Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 282/2018, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 508/2014 de 06 de Marzo de 2018

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCION TERCERA
En la ciudad de Valencia a seis de marzo de dos mil dieciocho.
En la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia
de la Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres., D. MANUEL JOSE BAEZA DIAZ PORTALES,
Presidente, D. LUIS MANGLANO SADA, D. AGUSTÍN GÓMEZ MORENO MORA Y, Dª. MARIA JESUS
OLIVEROS ROSELLO, Magistrados, ha pronunciado la siguiente:
SENTENCIA Nº 282
En el recurso contencioso administrativo nº 508/2014, interpuesto por CRISTALERIA SOLER
HERMANOS SL., representado por el Procurador Castello Navarro, y defendido por Letrado Doña Maria de
la O Baidez Andujar, contra resolución del TEARV de fecha 26-03-2014, en reclamación nº 46/9.379/2013,
formulada contra liquidacion correspondiente a IVA, enero y febrero de 2009, donde se minora el
importe de las deducciones; habiendo sido parte en los autos como demandado TRIBUNAL ECONOMICO
ADMINISTRATIVO REGIONAL y Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. AGUSTÍN GÓMEZ MORENO MORA.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por ley, se emplazó a la demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplicó que se dictase sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución recurrida.



SEGUNDO.- Por la parte demandada se contestó a la demanda mediante escrito en el que solicitó que se dictase sentencia por la que se confirme la resolución recurrida.



TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba, resolución de 9-12-2014, se emplazó a las partes para que evacuasen el trámite prevenido en el art. 64 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción , y cumplido dicho trámite quedaron los autos pendientes de votación y fallo.



CUARTO.- Se señaló la votación y fallo del recurso para el día veintisiete de febrero de dos mil dieciocho.

Fundamentos

PRIMERO.- En la liquidación, IVA, correspondiente al meses de enero y febrero de 2009, de 1-07-2013, notificada el 15-07, se minora el importe de las siguientes deducciones: 1- el de las cuotas soportadas en las adquisiciones de servicios de hostelería y recaudación con fundamento en que dichas adquisiciones no tienen la consideración de gastos fiscalmente deducibles en el Impuesto sobre Sociedades y en la consideración de las mismas como atenciones a clientes, asalariados y terceras personas, conforme lo dispuesto en el artículo 96 apartados Cinco y Seis de la misma Ley; 2- en el 50% de las cuotas soportadas en los gastos de los vehículos de turismo con fundamento en lo dispuesto en la regla 2ª del apartado Tres del artículo 95 de la Ley 37/1992 ; 3- en el IVA soportado en la compra de pienso para los dos perros de guarda del recinto.



SEGUNDO .- En estas cuestiones planteadas procede remitirse a la Sª de 14-02-2018, en rº 505/14 , donde han sido objeto de examen, asi, en su FºDº 2º se dice lo siguiente: 'La resolución impugnada respecto la deducibilidad de las cuotas soportadas en la adquisición de alimentos y bebidas, no discutiéndose la naturaleza de los bienes adquiridos, señala que debe tenerse en cuenta el artículo 96.Uno. 3º de la Ley del IVA , que impide cualquiera que sea la finalidad de la adquisición de tales bienes, la deducción de las cuotas soportadas en la misma.

Respecto las cuotas soportadas en las adquisiciones de los servicios de restauración, no se discute tampoco su carácter de atención a clientes, por lo que en aplicación de lo dispuesto en el punto 5º del apartado Uno del artículo 95 de la misma Ley , está excluida su deducibilidad, cualquiera que sea la naturaleza del bien o servicio objeto del obsequio y aun cuando el gasto por la adquisición resulte deducible en el Impuesto sobre Sociedades y en el IRPF, una vez acreditada su correlación con los ingresos de la actividad, debiendo entenderse que las cuotas soportadas por la adquisición de servicios de restauración son, en aplicación de lo dispuesto en el punto 6º del citado artículo, deducibles cuando no constituyendo obsequio para el destinatario, el gasto sea deducible en el Impuesto sobre Sociedades e IRPF.

