LOPJ: '1. Los plazos procesales se computarán con arreglo a lo dispuesto en el Código Civil. En los señalados por días quedarán excluidos los inhábiles.

2. Si el último día de plazo fuere inhábil, se entenderá prorrogado al primer día hábil siguiente'.

Según el art. 5.1 del Código Civil: 'Siempre que no se establezca otra cosa, en los plazos señalados por días, a contar de uno determinado, quedará éste excluido del cómputo, el cual deberá empezar en el día siguiente; y si los plazos estuviesen fijados por meses o años, se computarán de fecha a fecha. Cuando en el mes del vencimiento no hubiera día equivalente al inicial del cómputo, se entenderá que el plazo expira el último del mes'.

Por su parte, el art. 182 de la Ley Orgánica del Poder Judicial dispone que 'son inhábiles a efectos procesales los sábados y domingos, los días 24 y 31 de diciembre, los días de fiesta nacional y los festivos a efectos laborales en la respectiva comunidad autónoma o localidad'.

En consecuencia, habiendo sido notificada la resolución del TEAR al recurrente, según se deriva del acuse de recibo que obra firmado en el expediente administrativo, el día 22 de octubre de 2018, el plazo de dos meses comenzaría a computar el día 23 de octubre y concluiría, en principio, el 22 de diciembre. Sin embargo, si acudimos al calendario de 2018, comprobamos que el 22 de diciembre era sábado (por consiguiente, inhábil), y el primer día hábil siguiente era precisamente el 26 de diciembre, ya que, a tenor del art. 182 de la LOPJ, en este caso concreto, no sólo eran inhábiles para interponer el recurso jurisdiccional el sábado y el domingo, sino también los días 24 y 25 de diciembre. Por consiguiente, el recurso jurisdiccional fue presentado en plazo, por lo que procede rechazar la causa de inadmisibilidad alegada por el Abogado del Estado.

QUINTO.- Sobre el fondo de la cuestión suscitada. Normativa aplicable.

Delimitado en los términos expuestos el ámbito del presente recurso, el análisis de la cuestión debatida debe llevarse a cabo a partir del art. 7.p) de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (vigente en el ejercicio fiscal que nos ocupa), que establece:

'Estarán exentas las siguientes rentas:

p) Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:

1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.

Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención'.

En este mismo sentido, el art.6.1.1º del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, exige:

'1º.-Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquélla en la que preste sus servicios, se entenderá que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la empresa destinataria'.

Por otra parte, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, en su art. 16.5, relativo a las operaciones vinculadas, dispone lo siguiente:

'5. La deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario.

Cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que éste se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias'.

Por consiguiente, para que proceda la aplicación de la exención pretendida, resulta necesario, en primer lugar, que se trate de un rendimiento derivado de un trabajo realizado para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero, prestado de manera efectiva, para lo que se requiere tanto un desplazamiento del trabajador fuera del territorio español, como que el centro de trabajo se ubique, al menos de forma temporal, fuera de España, que exista un impuesto equivalente al IRPF español en el país de la entidad no residente y que no se trate de un paraíso fiscal. El cumplimiento de estos requisitos en el caso presente resulta pacífico y no es objeto de discusión.

Pero además, cuando se trata de prestaciones de servicios entre entidades vinculadas, las normas transcritas exigen también que el trabajo realizado produzca o pueda producir una ventaja o utilidad para su destinatario, es decir, para la entidad no residente, siendo éste el requisito aquí discutido.

En buena lógica no se incluyen dentro del ámbito de la exención aquellos trabajos realizados para la entidad no residente que derivan de la propia estructura empresarial del grupo, esencialmente las de control y supervisión, así como todas las que, por no incorporar un valor añadido, no justificarían una retribución a terceros a cargo de la sociedad que recibe el servicio o en palabras de la Dirección General de Tributos, cuando una empresa independiente no estaría dispuesta a pagar a otra empresa también independiente la ejecución de tal actividad porque la ejecutaría ella misma internamente.