En relación con las cuotas soportadas por los gastos de los automóviles, no discutiéndose su naturaleza de turismos, y no habiéndose acreditado por el reclamante según la regla 4ª del apartado Tres del artículo 95 de la Ley 37/1992 , un grado de utilización de los vehículos en la actividad superior al 50%, ni probando la utilización de los mismos para alguna de las utilidades del párrafo tercero del apartado Tres del artículo 95 citado, resulta de aplicación la limitación del derecho a deducir que se desprende del apartado Uno, regla 2ª del apartado Tres y Cuatro del artículo 95.'

TERCERO.- 'La parte actora articula la pretensión estimatoria de la demanda, alegando, en síntesis; -Deducibilidad de los gastos declarados por servicios de hostelería y restauración, señala que la actora para su proceso de manipulación del vidrio, cuenta con maquinaria de alta tecnología, procedente casi en su mayoría de Austria, y constantemente se están desplazando técnicos que han de permanecer varios días en las instalaciones, en los casos de nuevas instalaciones, por lo que la mayoría de las veces, los gastos por estancia de hoteles, lo son o de comerciales si se producen fuera del domicilio de la sociedad o de técnicos de mantenimiento y en menor medida de clientes, ya que son visitados en las obras.

Consta en las facturas de servicios de hostelería que la empresa que los presta está físicamente unida a las instalaciones de la actora, y que la misma factura en torno a los 35 millones de euros, siendo impensable que no incurra en gastos de manutención y estancia, tanto de clientes nacionales como extranjeros, proveedores y técnicos, gastos que conforme el artículo 14 de la TR de la Ley del Impuesto sobre Sociedades son necesarios para la obtención de los ingresos.

Invoca la consulta de la DGT, 2277-01 de 19-12-2011 y la sentencia del Tribunal Supremo de 1 de octubre de 1997 , y aporta como prueba de tales gastos certificado del Restaurante Riesma SL, de la cafetería Roig SL, y del Hotel Restaurante Salvadora SL, de fecha 5 de abril de 2013, en la que se manifiesta que la actora es cliente habitual de los mismos por visitas de técnicos, comerciales, empresarios y fachadistas ajenos a la sociedad.

-Deducibilidad 100% de los gastos correspondientes a vehículos.

La Administración para justificar la afectación de solo el 50% de los turismos a la actividad empresarial, aplica erróneamente la presunción establecida en el artículo 95.3.2 de la Ley del IVA , cuando en el presente caso al ser automóviles utilizados por representantes de la sociedad, la presunción legal que debe aplicarse es la contenida en el artículo 95.3.2 último párrafo, letra e), que presume afectados a la actividad empresarial o profesional en la proporción del 100% a los utilizados en los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales, siendo además que son vehículos que se usan exclusivamente en la actividad profesional.

Distingue entre los vehículos Mercedes Benz y BMW, que son vehículos de representación y se utilizan por la dirección de la empresa en sus viajes por España y extranjero, y los vehículos Toyota Avensis y Volkswagen Golf, son destinados por los comerciales de la empresa en las visitas y seguimiento de obras.

Aporta como prueba fotografías de los vehículos rotulados, autorizaciones de la empresa de utilización de vehículos por los trabajadores, acta de manifestación de los trabajadores de que para ejercer su actividad de visitador la empresa ha puesto a disposición los vehículos, y certificación de WINCONTROL SEGURIDAD SL, de que la actora es cliente habitual de ellos y que sus vehículos se estacionan y pernoctan en el parquin privado de la misma entre semana y fines de semana.

Invoca las sentencias de diversos TSJ y la sentencia del TSJ de las Comunidades Europeas de 17 de julio de 1991.



CUARTO.- 'Pues bien, las cuestiones planteadas en el presente recurso ya han sido resueltas por esta Sala y Sección en sentencias de fecha 2 de febrero de 2008 y 7 de febrero de 2008 , dictadas respectivamente en los recursos 504/14 y 506/14 , formuladas por la misma actora pero respecto el IVA de los meses septiembre y noviembre de 2008.