Como quiera que se pretende la aplicación de una exención tributaria, la carga de la prueba de que concurren los requisitos legales exigibles, compete al sujeto pasivo conforme al artículo 105 LGT.

Además, y con el objeto de proceder a una correcta interpretación de la normativa expuesta, resulta conveniente recordar que, tratándose de una exención, no cabe la analogía para extender más allá de sus términos estrictos su ámbito, al igual que ocurre con el hecho imponible y los demás beneficios o incentivos fiscales, tal y como establece el artículo 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT ).

Tampoco puede ignorarse que en relación con las normas que establecen beneficios fiscales, la jurisprudencia ha declarado no solo que no cabe una interpretación extensiva, sino que ésta debe hacerse 'con carácter restrictivo'.

Al respecto, la STS de 26 de mayo de 2016 (Recurso de Casación núm. 2876/2014), cuya doctrina reiteran las SSTS de 28 de marzo de 2019, Recurso de Casación núm. 3772/2017 y Recurso de Casación núm. 3774/2017, declara lo siguiente:

3.- (...) Ni en materia de bonificaciones tributarias ni en la de potestades administrativas cabe hacer una interpretación extensiva.

En cuanto a lo primero porque las bonificaciones y exenciones constituyen una excepción a la obligación general de contribuir. (...)

Es doctrina jurisprudencial reiterada, en aplicación de los arts. 23.2 LGT (1963 ) y 12 y 14 de la LGT (2003 ) - que no son sino concreción en el ámbito tributario de los criterios hermenéuticos generales de los arts. 3.1 y 4.2 del Código Civil - la que establece el carácter restrictivo con el que deben de interpretarse las normas relativas a bonificaciones fiscales, al objeto de asegurar que la exceptuación singular de la obligación general de contribuir -generalidad que tiene consagración incluso a nivel constitucional ex art. 31.1- CE que se establece responde a la finalidad específica fijada por el legislador.

Todo beneficio fiscal ha de ser objeto de interpretación restrictiva, tratándose como se trata en definitiva de excepciones al principio de igualdad consagrado en el artículo 14 de la Constitución , en este caso principio de igualdad en materia tributaria, en orden a hacer efectivo el principio de contribución general de todos al sostenimiento de las cargas públicas como señala el artículo 31.1 de la misma'.

Por su parte, en relación con la exención contenida en el art. 7 p) de la LIRPF, la STS de 20 de octubre de 2016 (Recurso de Casación núm. 4786/2011), señala:

'(...) lo que demanda el precepto es que se trate de una persona física residente fiscalmente en el territorio español -para lo que será bastante con que tenga aquí el centro vital de sus intereses- que trabaje por cuenta ajena en una empresa o entidad no residente o en un establecimiento permanente situado en el extranjero. El incentivo fiscal pretende la internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero. No está pensado en beneficio de las empresas sino de los trabajadores, de ahí que ni siquiera excluya de su ámbito de aplicación, siempre que se cumplan los requisitos del artículo 16.5 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), aquellos casos en que la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios'.

Por su parte, las sentencias de la Sala III del Tribunal Supremo de fecha 28 de marzo de 2019 (Recurso de Casación núm. 3772/2017 y Recurso de Casación núm. 3774/2017), señalan que el artículo 7, letra p), LIRPF , no contempla cuál debe ser la naturaleza de los trabajos ni exige una determinada duración o permanencia en los desplazamientos. En particular, no prohíbe que se trate de labores de supervisión o coordinación. Tampoco reclama que los viajes al extranjero sean prolongados o tengan lugar de forma continuada, sin interrupciones, por lo que, en principio, no se pueden descartar los traslados esporádicos o incluso puntuales fuera del territorio nacional, lo que no resulta incompatible con la finalidad de la exención, que no es otra que internacionalización del capital humano con residencia en España, reduciendo la presión fiscal de quienes sin dejar de ser residentes se trasladan temporalmente a trabajar al extranjero. De hecho ni el precepto legal (artículo 7.p) ni el correlativo reglamentario (artículo 6.2) especifican límite mínimo alguno de días.