Respecto la cuestión procedente a la deducibilidad de los gastos declarados por servicios de hostelería y restauración, y en relación con la deducibilidad 100% de los gastos correspondientes a los vehículos, la sentencia de fecha 2 de febrero de 2018, dictada en el recurso 504/14 , analizando la misma prueba aportada, ha resuelto lo siguiente, que por ser de plena aplicación al presente recurso pasamos a reproducir: ['

SEGUNDO.- La parte actora alega como motivo que sustentan su pretensión impugnatoria en la demanda: -deducibilidad de los gastos declarados por servicios de hostelería y restauración, la administración niega su deducibilidad por aplicación de los arts 95 y 96 LIVA . Pero hay que tener en cuenta que la actora, cuya cifra de facturación es en torno a 35 millones de euros, para el proceso de manipulación del vidrio cuenta con maquinaria de alta tecnología, procedente en su mayoría de Austria (LISEC) por lo que constantemente están desplazándose los técnicos que han de permanecer en dichas instalaciones días o semanas, también se incluyen gastos de comerciales o de técnicos de mantenimiento o en menor medida de clientes. Los gastos de hostelería son prestados por una empresa que está físicamente unida a las instalaciones de la actora. Se trata de gastos deducibles en aplicación de los arts 95 y 96 LIVA y art 14 LIS .

-deducibilidad del 100% de gastos correspondientes a vehículos, solo se reconoce la deducción del 50% por afectación parcial, peo alega que se trata de vehículos utilizados por representantes de la sociedad por lo que debe aplicarse la presunción del 100% del art 95,3,2 último párrafo LIVA , se trata de vehículos que se usan exclusivamente en la actividad profesional y aporta prueba que lo acredita. Añade que en todo caso alude a la jurisprudencia que reconoce aun en el caso de afectación parcial el derecho al 100% de deducción.

El Abogado del Estado se opone al recurso y solicita la desestimación de la demanda, reitera los argumentos del TEAR alega que no procede la deducción de gastos por servicios de restauración ni la deducción del 100% por los gastos de los vehículos afectos a la actividad.



TERCERO.- Expuestos los términos en que se ha suscitado la litis, analizamos en primer término la cuestión atinente a la deducibilidad de los gastos de servicios de hostelería y restauración.

Del art. 95 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre , interesa reproducir ahora cuando establece que 'los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional', no entendiéndose afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial 'los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales'.

El artículo 96.Uno.6º de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA), en la redacción vigente al tiempo de los hechos analizados en el presente recurso, disponía: 'Uno. No podrán ser objeto de deducción, en ninguna proporción, las cuotas soportadas como consecuencia de la adquisición, incluso por autoconsumo, importación, arrendamiento, transformación, reparación, mantenimiento o utilización de los bienes y servicios que se indican a continuación y de los bienes y servicios accesorios o complementarios a los mismos: (....) 6º Los servicios de desplazamiento o viajes, hostelería y restauración, salvo que el importe de los mismos tuviera la consideración de gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre Sociedades'.

A tenor del citado precepto, para que las cuotas de IVA soportadas por los servicios de desplazamiento o viajes, hostelería y restauración sean deducibles es preciso que el importe de los mencionados servicios sea también deducible en el IRPF o en el Impuesto sobre Sociedades, la citada norma de la LIVA nos remite a la Ley del Impuesto sobre Sociedades o a la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , que a su vez, remite en su artículo 28 a la LIS para la determinación del rendimiento neto de las actividades económicas. A este respecto, en virtud de lo establecido en el artículo 10.3 de la LIS , y en aplicación del principio de correlación de ingresos y gastos, se considerarán fiscalmente deducibles dichos gastos cuando vengan exigidos por el desarrollo de la actividad económica, siempre que esa correlación resulte probada, pues debemos recordar el criterio de que la carga de la prueba de las deducciones corresponde al contribuyente.

Se razona en la STS de 31 de marzo de 2011 , en su FD Tercero: 'Otro requisito esencial del régimen de las deducciones es el relativo al destino de los bienes y servicios adquiridos. Los empresarios o profesionales solo pueden ejercitar el derecho a la deducción en la medida en que utilicen los bienes y derechos adquiridos en las necesidades de sus operaciones gravadas y, por razones de neutralidad, en determinadas operaciones exentas y no sujetas.