Por otra parte, en las mismas sentencias se establece que, aunque la norma deja claro que las labores de que se trate deben efectuarse físicamente fuera del territorio de España por un trabajador por cuenta ajena; y resulta asimismo manifiesto que los trabajos deben tener en todo caso como destinatario a una entidad no residente en nuestro país o un establecimiento permanente situado fuera del mismo, en modo alguno reclama que dichos destinatarios de los trabajos del sujeto pasivo del IRPF sean los únicos beneficiarios de los mismos. Las sentencias citadas afirman tajantemente que la norma no prohíbe que existan múltiples beneficiarios o/y que entre ellos se encuentre el empleador del perceptor de los rendimientos del trabajo, pues este incentivo fiscal no está pensado en beneficio de las empresas o entidades sino de los trabajadores.

Razonan esta conclusión las sentencias referidas del siguiente modo:

'(...)La exigencia anterior no solo no está en la letra de la ley sino que, como apunta el recurrente, no parece compadecerse con la circunstancia de que la propia norma contemple expresamente la posibilidad de que la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, disponiéndose como único requisito, por lo demás, normal en la lógica del beneficio fiscal que examinamos, que la prestación del servicio de que se trate produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria'.

Por todo ello, concluyen las indicadas sentencias, respondiendo a la cuestión casacional objetiva que suscitaba el auto de admisión del recurso de casación, que:

'(...)La exención prevista en el artículo 7, letra p), LIRP, se aplica a los rendimientos percibidos por funcionarios (o trabajadores por cuenta ajena) en activo que se hallan destinados en comisión de servicios en un organismo internacional situado en el extranjero y del que España forma parte, siempre que dicho organismo internacional se beneficie de los trabajos efectivamente realizados por el funcionario, aunque también se beneficie la entidad empleadora de este último'.

Naturalmente, como se ha reiterado por el Tribunal Supremo (véase, por todas, la sentencia de 15 de enero de 2019, Recurso contencioso-administrativo núm. 223/2017) para entender cumplidos los requisitos expresados no basta con hacer constar en el certificado emitido por la empresa prestadora del servicio que el interesado cumple todas las condiciones del art. 7.p) de la Ley del IRPF , pues corresponde a la Sala analizar los concretos servicios prestados para decidir si han representado o no una ventaja o utilidad para la sociedad residente en el extranjero y establecer así las oportunas consecuencias en el ámbito tributario. Esto no significa negar validez como elemento de prueba al certificado emitido por la empresa, sino delimitar su eficacia jurídica, ya que el contenido de ese documento tiene que ser valorado por el órgano jurisdiccional para decidir si es procedente aplicar o no la exención fiscal reclamada.

SEXTO.- Resolución de la controversia suscitada.

En el certificado que la parte hoy actora aportó ante el Tribunal Económico-Administrativo, de fecha 1 de septiembre de 2016, la representante de McKinsey & Company S.L. certificaba que el reclamante había prestado servicios en México, en el Instituto Público para la Seguridad y Servicios Sociales de los trabajadores, y en Portugal, para las empresas CGD y EDP, y se definían los trabajos llevados a cabo. Además, en el segundo apartado, se afirmaba que se prestaron servicios tanto a empresas independientes como a entidades del grupo McKinsey & Company vinculadas a la entidad. Ante dicho certificado el TEAR de Madrid considera, en cuanto a los desplazamientos a México, que se cumplen los requisitos para la exención solicitada, ya que los servicios se prestan para una entidad no vinculada a McKinsey & Company. Sin embargo, no admite la exención respecto de los desplazamientos a Lisboa, ya que no se menciona expresamente si las entidades para las que presta servicios están vinculadas o no a McKinsey & Company, por lo que el TEAR considera que no cuenta con toda la información necesaria para determinar si se cumplen todos y cada uno de los requisitos del art. 7 p de la LIRPF.

Ciertamente, debemos señalar que el certificado que el recurrente aportó en vía económico-administrativa no era todo lo preciso que cabe desear, pues en el mismo, tras afirmarse que en Portugal se había trabajado para las empresas CGD y EDP, se señalaba que se habían prestado servicios tanto a empresas independientes como a entidades del grupo McKinsey & Company vinculadas.

Ahora bien, es cierto, también, que, realizando una sencilla búsqueda en Internet, se comprueba fácilmente, que las siglas CGD Portugal responden a la Caixa General de Depósitos, que es un banco público portugués; Y las siglas EDP conducen a la entidad Energías de Portugal (conocida anteriormente como 'Electricidade de Portugal'), que es el mayor grupo eléctrico de Portugal, fundada en 1976.

En esta vía jurisdiccional, junto con la demanda, se aporta un nuevo certificado, en esta ocasión fechado el 10 de diciembre de 2018, en el cual la entidad McKinsey certifica que el actor prestó sus servicios en esa entidad como consultor durante el ejercicio 2014, y que durante dicho ejercicio fue desplazado por la entidad al extranjero un total de 154 días naturales para prestar los servicios que se detallan a continuación en los siguientes destinos y en beneficio de las siguientes empresas clientes no residentes en España:

Mexico D.F. Estados Unidos Mexicanos (27 días)

Instituto Público para la Seguridad y Servicios Sociales de los trabajadores.

Asesoría a la Alta Dirección del Instituto en el uso de los sistemas a los derechohabientes.

Lisboa-Portugal (127 días)

Caja General de Depósitos y Empresa de Energía de Portugal.

Asesoría a la Alta Dirección de ambas empresas en el uso de sistemas de información.

Total: 154 días naturales

Y se continúa diciendo lo siguiente:

'Que D. Pedro prestó los servicios señalados anteriormente a cada uno de los clientes mencionados como consecuencia de los contratos de prestación de servicios firmados entre McKinsey & Company, S.L., y dichos clientes.

Que por dichos servicios D. Pedro recibió un importe de 49.481, 57 euros como retribución por los días en los que trabajó en el extranjero para y en beneficio de las empresas mencionadas. Dichas empresas han obtenido una ventaja y utilidad efectiva por la prestación de servicios realizada por D. Pedro, y como prueba de dicha utilidad, McKinsey & Company, S.L., facturó dichos servicios a los clientes para los que D. Pedro ha prestado servicios.

Que los clientes para los que D. Pedro ha prestado servicios no son empresas vinculadas con Mc Kinsey & Company, S.L., en virtud del artículo 16 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades .

Que los servicios de consultoría fueron prestados por D. Pedro a empresas residentes en países extranjeros con un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ('IRPF'). Las mencionadas empresas no son residentes en territorios o países considerados como paraísos fiscales y, a mayor abundamiento, dichos países tienen suscrito con España un Convenio para evitar la doble imposición internacional con cláusula de intercambio de información.

Por último, esta entidad no aplicó la exención recogida en el art. 7 p) de la Ley del IRPF en el cálculo de las retenciones practicadas sobre los rendimientos del trabajo satisfechos a D. Pedro en el ejercicio 2014, como se observa en los datos incluidos en los modelos 111 y 190 'Retenciones e Ingresos a cuenta. Rendimientos del trabajo y de actividades económicas, premios y determinadas ganancias patrimoniales e imputaciones de Renta'. Esta circunstancia no impide el cumplimiento de los requisitos mencionados en el artículo 7 p) de la Ley del IRPF con el fin de permitir a D. Pedro justificar la aplicación de dicha exención en su declaración del IRPF'.

En esta tesitura, parece claro que se cumplen los requisitos exigidos en el art. 7 p) de la LIRPF para disfrutar la exención.

Así, en primer lugar, la realización de trabajos para una empresa o entidad no residente en España. En este caso, la Caja General de Depósitos y la empresa de Energía de Portugal, consistiendo los trabajos en 'asesoría a la alta dirección de ambas empresas en el uso de los sistemas de información'.