Lo que se deja dicho es bastante para justificar que no puede admitirse la tesis generalista de la entidad recurrente de entender que todos los gastos en los que haya incurrido en el desarrollo de la actividad empresarial son deducibles: el derecho a la deducción está en función de la medida en que se utilicen los bienes y servicios adquiridos en las necesidades de sus operaciones gravadas.

Pero es que, con independencia de las limitaciones que el artículo 95 de la LIVA impone al derecho a deducir, el problema del caso sometido a análisis crítico es que tanto el acto de liquidación como la sentencia recurrida reprochan a la entidad recurrente que no ha justificado la deducibilidad de las cuotas soportadas o satisfechas por los siguientes bienes o servicios: ...

b) Por adquisición de bienes y servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o terceras personas. Tales cuotas han sido soportadas por adquisición de bienes para regalos, por comidas, cacerías, invitaciones a un palco privado en espectáculos deportivos, y otros conceptos similares sin documentar. En cuanto a este último extremo (cuotas correspondientes a gastos por los que no se aporta factura), el artículo 97 de la Ley del IVA establece los denominados 'requisitos formales de la deducción', que suponen la estricta supeditación del ejercicio del derecho a la deducción al cumplimiento del requisito formal de la acreditación de haber soportado el tributo mediante la detentación de la correspondiente factura, de manera que, no existiendo ésta, no cabe proceder a la deducción de la cuota.

Al respecto, la Ley del Impuesto es clara cuando en su artículo 96, apartado uno, números 2 º y 5 º, declara que 'no podrán ser objeto de deducción: 2º. Las cuotas soportadas por los... gastos de manutención y estancia del propio sujeto pasivo, de su personal o de terceros incluso los relacionados con la actividad empresarial o profesional, salvo que el importe de los mismos tuviera la consideración de gasto deducible a efectos del Impuesto... sobre Sociedades (que en este caso no se ha acreditado que tuvieran ese carácter).

3º. Las cuotas soportadas en las adquisiciones o importaciones de alimentos, tabaco y bebidas o por servicios de hostelería, restaurante o espectáculos.

5º. Las cuotas soportadas como consecuencia de adquisiciones de bienes o servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o a terceras personas'.

El precepto legal es claro y terminante y obvia las intenciones de la empresa recurrente y la conveniencia o no para sus intereses de proceder a efectuar los gastos por los que soportan las cuotas que pretende deducir, negando tal deducibilidad cuando tales gastos son efectuados para obsequiar a clientes, asalariados o terceros, como es el caso de las cuotas indicadas: comidas, invitaciones a espectáculos deportivos, regalos, cacerías, etc. La exclusión del derecho a deducir tales cuotas en la Ley es, por tanto, clara, y ha de negarse su deducibilidad.

Así pues tal como razona la citada STS de 31 de marzo de 2011 (RC 5147/2006 ), la claridad del precepto legal impide otra valorar las intenciones de la empresa recurrente y la valoración de la necesidad del gasto pues se trata de un concepto normativamente excluido de la deducibilidad lo que nos conduce a la desestimación del recurso.' Por lo expuesto, estando ante meras liberalidades no susceptibles de deducción por el mandato del artículo 96.Uno.5º de la LIVA , procederá rechazar esta queja de la demanda, pues no basta que se cumplan las exigencias formales propias de las facturas, sino que se requiere ( artículo 95.1 LIVA ) que estas facturas tengan una relación directa con la actividad económica de la empresa, es decir, que están afectas a la actividad empresarial de la recurrente, cosa que no se acredita suficientemente en este proceso a partir de la prueba documental aportada, que no permite entender cumplidos los requisitos formales y materiales del derecho a deducir el IVA soportado en las facturas cuestionadas, por los conceptos de gastos de hotel y restauración tal como exige la carga de la prueba que correspondía a la recurrente, de conformidad al artículo 105 de la Ley General Tributaria y, en sede procesal, de los arts. 217 y siguientes de la Ley de Enjuiciamiento Civil , pues satisfacer la referida carga probatoria no se limita a acreditar que los gastos se realizan por trabajadores o clientes, es necesario que conste la mencionada vinculación y está en el caso de autos solo se justifica con el relato que hace la actora, que siendo intrínsecamente convincente, no deja de ser una mera alegación, que carece de soporte probatorio y por ello no satisface la carga de la prueba. Por lo cual se desestima este motivo impugnatorio' (FºDº4º de la Sª 14-02-2018).