Es cierto que el certificado aportado ante el TEAR era impreciso, pues tras mencionar las empresas por sus siglas, se indicaba que se habían prestado servicios tanto a empresas independientes como a entidades del grupo. Esta última apreciación generaba confusión, pues ciertamente, en el caso de entidades vinculadas, hay que estar a lo dispuesto en el art. 16, apartado 5, del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, y determinar si los servicios prestados producen una utilidad para la empresa del grupo.

El certificado aportado en esta sede jurisdiccional es más claro que el anterior. Tras mencionarse las entidades por su nombre completo, Caja General de Depósitos y Empresa de Energía de Portugal, se indica además que no se trata de empresas vinculadas con McKinsey & Company. Se añade además la existencia de contratos de prestación de servicios y la facturación por los mismos a los clientes para los que el Sr. Pedro había prestado servicios.

Es evidente, en cualquier caso, que ni la Caja General de Depósitos ni la Empresa de Energía de Portugal son entidades vinculadas con el grupo McKinsey. En efecto, nos encontramos ante significadas entidades cotizadas de Portugal, siendo la Caja General de Depósitos (en portugués, Caixa Geral de Depositos) la mayor entidad financiera del país y la Empresa de Energía de Portugal (en portugués, Energias de Portugal) o EDP, el principal grupo eléctrico de Portugal. Ninguna de las dos entidades guarda relación de vinculación con McKinsey & Company, una de las principales empresas de consultoría de estrategia empresarial a nivel global.

Se cumple, además, el segundo requisito previsto en el art. 7 p), que es que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal, considerándose cumplido el requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusulas de intercambio de información. Cabe citar, en este sentido, el Convenio de doble imposición suscrito entre el Reino de España y la República Portuguesa para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y Protocolo, firmado en Madrid el 26 de octubre de 1993, que prevé la cláusula de intercambio de información.

En consecuencia, y a tenor de todo lo expuesto, procede la estimación del recurso contencioso-administrativo, anulando tanto la resolución del TEAR como los actos administrativos de los que trae causa, reconociendo la exención contemplada en el art. 7 p) de la LIRPF no sólo a los rendimientos percibidos como consecuencia de los trabajos desarrollados por el recurrente en México D.F. (lo que ya ha sido reconocido por el TEAR), sino también a los obtenidos por los 127 días que el recurrente estuvo en Lisboa (Portugal) trabajando para la Caja General de Depósitos y la Empresa de Energía de Portugal, llevando a cabo labores consistentes en asesoría a la alta dirección de ambas empresas en el uso de sistemas de información.

SÉPTIMO.- Costas

En atención a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, procede la imposición de las costas a la Administración demandada al ser estimado el recurso contencioso-administrativo, si bien, y haciendo uso de la facultad prevista en el art. 139.4 de la Ley de la Jurisdicción, la Sala limita el alcance cuantitativo de la condena en costas, que no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 2.000 euros, atendida la facultad de moderación que el art. 139.4 de la LJCA concede a este Tribunal fundada en la apreciación de las circunstancias concurrentes que justifiquen su imposición, habida cuenta del alcance y de la dificultad de las cuestiones suscitadas, sin perjuicio de las costas que se hayan podido imponer a las partes a lo largo del procedimiento, importe al que deberá sumar el IVA si resultara procedente, conforme a lo dispuesto en el art. 243.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil en la redacción dada por la Ley 42/2015, de 5 de octubre.

En virtud de lo expuesto,

Fallo

Que, rechazando la causa de inadmisibilidad alegada por el Abogado del Estado, debemos estimar y estimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Procurador de los Tribunales D. Juan Carlos Estévez Fernández-Novoa, en nombre y representación de D. Pedro, contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de fecha 27 de septiembre de 2018 que ha sido identificada en el fundamento de derecho primero de esta sentencia, por lo que anulamos la misma, así como los actos administrativos de los que trae causa, por resultar contrarios al Ordenamiento Jurídico.

Imponemos las costas derivadas de este recurso a la Administración demandada, con el límite y en la forma mencionada en el fundamento de derecho séptimo de esta sentencia.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósito previsto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-1564-18 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo concepto del documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049- 3569- 92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610- 0000-93-1564-18 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.