QUINTO.- 'En lo tocante al IVA soportado en los gastos de los vehículos afectos en exclusiva a la actividad empresarial o profesional, la Sala ha sentado un criterio (vid., por todas, STSJCV de 24-4-2013, rec. 852/2010 ) de inaplicabilidad del art. 95 de la LIVA frente a las previsiones de la Sexta Directiva, ello porque el citado art. 95 no permite deducirse la totalidad del IVA repercutido en la adquisición de un bien afecto parcialmente a la actividad.

Así pues, no consideramos necesario probar su afectación total a la actividad empresarial, pues la norma nacional, que establece una restricción general del derecho a deducir en caso de uso profesional limitado, y sin embargo efectivo, supone una derogación del art. 17 de la Sexta Directiva contraria a la primacía del Derecho Comunitario sobre el nacional de los países de la Unión Europea.

Ha sido aquí que la Administración no ha puesto en duda que el vehículo automóvil de la entidad recurrente estaba afecto a su actividad empresarial en alguna medida.

En consecuencia debemos acoger esta alegación de la parte recurrente. A ello debemos añadir que además en el caso de autos la parte actora ha desplegado una actividad probatorio suficiente para justificar la exclusiva utilización de los dos vehículos Toyota Avensis y Volkswagen Golf a la actividad de la empresa, pues obran los documentos 5,6, y 7, que justifican que los mismos solo son utilizados por los comerciales de la empresa previa autorización de la empresa y se justifica por la empresa de seguridad que los mismos pernoctan en las instalaciones de la empresa así como los fines de semana, acerbo suficiente para afirmar que aquellos se dedican en exclusiva al actividad empresarial.' (FºDº4º de Sª 14-02-2018) En este mismo punto hay que añadir que constan en autos actas notariales de manifestaciones de los comerciales, las fotos donde se aprecia están rotulados, las autorizaciones de la empresa para su uso y la certificación de la empresa de seguridad en el sentido de que los vehiculos pernoctan en el parking de la empresa durante la semana y los fines de semana. Por lo que la demanda en este extremo debe estimarse.



SEXTO .- En lo tocante al IVA soportado en la compra de alimento para los dos perros de guarda del recinto, el Tribunal en su resolucion se funda en que 'no acredita la reclamante siquiera la titularidad de los perros a los que alega se destina el alimento ni, mucho menos, el empleo de los mismos en funciones de guarda de las instalaciones industriales'. La demandante aporta una certificación del veterinario donde manifiesta haber estado tratando y vacunando a los animales propiedad de la demandante 'en las instalaciones de dicha empresa al ser animales de guarda y ofrecer mis servicios a domicilio', asi como las cartillas de los perros con los controles veterinarios. Mas actividad probatoria no se puede desarrollar, y por su parte la Administracion no ha desvirtuado la misma, por lo que la demanda debe estimarse en este extremo.

SEPTIMO .- En méritos a lo expuesto, procederá la estimación en parte del recurso conforme a los FºDº 5º y 6º.

Conforme establece el art. 139.1, parrafo segundo, en los casos de estimación o desestimación parcial de las pretensiones, cada parte abonara las costas causadas a su instancia y las comunes por mitades, no apreciándose en este supuesto, circunstancias de temeridad o mala fe en ninguna de las partes que determinara la imposición de las costas en su totalidad.

Vistos los preceptos legales citados, concordantes y de general aplicación.

Fallo

Estimar en parte el recurso contencioso administrativo nº 508/2014, interpuesto por el Procurador Sr.

Castello Navarro, contra resolución del TEARV de fecha 26- 03-2014, en reclamación 46/9.379/2013; sin pronunciamiento respecto a las costas.

Esta Sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso- administrativa , recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de 6 de julio de 2016.

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que, como Secretario de la misma, certifico. En Valencia a seis de marzo de dos mil dieciocho.